Rechtsbetrekking en rechtsbeginselen in het belastingrecht Rechtstheoretische beschouwingen over navordering, toezegging en fiscale vaststellingsovereenkomst J.L.M. Gribnau sanders lnstituut 1998 Gouda Quint
Inhoudsopgave 1 Proloog 1 Lijst van gebruikte afkortingen xi Deel I Rechtsstaat, rechtsbeginselen en rechtsbetrekking Een conceptueel kader 2 Inleiding 9 3 Democratische rechtsstaat en relationeel recht 13 3.1 Rechtsstaat en democratie 13 3.2 De democratische rechtsstaat 16 3.3 De soevereine wetgever in ideeenhistorisch perspectief 19 3.4 De soevereine wetgever gerelativeerd: Spinoza en Montesquieu 21 3.5 De relationele rechtsopvatting 25 3.6 De relationele rechtsopvatting. Vervolg 27 3.5 Besluit 30 4 Rechtsregel en rechtsbeginsel 33 4.1 Bevel versus norm 33 4.2 Geschreven versus ongeschreven rechtsnormen 35 4.3 Rechtsregels versus rechtsbeginselen 37 4.3.1 Rechtsregels tegenovergewoonten 37 4.3.2 Rechtsregels tegenover rechtsbeginselen 39 4.4 Rechtswaarden 41 4.4.1 Recht en rechtswaarden 41 4.4.2 Rechtsgelijkheid, doelmatigheid en rechtszekerheid 42 4.5 Rechtsbeginselen en rechtswaarden 44 4.6 Rechtsbeginselen enpositief recht 46 4.6.1 Rechtsbeginselen als grondslag van positief recht 46 4.6.2 Rechtsbeginselen als grondslag van positief recht. Vervolg 49 4.6.3 Algemeen en concreet recht 51 4.6.4 Reflectie en interpretatieve praktijk 52 4.7 Rechtsregels en rechtsbeginselen 56 4.7.1 Inductie en deductie 56 4.7.2 Regeis tegenover beginselen 58
Inhoudsopgave 4.8 Rechtsbronnen 61 4.8.1 Formele en aanvullende rechtsbronnen 61 4.8.2 Rechtsbeginselen alsfundamentele rechtsbron 63 4.9 Rechtsvorming gebonden aan rechtsbeginselen 65 4.9.1 Beginselen alsfiindament en kader van rechtsvorming 65 4.9.2 Trias politica en rechtsbeginselen 67 4.10 Evenwichtige rechtsvorming 71 4.10.1 Evenwicht door rechtsbeginselen 71 4.10.2 Instrumentaliteit en rechtsbescherming 74 4.10.3 Instrumentalisme versus rechtsbeginselen 76 4.11 Besluit 80 5 Rechtsbeginselen en legitimiteit 83 5.1 Inleiding 83 5.2 Kelsen: legitimiteit is effectiviteit 84 5.3 Legitimiteit 87 5.4 Legaliteit en legitimiteit 89 5.5 Legitimiteit en integriteit bij D workin 92 5.5.1 Normatieve consistentie van het recht 92 5.5.2 Een samenleving op basis van beginselen 95 5.6 De formele en de materiele dimensie van het recht 97 5.7 De dialektiek van macht en recht 99 5.8 Besluit 102 6 De rechtsbetrekking 105 6.1 Inleiding 105 6.2 Rechtssubjectiviteit in de klassieke rechtsstaat 106 6.3 Rechtssubjectiviteit in de democratische rechtsstaat 109 6.4 Het concept rechtsbetrekking 112 6.4.1 De rechtsorde als geheel van rechtsbetrekkingen 112 6.4.2 Rechtsbetrekkingen rechtssubjectiviteit 114 6.5 De rechtsbetrekking als dynamisch concept 116 6.6 Het methodologische karakter van de rechtsbetrekking 119 6.6.1 De rechtsbetrekking als juridisch grondbegrip 119 6.6.2 Het relationele karakter van de rechtsbetrekking 121 6.7 Symmetrische en asymmetrische rechtsbetrekkingen 123 6.7. / Juridische Symmetrie en asymmetrie 123 6.7.2 Feitelijke Symmetrie en asymmetrie 125 6.8 Samenspei in de zieh ontwikkelende rechtsbetrekking 126 6.8.1 Samenspei in een symmetrische rechtsbetrekking 126 6.8.2 Samenspei in een asymmetrische rechtsbetrekking 128 6.9 De correlatieve asymmetrische rechtsbetrekking 130 6.9.7 Correlativiteit 130 6.9.2 Geen wederkerigheid ofreeiprociteit 131 6.10 Besluit 134 7 Recapitulatie 137
lnhoudsopgave Deel II Wet en rechtsbeginselen in het bestuurs- en fiscale recht 8 Verschuivingen in de trias politica 143 8.1 Inleiding 143 8.2 Rechtsstaaten trias politica 143 8.3 Het evenwicht van de trias politica onder druk 145 8.3.1 Terugtred van wetgever ten opzichte van bestuur 145 8.3.2 Modificatie eninstrumentalisering 147 8.3.3 De partijdige wetgever 148 8.4 Minder rechtszekerheid door veranderde karakter van regelgeving 150 8.5 Reparatie van rechtszekerheid via beroep op rechtsbeginselen 151 8.6 Conclusie 153 9 Wet en rechtsbeginselen in het bestuursrecht 155 9.1 Inleiding 155 9.2 Rechtsstaat en legaliteitsbeginsel 155 9.3 Legaliteitsbeginsel en bestuur 157 9.3.1 Vorbehalt des Gesetzes 157 9.3.2 Vorrang des Gesetzes 160 9.3.3 Rechtmatigheidsbeginsel 161 9.4 Verandering legaliteitsbeginsel door rechtsbeginselen 163 9.4.1 Rechtsbeginselen in de bestuursrechtelijke literatuur 163 9.4.2 Wet versus rechtsbeginselen in de bestuursrechtelijke literatuur 167 9.4.3 Rechtsbeginselen in de administratieve rechtspraak 169 9.5 De Algemene wet bestuursrecht 171 9.6 Conclusie 174 10 Wet en rechtsbeginselen in het belastingrecht 177 10.1 Inleiding 177 10.2 Het legaliteitsbeginsel in het belastingrecht 177 10.3 Gevolgen legaliteitsbeginsel voor de belastingplichtige 179 10.4 Gevolgen legaliteitsbeginsel voor de rechter 180 10.5 Gevolgen legaliteitsbeginsel voor de belastingdienst 182 10.6 Standpuntbepalingendoordefiscus 184 10.7 Algemene relativering van het legaliteitsbeginsel 187 10.8 Relativering legaliteitsbeginsel door rechtsbeginselen 190 10.8.1 Rechtsbeginselen in defiscaleliteratuur 190 10.8.2 Rechtsbeginselen in debelastingrechtspraak 193 10.9 Conclusie 197
yjü Inhoudsopgave Deel III De rechtsbetrekking in het bestuurs- en het belastingrecht 11 De bestuursrechtelijke rechtsbetrekking 203 11.1 Inleiding 203 11.2 Bestuursrechtelijke rechtsbetrekking in de klassieke rechtsstaatgedachte 204 11.3 De tegenwoordige bestuursrechtelijke rechtsbetrekking 205 11.4 Het begrip bestuursrechtelijke rechtsbetrekking 208 11.5 Twee aspecten van de bestuursrechtelijke rechtsbetrekking 211 11.5.1 Bindingaan het recht 211 11.5.2 Intermezzo: De bestuursrechtelijke rechtsbetrekking bij Vegting 214 11.5.3 De bestuursrechtelijke rechtsbetrekking als dynamisch proces 215 11.6 Juridische asymmetrie in het bestuursrecht 217 11.7 Feitelijke asymmetrie en heteronomie in het bestuursrecht 220 11.8 Correlativiteit in het bestuursrecht 222 11.9 Verplichtingen van de burger 224 11.9.1 Asymmetrie enplichten vandeburger 224 11.9.2 Communicatieve plichten van de burger 226 11.9.3 Burgerplichten en rechtsbeginselen 228 11.9.4 Voorwaardelijke plichten van de burger 231 11.10 Bezwaren tegen de rechtsbetrekking in het bestuursrecht 233 11.10.1 Een exclusiej'privaatrechtelijke begrip? 233 11.10.2 Bestuursbesluit en bestuursrechtelijke rechtsbetrekking 235 11.10.3 Bezwaren tegen het begrip wederkerigheid in het bestuursrecht 237 11.10.4 Juridische en feitelijke asymmetrie tegenover wederkerigheid 239 11.11 Conclusie 241 12 Defiscalerechtsbetrekking 245 12.1 Inleiding 245 12.2 De wetgever: modificatie en instrumentalisme 246 12.2.1 De sturende belastingwetgever 246 12.2.2 Instrumentalisme in het belastingrecht 249 12.3 Toenemende invloed van defiscus 251 12.4 De calculerendebelastingplichtige 253 12.5 De rechter tussen wetgever, bestuur en burger 256 12.5.1 Een precair evenwicht 256 12.5.2 Toenemendberoep op de rechter 258 12.5.3 Toetsingvanwetgeving 260 12.6 Typering van defiscalerechtsbetrekking 264 12.7 Juridische asymmetrie in de fiscale rechtsbetrekking 266 12.7.1 Inleiding 266 12.7.2 Juridische asymmetrie in deäwr 268 12.7.3 Juridische asymmetrie in beweging 270 12.8 Feitelijke asymmetrie in de fiscale rechtsbetrekking 274 12.8.1 Inleiding 274 12.8.2 Veranderdesociale verhouding tussen belastingplichtige en inspecteur 276 12.8.3 Deherstructureringvandebelastingdienst 278
lnhoudsopgave 12.9 Correlativiteit in de fiscale rechtsbetrekking 281 12.9.1 Inleiding 281 12.9.2 Treu und Glauben als norm voor inspecteur en belastingplichtige? 282 12.9.3 Een zorgplicht van de belastingplichtige jegens de inspecteur? 284 12.9.4 Wederzijdse communicatieplichten op grond van rechtsbeginselen 287 12.9.5 Correlativiteit en beginselen van behoorlijk bestuur 289 12.10 Conclusie 291 Deel IV De concrete fiscale rechtsbetrekking 13 Inleiding 297 14 De navorderingsaanslag 301 14.1 Inleiding 301 14.2 Aanslag en navorderingsaanslag 302 14.2.1 Drie heffingsmethoden 302 14.2.2 Asymmetrie en rechtsbeginselen 304 14.3 Navordering en nieuw feit 307 14.3.1 Binnen vijfjaar steeds navorderen, tenzij... 307 14.3.2 Navordering: wet enongeschreven recht 1 309 14.3.3 Navordering: wet enongeschreven recht 2 312 14.4 Onderzoeksplicht van de inspecteur 314 14.4.1 Redelijk zorgvuldig onderzoek 314 14.4.2 Minimale zorgvuldigheid, efficiency en versneide regeling 317 14.5 Fiscale vertrauwensleer 320 14.5.1 Vertrouwen op een aanslag 320 14.5.2 Administratieve vergissingen zonder voorafgaand contact 322 14.5.3 Administratieve vergissingen na voorafgaand contact 327 14.5.4 Herziening vaststelling belastingschuld voorontvangstaanslag 331 14.5.5 Fiscale vertrouwensleer: asymmetrie en correlativeit 334 14.6 Kwade trouw 336 14.6.1 Inleiding 336 14.6.2 Oudejurisprudentie endeawr 338 14.6.3 Kwade trouw verdient geen bescherming 339 14.6.4 De opvatting van Scheltens 340 14.6.5 Argumenten tegen de opvatting van Scheltens 341 14.7 Terughoudenheid van de rechter 342 14.7.1 Kwade trouw niet impliciet in de wet 342 14.7.2 Nuancesin de jurisprudentie? 344 14.7.3 Rechter of wetgever? 345 14.8 Rechterlijke invulling van kwade trouw 347 14.9 Conclusie 349
X lnhoudsopgave 15 Detoezegging 353 15.1 Inleiding 353 15.2 Wetofvertrouwensbeginsel? 354 15.3 Vertrouwen gewekt door impliciete standpuntbepaling 356 15.4 Vertrouwen op een toezegging 358 15.4.1 Inlichtingen entoezeggingen 358 15.4.2 De toezegging nader bekeken 360 15.4.3 Wederzijdse plichten in het kader van een toezegging 364 15.4.4 De zorgvuldigheidsplicht van de belastingplichtige 367 15.5 Betekenis van mededelings-, informatie- en onderzoeksplichten 370 15.5.1 Inleiding 370 15.5.2 Procedureleplichten in de rechtsbetrekking 371 15.5.3 Subjectiveringstendens 373 15.5.4 Vertrouwen en duidelijkheid in rechtsbetrekkingen 376 15.5.5 Gedifferentieerde zorgplicht als grondbeginsel 377 15.6 Conclusie 379 16 De fiscale vaststellingsovereenkomst 383 16.1 Inleiding 383 16.2 Compromisof vaststellingsovereenkomst 385 16.3 Publiekrechtenprivaatrecht 388 16.4 Overeenkomsten juridische Symmetrie 392 16.4.1 Eenzijdige akkoordverklaring ofovereenkomst 392 16.4.2 Juridische Symmetrie versus asymmetrie 394 16.5 Grenzen van de fiscale vaststellingsovereenkomst 397 16.6 Doorwerking civielrechtelijke normen vanwege juridische Symmetrie 400 16.6.1 Totstandkoming van overeenkomst 400 16.6.2 Inlichtingenplichten 403 16.7 Gelding bestuursrechtelijke normen vanwege juridische asymmetrie 407 16.7.1 Inleiding 407 16.7.2 Casuistiek 408 16.8 Conclusie 412 17 Samenvatting en conclusies 415 Summary 423 Lijst van aangehaalde literatuur 429 Zaakregister 449