ISA 265, Meedelen van tekortkomingen in de interne beheersing aan de met governance belaste personen en het management

Transcriptie

1 INTERNATIONAL STANDARD ON AUDITING (ISA) ISA 265, Meedelen van tekrtkmingen in de interne beheersing aan de met gvernance belaste persnen en het management Cpyright IFAC Deze Internatinale cntrlestandaard (ISA) werd in 2015 in de Engelse taal gepubliceerd dr de Internatinal Auditing and Assurance Standards Bard (IAASB) van de Internatinal Federatin f Auditrs (IFAC). Deze ISA werd in 2015 vertaald naar het Nederlands dr de Nederlandse Berepsrganisatie van Auditrs (NBA), met medewerking van het Belgisch Instituut van de Bedrijfsrevisren (IBR), en werd verspreid met testemming van IFAC. Het prces vr het vertalen van de Internatinale cntrlestandaarden (ISA s) en de Internatinale Standaard vr Kwaliteitsbeheersing (ISQC) 1 is nderzcht dr IFAC en de vertaling werd uitgeverd in vereenstemming met de Plicy Statement de l IFAC Plicy fr Translating and Reprducing Standards published by IFAC. De gedgekeurde Internatinale cntrlestandaarden (ISA s) en de Internatinale Standaard vr Kwaliteitsbeheersing (ISQC) 1 is gepubliceerd dr IFAC in de Engelse taal. Tekst in de Engelse taal van de Internatinale cntrlestandaarden (ISA s) en de Internatinale Standaard vr Kwaliteitsbeheersing (ISQC) van de Internatinal Federatin f Auditrs (IFAC). Alle rechten vrbehuden. Tekst in de Nederlandse taal van de Internatinale cntrlestandaarden (ISA s) en de Internatinale Standaard vr Kwaliteitsbeheersing (ISQC) van de Internatinal Federatin f Auditrs (IFAC). Alle rechten vrbehuden. Originele brn: Handbk f Internatinal Standards n Auditing and Quality Cntrl, 2015 Editin - ISBN number:

2 INTERNATIONALE CONTROLESTANDAARD 265 MEEDELEN VAN TEKORTKOMINGEN IN DE INTERNE BEHEERSING AAN DE MET GOVERNANCE BELASTE PERSONEN EN HET MANAGEMENT (Van tepassing p cntrles van financiële verzichten ver verslagperiden beginnend p f na 15 december 2009) (*) (*) Deze ISA bevat vereenstemmingswijzigingen die vrtvleien uit de nieuwe ISA 701 en de herziene ISA s (in het grijs in de tekst hiernder). De inwerkingtreding van deze wijzigingen valt samen met deze van de nieuwe ISA 701 en de herziene ISA s. INHOUDSOPGAVE Paragraaf Inleiding Tepassingsgebied van deze ISA Ingangsdatum... 4 Delstellingen... 5 Definitie... 6 Vereisten Tepassingsgerichte en verige verklarende teksten Bepalen f tekrtkmingen in de interne beheersing geïdentificeerd zijn... A1-A4 Significante tekrtkmingen in de interne beheersing... A5-A11 Meedelen van tekrtkmingen in de interne beheersing... A12-A30 Internatinal Standard n Auditing (ISA) 265, Meedelen van tekrtkmingen in de interne beheersing aan de met gvernance belaste persnen en het management, met wrden gelezen in samenhang met ISA 200, Algehele delstellingen van de nafhankelijke auditr, alsmede het uitveren van een cntrle vereenkmstig de Internatinal Standards n Auditing. ISA 265 NBA-IBR /13

3 Inleiding Tepassingsgebied van deze ISA 1. Deze Internatinal Standard n Auditing (ISA) behandelt de verantwrdelijkheid van de auditr m tekrtkmingen in de interne beheersing 1 die hij bij een cntrle van financiële verzichten heeft geïdentificeerd, p passende wijze mee te delen aan de met gvernance belaste persnen en het management. Deze ISA legt aan de auditr geen aanvullende verantwrdelijkheden p met betrekking tt het verwerven van inzicht in de interne beheersing en het pzetten en uitveren van tetsingen van interne beheersingsmaatregelen naast de vereisten die in ISA 315 (Herzien) en ISA mschreven zijn. ISA 260 (Herzien) 3 stelt verdere vereisten vast en verschaft leidraden mtrent de verantwrdelijkheid van de auditr m met de met gvernance belaste persnen ver de cntrle te cmmuniceren. 2. Van de auditr wrdt vereist dat hij een vr de cntrle relevant inzicht in de interne beheersing verwerft bij het identificeren en inschatten van de risic s p een afwijking van materieel belang 4. Bij het maken van dergelijke risic-inschattingen neemt de auditr de interne beheersing in aanmerking, teneinde cntrlewerkzaamheden p te zetten die in de gegeven mstandigheden passend zijn, maar niet met het del een rdeel ver de effectiviteit van de interne beheersing tt uitdrukking te brengen. De auditr kan niet alleen tijdens dit risic-inschattingsprces maar k in elk ander stadium van de cntrle tekrtkmingen in de interne beheersing identificeren. Deze ISA specificeert welke geïdentificeerde tekrtkmingen van de auditr wrden vereist aan de met gvernance belaste persnen en het management mee te delen. 3. Niets in deze ISA belet de auditr m andere aangelegenheden mtrent de interne beheersing die hij tijdens de cntrle heeft geïdentificeerd, aan de met gvernance belaste persnen en aan het management mee te delen. Ingangsdatum 4. Deze ISA is van tepassing p cntrles van financiële verzichten ver verslagperiden die p f na 15 december 2009 aanvangen. Delstelling 5. De delstelling van de auditr is het p passende wijze aan de met gvernance belaste persnen en aan het management meedelen van tekrtkmingen in de interne beheersing die de auditr tijdens de cntrle heeft geïdentificeerd en die p grnd van de prfessinele rdeelsvrming van de auditr vldende belangrijk zijn m hun respectieve aandacht te verdienen ISA 315 (Herzien), Risic s p een afwijking van materieel belang identificeren en inschatten dr inzicht te verwerven in de entiteit en haar mgeving, paragrafen 4 en 12. ISA 330, Inspelen dr de auditr p ingeschatte risic s. ISA 260 (Herzien), Cmmunicatie met de met gvernance belaste persnen. ISA 315 (Herzien), paragraaf 12. In de paragrafen A60 t/m A65A67-A72 wrdt telichting gegeven ver interne beheersingsmaatregelen die relevant zijn vr de cntrle. ISA 265 NBA-IBR /13

4 Definities 6. In het kader van de ISA s hebben de vlgende termen de hierna weergegeven betekenis: (a) Tekrtkming in de interne beheersing Deze bestaat wanneer: (i) (ii) een interne beheersingsmaatregel p dusdanige wijze is pgezet, geïmplementeerd f peratineel is dat deze niet in staat is m afwijkingen in de financiële verzichten tijdig te vrkmen, f te detecteren en te crrigeren; f een interne beheersingsmaatregel ntbreekt die ndig is m afwijkingen in de financiële verzichten tijdig te vrkmen, f te detecteren en te crrigeren. Vereisten (b) significante tekrtkming in de interne beheersing Een tekrtkming f een cmbinatie van tekrtkmingen in de interne beheersing die, p grnd van de prfessinele rdeelsvrming van de auditr, vldende belangrijk is m de aandacht van de met gvernance belaste persnen te verdienen. (Zie Par. A5) 7. De auditr dient te bepalen f, p basis van de uitgeverde cntrlewerkzaamheden, de auditr één f meer tekrtkmingen in de interne beheersing heeft geïdentificeerd. (Zie Par. A1-A4) 8. Indien de auditr één f meer tekrtkmingen in de interne beheersing heeft geïdentificeerd, dient de auditr, p basis van de uitgeverde cntrlewerkzaamheden te bepalen f deze hetzij individueel, hetzij gecmbineerd significante tekrtkmingen vrmen. (Zie Par. A5-A11) 9. De auditr dient significante tekrtkmingen in de interne beheersing die hij tijdens de cntrle heeft geïdentificeerd, tijdig schriftelijk aan de met gvernance belaste persnen mee te delen. (Zie Par. A12-A18, A27) 10. De auditr dient tevens tijdig het vlgende aan het management p het passende verantwrdelijkheidsniveau mee te delen: (Zie Par. A19, A27) (a) schriftelijk, significante tekrtkmingen in de interne beheersing die de auditr heeft meegedeeld f vrnemens is aan de met gvernance belaste persnen mee te delen, tenzij het in de gegeven mstandigheden niet passend zu zijn m dit rechtstreeks aan het management mee te delen; en (Zie Par. A14, A20-A27) (b) andere tijdens de cntrle geïdentificeerde tekrtkmingen in de interne beheersing die niet dr andere partijen aan het management zijn meegedeeld en die, p grnd van de prfessinele rdeelsvrming van de auditr, vldende belangrijk zijn m de aandacht van het management te verdienen. (Zie Par. A22- A26) ISA 265 NBA-IBR /13

5 11. De auditr dient in de schriftelijke cmmunicatie ver significante tekrtkmingen in de interne beheersing het vlgende p te nemen: (a) een mschrijving van de tekrtkmingen en een uitleg ver de mgelijke gevlgen ervan; en (Zie Par. A28) (b) vldende infrmatie m de met gvernance belaste persnen en het management inzicht in de cntext van de cmmunicatie te verschaffen. De auditr dient in het bijznder uit te leggen dat: (Zie Par. A29-A30) (i) (ii) het del van de cntrle was dat de auditr een rdeel ver de financiële verzichten tt uitdrukking brengt; de cntrle nder meer betrekking had p het verwegen van de interne beheersing die vr het pstellen van de financiële verzichten relevant is teneinde cntrlewerkzaamheden p te zetten die in de gegeven mstandigheden passend zijn, maar niet met het del een rdeel ver de effectiviteit van de interne beheersing tt uitdrukking te brengen; en (iii) de aangelegenheden waarver wrdt gerapprteerd, beperkt zijn tt die tekrtkmingen die de auditr tijdens de cntrle heeft geïdentificeerd en waarvr de auditr tt de cnclusie is gekmen dat deze vldende belangrijk zijn m aan de met gvernance belaste persnen te wrden gerapprteerd. **** Tepassingsgerichte en verige verklarende teksten Bepalen f tekrtkmingen in de interne beheersing geïdentificeerd zijn (Zie Par. 7) A1. Bij het bepalen f de auditr één f meerdere tekrtkmingen in de interne beheersing heeft geïdentificeerd, is het mgelijk dat de auditr de relevante feiten en mstandigheden van zijn bevindingen bespreekt met het management p het passende verantwrdelijkheidsniveau. Deze bespreking verschaft de auditr de gelegenheid m het management tijdig attent te maken p tekrtkmingen waarvan het management mgelijk ng geen kennis had. Het passende managementniveau m de bevindingen te bespreken, is het niveau dat bekend is met het betrkken gebied van de interne beheersing en dat de bevegdheid heeft m crrigerende maatregelen te nemen tegen alle geïdentificeerde tekrtkmingen in de interne beheersing. In smmige mstandigheden kan het niet passend zijn dat de auditr zijn bevindingen rechtstreeks met het management bespreekt, bijvrbeeld indien de bevindingen de integriteit f cmpetentie van het management in twijfel trekken (Zie Par. A20). A2. Bij het bespreken met het management van de feiten en mstandigheden van de bevindingen van de auditr kan de auditr andere relevante infrmatie verkrijgen vr verdere verweging, zals: het inzicht dat het management heeft in de feitelijke f vermede rzaken van de tekrtkmingen; uitznderingen die vrtkmen uit de tekrtkmingen die het management ISA 265 NBA-IBR /13

6 mgelijk heeft pgemerkt, bijvrbeeld afwijkingen die niet dr de relevante infrmatietechnlgie (IT) cntrls vrkmen zijn; een vrlpige indicatie van de wijze waarp het management p de bevindingen zal inspelen. Overwegingen die specifiek vr kleinere entiteiten gelden A3. Hewel de aan interne beheersingsmaatregelen ten grndslag liggende cncepten in kleinere entiteiten waarschijnlijk vergelijkbaar zijn met die van grtere entiteiten, zal de mate van frmaliteit waarmee deze wrden tegepast, verschillen. Daarnaast kunnen kleinere entiteiten bepaalde interne beheersingsmaatregelen niet ndig achten vanwege de interne beheersingsmaatregelen die dr het management wrden tegepast. Z is het mgelijk dat de exclusieve bevegdheid van het management m krediet aan cliënten te verstrekken en m significante aankpen ged te keuren, in een deltreffende interne beheersing van belangrijke rekeningsaldi en transacties resulteert, waardr minder f geen behefte is aan meer gedetailleerde interne beheersingsactiviteiten. A4. Ok hebben kleinere entiteiten vaak minder werknemers, hetgeen de mate waarin functiescheiding uitverbaar is, kan beperken. In een kleine entiteit waarvan de bestuurder tevens eigenaar is, kan de eigenaar-bestuurder evenwel in staat zijn effectiever tezicht uit te efenen dan in een grtere entiteit. Het is ndig deze verhgde vrm van tezicht van het management af te wegen tegen de grtere kans dat het management interne beheersingsmaatregelen drbreekt. Significante tekrtkmingen in de interne beheersing (Zie Par. 6(b), 8) A5. De significantie van een tekrtkming f van een cmbinatie van tekrtkmingen in de interne beheersing hangt niet alleen af van de vraag f een afwijking echt heeft plaatsgevnden, maar k van de waarschijnlijkheid dat een afwijking zu kunnen plaatsvinden, alsmede van de ptentiële rde van grtte van de afwijking. Er kan derhalve van significante tekrtkmingen sprake zijn, k al heeft de auditr gedurende de cntrle geen afwijkingen geïdentificeerd. A6. Vrbeelden van aangelegenheden die de auditr in verweging kan nemen bij het bepalen f een tekrtkming f cmbinatie van tekrtkmingen in de interne beheersing een significante tekrtkming vrmt, zijn nder meer: de waarschijnlijkheid dat de tekrtkmingen in de tekmst tt afwijkingen van materieel belang in de financiële verzichten zullen leiden; de vatbaarheid van het desbetreffende actief f passief vr verlies f fraude; de subjectiviteit en cmplexiteit van het bepalen van geschatte bedragen, zals schattingen van de reële waarde; de bedragen in de financiële verzichten die aan de tekrtkmingen zijn bltgesteld; de mvang van de activiteiten die hebben plaatsgevnden f zuden kunnen plaatsvinden in het rekeningsald f de transactiestrm die aan de tekrtkming ISA 265 NBA-IBR /13

7 f tekrtkmingen zijn bltgesteld; het belang van de interne beheersingsmaatregelen vr het prces van financiële verslaggeving, bijvrbeeld: algemene interne beheersingsmaatregelen in het kader van de mnitring (zals dr het management uitgeefend tezicht); interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt het vrkmen en detecteren van fraude; interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt de selectie en tepassing van belangrijke grndslagen vr financiële verslaggeving; interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt significante transacties met verbnden partijen; interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt significante transacties die buiten het nrmale verlp van de bedrijfsvering van de entiteit vallen; interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt het prces van financiële verslaggeving aan het einde van de verslagperide (zals interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt eenmalige jurnaalbekingen); de rzaak en frequentie van de uitznderingen die als gevlg van de tekrtkmingen in de interne beheersingsmaatregelen zijn gedetecteerd; de interactie tussen de tekrtkming en andere tekrtkmingen in de interne beheersingsmaatregelen. A7. Indicatren van significante tekrtkmingen in de interne beheersing zijn bijvrbeeld: infrmatie die ineffectieve aspecten van de interne beheersingsmgeving aantnt, zals: indicaties dat significante transacties waarbij het management een financieel belang heeft, niet p passende wijze kritisch dr de met gvernance belaste persnen zijn nderzcht; geïdentificeerde gevallen van dr het management gepleegde fraude die al dan niet van materieel belang zijn en die niet dr de interne beheersing van de entiteit zijn vrkmen; het niet nemen van passende crrigerende maatregelen dr het management met betrekking tt eerder meegedeelde significante tekrtkmingen. het ntbreken van een risic-inschattingsprces binnen de entiteit waar een ISA 265 NBA-IBR /13

8 dergelijk prces gewnlijk geacht wrdt te zijn ingesteld; infrmatie die een ineffectief risic-inschattingsprces van de entiteit aantnt, zals het niet identificeren dr het management van een risic van materieel belang waarvan de auditr zu verwachten dat het dr het risicinschattingsprces van de entiteit zu zijn geïdentificeerd; infrmatie die aantnt dat p ineffectieve wijze p geïdentificeerde significante risic s is ingespeeld (bijvrbeeld het ntbreken van interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt een dergelijk risic); dr de cntrlewerkzaamheden van de auditr gedetecteerde afwijkingen die dr de interne beheersing van de entiteit niet werden vrkmen, f gedetecteerd en gecrrigeerd zijn; het aanpassen van eerder gepubliceerde financiële verzichten m de crrectie van een afwijking van materieel belang als gevlg van futen f van fraude te weerspiegelen; infrmatie die de nmgelijkheid van het management aantnt m p het pstellen van de financiële verzichten tezicht te huden. A8. Interne beheersingsmaatregelen kunnen pgezet zijn m individueel f gecmbineerd effectief afwijkingen te vrkmen, f te detecteren en te crrigeren5. Interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt vrderingen kunnen bijvrbeeld bestaan uit zwel geautmatiseerde als handmatige interne beheersingsmaatregelen die zijn pgezet m gezamenlijk te functineren teneinde afwijkingen in het rekeningsald te vrkmen dan wel te detecteren en te crrigeren. Het is mgelijk dat een tekrtkming in de interne beheersing p zich niet vldende belangrijk is m een significante tekrtkming te vrmen. Een cmbinatie van tekrtkmingen die hetzelfde rekeningsald f dezelfde telichting, relevante bewering, f cmpnent van de interne beheersing beïnvledt, kan evenwel de risic s p een afwijking van materieel belang dermate vergrten dat deze tt een significante tekrtkming aanleiding kan geven. A9. In smmige rechtsgebieden kan wet- f regelgeving als vereiste stellen (met name vr cntrles van beursgenteerde entiteiten) dat de auditr één f meerdere specifieke srten tekrtkmingen in de interne beheersing die de auditr tijdens de cntrlewerkzaamheden heeft geïdentificeerd, aan de met gvernance belaste persnen f aan andere relevante partijen (zals regelgevers f tezichthuders) meedeelt. Indien bij wet- f regelgeving specifieke termen en definities vr deze srten tekrtkmingen zijn vastgesteld en van de auditr wrdt vereist dat hij deze termen en definities gebruikt ten beheve van de cmmunicatie hierver, gebruikt de auditr deze termen en definities wanneer hij in vereenstemming met het dr wetf regelgeving gestelde vereiste cmmuniceert. A10. Indien het rechtsgebied specifieke termen heeft vastgesteld vr de diverse srten tekrtkmingen in de interne beheersing die meten wrden meegedeeld, maar deze termen niet nader heeft gedefinieerd, kan het ndzakelijk blijken dat de auditr rdeelsvrming met tepassen m de mee te delen aangelegenheden te bepalen, in 5 ISA 315 (Herzien), paragraaf A66. ISA 265 NBA-IBR /13

9 aanvulling p het dr wet- f regelgeving gestelde vereiste. Hierbij kan de auditr het als passend beschuwen m rekening te huden met de vereisten en leidraden in deze ISA. Als het dr wet- f regelgeving gestelde vereiste er bijvrbeeld in bestaat m bepaalde aangelegenheden inzake de interne beheersing waarvan de met gvernance belaste persnen kennis zuden meten hebben, nder hun aandacht te brengen, kan het passend zijn m dergelijke aangelegenheden als algemeen genmen equivalent te beschuwen met de significante tekrtkmingen waarvan p grnd van deze ISA wrdt vereist dat deze aan de met gvernance belaste persnen wrden meegedeeld. A11. De vereisten van deze ISA blijven van tepassing, ndanks het feit dat de auditr krachtens wet- f regelgeving specifieke termen f definities vereist is te gebruiken. Meedelen van tekrtkmingen in de interne beheersing Meedelen van significante tekrtkmingen in de interne beheersing aan de met gvernance belaste persnen (Zie Par. 9) A12. Het schriftelijk meedelen van significante tekrtkmingen aan de met gvernance belaste persnen geeft het belang van deze aangelegenheden aan en vrmt een hulpmiddel vr de met gvernance belaste persnen bij het uitveren van hun tezichtstaken. In ISA 260 (Herzien) wrden relevante verwegingen vastgesteld betreffende de cmmunicatie met de met gvernance belaste persnen in het geval zij allemaal bij het leiden van de entiteit betrkken zijn 6. A13. Bij het bepalen wanneer schriftelijke cmmunicatie zal wrden uitgebracht, kan de auditr in verweging nemen f het ntvangen van dergelijke cmmunicatie een belangrijke factr zu zijn m de met gvernance belaste persnen in staat te stellen hun tezichtstaken te vervullen. Daarnaast is het mgelijk dat bij beursgenteerde entiteiten in bepaalde rechtsgebieden, de met gvernance belaste persnen de schriftelijke cmmunicatie vóór de datum van gedkeuring van de financiële verzichten meten ntvangen m p grnd van regelgeving dan wel m andere redenen specifieke verantwrdelijkheden in verband met de interne beheersing te vervullen. Bij andere entiteiten kan de auditr de schriftelijke cmmunicatie p een latere datum uitbrengen. Niettemin is in het laatstgenemde geval de schriftelijke cmmunicatie nderhevig aan het verheersende vereiste 7 vr de auditr m het samenstellen van het definitieve cntrledssier tijdig af te rnden, aangezien de schriftelijke mededeling dr de auditr van significante tekrtkmingen deel uitmaakt van het definitieve cntrledssier. Overeenkmstig ISA 230 is een passende termijn m het definitieve cntrledssier af te rnden gewnlijk niet meer dan zestig dagen na de datum van de cntrleverklaring is 8. A14. Ongeacht de timing van de schriftelijke mededeling van significante tekrtkmingen kan de auditr deze in eerste instantie mndeling aan het management en, in vrkmend geval, aan de met gvernance belaste persnen, meedelen m hen van dienst te zijn bij het nemen van tijdige crrigerende maatregelen teneinde de risic s p een afwijking van materieel belang tt een minimum te beperken. Dit ntheft de auditr evenwel niet van de verplichting m de significante tekrtkmingen ISA 260 (Herzien), paragraaf 13. ISA 230, Cntrledcumentatie, paragraaf 14. ISA 230, paragraaf A21. ISA 265 NBA-IBR /13

10 schriftelijk mee te delen, zals deze ISA vereist. A15. De mate van detaillering waarmee significante tekrtkmingen wrden meegedeeld, is een kwestie van prfessinele rdeelsvrming van de auditr in de gegeven mstandigheden. Factren die de auditr in verweging kan nemen bij het bepalen van een passende mate van detaillering in de mededeling, zijn bijvrbeeld: de aard van de entiteit. Z kan de vr een rganisatie van penbaar belang vereiste cmmunicatie verschillen van die vr een entiteit die geen rganisatie van penbaar belang is; de mvang en cmplexiteit van de entiteit. Z kan de cmmunicatie vr een cmplexe entiteit verschillen van die vr een entiteit die een eenvudig bedrijf vert; de aard van de dr de auditr geïdentificeerde significante tekrtkmingen; de samenstelling van de gvernancestructuur van de entiteit. Z is het mgelijk dat er een grtere mate van detaillering ndig is indien nder de met gvernance belaste persnen leden zijn die geen significante ervaring hebben in de sectr van de entiteit f in de desbetreffende deelgebieden; vereisten p grnd van wet- f regelgeving betreffende de mededeling van specifieke srten tekrtkmingen in de interne beheersing. A16. Het is mgelijk dat het management en de met gvernance belaste persnen reeds kennis hebben van significante tekrtkmingen die de auditr tijdens de cntrlewerkzaamheden heeft geïdentificeerd, en er uit kstenverwegingen f m andere redenen vr hebben gekzen deze tekrtkmingen niet te verhelpen. De verantwrdelijkheid vr het evalueren van de ksten en baten van het implementeren van crrigerende maatregelen ligt bij het management en de met gvernance belaste persnen. Bijgevlg is hetgeen p grnd van paragraaf 9 is vereist van tepassing, ngeacht de kstenverwegingen f andere redenen die het management en de met gvernance belaste persnen relevant achten m te bepalen f dergelijke tekrtkmingen verhlpen zullen wrden. A17. Het feit dat de auditr in een eerdere cntrle een significante tekrtkming aan de met gvernance belaste persnen en het management heeft meegedeeld, neemt niet weg dat de auditr de tekrtkming pnieuw met meedelen als er ng geen crrigerende maatregelen zijn genmen. Indien een eerder meegedeelde significante tekrtkming blijft bestaan, kan in de mededeling vr het huidige jaar de beschrijving van de eerdere mededeling wrden herhaald, f simpelweg naar de eerdere mededeling wrden verwezen. De auditr kan het management f, in vrkmend geval, de met gvernance belaste persnen vragen waarm de significante tekrtkming ng niet is verhlpen. Het niet nemen van maatregelen wanneer hiervr geen ratinele verklaring bestaat, kan p zichzelf een significante tekrtkming zijn. ISA 265 NBA-IBR /13

11 Overwegingen die specifiek vr kleinere entiteiten gelden A18. In het geval van cntrles van kleinere entiteiten kan de auditr p een minder gestructureerde wijze cmmuniceren met de met gvernance belaste persnen dan indien het grtere entiteiten betreft. Meedelen van tekrtkmingen in de interne beheersing aan het management (Zie Par. 10) A19. Het management p het passende verantwrdelijkheidsniveau is gewnlijk het management dat de verantwrdelijkheid en de bevegdheid heeft m de tekrtkmingen in de interne beheersing te evalueren en m de ndzakelijke crrigerende maatregelen te nemen. Vr significante tekrtkmingen is het passende verantwrdelijkheidsniveau drgaans de chief executive fficer f de chief financial fficer (f het equivalent daarvan), aangezien deze aangelegenheden tevens aan de met gvernance belaste persnen meten wrden meegedeeld. Vr andere tekrtkmingen in de interne beheersing kan het passende verantwrdelijkheidsniveau het peratinele management zijn dat directer bij de getrffen deelgebieden van de interne beheersing betrkken is en dat de bevegdheid heeft m passende crrigerende acties te ndernemen. Meedelen van significante tekrtkmingen in de interne beheersing aan het management (Zie Par. 10(a)) A20. Dr bepaalde geïdentificeerde significante tekrtkmingen in de interne beheersing kan de integriteit f deskundigheid van het management ter discussie kmen te staan. Er kan bijvrbeeld infrmatie bestaan die fraude f pzettelijke niet-naleving van wet- en regelgeving dr het management aantnt, f het management kan blijk geven van nmgelijkheid m tezicht te huden p het pstellen van adequate financiële verzichten, waardr de auditr een reden heeft m de cmpetentie van het management in twijfel te trekken. Bijgevlg is het mgelijk niet passend m dergelijke tekrtkmingen direct aan het management mee te delen. A21. ISA 250 stelt vereisten vast en verschaft leidraden mtrent het rapprteren van een geïdentificeerde f vermede niet-naleving van wet- en regelgeving, met inbegrip van gevallen waarin de met gvernance belaste persnen zelf bij een dergelijke nietnaleving betrkken zijn 9. ISA 240 stelt vereisten vast en verschaft leidraden betreffende de cmmunicatie aan de met gvernance belaste persnen wanneer de auditr een fraude f een vermede fraude heeft geïdentificeerd waarbij het management betrkken is. 10 Meedelen van andere tekrtkmingen in de interne beheersing aan het management (Zie Par.10(b)) A22. Tijdens de cntrle kan de auditr andere tekrtkmingen in de interne beheersing identificeren die geen significante tekrtkmingen zijn, maar die mgelijk van vldende belang zijn m de aandacht van het management te verdienen. Het bepalen welke andere tekrtkmingen in de interne beheersing de aandacht van het 9 10 ISA 250, Het in aanmerking nemen van wet- en regelgeving bij een cntrle van financiële verzichten, paragrafen ISA 240, De verantwrdelijkheden van de auditr met betrekking tt fraude in het kader van een cntrle van financiële verzichten, paragraaf 41. ISA 265 NBA-IBR /13

12 management verdienen, is een kwestie van prfessinele rdeelsvrming in de gegeven mstandigheden, rekening hudend met de waarschijnlijkheid en ptentiële rde van grtte van afwijkingen die als gevlg van deze tekrtkmingen in de financiële verzichten kunnen vrkmen. A23. Andere tekrtkmingen in de interne beheersing die de aandacht van het management verdienen, heven niet schriftelijk maar kunnen k mndeling wrden meegedeeld. Ingeval de auditr de feiten en mstandigheden van de bevindingen van de auditr met het management heeft besprken, is het mgelijk dat de auditr verweegt dat de andere tekrtkmingen p het mment van deze besprekingen mndeling zijn meegedeeld. Bijgevlg heft geen frmele mededeling meer te wrden verricht. A24. Indien de auditr in een vrgaande peride tekrtkmingen in de interne beheersing andere dan significante tekrtkmingen aan het management heeft meegedeeld, en het management er uit kstenverwegingen f m andere redenen vr heeft gekzen deze niet te verhelpen, heft de auditr de mededeling in de huidige peride niet te herhalen. Van de auditr wrdt evenmin vereist m infrmatie ver dergelijke tekrtkmingen te herhalen indien die reeds eerder dr andere partijen, zals interne auditrsde interne auditfunctie f regelgevers f tezichthuders, aan het management zijn meegedeeld. Het kan echter wel passend zijn dat de auditr deze andere tekrtkmingen pnieuw meedeelt indien er een wijziging van management heeft plaatsgehad, dan wel indien nieuwe infrmatie nder de aandacht van de auditr is gekmen die het eerdere inzicht van de auditr en van het management in de tekrtkmingen wijzigt. Niettemin is het mgelijk dat het nalaten van het management m verige tekrtkmingen in de interne beheersing te verhelpen die reeds vrheen waren meegedeeld, een significante tekrtkming wrdt waarvr het vereist is dat deze aan de met gvernance belaste persnen wrdt meegedeeld. Of dat het geval is, hangt af van de prfessinele rdeelsvrming van de auditr in de gegeven mstandigheden. A25. In smmige mstandigheden kunnen de met gvernance belaste persnen wensen te wrden ingelicht ver de details van andere tekrtkmingen in de interne beheersing die de auditr aan het management heeft meegedeeld, dan wel m p beknpte wijze ver de aard van de verige tekrtkmingen te wrden geïnfrmeerd. Daarnaast kan de auditr het k passend achten m de met gvernance belaste persnen p de hgte te stellen van de mededeling van verige tekrtkmingen aan het management. In beide gevallen kan de auditr, naargelang passend is, mndeling f schriftelijk aan de met gvernance belaste persnen rapprteren. A26. ISA 260 (Herzien)geeft relevante verwegingen mtrent het cmmuniceren met de met gvernance belaste persnen in het geval al deze persnen bij het leiden van de entiteit betrkken zijn 11. Overwegingen die specifiek vr entiteiten in de publieke sectr gelden (Zie Par. 9-10) A27. Auditrs van de publieke sectr kunnen aanvullende verantwrdelijkheden hebben mtrent het meedelen van dr de auditr tijdens de cntrle geïdentificeerde tekrtkmingen in de interne beheersing p een wijze, in een mate van detaillering, en aan partijen die niet in deze ISA zijn vermeld. Z is het mgelijk dat significante 11 ISA 260 (Herzien), paragraaf 9. ISA 265 NBA-IBR /13

13 tekrtkmingen aan de wetgever f een andere bevegde instantie meten wrden meegedeeld. Krachtens wet- en regelgeving f andere van kracht zijnde vrschriften kan tevens van auditrs van de publieke sectr wrden vereist dat zij ver tekrtkmingen in de interne beheersing rapprteren, ngeacht de significantie van de ptentiële gevlgen van die tekrtkmingen. Daarnaast is het mgelijk dat bij wetgeving van auditrs van de publieke sectr wrdt vereist dat zij ver een breder spectrum aan met de interne beheersing verband hudende aangelegenheden rapprteren dan enkel de tekrtkmingen in de interne beheersing die vlgens deze ISA dienen te wrden meegedeeld, zals interne beheersingsmaatregelen met betrekking tt het naleven van wet- en regelgeving f het naleven van bepalingen van cntracten f van subsidievereenkmsten. Inhud van de schriftelijke mededeling van significante tekrtkmingen in de interne beheersing (Zie Par. 11) A28. Bij het uitleggen van de ptentiële gevlgen van de significante tekrtkmingen beheft de auditr deze niet te kwantificeren. De significante tekrtkmingen kunnen, indien passend, vr rapprtagedeleinden samen wrden gegrepeerd. De auditr kan in de schriftelijke mededeling tevens suggesties inzake crrigerende maatregelen vr de tekrtkmingen, de feitelijke f vrgestelde maatregelen van het management, en een vermelding pnemen f de auditr al dan niet stappen heeft ndernmen m te verifiëren f de maatregelen van het management zijn geïmplementeerd. A29. De auditr kan het passend achten m de vlgende infrmatie als aanvullende cntextinfrmatie bij de mededeling te vegen: een indicatie dat, indien de auditr meer uitgebreide werkzaamheden met betrekking tt de interne beheersing had uitgeverd, hij wellicht meer te rapprteren tekrtkmingen had geïdentificeerd, f tt de cnclusie was gekmen dat smmige van de gerapprteerde tekrtkmingen in feite niet gerapprteerd hadden heven te wrden; een indicatie dat dergelijke cmmunicatie verstrekt is vr gebruik dr de met gvernance belaste persnen, en dat deze mgelijk niet geschikt is vr andere deleinden. A30. Op grnd van wet- f regelgeving kan van de auditr f het management wrden vereist dat een kpie van de schriftelijke cmmunicatie van de auditr ver de significante tekrtkmingen aan de passende regelgevende f tezichthudende instanties ter beschikking wrdt gesteld. In dat geval kan de schriftelijke cmmunicatie van de auditr dergelijke regelgevende f tezichthudende instanties aanwijzen ISA 265 NBA-IBR /13