COST MANAGEMENT IN DE PRAKTIJK

Transcriptie

1 CONTOL Management accounting en management control COST MANAGEMENT IN DE PAKTIJK Het management van een organisatie moet zoveel mogelijk bezig zijn met ondernemen en niet met administratieve bezigheden, prestatiemeting en businessanalyses. Dit zijn taken voor de financiële afdeling. Voor het succesvol ondersteunen van het management is een goede informatievoorziening onontbeerlijk. Een goed cost management-systeem is hiervan een van de belangrijkste pijlers. Het dient als basis voor managementrapportages, budgettering en forecasting. Dit artikel beschrijft het ontwikkelpad van cost management en de manier waarop cost management kan worden ingevoerd. DOO GILBET PLUYM, PAUL-WILHELM PIEOEN EN SUSANNE KLEIJN H et ontwikkelpad van cost management bestaat uit een gefaseerde ontwikkeling: kosteninzicht, kostensturing en vervolgens kostenbeheersing (zie figuur 1). De doelstelling is om per stap zichtbare resultaten voor de organisatie te realiseren. Figuur 1 Het ontwikkelpad van cost management Toegevoegde waarde voor de business Plateau 3: Kostenbeheersing Plateau 1: Kosteninzicht Stand alone basismodellen Eenduidige spelregels, afspraken en richtlijnen ten behoeve van uniformiteit en stabiliteit Transparante kostprijzen voor productprotocollen Soms gebaseerd op inschattingen Plateau 2: Kostensturing apportage over realisatie hoeveelheids- en prijsverschillen Het kunnen maken van gefundeerde keuzen strategische beslissingen Voor de business herkenbare drivers Stimuleert kostenbewust gedrag Governance model Integratie met budgetterings- en rapportagecyclus Geïntegreerde IT-infrastructuur Het kunnen maken en monitoren van businesscases door de tijd Complexiteit van de oplossing API L

2 CONTOL Checklist do s dont s Bij de integratie van cost management in de planning controlecyclus is een aantal factoren van wezenlijk belang voor een goede invulling. De leerervaringen: ~ Bepaal wat de bijdrage van cost management aan de financial accounting en management-accountingprocessen moet zijn en welke consequenties dit heeft. ~ Definieer een helder besturingsmodel met aansluiting tussen verantwoordelijkheden, bevoegdheden en informatievoorziening. ~ Een ingerichte beheerorganisatie is essentieel om de kwaliteit en de continuïteit van cost management te waarborgen. ~ Creëer wederzijdse betrokkenheid tussen leverancier (controller) en gebruiker (lijnmanagement) door regelmatige contactmomenten en training. De controller leert de informatiebehoeften van zijn interne klanten kennen en de gebruikers kunnen met zijn uitleg de informatie beter interpreteren en gebruiken voor proactieve sturing ~ Bewaar een goede balans tussen detail en focus. De integratie van cost management in de planning control-cyclus leidt ertoe dat meer diensten van de financiële functie gebruik maken van cost-managementgegevens. Vanuit diverse partijen ontstaat de wens om steeds meer informatie te leveren met een hogere frequentie en een grotere mate van detail. De functioneel beheerder moet dan een afweging maken tussen de groeiende informatiebehoefte en het belang om modellen beheersbaar te houden en schijnnauwkeurigheid te voorkomen ~ Maak kostenbeheersing haalbaar door samenhang in informatie aan te brengen. Om kosten te kunnen beheersen is het van belang dat er een duidelijke informatiestroom is en dat de gebruiker niet bedolven wordt onder grote stapels rapporten, waarin de onderlinge samenhang ontbreekt. De controller heeft in dit stadium de taak de veelheid aan informatie te ordenen, zodat de gebruiker de belangrijkste signalen snel kan oppikken Het eerste plateau is gericht op het verschaffen van kosteninzicht. Samen met de business worden de oorzaak-gevolg relaties tussen afdelingen en middelen, activiteiten, en producten inzichtelijk gemaakt. Soms gebeurt dat op basis van inschattingen. Deze informatie wordt vervolgens gemodelleerd en geeft inzicht in de opbouw van de kostprijzen van producten. Indien wenselijk kunnen ook de kosten per klantgroep, verkoopkanaal of land inzichtelijk worden gemaakt. Aan het einde van plateau 1 is de onderneming onder andere in staat om kostprijzen richting interne afnemers (service level agreement) te onderbouwen, portfolioanalyses te maken en business cases op te stellen. Het tweede plateau, kostensturing, is gericht op het verschaffen van stuurmogelijkheden binnen de organisatie. Voorbeelden van kostensturing zijn: ~ rapportages en analyses gericht op het beoordelen van de samenstelling van het product- en klantportfolio; ~ het vaststellen van acties voor productrationalisatie; ~ het verschaffen van een onderbouwing voor strategische beslissingen op het gebied van out-, in- en co-sourcing; ~ analyse en reductie van overhead- en stafkosten op basis van interne benchmarks. Het derde plateau, kostenbeheersing, heeft als doel cost management binnen de onderneming volledig te integreren in de planning control-cyclus. Er zijn duidelijke verantwoordelijkheden en resultaatafspraken met het management. Verder wordt cost management-informatie gebruikt voor businessplanning, scenariodoorrekening en budgettering en forecasting. Veel ondernemingen weten het eerste en sommige ook het tweede plateau van het ontwikkelpad van cost management succesvol te implementeren. Het derde plateau wordt echter maar zelden gerealiseerd. Maak kostenbeheersing haalbaar door samenhang in informatie aan te brengen Hierna wordt een praktijkvoorbeeld gegeven van een onderneming die het ontwikkelpad succesvol heeft doorlopen. Ook wordt nader ingegaan op de invulling die is gegeven aan het derde plateau. DE PAKTIJK In samenwerking met de bancaire onderdelen van ABN AMO is bij ABN AMO Verzekeringen (AAV: een samenwerkingsverband tussen Delta Lloyd Groep en ABN AMO) een cost management-traject gestart. Een belangrijke doelstelling is het zo efficiënt mogelijk verwerken van verzekeringsproducten. Inzicht in de kosten per product en per activiteit is hiervoor essentieel en vormde een belangrijke drijfveer om cost management te implementeren. Om te komen tot een integratie van cost management in de planning control-cyclus is gekozen voor een gefaseerde implementatie. 50 APIL 2005

3 CONTOL Kosteninzicht In de projectaanpak is gestart met het opzetten van één model voor heel AAV. In samenwerking met sleutelpersonen vanuit diverse afdelingen werd in workshops input geleverd om een eerste model te kunnen opzetten en de gebruikers kennis te laten maken met de filosofie achter activity based costing. Het resultaat: een eerste cost managementmodel met inzicht in kosten per activiteit en per product. In eerste instantie werd de kostprijsinformatie voor actuariële doeleinden gebruikt (embedded value). Al snel werd het gebruik van cost managementgegevens breder ingezet, bijvoorbeeld voor de tariefstelling van nieuwe producten en als input voor berekeningen in business cases. Kostensturing Voor verdere verbetering van het kostenmodel was het essentieel dat de bronregistraties werden verbeterd om de kwaliteit van de input voor cost management te verhogen. Daarnaast was belangrijk dat besluitvormers de cost management output leerden begrijpen, waardoor procesverbeteringen gerichter geïnitieerd konden worden. Op maat bediening van de business Bij AAV worden verschillende gebruikers onderscheiden die informatie ontvangen om kosten te kunnen beheersen: het managementteam, de business line managers en de afdelingsmanagers en teamleiders. Deze gebruikers hebben elk behoefte aan informatie over kosten; de vorm waarin kan echter verschillen. Afhankelijk van de doelgroep moet informatie meer dan wel minder gedetailleerd zijn. Ook kan de gewenste dimensie verschillen: wordt kosteninformatie afdelingsgericht gepresenteerd (kosten per afdeling uitgesplitst) of wordt de informatie productgericht gepresenteerd. (kosten per product uitgesplitst). Om aan kostensturing een zinvolle invulling te geven, is het van belang de verschillen in informatiebehoefte van de gebruikers te onderkennen en met hen te overleggen over de manier waarop de informatie het best kan worden gepresenteerd. De informatie wordt bij AAV grotendeels via het intranet in datawarehouses aangeboden. Zo bestaat de mogelijkheid om door middel van een intranetapplicatie inzicht te hebben in de wijze waarop afdelingsmanagers kosten alloceren naar activiteiten en producten. Daarnaast levert cost management-informatie input voor performance management. Via het intranet kan de balanced scorecard worden geraadpleegd met daarin de kostenoverzichten per afdeling, en worden er maandelijks product-rentabiliteitsrapportage opgesteld. Kostenbeheersing In de eerste twee stadia stond het opzetten, uitbreiden en verfijnen van het model centraal. Nu het cost-managementmodel uitgekristalliseerd was, kon cost management verder geïntegreerd worden in het financial-accountingproces, het budgetteringsproces en de totale rapportagestroom en daarmee onderdeel worden van de totale planning control-cyclus. Een traject dat, inclusief de eerste twee plateaus, een doorlooptijd had van ruim twee jaar. Om het derde plateau succesvol te realiseren, moest aan een aantal randvoorwaarden worden voldaan. Zo moest er onder ander een eenduidig besturingsmodel worden opgezet en diende er een beheerorganisatie te worden ingericht. Figuur 2 Planning control-cyclus 1. Plannen Planning controlcyclus 2. Uitvoeren 4. Bijsturen 3. Meten/ toetsen Eenduidig besturingsmodel AAV heeft een indeling naar business lines gemaakt, waarbij de productgroepen Pensioenen, Leven, Schade Particulier, Schade Zakelijk en Zorg Inkomen als aparte business lines worden onderscheiden. Voor elk ervan is een manager aangesteld die PL (profit loss) verantwoordelijk is voor zijn business line. Om deze verantwoordelijkheid daadwerkelijk te kunnen uitoefenen, is monitoring essentieel. apportering over de realisatie van de doelstellingen in de vorm van rentabiliteitsrapportage stelt de business line managers in staat om, indien nodig, bij te sturen. Ingerichte beheerorganisatie Meteen vanaf het begin is een beheerorganisatie ingericht waarin is belegd welke personen of partijen taken en verantwoordelijkheden hebben. Hierin werd onderscheid gemaakt tussen het technisch beheer (technisch beheer software en kostenmodel) door de afdeling management information services en het functioneel beheer (inhoudelijke verantwoorde- API L

4 CONTOL lijkheid cijfers, communicatierol richting business) door de afdeling controlling van de cost-managementtool. De laatste rol betreft een fulltime functie. Door de integratie met de planning control-cyclus werd de beheerorganisatie uitgebreid. Het aantal betrokken partijen nam toe en er moesten meer processen en systemen op elkaar worden afgestemd. Bij de rentabiliteitsrapportage per product is het actuariaat samen met de afdeling controlling verantwoordelijk voor het aanleveren van een analyse van de kosten- en opbrengstontwikkeling. Controlling vervult daarnaast de communicatierol richting de business line managers die deze rapportage ontvangen, zonodig bijgestaan door actuariaat. Tot slot moet binnen controlling afstemming plaatsvinden tussen de informatie die het cost-managementmodel gebruikt en levert, en de balanced scorecard en het businessplan. UITWEKING INTEGATIE Bij de integratie van cost management in de planning control-cyclus van AAV heeft cost management invulling gegeven aan zowel de planningsfase (1) als de monitoringsfase (3) (meten / toetsen) die in de cyclus worden onderscheiden (zie figuur 2). Beide fases worden hier toegelicht. Plannen: Integratie met businessplan In het businessplan van AAV wordt vastgesteld wat de geplande organisatie-, verkoop- en efficiencyontwikkelingen zijn voor de komende jaren. Op basis van de mogelijke scenario s wordt een berekening gemaakt van de kosten voor het komend planjaar, zie figuur 3 (1). Het workflowinformatiesysteem en inschattingen van teamleiders en managers leveren de verdeelsleutels (driverinformatie) in het model waarmee vervolgens de voorcalculatorische kosten per product en per juridische entiteit kunnen worden bepaald. Deze kosten per product (en dus ook de kosten per werkmaatschappij) gaan vervolgens weer het businessplan in (3), waarin een doorrekening wordt gemaakt van de jaren die na het eerstvolgende planjaar volgen (4). De plancijfers uit het businessplan worden vervolgens geaccordeerd door het managementteam (5). De voorcalculatorische kosten en opbrengsten per product (en daarmee ook de kosten per juridische entiteit) zijn nu goedgekeurd en kunnen als norm worden opgenomen in de productrentabiliteitsrapportages (6). Meten / toetsen: integratie met financial accounting (externe verantwoording) De normen zoals vastgesteld in het businessplan worden onder andere getoetst in de financiële maandrapportage. AAV heeft ervoor gekozen een aansluiting te creëren tussen financial accounting en management accounting. Dit houdt in dat cost-managementgegevens worden gebruikt om maandelijks de gerealiseerde kosten te alloceren naar producten en daarmee naar juridische entiteiten. Figuur 4 laat zien dat via datawarehousing de informatie uit de cost-managementtool wordt omgezet in procentuele verdeelsleutels (1). Deze sleutels worden eenmalig ingelezen in Figuur 3 Integratie businessplan en cost management Businessplan (1) CM-tool - Visie/missie/strategie - Ontwikkeling producten - Ontwikkeling productvolumes - Ontwikkeling verkoopkanalen - Ontwikkeling organisatie - Kosten- en efficiencydoelstellingen Workflow informatiesysteem (2) (4) (3) Product Verdeelsleutel teamleider en manager PL (profit loss) per product/juridische entiteit met plancijfers Akkoord businessplan (5) (6) 52 APIL 2005

5 CONTOL Figuur 4 Informatiepad PL Levensverzekeringen Costmanagementtool 1 Datawarehouse kubus Financieeladministratief 2 3 systeem (grootboek) Premie inkomsten Beleggingen Netto opbrengsten Uitkeringen Provisiekosten Bedrijfskosten Technische kosten Bedrijfsresultaat het financieel administratiesysteem (2). In dit systeem worden maandelijks de werkelijke kosten per kostenplaats langs deze sleutels geleid. Het resultaat hiervan is een bestand met de werkelijke kosten van de betreffende maand, verdeeld naar producten. Deze kosten per product worden vervolgens in het financieel systeem gecomprimeerd tot de kosten per juridische entiteit, bijvoorbeeld de kosten voor de werkmaatschappij Levensverzekeringen (3). De financiële maandrapportage heeft een sterk extern gericht karakter en geeft inzicht in de resultaten op entiteitniveau, waarvan de kostenontwikkeling een onderdeel is. Om kosten echt te kunnen beheersen, is een rapportage-infrastructuur opgezet waarin getoetst wordt of de doelstellingen van het corporate performance management worden gehaald. Costmanagementinformatie wordt in deze fase niet langer als losse informatie gepresenteerd, maar maakt onderdeel uit van een rapportageset, waarin alle facetten die de productrentabiliteit raken, belicht worden. CONCLUSIE Veel ondernemingen doen aan enige vorm van kostprijsberekening. Sommige van deze ondernemingen gebruiken costmanagementinformatie als input voor hun sturing. Er zijn echter maar weinig bedrijven die cost management volledig hebben geïntegreerd in hun planning control-cyclus. Het is ook niet noodzakelijk om alle drie plateaus van het cost management ontwikkelpad te realiseren om cost-managementinformatie een bijdrage te laten leveren aan de ondersteuning van het management. Soms is een eenmalige kostprijsberekening voldoende. Maar wanneer een onderneming volledig wil profiteren van cost management en optimaal ondersteuning wil bieden aan de business, vraagt dit een investering in alle fasen van het ontwikkelpad van cost management: van kosteninzicht en kostensturing tot kostenbeheersing. In de derde fase kostenbeheersing, is cost management binnen een onderneming volledig geïntegreerd in de planning controle-cyclus. Het management ontvangt goede en tijdige rapportages en analyses en wordt ondersteund door een professionele financiële staf. De cost-managementgegevens zijn een bron voor onder andere het opstellen van het businessplan, het bepalen van productrentabiliteit, performance management en voor het alloceren van de gerealiseerde kosten naar producten. De inhoud van dit artikel is gebaseerd op het recent verschenen boek Het ABC van cost management - Theorie in praktijk gebracht, van Atos Consulting. Kluwer, Deventer. ISBN Drs. G. Pluym AAG is CFO van ABN AMO Verzekeringen te Zwolle. (gilbert.pluym@abnamroverzekeringen.nl). Drs. P.W. Pieroen is werkzaam als business consultant bij Atos Consulting te Papendorp. (paul.pieroen@atosorigin.com). Drs. S. Kleijn is werkzaam als business consultant bij Atos Consulting te Papendorp (susanne.kleijn@atosorigin.com) API L