Programma voor vandaag Bedrijfsfusie Juridische fusie Juridische splitsing Omzetting rechtspersoon Terugkeerregeling Let op: dit materiaal wordt ook gebruikt in presentatie 2 van GBE3.2! Wat is een fusie Een fusie is het samengaan van twee of meer ondernemingen die daarna als economische eenheid onder gemeenschappelijke leiding functioneren. Een fusie kan zijn: een horizontale fusie concentratie twee of meer ondernemingen binnen dezelfde schakel van de productkolom (groothandel 1 en groothandel 2) een verticale fusie integratie twee of meer ondernemingen in opeenvolgende schakels van de productkolom (groothandel en detailhandel) Bedrijfsoverdracht en bedrijfsfusie Als de vervreemder haar activa en passiva aan de verkrijger overdraagt, is sprake van een bedrijfsoverdracht. Als de verkrijger doorvoor eigen aandelen uitreikt, is sprake van een bedrijfsfusie. voor de fusie Overnemer BV naamt activa en passiva over, rijkt eigen aandelen uit. Vervreemder BV vervreemdt activa en passiva, verkrijgt aandelen Overnemer BV na de fusie 1 2 3 1
Bedrijfsfusie voorbeeld 1 Overnemer BV neemt het bedrijf van Vervreemder BV over tegen uitgifte van eigen aandelen. Gebouwen 900 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom.) 150 Machines 300 Winstreserve 450 Crediteuren 600 Totaal 1.200 Totaal 1.200 Vervreemder BV (x 1.000) Gebouwen 100 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom.) 50 Machines 50 Winstreserve 50 Overige activa 150 Crediteuren 200 Totaal 300 Totaal 300 Overnemer BV Vervreemder BV Aandelenkapitaal 150 Waarde Activa 300 Winstreserve 450 Af: schulden -200 Waarde 600 Waarde 100 600 100 Waarde per aandeel 4 Aantal uit te reiken aandelen 25 150 4 Juridische fusie 1 van 3 Het hoe en wat van de juridische fusie vind je in het BW. Artikel 2:309 BW Fusie is de rechtshandeling van twee of meer rechtspersonen waarbij één van deze het vermogen van de andere onder algemene titel verkrijgt of waarbij een nieuwe rechtspersoon, die bij deze rechtshandeling door hen samen wordt opgericht, hun vermogen onder algemene titel verkrijgt. Er zijn dus twee vormen. Juridische fusie 2 van 3 Artikel 2:311 BW 1. Met uitzondering van de verkrijgende rechtspersoon houden de fuserende rechtspersonen door het van kracht worden van de fusie op te bestaan. 2. De leden of aandeelhouders van de verdwijnende rechtspersonen worden door de fusie lid of aandeelhouder van de verkrijgende rechtspersoon, uitgezonderd De overgenomen rechtspersonen houden op te bestaan! aand.kap 150 + 25 nieuw Commercieel Commercieel Gebouwen 1.000 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom.) 175 Machines 350 Agioreserve 75 Overige activa 150 Winstreserve waarde 100 - aandelen 25 450 Crediteuren 800 Totaal 1.500 Totaal 1.500 \ Vervreemder BV (x 1.000) Deelnemeing BV O 100 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom.) 50 Winstreserve 50 Totaal 100 Totaal 100 Bij de eerste vorm verkrijgt één van de bestaande rechtspersonen het vermogen van de andere(n). Bij de tweede vorm verkrijgt een nieuw opgerichte rechtspersoon het vermogen van de andere rechtspersonen. 4 5 6 2
voor fusie Juridische fusie 3 van 3 juridische fusie zuivere juridische fusie driehoeksfusie Juridische fusie voorbeeld 1 Overnemer BV fuseert met Verdwijner BV Gebouwen 400 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 50 Machines 125 Winstreserve 450 Liquide middelen 75 Crediteuren 100 Totaal 600 Totaal 600 Verdwijner BV (x 1.000) Gebouwen 200 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 50 Machines 75 Winstreserve 200 Overige activa 25 Crediteuren 50 Totaal 300 Totaal 300 Overnemer BV Verdwijner BV Aandelenkapitaal 50 Waarde Activa 300 Winstreserve 450 Af: schulden - 50 Waarde 500 Waarde 250 500 250 Waarde per aandeel 10 Aantal uit te reiken aandelen 25 50 10 Fiscale gevolgen 1 van 2 Bij de IB-ondernemer De aandelen behoren tot het ondernemingsvermogen. Artikel 3.7 IB Winst uit een onderneming is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit een onderneming. Art. 3.55 IB is niet verplicht. Als dat voordeliger is, mag een belastingplichtige het voordeel tot de winst rekenen bij te verrekenen verliezen. na fusie aand.kap 50 + 25 nieuw Commercieel Commercieel Gebouwen 600 Aandelenkapitaal ( 1.000) 75 Machines 200 Agioreserve 225 Overige activa 100 Winstreserve 450 Crediteuren 150 Totaal 900 Totaal waarde 250 - aandelen 25 900 \ Verdwijner BV (x 1.000) BESTAAT NIET MEER Artikel 3.55 IB 1. Een belastingplichtige hoeft bij het bepalen van de ( ) winst het voordeel uit de vervreemding van aandelen of winstbewijzen in het kader van een aandelenfusie niet in aanmerking te nemen. De eerste volzin is niet van toepassing op een in het kader van een aandelenfusie genoten bijbetaling. 7 8 9 3
Fiscale gevolgen 2 van 2 Bij de Vpb-ondernemer De aandelen behoren tot het ondernemingsvermogen van een lichaam (Vpb-onderneming). Artikel 8 Vpb 1. De winst wordt opgevat en bepaald op de voet van de artikelen ( ) van de Wet inkomstenbelasting 2001, waarbij voor ondernemer wordt gelezen belastingplichtige. Conclusie: desgewenst geen Vpb-heffing bij houdstermij. Opmerking: alleen van belang bij deelname van minder dan 5%. Bij de aandeelhouder Artikel 4.41 IB 1. Op verzoek van de belastingplichtige wordt het voordeel uit de vervreemding van aandelen of winstbewijzen in het kader van een aandelenfusie als bedoeld in artikel 3.55 niet in aanmerking genomen. ( ) 10 Voorwaarden aandelenfusie 1 van 2 Voorwaarden bij aandelenfusie Eisen t.a.v. de vennootschappen overnemer en vervreemder zijn in Nederland gevestigd of overnemer en vervreemder zijn in verschillende EU-landen gevestigd of overnemer is in Nederland en vervreemder is buiten EU gevestigd. Eisen t.a.v. de zeggenschap overnemer verwerft meerderheid van de stemmen in vervreemder of overnemer vergroot bestaande meerderheid in vervreemder. 11 Voorwaarden aandelenfusie 2 van 2 Eisen t.a.v. de overdracht de overnemer reikt nieuw uitgegeven eigen aandelen uit een eventuele bijbetaling in contacten (afronding) bedraagt maximaal 10% van de nominale waarde van de uitgereikte aandelen. Eisen t.a.v. het motief niet in overwegende mate gericht op ontgaan of uitstellen belastingheffing. 12 4
Overnemer BV neemt het bedrijf van Vervreemder BV over tegen uitgifte van eigen aandelen. fiscaal commercieel fiscaal Gebouwen 800 1.000 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 600 Machines 225 300 Winstreserve 180 Debiteuren 75 75 Kostenegalisatiereserve 150 Liquide middelen 30 30 Crediteuren 200 Goodwill 100 Totaal 1.130 1.505 Totaal 1.130 Vervreemder BV (x 1.000) fiscaal commercieel fiscaal Gebouwen 350 400 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 300 Machines 50 100 Winstreserve 150 Debiteuren 40 40 Herwaarderingsreserve Voorraden 35 35 Crediteuren 35 Liquide middelen 10 10 Totaal 485 585 Totaal 485 Overnemer BV Vervreemder BV kostenegalisatieres. Aandelenkapitaal 600 Aandelenkapitaal 300 Winstreserve 180 Winstreserve 150 Fiscaal beclaimde reserves 150 Fiscaal beclaimde reserves 0 Af: Vpb-claim 20% 30 Af: Vpb-claim 20% 0 120 0 Stille reserves + goodwill 375 Stille reserves + goodwill 100 Af: Vpb-claim 20% 75 Af: Vpb-claim 20% 20 comm. 1.505 - fisc. 1.130 300 80 comm. 585 - fisc. 485 Waarde 1.200 Waarde 530 1.200 530 Waarde per aandeel 2 Aantal uit te reiken aandelen 265 600 2 + bestaande winstres. 180 - fisc. beclaimde res. vervreemder BV - stille res. + goodwill vervreemder BV -80 (NIET stille res. + goodwill overnemer BV) fiscaal Commercieel fiscaal Commercieel Gebouwen 1.150 1.200 Aandelenkapitaal ( 1.000) 865 865 Machines 275 325 Agioreserve 265 265 Debiteuren 115 115 Winstreserve 100 225 Voorraden 35 35 Kostenegalisatiereserve 150 Liquide middelen 40 40 Latente Vpb som van de 125 Crediteuren Vpb-claims 235 235 Totaal 1.615 1.715 Totaal 1.615 1.715 \ Vervreemder BV (x 1.000) Deelnemeing BV O 530 Aandelenkapitaal 300 Winstreserve 230 Totaal 530 Totaal 530 2010 -- HRo - Vennootschapsbelasting -- Deel 5 Voorbeeld ontgaan en uitstel Fiscale gevolgen bedrijfsfusie Bedrijfsfusie voorbeeld 2 Een AB-houder wenst zijn aandelen in een werkmij te vervreemden. Dit leidt tot IB-heffing over de vervreemdingswinst (box 2). Om dit voor te zijn, richt hij een houdstermij op. De houdstermij verwerft de aandelen van de werkmij (bedrijfsfusie) en verkoopt deze aandelen daarna aan een derde. Fiscale gevolgen Voor de AB-houder: Kan een beroep doen op art. 4.41 IB (doorschuif-regeling bij aandelenfusie) zodat nog geen IB verschuldigd wordt; Voor de houdstermij: Winst valt onder deelnemingsvrijstelling dus over de winst is geen Vpb verschuldigd. Hoofdregel Overdrager is over de met die overdracht behaalde winst Vpb verschuldigd. Faciliteit Artikel 14 Vpb 1. De belastingplichtige die zijn gehele onderneming of een zelfstandig onderdeel van een onderneming overdraagt (overdrager) aan een ander lichaam ( ) behoeft de winst behaald met of bij de overdracht niet in aanmerking te nemen, mits Indien de winst buiten aanmerking blijft, treedt de verkrijgende rechtspersoon ( ) in de plaats van de verdwijnende rechtspersoon. Conclusie: Geen heffing over de vervreemdingswinst; er is sprake van het ontgaan van belasting; art. 3:55-4-b IB: geen sprake van aandelenfusie waardoor de AB-houder geen beroep kan doen op art. 4.41 IB. Als aan de voorwaarden wordt voldaan, is over het behaalde voordeel geen Vpb verschuldigd de ongecompliceerde geruisloze bedrijfsfusie. 13 14 15 5
Standaardvoorwaarden Als niet aan de voorwaarden wordt voldaan, biedt het tweede lid alsnog een mogelijkheid tot geruisloze bedrijfsfusie. De rechtspersonen moeten dan wel akkoord gaan met de voorwaarden die de Belastingdienst stelt. Het gaat dus om buitenwettelijke voorwaarden. Om de rechtsgelijkheid en rechtszekerheid te vergroten heeft de staatssecretaris een aantal modelvoorwaarden vastgesteld, de standaardvoorwaarden. 16 Extra eis bij bedrijfsfusie Hoofdregel Er bestaat geen recht op de faciliteit als de bedrijfsfusie in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belasting. Daarvan is volgens art. 14 lid 4 Vpb sprake als: de bedrijfsfusie niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, of de aandelen in de overdrager of de verkrijger binnen drie jaar na de overdracht worden vervreemd aan een derde, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt. 17 Fiscale gevolgen juridische fusie 1 van 3 Artikel 14b Vpb 1. Indien vermogen van een belastingplichtige onder algemene titel in het kader van een fusie overgaat (de verdwijnende rechtspersoon), wordt de verdwijnende rechtspersoon geacht zijn vermogensbestanddelen ten tijde van de fusie te hebben overgedragen aan de rechtspersoon waarop deze vermogensbestanddelen onder algemene titel overgaan (verkrijgende rechtspersoon) en ten tijde van de fusie te zijn opgehouden uit de onderneming in Nederland belastbare winst te genieten. Op grond van art.14b lid 1: behoort het voordeel behaald met de overdracht bij de overdrager/verdwijner tot de winst; wordt de overdracht aangemerkt als staking van de onderneming. Het gevolg is dat over de stille reserves en goodwill met de fiscus moet worden afgerekend. 18 6
Fiscale gevolgen juridische fusie 2 van 3 Artikel 14b 6. De verkrijgende rechtspersoon wordt ten tijde van de fusie als een met de belastingplichtige verbonden lichaam, aangemerkt. Deze bepaling leidt ertoe dat de sancties, die gelden bij vervreemding van vermogensbestanddelen aan een verbonden lichaam, van toepassing zijn (bijv. de regeling voor een afgewaardeerde vordering in art. 13b Vpb). Fiscale gevolgen juridische fusie 3 van 3 Faciliteit Artikel 14b 2. De winst ( ) behoeft niet in aanmerking te worden genomen, mits Indien de winst buiten aanmerking blijft, treedt de verkrijgende rechtspersoon ( ) in de plaats van de verdwijnende rechtspersoon. 3. Ingeval niet is voldaan aan ( ) bedoelde vereisten, kan onze Minister, op ( ) verzoek ( ), onder door hem te stellen voorwaarden de inspecteur ( ) toestaan de winst ( ) geheel of ten dele buiten aanmerking te laten. Daarbij Evenals bij de bedrijfsfusie zijn er dus twee mogelijkheden: er wordt aan de wettelijke voorwaarden voldaan voordeel blijft o.g.v. art. 14b-2 buiten de winst; alle bij de fusie betrokken rechtspersonen aanvaarden de buitenwettelijke voorwaarden voordeel blijft o.g.v. art. 14b-3 buiten de winst. Extra eis bij juridische fusie Net als bij de aandelenfusie (art. 3.55 IB) bestaat geen recht op de faciliteit als de juridische fusie in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belasting. Daarvan is volgens art. 14 lid 5 Vpb sprake als: de bedrijfsfusie niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, of de aandelen in de overdrager of de verkrijger binnen drie jaar na de overdracht geheel of ten dele worden vervreemd aan een derde, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt. 19 20 21 7
fiscaal commercieel fiscaal Gebouwen 800 1.400 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 220 Machines 200 400 Winstreserve 900 Voorraden 100 100 Kostenegalisatiereserve -- Overige bezittingen 500 500 Crediteuren 480 Totaal 1.600 2.400 Totaal 1.600 fiscaal commercieel fiscaal Gebouwen 200 400 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 100 Machines 50 100 Winstreserve 220 Voorraden 40 40 Herwaarderingsreserve 50 Liquide middelen 200 200 Crediteuren 120 Totaal 490 740 Totaal 490 Overnemer BV Overnemer BV fuseert met Verdwijner BV. Verdwijner BV Verdwijner BV Aandelenkapitaal 220 Aandelenkapitaal 100 Winstreserve 900 Winstreserve 220 Fiscaal beclaimde reserves 0 Fiscaal beclaimde reserves 50 Af: Vpb-claim 20% 0 Af: Vpb-claim 20% 10 0 40 Stille reserves + goodwill 800 Stille reserves + goodwill 250 Af: Vpb-claim 20% 160 Af: Vpb-claim 20% 50 640 200 Waarde 1.760 Waarde 560 1.760 560 Waarde per aandeel 8 Aantal uit te reiken aandelen 70 220 8 + bestaande winstres. 900 - fisc. beclaimde res. vervreemder BV -40 - stille res. + goodwill vervreemder BV -200 (NIET stille res. + goodwill overnemer BV) fiscaalcommercieel fiscaalcommercieel Gebouwen 1.000 1.200 Aandelenkapitaal ( 1.000) 290 290 Machines 250 300 Agioreserve 490 490 Debiteuren 140 140 Winstreserve 660 740 Liquide middelen 700 700 Herwaarderingsreserve 50 Latente Vpb 220 som van de Crediteuren Vpb-claims 600 600 Totaal 2.090 2.340 Totaal 2.090 2.340 Verdwijner BV (x 1.000) BESTAAT NIET MEER 2010 -- HRo - Vennootschapsbelasting -- Deel 5 Juridische fusie voorbeeld 2 Juridische splitsing Artikel 2:334a BW 2. Zuivere splitsing is de rechtshandeling waarbij het vermogen van een rechtspersoon die bij de splitsing ophoudt te bestaan onder algemene titel ( ) wordt verkregen door twee of meer andere rechtspersonen. voor de fusie na de fusie Juridische afsplitsing Artikel 2:334a BW 3. Afsplitsing is de rechtshandeling waarbij het vermogen of een deel daarvan van een rechtspersoon die bij de splitsing niet ophoudt te bestaan onder algemene titel ( ) wordt verkregen door een of meer andere rechtspersonen waarvan ten minste één ( ) lidmaat-schapsrechten of aandelen in zijn kapitaal toekent aan de leden of aan aandeelhouders van de splitsende rechtspersoon of waarvan ten minste één bij de splitsing door de splitsende rechtspersoon wordt opgericht. voor de fusie na de fusie stap 1 na de fusie - stap 2 22 23 24 8
Splitser BV telt twee filialen. Splitser BV wordt gesplitst, waarna een filiaal met Overnemer BV fuseert. Machines 150 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 50 Voorraden 100 Winstreserve 100 Overige bezittingen 50 Crediteuren 150 Totaal 300 Totaal 300 Filiaal 1 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 40 Gebouw 100 Agioreserve 40 Voorraden 20 Winstreserve 105 Debiteuren 10 Overige bezittingen 15 Crediteuren filiaal 1 (B) 40 (A) 145 Filiaal 2 Crediteuren filiaal 2 30 Gebouw 80 Voorraden 10 Overige bezittingen 20 110 Totaal 255 Totaal 255 Overnemer BV Splitser BV (x 1.000) Splitser BV Aandelenkapitaal 50 Activa filiaal 1 (A) 145 Winstreserve 100 Af: schulden filiaal 1 (B) - 40 Waarde 150 Waarde filiaal 1 105 Fiscaal beclaimde reserves Af: Vpb-claim Blijft 0 Stille reserves + goodwill Af: Vpb-claim 20% Blijft 0 Waarde 150 150 105 Waarde per aandeel 3 Aantal uit te reiken aandelen 35 50 3 Stel Overnemer BV heeft twee 50% aandeelhouders. Dan aantal verlagen tot (deelbaar door 2) 34 Restant koopsom contant afrekenen. 3 aand.kap 50 + 34 nieuw Commercieel Commercieel Gebouw 100 Aandelenkapitaal ( 1.000) 84 Machines 150 Agioreserve 68 waarde 105 - aandelen 34 - Voorraden 120 Winstreserve 100 rek. crt. 3 Debiteuren 10 Crediteuren 190 Overige bezittingen 65 Rek.crt (bijbetaling) 3 Totaal 445 Totaal 445 Splitser BV (x 1.000) Deelneming Overnemer BV 105 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 40 Gebouw 80 Agioreserve 40 Voorraden 10 Winstreserve 105 Overige bezittingen 20 Crediteuren filiaal 2 30 Totaal 215 Totaal 215 2010 -- HRo - Vennootschapsbelasting -- Deel 5 Andere kenmerken Juridische splitsing voorbeeld 1 Fiscale gevolgen juridische splitsing Andere kenmerken van de juridische splitsing zijn: de splitsing staat open voor alle rechtspersonen (art. 2:308 BW); de splitsing kan naar bestaande of bij de splitsing opgerichte rechtspersoon plaatsvinden; de splitsende en de verkrijgende rechtspersoon moeten dezelfde rechtsvorm hebben; het vermogen gaat onder algemene titel over; de aandeelhouders worden door de splitsing (ook) aandeelhouders van de verkrijgende NV / BV (art. 2:334e BW). Hoofdregel Overdrager is over de daarmee behaalde winst Vpb verschuldigd. Artikel 14a Vpb 1. Indien vermogen van een belastingplichtige onder algemene titel in het kader van een splitsing overgaat (de splitsende rechtspersoon), wordt: a. indien de splitsende rechtspersoon ophoudt te bestaan: ( ) geacht zijn vermogensbestanddelen ( ) te hebben overgedragen ( ) en ( ) te zijn opgehouden uit zijn onderneming in Nederland belastbare winst te genieten; b. indien de splitsende rechtspersoon blijft bestaan: ( ) geacht de vermogensbestanddelen ( ) te hebben overgedragen 25 26 27 9
Splitser BV telt twee afdelingen. Splitser BV fuseert met Overnemer BV, waarna afdeling 2 in een nieuwe BV wordt afgesplitst. fiscaal commercieel fiscaal commercieel Gebouwen 500 1.000 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom.) 200 200 Overige bezittingen 400 800 Agioreserve 300 300 Winstreserve 180 180 Herwaarderingsreserve 720 Latente Vpb 180 Crediteuren 220 220 Totaal 900 1.800 Totaal 900 1.800 Splitser BV (x 1.000) fiscaal commercieel fiscaal commercieel Aandelenkapitaal ( 1.000 nom.) 100 100 Agioreserve 200 200 Winstreserve 100 100 Afdeling 1 Afdeling 1 Gebouw 150 320 Herinvesteringsreserve 50 Overige bezittingen 100 130 Herwaarderingsreserve 200 Latente Vpb 50 Crediteuren 50 50 250 450 100 300 Afdeling 2 Afdeling 2 Gebouw 200 500 Herwaarderingsreserve 280 Overige bezittingen 150 200 Latente Vpb 70 Crediteuren 100 100 350 700 100 450 Totaal 600 1.150 Totaal 600 1.150 Overnemer BV Splitser BV - afdeling 1 Aandelenkapitaal 200 Activa filiaal 1 450 Agioreserve 300 Af: Schulden afdeling 1-50 Winstreserve 180 Vpb-claim 20% -50 Waarde 680 Waarde afdeling 1 350 Fiscaal beclaimde reserves Berekening Vpb-claim afdeling 1 Af: Vpb-claim 20% 0 - Gebouw 170 Blijft 0 - Overige bezittingen 30 Stille reserves + goodwill 900 - Herinvesteringsreserve 50 Af: Vpb-claim 20% -180 Totaal 250 Blijft 720 Vpb-tarief 20% Waarde 1.400 Vpb-claim 50 1.400 350 Waarde per aandeel 7 Uit te reiken aandelenkapi 50 200 7 Splitser BV - afdeling 2 Activa afdeling 2 700 Af: Schulden afdeling 2-100 Af: Vpb-claim 20% -70 Waarde filiaal 2 530 Berekening Vpb-claim afdeling 2 - Gebouw 300 - Overige bezittingen 50 Totaal 350 Vpb-tarief 20% Vpb-claim 70 Uitgiftekoers aandelenkapitaal 2 530 2 Aantal uit te reiken aandelen - in aandelen -50 nieuwe stand 600 fiscaal Commercieel fiscaal Commercieel Gebouw 820 1.320 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom.) 250 250 Overige bezittingen 530 930 Agioreserve 600 600 Winstreserve 180 180 Herwaarderingsreserve 720 Latente Vpb 50 230 Crediteuren 270 270 'meegekochte' Totaal 1.350 2.250 Totaal 1.350 2.250 Vpb-claim 50 Overnemer 2 BV (x 1.000) fiscaal fiscaal Commercieel Gebouw 500 500 Aandelenkapitaal ( 1.000 nom) 265 265 Overige bezittingen 200 200 Agioreserve 265 265 Latente Vpb 70 70 Crediteuren 100 100 Totaal 700 700 Totaal 700 700 Splitser BV (x 1.000) BESTAAT NIET MEER oude stand 300 + waarde afd 1 350 265 2010 -- HRo - Vennootschapsbelasting -- Deel 5 Fiscale gevolgen juridische splitsing Extra eis bij juridische splitsing Juridische splitsing voorbeeld 2 Faciliteit Artikel 14a Vpb 2. De winst ( ) behoeft niet in aanmerking te worden genomen, mits Als aan de voorwaarden wordt voldaan, is over het behaalde voordeel geen Vpb verschuldigd de geruisloze splitsing. Voor de aandeelhouders en de leden is een regeling getroffen in art. 3.56 IB jo. art. 4.41 IB (doorschuifregeling) en in de artt. 13h en 13j Vpb. Er bestaat geen recht op de faciliteit als de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belasting. Daarvan is volgens art. 14a lid 4 Vpb sprake als: de splitsing niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, of de aandelen in de splitser of de verkrijger binnen drie jaar na de overdracht geheel of ten dele worden vervreemd aan een derde, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt. 28 29 30 10
Terug naar IB-onderneming 1 van 2 Als de aandeelhouders van een NV/BV besluiten de onderneming (weer) persoonlijk te gaan drijven, is fiscaal sprake van vervreemding van de onderneming door de NV/BV. Gevolg: afrekenen over de fiscale en stille reserves en de goodwill; IB-heffing bij de aandeelhouder(s) over liquidatie-uitkering (tenzij box 3). Terug naar IB-onderneming 2 van 2 Faciliteit Artikel 14c Vpb en de IB-artikelen 3.54a, 3.150, 4.24a, 4.34, 4.42a en 4.46 voorzien in regelingen waardoor het mogelijk wordt geruisloos vanuit de NV/BV-vorm naar de IBvorm terug te keren. Terugkeerregeling 1 van 2 Vereisten voor toepassing art. 14c Vpb De BV heeft uitsluitend natuurlijke personen als aandeelhouders (zo nodig eerst fuseren). De BV wordt ontbonden; De BV drijft een onderneming in materiële zin. Tot vermogen van de BV kunnen bestanddelen behoren, die bij de IB-onderneming als privévermogen kwalificeren. Voor deze delen geldt art. 14c niet en moet de BV met de fiscus afrekenen; 31 32 33 11
Terugkeerregeling 2 van 2 De aandeelhouders moeten de onderneming voortzetten (Bij twee of meer aandeelhouders naar rato van hun gerechtigdheid); Gezamenlijk verzoek van BV en alle aandeelhouders dat voorafgaand aan de ontbinding moet worden ingediend; Nadere voorwaarden staatssecretaris (standaardvoorwaarden). Aandeelhouders treden fiscaal in de plaats van BV. Terugkeerreserve 1 van 3 Art. 4.16 leden 1 en 5 IB maakt de terugkeer uit de BV tot een belastbaar feit binnen de AB-regeling (box 2). Er kan een positief of negatief vervreemdingsvoordeel ontstaan. Als de geruisloos verlopen terugkeer (art. 14c Vpb) tot een positief voordeel leidt, kan de AB-houder doorschuiven art. 4.42a IB. Bij verlies moet dit altijd art. 4.24a IB De gezamenlijke Vpb en IB-claim komt uit op: 24% (Vpb)+25% van 76% (100% -/- 24% Vpb) = 42%. De IB-heffing over de winst bedraagt maximaal: 52% (IB) -/- 10% van 52% (MKB-winstvrijstelling) = 46%. Terugkeerreserve 2 van 3 De belastingdruk is dus ongeveer gelijk. Dit geldt alleen als ook het te belasten object gelijk is. Als delen van het Vpb-ondernemingsvermogen buiten het IB-ondernemingsvermogen blijven, gaat het evenwicht verloren. Dit evenwicht wordt d.m.v. een terugkeerreserve hersteld. 34 35 36 12
Doel terugkeerreserve - voorbeeld 1 - reserve is positief Balans Adam BV (x 1.000) fiscaal commercieel fiscaal commercieel Activa 1.000 1.500 Aandelenkapitaal 500 500 Winstreserve 300 300 Herw.reserve 400 Latente Vpb 100 Schulden 200 200 Totaal 1.000 1.500 Totaal 1.000 1.500 Gegeven In de bedrijfsmiddelen zit een stille reserve verscholen van 500 De verkrijgingsprijs van de aandelen bedroeg 400 Stap 1: Bereken verschil in fiscale claim voor en na de terugkeer De totale belastingclaim bedraagt 24% van 500 = 120 De vervreemdingsprijs bedraagt: Balanstotaal 1.000 Af: schulden -200 Waarde 800 Balanstotaal WEV 1.500 Balanstotaal Fiscaal 1.000 - Stille reserves + goodwill 500 Af: Vpb-claim 24% van 500-120 Blijft 2.880 + Vervreemdingsprijs 3.680 De verkrijgingsprijs bedroeg -400 Vervreemdingsvoordeel 3.280 IB: heffing in box 2 25% van 3.280 = 820 Totaal Vpb-claim en box 2-claim 940 Na de terugkeer bedraagt de IB-claim: 46% van 500 = 230 Verschil fiscale claim zonder terugkeerreserve Lagere belastingheffing 710 De terugkeerreserve is gelijk aan: vervreemdingsvoordeel 3.280 Onbelaste winst Vpb (100% - 24%) 76% van 500 = -380 Blijft 2.900 Art. 3.43a IB 50% Terugkeerreserve 1.450 Stap 2: Beoordeling fiscaal evenwicht Bestaande IB-claim 46% van 500 = 230 IB-claim op terugkeerres. 46% van 1.450 = 667 Totaal IB-claims na herstel 897 Totaal Vpb-claim en box 2-claim 940 Verschil fiscale claim met terugkeerreserve Lagere belastingheffing 43 fiscaal commercieel fiscaal commercieel Activa 1.000 1.500 Aandelenkapitaal 800 500 Winstreserve 300 Herw.reserve 400 Latente Vpb 100 Schulden 200 200 Totaal 1.000 1.500 Totaal 1.000 1.500 Gegeven In de bedrijfsmiddelen zit een stille reserve verscholen van 500 De verkrijgingsprijs van de aandelen bedroeg 1.500 Stap 1: Bereken verschil in fiscale claim voor en na de terugkeer De totale belastingclaim bedraagt 24% van 500 = 120 De vervreemdingsprijs bedraagt: Balanstotaal 1.000 Af: schulden -200 Waarde 800 Stille reserves + goodwill 500 Af: Vpb-claim -120 Blijft 380 Vervreemdingsprijs 1.180 De verkrijgingsprijs bedroeg -1.500 Vervreemdingsvoordeel -320 IB: 25% van -320 = -80 Totaal Vpb-claim en box 2-claim 40 Na de terugkeer bedraagt de IB-claim: 46% van 500 = 230 Verschil fiscale claim zonder terugkeerreserve Hogere belastingheffing 190 De terugkeerreserve is gelijk aan: vervreemdingsvoordeel -320 Onbelaste winst Vpb 76% van 500 = -380 Blijft -700 Art. 3.43a IB 50% Terugkeerreserve -350 Stap 2: Beoordeling fiscaal evenwicht Doel terugkeerreserve - voorbeeld 1 - reserve is negatief Balans Adam BV (x 1.000) Bestaande IB-claim 46% van 500 = 230 IB-claim op terugkeerres. 46% van -350 = -161 Totaal IB-claims na herstel 69 Totaal Vpb-claim en box 2-claim 40 Verschil fiscale claim met terugkeerreserve Hogere belastingheffing 29 2010 -- HRo - Vennootschapsbelasting -- Deel 5 Terugkeerreserve 3 van 3 Omvang van de terugkeerreserve Artikel 3.54a IB 2. De terugkeerreserve wordt gesteld op de helft van het vervreemdingsvoordeel dat ( ) voor de heffing buiten aanmerking blijft, na het vervreemdingsvoordeel eerst te hebben verminderd met het bedrag bedoeld in het derde lid. Indien deze vermindering leidt tot een positief bedrag, ontstaat er een positieve terugkeerreserve welke ten laste van het vermogen van de voortgezette onderneming komt. Wanneer deze vermindering leidt tot een negatief bedrag, ontstaat er een negatieve terugkeerreserve ter grootte van de helft van het negatieve bedrag; een negatieve terugkeerreserve komt in mindering op de winst bij staking van de onderneming. Voor 76% van de liquidatiewinst voor zover deze naar de IB-onderneming wordt doorgeschoven. 37 Voorbeeld bij positief vervreemdingsvoordeel 38 Voorbeeld bij negatief vervreemdingsvoordeel 39 13
EINDE 40 14