De rechtsvorm van de onderneming

Transcriptie

1 HOOFDSTUK 1 De rechtsvorm van de onderneming 1.1 Inleiding Bij het starten van een horecabedrijf komt veel kijken. Zo moet de ondernemer een bank kiezen die het bedrijfspand gaat financieren. Voordat de ondernemer zich aanmeldt bij de Kamer van Koophandel moet hij echter al een keuze maken over de ondernemingsvorm van zijn bedrijf: een persoonlijke onderneming (eenmanszaak, vennootschap onder firma) of een besloten vennootschap (BV). Het is van groot belang dat een starter de juiste ondernemingsvorm voor zijn bedrijf kiest. In dit hoofdstuk wordt ingegaan op de verschillende ondernemingsvormen en hun fiscale gevolgen. 1.2 Wanneer is er eigenlijk sprake van een onderneming? Ondernemen kan zowel binnen de inkomstenbelasting als binnen de vennootschapsbelasting. Welke van de twee van toepassing is, wordt bepaald door de rechtsvorm die de ondernemer kiest. Kiest de belastingplichtige voor een zogeheten persoonlijke onderneming, dit zijn (voor zover van belang voor de horecaondernemer) de eenmanszaak en de vennootschap onder firma, dan gelden de regels van de inkomstenbelasting. Kiest de belastingplichtige voor de BV, dan zijn in principe alle winsten en verliezen onderworpen aan de vennootschapsbelasting. Wordt gekozen voor een persoonlijke onderneming, dan staat daarmee nog niet direct vast dat de belastingplichtige ook door de fiscus wordt gezien als ondernemer. Niet alle activiteiten die een natuurlijk persoon buiten dienstbetrekking verricht, leiden namelijk automatisch tot het fiscale ondernemerschap. Van een onderneming is pas sprake zo blijkt uit de rechtspraak wanneer er een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid bestaat die erop is gericht om door deelname aan het maatschappelijke productieproces winst te behalen. Ook het zelfstandig uitgeoefende beroep (denk hierbij aan de huisarts of advocaat) wordt gezien als onderneming. 1

2 1.2 De rechtsvorm van de onderneming Uit de rechtspraak blijkt dat de Belastingdienst naar een groot aantal feiten en omstandigheden kijkt wanneer hij beoordeelt of er sprake is van een onderneming: Maakt de onderneming winst, en zo ja, hoeveel? Wordt er structureel verlies geleden zonder uitzicht op winst, dan is van een onderneming geen sprake. Hoe zelfstandig is de onderneming? Er is geen sprake van een onderneming wanneer andere personen bepalen hoe de belastingplichtige zijn werkzaamheden moet uitvoeren. Beschikt de belastingplichtige over kapitaal (al dan niet in de vorm van geld)? Hoeveel tijd steekt de belastingplichtige in de onderneming? Hoeveel klanten heeft de ondernemer? Hoe meer klanten de belastingplichtige heeft, hoe waarschijnlijker is dat sprake is van een onderneming. Maakt de ondernemer reclame? Ook dit is een indicatie voor het ondernemerschap. Loopt de ondernemer ondernemersrisico? Bestaat er een kans dat opdrachtgevers niet betalen? Ontbreekt dit risico, dan is er vermoedelijk geen sprake van een onderneming. Is de belastingplichtige aansprakelijk voor de schulden van de onderneming? Voorbeelden Jaarlijks verkoopt Henry op Koninginnedag en op Bevrijdingsdag (nietalcoholische) dranken en kleine versnaperingen. Hij maakt ongeveer 1000 winst bij een omzet van De kleinschaligheid van de activiteiten (in tijdsduur, investeringen, omzet en winst) maken dat van ondernemerschap geen sprake is. Berend handelt vanaf 2008 in Chinese wijnen. In de jaren 2008 tot en met 2010 zijn de omzetten , en Berend lijdt in deze jaren telkens verlies: 9000, en Vanwege de relatief geringe omzetten en het structurele verlies is Berend geen ondernemer. Dit zou alleen nog anders kunnen zijn als Berend erin slaagt te bewijzen dat er uitzicht bestaat op positieve resultaten binnen enkele jaren. De Belastingdienst beoordeelt telkens aan de hand van de concrete feiten en omstandigheden of iemand is aan te merken als ondernemer. Door het aanvragen van een zogeheten Verklaring Arbeidsrelatie (VAR) kan de belastingplichtige vooraf zekerheid krijgen over zijn ondernemerschap. Verklaart de Belastingdienst dat de voordelen die de aanvrager uit zijn arbeidsrelatie geniet 2

3 De rechtsvorm van de onderneming 1.2 worden beschouwd als winst uit onderneming, dan wordt betrokkene als ondernemer aangemerkt. Hier kan de Belastingdienst als de gegevens ten minste naar waarheid zijn verstrekt en ook feitelijk zo uitkomen niet op terugkomen gedurende de geldigheidsduur van de VAR. Het belang van een belastingplichtige om aangemerkt te worden als ondernemer is groot: een ondernemer komt namelijk in aanmerking voor een groot aantal gunstige fiscale faciliteiten (zoals de zelfstandigenaftrek, zie 3.3), onder bepaalde voorwaarden overigens. Een belastingplichtige die niet de ondernemerstatus heeft, doordat hij bijvoorbeeld te weinig opdrachtgevers heeft of te weinig ondernemersrisico loopt, kan geen aanspraak maken op deze voordelen. Dat wil overigens niet zeggen dat de resultaten die deze belastingplichtigen behalen buiten de belastingheffing blijven. De winst kan belast zijn met inkomstenbelasting in box 1 (als resultaat uit overige werkzaamheden). Als geen sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden leiden winsten en verliezen tot mutaties in het privévermogen van de belastingplichtige. Over privévermogen moet in box 3 (inkomen uit sparen en beleggen) inkomstenbelasting worden betaald. Voorbeelden In de koude winter van 2011 besluit meneer Maas erwtensoep te gaan verkopen op de ijsbaan van Drachten. In twee weken tijd verdient hij ongeveer Maas is vanwege de geringe opbrengsten en tijdsbesteding (beoordeeld op jaarbasis) geen ondernemer voor de inkomstenbelasting. Hij moet de inkomsten echter wel aangeven in zijn aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2011, als resultaat uit overige werkzaamheden. De tarieven in de inkomstenbelasting zijn voor resultaatgenieters als Maas gelijk aan die voor ondernemers. Op de ondernemersfaciliteiten kan Maas geen aanspraak maken. Mevrouw Pietersen verhuurt voor per jaar een monumentaal pand met een waarde van circa 1 mln. aan een ondernemer die hierin een luxe restaurant exploiteert. Er rust op het pand geen hypotheek. De Belastingdienst is van mening dat de verhuur van het pand geen ondernemerschap oplevert, onder meer vanwege een gebrek aan arbeid (daardoor is geen sprake van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid ). Het pand valt in box 3, Pietersen betaalt jaarlijks aan inkomstenbelasting in box 3 (namelijk de waarde van 1 mln. x 4% forfaitair rendement x 30% inkomstenbelasting). Hierbij moet nog wel worden opgemerkt dat in box 3 een vrijstelling geldt van (2011). 3

4 1.3 De rechtsvorm van de onderneming Voor mevrouw Pietersen is het mislopen van het ondernemerschap niet ongunstig. In box 1 zou zij namelijk (tegen maximaal 52%) worden belast over de werkelijke huurinkomsten. In box 3 geldt een gunstiger regime: de heffing bedraagt slechts 30% over een forfaitair bepaald rendement van 4% (terwijl het werkelijke rendement ongeveer 10% bedraagt, namelijk / ). 1.3 De fiscale gevolgen van het ondernemerschap Zoals gezegd bepaalt de rechtsvorm of een onderneming onder de inkomstenbelasting valt of onder de vennootschapsbelasting. De eenmanszaak en de vennootschap onder firma krijgen te maken met de inkomstenbelasting, de winst van de BV is belast met vennootschapsbelasting. Bij de keuze voor een rechtsvorm spelen de fiscale gevolgen vaak een doorslaggevende rol. In het algemeen geldt dat bij een winstniveau boven de de BV aantrekkelijker is dan de eenmanszaak of VOF. Maar het exacte omslagpunt is per ondernemer verschillend, omdat de berekening gebaseerd is op subjectieve aspecten als het gewenste inkomen, het privé-uitgavenpatroon van de ondernemer en wensen omtrent pensioenopbouw. Ook moet de ondernemer rekening houden met factoren als de bestendigheid van het winstniveau en zijn toekomstverwachtingen (bijvoorbeeld gewenste investeringen, groeimogelijkheden). Daarnaast zijn ook andere aspecten belangrijk bij de keuze van de rechtsvorm, zoals de aansprakelijkheid van de ondernemer in privé en de continuïteit van de onderneming. Ook sommige van deze aspecten komen in de volgende paragrafen kort aan de orde. Het is overigens niet zo dat een horecaondernemer voor altijd aan zijn keuze voor een ondernemingsvorm gebonden is. Er bestaan mogelijkheden om te veranderen van ondernemingsvorm zonder dat dit al te veel fiscale gevolgen heeft. Natuurlijk zijn hier wel kosten aan verbonden, bijvoorbeeld van een notaris of belastingadviseur. 1.4 De horecaonderneming in de vorm van een eenmanszaak of VOF Veel startende ondernemers kiezen de eenmanszaak als rechtsvorm. De eenmanszaak is de eenvoudigste van alle ondernemingsvormen. De eenmanszaak kent geen oprichtingseisen, de oprichting is vormvrij. Wel moet de ondernemer zich inschrijven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel. Eén 4

5 De rechtsvorm van de onderneming 1.4 persoon is zowel oprichter als eigenaar van de volledige onderneming. De eigenaar is helemaal zelfstandig, hij is de enige kapitein op het schip. Deze persoon is met zijn gehele vermogen, dus ook met zijn privévermogen, aansprakelijk voor de schulden van de eenmanszaak. Een faillissement van de onderneming betekent dus ook een faillissement van de eigenaar van de eenmanszaak. Andersom kunnen privéschuldeisers door het ontbreken van een zogeheten afgescheiden vermogen hun schuld ook verhalen op het geld dat in de onderneming zit. Is de ondernemer in gemeenschap van goederen getrouwd, dan is ook de huwelijkspartner geheel aansprakelijk. Om het vermogen van de huwelijkspartner buiten schot te houden, doet de ondernemer er verstandig aan te trouwen buiten elke huwelijksgemeenschap. Overigens bieden ook huwelijkse voorwaarden lang niet altijd de gewenste bescherming. Zo komt het vaak voor dat ook de huwelijkspartner moet tekenen wanneer een lening wordt aangegaan. In de horeca komen we de eenmanszaak vooral tegen bij kleine horecaondernemingen. De eigenaar van de eenmanszaak betaalt over zijn gehele winst inkomstenbelasting in box 1. In de winst is de beloning voor de arbeid van de ondernemer inbegrepen. Hij komt, onder bepaalde voorwaarden, in aanmerking voor de fiscaal aantrekkelijke ondernemersfaciliteiten (zie hoofdstuk 3). Een vennootschap onder firma (VOF) is een veelgebruikt samenwerkingsverband waarbij twee of meer personen onder een gemeenschappelijke naam een bedrijf uitoefenen. De regels van de samenwerking zijn meestal terug te vinden in een firmacontract. Privéschuldeisers hebben geen verhaal op het ondernemingsvermogen van de VOF. Dit heet het afgescheiden vermogen. Omgekeerd kunnen zakelijke schuldeisers echter wel aanspraak maken op het privévermogen van de vennoten. Ook vennoten van een VOF doen er daarom verstandig aan om buiten gemeenschap van goederen te trouwen. Niet alleen natuurlijke personen kunnen samenwerken in een VOF, dit geldt ook voor rechtspersonen. Ook een combinatie is mogelijk, denk aan een VOF tussen een natuurlijke persoon en een BV. De vennoten van een VOF betalen wanneer zij natuurlijke personen zijn inkomstenbelasting in box 1 (winst uit onderneming) en wanneer zij rechtspersonen zijn vennootschapsbelasting. In de inkomstenbelasting zijn ze ondernemer en komen ze onder bepaalde voorwaarden in aanmerking voor de ondernemersfaciliteiten (zie hoofdstuk 3). De vennoten moeten zich inschrijven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel. 5

6 1.4.1 De rechtsvorm van de onderneming De winst behaald met het drijven van een eenmanszaak wordt in het geheel belast met inkomstenbelasting in box 1. Bij een maatschap, een VOF of een CV drijft iedere maat en/of vennoot een eigen onderneming. Het lichaam zelf is niet belastingplichtig voor de inkomstenbelasting, maar de achterliggende maten en/of vennoten. Iedere maat en/of vennoot moet zelfstandig aangifte inkomstenbelasting doen. Overigens is de VOF wel als zodanig belastingplichtig voor andere belastingen zoals de loonbelasting, omzetbelasting en onroerendezaakbelastingen. Er bestaat voor de ondernemer met een persoonlijke onderneming geen mogelijkheid om belastingheffing uit te stellen door het reserveren van (een deel van) de winst. De inkomstenbelasting kent in box 1 een progressief tarief (het zogenoemde schijventarief), dat wil zeggen dat de ondernemer naar verhouding meer betaalt naarmate zijn inkomen hoger is. Het laagste tarief is rond de 33%, terwijl over inkomens boven circa het toptarief van 52% geldt. Zie voor de actuele inkomstenbelastingtarieven Voor ondernemers met een eenmanszaak en VOF bestaat een flink aantal faciliteiten (zie hoofdstuk 3) dat de belastingdruk in box 1 verzacht. Denk aan de zelfstandigenaftrek, de MKB-winstvrijstelling en de startersaftrek De man-vrouwfirma en ongebruikelijke samenwerkingsverbanden De man-vrouwfirma is een veelgebruikte samenwerkingsvorm in het middenen kleinbedrijf. Zoals de naam aangeeft is er sprake van een samenwerkingsverband waarin partners samen een onderneming drijven. De man-vrouwfirma is een speciale vorm van de vennootschap onder firma. De regels die gelden voor de vennootschap onder firma gelden dus ook voor de man-vrouwfirma. De onderneming moet op beide namen worden geregistreerd bij de Belastingdienst en de Kamer van Koophandel. Bij een man-vrouwfirma voldoen beide partners aan de eisen voor het ondernemerschap en kunnen zij beiden aanspraak maken op de belastingvoordelen als de MKB-winstvrijstelling (zie 3.4). Daarnaast wordt de winst over de partners verdeeld zodat er per saldo meestal minder inkomstenbelasting betaald hoeft te worden. Over een winst van tweemaal moet, door de werking van het progressief oplopende schijventarief, nu eenmaal minder belasting worden betaald dan over eenmaal , dit heet progressievoordeel. 6

7 De rechtsvorm van de onderneming Wanneer partners samen een onderneming uitoefenen, is er soms sprake van een zogeheten ongebruikelijk samenwerkingsverband. Dit betekent dat deze personen nooit zouden samenwerken wanneer zij niet elkaars partners of op een andere manier in (familie)relatie tot elkaar zouden staan. Of hiervan sprake is, hangt af van de werkzaamheden die de partners verrichten. Er wordt in dit verband een onderscheid gemaakt tussen hoofdactiviteiten, niet-ondersteunende werkzaamheden en overige werkzaamheden, die enigszins gelijk verdeeld moeten zijn. Wanneer de werkzaamheden van een van de partners voor meer dan 70% van ondersteunende aard zijn, is er sprake van een ongebruikelijk samenwerkingsverband. Een sprekend voorbeeld is een VOF tussen een huisarts en een echtgenote die verpleegster is. Met name als de niet-ondersteunende werkzaamheden ongelijk verdeeld zijn, kan het zijn dat de uren van de partner niet meetellen voor het urencriterium (zie 3.2), waardoor deze partner niet in aanmerking komt voor enkele ondernemersfaciliteiten zoals bijvoorbeeld de zelfstandigenaftrek (zie 3.3). Ondersteunende werkzaamheden zijn alle werkzaamheden die niet tot de hoofdactiviteit van een onderneming behoren, dus alle activiteiten die niet direct winst of omzet opleveren. Denk hierbij vooral aan administratieve klussen en schoonmaakwerkzaamheden. Wel tot de hoofdactiviteiten behoren het maken van offertes, het werven van personeel en de communicatie met derden. De Staatssecretaris van Financiën heeft aangegeven dat in de horecabranche niet snel sprake zal zijn van ongebruikelijke samenwerkingsverbanden (Besluit van 9 november 2001, BNB 2002/48). Voorbeeld De heer Pieterse exploiteert samen met zijn vrouw een restaurant in de vorm van een vennootschap onder firma. De heer Pieterse is de chef-kok, geeft leiding aan het personeel in de keuken en verzorgt de inkoop. Zijn vrouw werkt in de bediening en geeft daarbij leiding aan het bedienend personeel en zorgt voor de reclame. Investeringsbeslissingen worden genomen door man en vrouw gezamenlijk. Hoewel man en vrouw verschillende werkzaamheden verrichten, is van een ongebruikelijk samenwerkingsverband geen sprake. Een soortgelijke werkverdeling zou bij derden namelijk niet ongebruikelijk zijn. 7

8 1.5 De rechtsvorm van de onderneming Een nadeel van de man-vrouwfirma is dat beide partners hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de schulden, het opmaken van huwelijkse voorwaarden kan hier niets aan veranderen. Behalve de man-vrouwfirma zijn er nog meer mogelijkheden om fiscaal rekening te houden met de meewerkende partner, namelijk de meewerkaftrek en een zakelijke meewerkbeloning voor de meewerkende partner. Deze onderwerpen worden behandeld in De directeur-grootaandeelhouder en zijn BV in de horeca BV is een afkorting van besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid. De BV is een rechtspersoon. Het kapitaal van een BV bestaat uit aandelen die op naam staan en die niet vrij overdraagbaar zijn. Een aandeelhouder die zijn aandelen wil verkopen, moet deze eerst aanbieden aan de (eventuele) andere aandeelhouders of hij moet vooraf toestemming vragen voor de aandelenverkoop. De aandeelhouders van een BV zijn beperkt aansprakelijk, dat wil zeggen dat zij in de regel niet met hun privévermogen hoeven op te draaien voor schulden van de BV. De BV zelf als rechtspersoon is aansprakelijk en niet de aandeelhouders of de directeur. De beperkte aansprakelijkheid is een groot voordeel van de BV, maar dit voordeel moet niet worden overschat. Vaak is het zo dat alle aandelen van de BV in handen zijn van één persoon die tevens directeur van de onderneming is. In de fiscale wereld staat deze persoon bekend als de directeur-grootaandeelhouder, kortweg DGA. Wanneer de BV een lening aangaat, eisen banken vaak dat de DGA in privé borg staat voor de lening. Ook kan de DGA door de Belastingdienst persoonlijk aansprakelijk worden gesteld voor de belastingschulden van de BV in geval van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Overigens geldt hetgeen in deze Belastingwijzer wordt besproken over de BV eveneens voor andere rechtspersonen als de NV. Zoals gezegd is de DGA directeur van de onderneming en tevens grootaandeelhouder. Als directeur heeft de DGA de dagelijkse leiding van de BV, als grootaandeelhouder heeft hij de (absolute) macht in de Algemene Vergadering van Aandeelhouders. Voor de belastingheffing is de DGA aanmerkelijkbelanghouder. Een aanmerkelijkbelanghouder is een belastingplichtige die eventueel samen met zijn partner minimaal 5% van de aandelen van een BV bezit. Het inkomen dat een aanmerkelijkbelanghouder geniet uit zijn aanmerkelijk belang (winstuitkering 8

9 De rechtsvorm van de onderneming vanuit de BV of winst bij verkoop van de aandelen) wordt in box 2 van de inkomstenbelasting (belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang) belast met een vast tarief van 25%. Voor de duidelijkheid: in box 2 wordt niet de winst van de BV belast (dat gebeurt in de vennootschapsbelasting) maar de inkomsten die de grootaandeelhouder in de vorm van dividend of andere winstuitkeringen ontvangt van de BV. Ook het resultaat dat een aanmerkelijkbelanghouder behaald met de verkoop van zijn aanmerkelijkbelangaandelen valt in box 2. Voorbeeld Janssen drijft in de vorm van een BV een bruin café. Janssen heeft de aandelen in het verleden gekocht voor 1 mln. In 2011 besluit Janssen de aandelen (en daarmee dus zijn onderneming) te verkopen voor 1,5 mln. De vervreemdingswinst uit aanmerkelijk belang bedraagt 0,5 mln. Deze winst is bij Janssen belast met 25% Het loon van de DGA Het loon dat een DGA ontvangt van zijn BV is belast in box 1 van de inkomstenbelasting (belastbaar inkomen uit werk en woning). De belastingtarieven in box 1 zijn hoger dan het tarief in box 2 (zie 1.5.2). Het zou dan voordeliger zijn als de DGA zich geen loon in box 1, maar een winstuitkering in box 2 laat uitbetalen. Maar de BV mag het betalen van loon niet achterwege laten. Zij is namelijk wettelijk verplicht om haar DGA jaarlijks een salaris toe te kennen van ten minste Alleen in bepaalde gevallen kan van dit bedrag afgeweken worden (zie hierna). De winst van de BV valt onder de vennootschapsbelasting. In mindering op de winst komt het salaris dat de BV betaalt aan de DGA (het betalen van een gebruikelijk loon is dus wettelijk verplicht), dit salaris is voor de BV een kostenpost. Bij de DGA is het salaris belast in box 1 van de inkomstenbelasting, zoals dat voor iedere werknemer het geval is. Winst BV Af: loon van DGA Winst voor belastingen Af: vennootschapsbelasting Winst na belastingen 9

10 1.5.2 De rechtsvorm van de onderneming Tot bedraagt het tarief vennootschapsbelasting 20%, daarboven 25%. De wet geeft richtlijnen over de hoogte van het loon dat de DGA moet verdienen, ook wel het gebruikelijk loon genoemd: 1. Het salaris bedraagt ten minste (na aftrek van eventuele inleg in de levensloopregeling); 2. Het salaris mag lager zijn wanneer de DGA en zijn BV aantonen dat in het economische verkeer een lager salaris gebruikelijk is; 3. Het salaris moet hoger zijn wanneer aannemelijk is dat in het economische verkeer een hoger salaris gebruikelijk is. Het salaris moet worden vastgesteld op een bedrag dan niet meer dan 30% afwijkt van het loon dat in het economische verkeer gebruikelijk is. Het is aan de fiscus om te bewijzen dat deze situatie zich voordoet; 4. Het salaris is minimaal gelijk aan het loon van de bestbetaalde werknemer, tenzij dit onredelijk is. Ook hier ligt de bewijslast bij de fiscus Uitkeren of reserveren van winst door de BV Besluit de BV tot uitkering van de winst na belastingen aan de aandeelhouder, dan moet zij daarover dividendbelasting inhouden en afdragen aan de fiscus. De dividendbelasting bedraagt 15% van de winstuitkering en fungeert als voorheffing voor de inkomstenbelasting in box 2 die de DGA over de winstuitkering moet betalen. In box 2 is het tarief 25%, dus de DGA moet dan nog 10% inkomstenbelasting over de winstbelasting betalen. De BV heeft echter de mogelijkheid om de winst niet meteen uit te keren, maar deze te reserveren. Dit leidt tot een uitstel van belastingheffing tot op het moment dat de winst alsnog wordt uitgekeerd, de aandelen van de BV worden gekocht of de BV wordt ontbonden. Dit uitstel van belastingheffing is een van de aantrekkelijke voordelen van een BV. De faciliteiten waarop de eenmanszaak en de vennoten van de VOF aanspraak kunnen maken, gelden niet voor de BV. Dat is een nadeel van een BV. Daar staat als voordeel tegenover dat bedrijfsoverdracht bij een BV vele malen gemakkelijker gaat dan bij de VOF en de eenmanszaak. Vaak is het zo dat de DGA het moment dat hij winst uit de BV haalt zo lang mogelijk wil uitstellen. Gelukkig biedt de wetgeving hem hiervoor voldoende mogelijkheden. De DGA kan er namelijk voor kiezen om zijn onderneming niet 10

11 De rechtsvorm van de onderneming met één maar met meerdere BV s te drijven. Eén BV is dan de holding (houdstermaatschappij) die de aandelen houdt van de andere BV, de werkmaatschappij. De daadwerkelijke activiteiten van de onderneming vinden plaats vanuit de werkmaatschappij. De winst die de werkmaatschappij maakt en die zij niet direct nodig heeft, keert zij uit aan de holding. Dit leidt dankzij de zogeheten deelnemingsvrijstelling niet tot heffing van vennootschapsbelasting. Voordeel is dat het kapitaal uit de risicosfeer van de werkelijke onderneming (in de werkmaatschappij) verdwijnt. In de holding is het kapitaal veilig voor de schuldeisers van de onderneming. Ook is het zo dat een werkmaatschappij met lage winstreserves de overdracht van een onderneming aan een derde (met weinig liquide middelen) vergemakkelijkt. Wanneer de holding en de werkmaatschappij een zogeheten fiscale eenheid vormen, biedt dit nog meer fiscale voordelen. Ook is het mogelijk om verschillende activiteiten van een horecaonderneming onder te brengen in verschillende BV s. Een horecabedrijf met drie activiteiten hotel, café en restaurant kan deze activiteiten onderbrengen in drie verschillende BV s. Zou het hotel failliet gaan, dan kunnen het café en het restaurant eventueel nog worden voortgezet. Zonder de splitsing zouden ook de gezonde delen worden meegesleurd in het faillissement van het hotel. Voorbeeld Holding BV Hotel BV Restaurant BV Café BV De eenmanszaak en de VOF hebben niet de mogelijkheid om een deel van de winst te reserveren; de gehele winst is elk jaar volledig belast met inkomstenbelasting. Dat is een nadeel van een eenmanszaak en VOF. Er is alleen de mogelijkheid om een klein deel van de winst toe te voegen aan de zogeheten fiscale oudedagsreserve (ook vaak afgekort tot FOR). De toevoeging aan de FOR verlaagt de winst waarover inkomstenbelasting verschuldigd is. Maar het is slechts uitstel van belastingheffing: zodra de oudedagsreserve vrijvalt (bij pensionering) moet de horecaondernemer alsnog over het saldo met de fiscus afrekenen. 11

12 1.5.2 De rechtsvorm van de onderneming Hiervoor is uitgelegd dat het salaris dat de DGA van zijn BV ontvangt bij de DGA belast is in box 1 van de inkomstenbelasting. Ook overige inkomensbestanddelen die een DGA van zijn BV ontvangt, vallen in box 1 op grond van de zogeheten terbeschikkingstellingsregeling (zie 4.6.1). Welke ondernemingsvorm fiscaal het aantrekkelijkst is, hangt af van meerdere factoren. De ondernemer doet er verstandig aan zich tot een belastingkundige te wenden die de verschillende opties voor hem kan doorrekenen. 12

13 HOOFDSTUK 2 Belasting over de winst 2.1 Inleiding Alle horecaondernemers krijgen te maken met een belasting over de winst. In dit hoofdstuk worden hiervan de hoofdregels uitgelegd voor zowel de horecaondernemer met een eenmanszaak of VOF als de horecaondernemer met een BV. Zoals in hoofdstuk 1 is opgemerkt bepaalt de rechtsvorm of een onderneming onder de inkomstenbelasting valt of onder de vennootschapsbelasting. De eenmanszaak en de vennootschap onder firma krijgen te maken met de inkomstenbelasting, de winst van de BV is belast met vennootschapsbelasting. De wijze waarop de winst wordt berekend, is in grote lijnen gelijk voor beide groepen ondernemers. Het grote verschil is dat bij de eenmanszaak en de VOF de natuurlijke personen met hun gehele winst worden belast tegen een tamelijk hoog tarief in de inkomstenbelasting (het zogeheten progressieve schijventarief, met als toptarief 52%) en dat voor de BV het tarief in eerste instantie beperkt blijft tot 20% (en bij hoge winstbedragen 25%) vennootschapsbelasting. Pas wanneer de DGA besluit zijn winst uit de BV te halen, volgt een nadere belastingheffing van 25% in de inkomstenbelasting (box 2 winst uit aanmerkelijk belang). Daar staat tegenover dat de eenmanszaak en de VOF delen in de ondernemersfaciliteiten waar de BV geen aanspraak op kan maken. In dit hoofdstuk wordt ingegaan op de wijze waarop de ondernemer de winst moet berekenen, waarover hij belasting moet betalen. Dat zogeheten belastbare winstbedrag bestaat namelijk niet alleen uit het verschil tussen omzet en kosten (de bedrijfseconomische winst), maar kent enkele correctieposten die de fiscale winst verhogen of verlagen. Lang niet alle horecaondernemers maken winst met hun horecazaak. Over een verlies is natuurlijk geen winstbelasting verschuldigd. Er bestaat dan de mogelijkheid om belasting terug te vragen. Hoe dat in zijn werk gaat staat beschreven in

14 2.2 Belasting over de winst 2.2 De winst voor de Belastingdienst De Wet op de inkomstenbelasting 2001 bepaalt hoe de fiscale winst in een jaar moet worden berekend. De wet geeft aan dat winst uit onderneming gelijk is aan het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit een onderneming (in het fiscale jargon heet dit de totaalwinst ). Met andere woorden: alle voor- en nadelen die voortkomen uit de uitoefening van de onderneming behoren tot het ondernemingsresultaat. Dit geldt dus ook voor incidentele winsten of verliezen zoals een winst die ontstaat bij de verkoop van een bedrijfspand. De jaarwinst wordt berekend volgens goed koopmansgebruik waarbij van de ondernemer wordt verlangd dat hij een bestendige gedragslijn volgt, dat wil zeggen dat hij een eenmaal gekozen stelsel van winstberekening niet jaarlijks kan wijzigen. Zolang de ondernemer als goed koopman handelt, is zijn stelsel van winstberekening aanvaardbaar. De vrijheid is niet onbegrensd, zo verbiedt de belastingwet bijvoorbeeld de aftrek van bepaalde kosten (zie 2.6 e.v. hierna) en is het eveneens verboden om op bezittingen af te schrijven op basis van de vervangingswaarde. De winstbepalingen uit de Wet op de inkomstenbelasting 2001 gelden niet alleen voor de ondernemers die onder de inkomstenbelasting vallen de eenmanszaak en de VOF maar zijn in de meeste gevallen ook van toepassing verklaard voor de BV in de vennootschapsbelasting. 2.3 Hoe wordt de winst berekend? Iedere ondernemer moet voor de Belastingdienst de grondslag berekenen waarover hij dat jaar belasting moet betalen. Een eerlijk is eerlijk: dat kan een tamelijk ingewikkelde exercitie zijn. Daarom volgt in de volgende paragrafen een uitgebreide toelichting. Speciaal voor de horecaondernemers die hun aangifte zelf doen wordt zo veel mogelijk aangesloten bij de terminologie van het aangifteprogramma van de Belastingdienst. Om te beginnen moet de ondernemer de (bedrijfseconomische) winst berekenen en wel op twee manieren: via een winst- en verliesrekening en via een vermogensvergelijking. Bij de winst- en verliesrekening worden de opbrengsten van de onderneming afgezet tegen de bedrijfskosten. Deze methode komt aan bod in 2.5. De tweede manier is de vermogensvergelijking waarbij het 14

15 Belasting over de winst 2.4 ondernemingsvermogen aan het begin en het einde van het jaar met elkaar wordt vergeleken. Als deze uitkomst wordt gecorrigeerd voor stortingen en opnamen vanuit het privévermogen van de ondernemer, dan resteert de winst. De vermogensvergelijking wordt behandeld in 2.4. Niet onbelangrijk: beide winstberekeningen moeten dezelfde uitkomst hebben. De aldus becijferde winst (het aangifteprogramma van de fiscus spreekt over het saldo fiscale winstberekening) moet nog worden gecorrigeerd met een aantal posten die hieronder (voor zover voor de horecaondernemer van belang) worden weergegeven. Denk hier aan de kosten die fiscaal niet of niet geheel van de winst aftrekbaar zijn. Deze kosten verlagen, doordat zij dus fiscaal niet (geheel) aftrekbaar zijn, namelijk wel de normale (bedrijfseconomische) winst, maar niet de fiscale. Ook moet de winst nog worden verlaagd met de speciale ondernemersfaciliteiten zoals de zelfstandigenaftrek. Deze ondernemersfaciliteiten komen in hoofdstuk 3 aan bod. Voorbeeld Bij een opbrengst van en 3000 aan representatiekosten bedraagt de bedrijfseconomische winst 7000, namelijk de opbrengst van minus alle kosten van De fiscale winst is echter hoger, omdat de wet aangeeft dat representatiekosten slechts voor 73,5% aftrekbaar zijn (zie 2.7.2). De fiscale winst komt uit op 7795, namelijk de opbrengst van verminderd met 73,5% van de kosten. Van de representatiekosten van 3000, komt fiscaal dus 795 niet in aftrek. Het gevolg is dat de belasting over een iets hoger winstbedrag wordt berekend, zodat de horecaondernemer ook iets meer belasting verschuldigd is. Hierna wordt de fiscale winstberekening verder uitgewerkt en uitgelegd. Eerst komt aan bod hoe de vermogensvergelijking in zijn werk gaat (zie 2.4), daarna wordt de winst- en verliesrekening behandeld (zie 2.5) en daarna de correcties op de winst (zie ). 2.4 De vermogensvergelijking Een methode van winstberekening is de methode van vermogensvergelijking. De winst wordt bij deze methode berekend door het ondernemingsvermogen aan het einde van het jaar te vergelijken met dat aan het begin van het jaar. De uitkomst van deze vergelijking zou in beginsel de winst zijn, ware het niet dat 15

16 2.4.1 Belasting over de winst de ondernemer doorgaans lopende het jaar geld aan zijn onderneming onttrekt voor privé-uitgaven. Deze onttrekkingen drukken het vermogen aan het eind van het jaar, maar zijn geen zakelijke uitgaven. Deze onttrekkingen moeten daarom worden gecorrigeerd in de vermogensvergelijking. Een veelvoorkomende onttrekking is de aanslag inkomstenbelasting van de ondernemer die wordt betaald via de bankrekening van de zaak. Ook het gebruik van eigen producten uit de zaak vormt een onttrekking (zie 2.4.2). In het aangifteprogramma van de Belastingdienst moeten de onttrekkingen als volgt worden uitgesplitst: privéonttrekkingen in contanten (geld); privéonttrekkingen in natura en goederen (producten uit de zaak, zie hierna); onttrekkingen privégebruik van de woning die tot ondernemingsvermogen behoort; onttrekkingen privégebruik auto van de zaak; overige privéonttrekkingen. Naast de privéonttrekkingen zijn er ook de privéstortingen. Deze privéstortingen verhogen het ondernemingsvermogen maar hebben op zichzelf niets te maken met de ondernemingsuitoefening en behoren dan ook niet tot de winst. Daarom moet ook voor privéstortingen een correctie plaatsvinden in de vermogensvergelijking. De vermogensvergelijking ziet er als volgt uit: Ondernemingsvermogen einde jaar (eindvermogen) Af: ondernemingsvermogen begin boekjaar (beginvermogen) Vermogensverschil Bij: privéonttrekkingen aan het ondernemingsvermogen Af: privéstortingen in het ondernemingvermogen Saldo fiscale winstberekening Ondernemingsvermogen of privévermogen? Bij de vermogensvergelijking staat het ondernemingsvermogen centraal. Voor de eenmanszaak en de VOF is het dan ook van groot belang om vast te stellen welke zaken wel en welke niet tot het ondernemingsvermogen behoren (in het fiscale jargon heet dit vermogensetikettering). Er zijn in dit opzicht drie smaken: 1. verplicht ondernemingsvermogen; 2. verplicht privévermogen; 3. keuzevermogen. 16

17 Belasting over de winst Bij verplicht ondernemingsvermogen gaat het om zaken die uitsluitend of bijna uitsluitend (90%) worden gebruikt voor de onderneming. Denk hierbij aan een bestelwagen die uitsluitend voor het bedrijf wordt gebruikt of aan een zakelijke vordering. Een vermogensbestanddeel dat verplicht ondernemingsvermogen is, moet op de balans van de onderneming worden opgenomen. Het verplicht privévermogen betreft vermogensbestanddelen die geen enkel verband hebben met de onderneming zoals het woonhuis met de inboedel of de privébankrekening van de ondernemer. Het gaat om zaken die voor minder dan 10% zakelijk worden gebruikt. Dergelijke zaken mag de ondernemer niet op de balans van zijn zaak zetten. Bij keuzevermogen gaat het om vermogensbestanddelen die niet uitsluitend zakelijk worden gebruikt maar evenmin een uitgesproken privékarakter hebben. Denk hierbij aan een auto die zowel privé als zakelijk wordt gebruikt. De ondernemer mag binnen de grenzen der redelijkheid zelf kiezen of hij deze zaken op de balans van zijn onderneming opneemt. Zie voor de vermogensetikettering van onroerende zaken uitgebreid 4.4. Voor ondernemers die gebruikmaken van de BV geldt de vermogensetikettering niet, alles op naam van de BV is automatisch ondernemingsvermogen Hoe bij de vermogensvergelijking rekening houden met gebruik van eigen producten? Wanneer de ondernemer goederen onttrekt aan zijn onderneming voor zichzelf, zijn gezin of voor familie of kennissen, dan vormt dit eveneens een onttrekking die in principe de jaarwinst verhoogt. Dit is op zich logisch, want de ondernemer heeft de inkoop van deze producten ook als kosten geboekt en deze kosten verlagen de winst. Uit de rechtspraak valt op te maken dat de horecaondernemer eigen producten tegen inkoopprijs/kostprijs mag onttrekken aan zijn bedrijf, hij hoeft deze producten niet tegen de verkoopprijs te onttrekken omdat het gaat om producten van geringe waarde. Eigen gebruik door de horecaondernemer leidt dus niet tot een hogere fiscale winst! 17