De verslaggeving ten behoeve van de fiscus

Transcriptie

1 2 De verslaggeving ten behoeve van de fiscus 201 a Jaarrekening die het bestuur van een NV en een BV wettelijk verplicht is op te stellen en te overleggen aan de algemene vergadering van aandeelhouders. De wettelijke bepalingen zijn te vinden in Titel 9 Boek 2 BW. b c d e f Door iedere onderneming op te maken jaarrekening, bestaande uit een fiscale winst-en-verliesrekening, een fiscale balans en een berekening van het belastbaar bedrag (alle met toelichting). Deze overzichten moeten beantwoorden aan de regels van de belastingwetten. Deze jaarrekening wordt meestal extracomptabel opgesteld. De wettelijke bepalingen zijn te vinden in de Wet inkomstenbelasting 2001, resp. in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 en de Uitvoeringsregelingen vennootschapsbelasting per 1 januari De regelgeving voor de externe verslaggeving geldt niet voor de eenmanszaak. De fiscale wetgeving geldt ook voor de eenmanszaak. Bij vennootschapsbelastingplichtige lichamen wijken de fiscale eisen vaak af van de eisen die het BW stelt met betrekking tot de externe jaarrekening voor met name de NV en de BV. Een extracomptabele fiscale jaarrekening wordt samengesteld door een afleiding uit de vennootschappelijke cijfers. Deze afleiding vindt buiten het grootboek plaats. Bij de intracomptabele fiscale jaarrekening is het grootboek zo ingericht dat ook de fiscale jaarrekening rechtstreeks uit het grootboek is samen te stellen. Dit is te verklaren, doordat: de fiscale jaarrekening de berekening van het perioderesultaat als doel heeft. Aangezien dit resultaat kan worden berekend door middel van vermogensvergelijking, is de absolute omvang van het eigen vermogen niet relevant; de vennootschappelijke jaarrekening (volgens artikel 2: 362 lid 1 BW) volgens normen die in het maatschappelijk verkeer als aanvaardbaar worden beschouwd een zodanig inzicht moet geven, dat een verantwoord oordeel kan worden gevormd omtrent het vermogen en het resultaat (alsmede voor zover de aard van een jaarrekening dat toelaat, omtrent solvabiliteit en liquiditeit). 10 Hoofdstuk 2

2 g 1 Het winstbepalingsstelsel is in strijd met een uitdrukkelijke wetsbepaling, of 2 Het winstbepalingsstelsel is in strijd met de algemene opzet of de beginselen van de belastingwetgeving. h Voor de fiscale winstbepaling wordt doorgaans gezocht naar een winstbepalingsstelsel dat de fiscale winst binnen de grenzen van het goed koopmansgebruik minimaliseert. 202 a 25% van d = d b 1 De fiscale jaarlijkse afschrijvingskosten zijn: 20% van (d d ) = d De fiscale winst over 2007 berekenen we nu als volgt: vennootschappelijke winst d lagere fiscale afschrijvingskosten bedrijfsauto s d d = lager verlies oninbare vorderingen d d = Fiscale winst d Te betalen vennootschapsbelasting over 2007: 25% van d = d a Verschillen tussen fiscale en vennootschappelijke periodewinst kunnen ontstaan doordat: bepaalde lasten en/of baten fiscaal en vennootschappelijk aan verschillende jaren worden toegerekend; bepaalde lasten en/of baten uitsluitend bij de fiscale winstberekening óf de vennootschappelijke winstberekening in aanmerking worden genomen. De oorzaak van dergelijke verschillen ligt in feite in een afwijking tussen het fiscale en het vennootschappelijke winstbegrip. b c d De fiscale winst over een bepaald jaar wijkt af van de vennootschappelijke jaarwinst, terwijl de som van de fiscale jaarwinsten op lange termijn gelijk is aan de som van de vennootschappelijke jaarwinsten. Een dergelijk verschil ontstaat bijvoorbeeld door afwijkende afschrijvingssystemen (fiscaal versus vennootschappelijk). Uitstel van belastingbetaling. Vooruitbetaling van belasting. Hoofdstuk 2 11

3 e f g h i j Enkele oorzaken waardoor bij verschillen in toerekening aan jaren positieve en negatieve verschillen kunnen ontstaan, zijn: afwijkende waardering van vaste activa als gevolg van afwijkende afschrijvingssystemen; afwijkende waardering van voorraden grondstof, handelsgoederen, e.d.; vorming (fiscaal) van een herinvesteringsreserve. In de eerste jaren zijn de vennootschappelijke afschrijvingskosten hoger dan de fiscale afschrijvingskosten. Dus is de vennootschappelijke winst in de eerste jaren lager dan de fiscale winst. Het betreft dus een negatief verschil in toerekening aan jaren. Fiscale voorraadwaardering volgens het ijzeren-voorraadstelsel en vennootschappelijk volgens het fifo-stelsel (althans in een periode van prijsstijging). De drie gevolgen zijn: in de vennootschappelijke winst-en-verliesrekening wordt opgenomen de belastinglast een belastingbedrag dat past bij de vennootschappelijke winst; in de vennootschappelijke balans wordt vermeld de te betalen vennootschapsbelasting (de belastingschuld), die door de toerekeningsverschillen lager of hoger kan zijn dan de belastinglast; het verschil tussen de twee hiervóór bedoelde bedragen wordt in de vennootschappelijke balans verwerkt als een belastinglatentie. Een belastbaar tijdelijk verschil is een verschil tussen de vennootschappelijke en de fiscale boekwaarde van een actief of vreemd vermogen, dat bij toekomstige realisatie leidt tot over toekomstige boekjaren verschuldigde belasting. Een verrekenbaar tijdelijk verschil is een verschil tussen de vennootschappelijke en fiscale boekwaarde van een actief of vreemd vermogen, dat bij toekomstige realisatie leidt tot over toekomstige boekjaren te verrekenen belasting. Beide verschillen horen tot de balansbenadering; het verklaren van ontstane belastinglatenties op grond van een afwijking tussen de fiscale en vennootschappelijke boekwaarden op een bepaald moment. Enkele voorbeelden van verschillen tussen het fiscale en het vennootschappelijke winstbegrip zijn: deelnemingsvrijstelling; investeringsaftrek, subsidies e.d. die niet in de belastingheffing worden betrokken; tantièmes, wanneer deze vennootschappelijk als winstverdelingspost worden gezien; uitgaven die door de onderneming als kosten worden behandeld, maar door de fiscus niet als zodanig of niet geheel worden geaccepteerd. 12 Hoofdstuk 2

4 k positief; positief; positief; negatief. 204 a Vennoot- Fiscaal Vennoot- Fiscaal schappelijk schappelijk Winst vóór afschrijvingen d d d d Afschrijvingskosten Winst d d d d b 2007: 990 Vennootschapsbelasting d % x d Belastinglatentie Aan 160 Te betalen vennootschapsbelasting d % x d : 990 Vennootschapsbelasting d % x d Aan 068 Belastinglatentie d Aan 160 Te betalen vennootschapsbelasting % x d a Vennootschapsbelasting d % x d Aan 160 Te betalen vennootschapsbelasting d Per 31 december 2007 is de vennootschappelijke boekwaarde van de post milieubedrijfsmiddelen d hoger dan de fiscale boekwaarde. De correctiejournaalpost om te komen tot de belastinglast over 2007 is: 990 Vennootschapsbelasting d % x d Aan 068 Voorziening voor latente belastingverplichtingen d Hoofdstuk 2 13

5 b De voorziening wordt gecrediteerd (in de toekomst is belasting verschuldigd) en daarom spreken we van een belastbaar tijdelijk verschil. c 068 Voorziening voor latente belastingverplichtingen d d d d a Bij het verschil tussen de vennootschappelijke winst en de fiscale winst van Viking BV is sprake van een verschil tussen het fiscale winstbegrip en het vennootschappelijke winstbegrip. Dit komt doordat de fiscale winst over een bepaald jaar afwijkt van de vennootschappelijke jaarwinst, en daardoor wijkt tevens de som van de fiscale jaarwinsten op lange termijn af van de som van de vennootschappelijke jaarwinsten. Bij Viking BV ontstaat dit verschil door de deelnemingsvrijstelling. Het gevolg hiervan is een verlichting van de belastingdruk. b 990 Vennootschapsbelasting d % x d Aan 160 Te betalen vennootschapsbelasting d c d x 100% = 19%. d a (Fiscale) Balans per 31 december 2007 Voorraad goederen d Eigen vermogen d Overige activa % Lening d d Hoofdstuk 2

6 b (Fiscale) Winst-en-verliesrekening over 2007 Inkoopprijs verkopen d Opbrengst verkopen d Bedrijfskosten Fiscale winst d d c Te betalen vennootschapsbelasting: 25% x d = d d Per 31 december 2007 is de vennootschappelijke boekwaarde van de voorraad goederen d hoger dan de fiscale boekwaarde. De correctie is daarom 25% x d = d en moet aan het onder c berekende bedrag worden toegevoegd. De belastinglast komt daarmee op d e 990 Vennootschapsbelasting d Aan 160 Te betalen vennootschapsbelasting d Vennootschapsbelasting d Aan 068 Voorziening voor latente belastingverplichtingen d f In plaats van de onder e gegeven journaalposten, journaliseert Van Zutphen BV in dit geval: 990 Vennootschapsbelasting d % x d Aan 160 Te betalen vennootschapsbelasting d % x d Aan 068 Voorziening voor latente belastingverplichtingen Hoofdstuk 2 15

7 g (Vennootschappelijke) Balans per 31 december 2007 Voorraad goederen d Aandelenkapitaal d Overige activa Winst na belasting Voorziening voor latente belastingverplichtingen % Lening Te betalen vennootschapsbelasting d d a Fiscale balans per 31 december 2007 Bedrijfsgebouw d Eigen vermogen d Inventaris 5% Hypothecaire lening d d Crediteuren (zie fiscale winst-en-verliesrekening) = Te betalen tantièmes Bedrijfsauto s d % van d = Voorraad goederen d d d = Debiteuren Liquide middelen d d Hoofdstuk 2

8 b Fiscale winst-en-verliesrekening over 2007 Inkoopwaarde verkopen Opbrengst verkopen d d (d d 9.000) = d Afschrijvingskosten: bedrijfsgebouw inventaris 10% van (d d ) + d = bedrijfsauto s 20% van (d d ) = Overige bedrijfskosten Tantièmes Fiscale winst d d c 1 Fiscaal eigen vermogen per 31 december 2007 d Fiscaal eigen vermogen per 1 januari Fiscale winst 2007 d Winst vóór belasting 2007 (vennootschappelijk) d Fiscaal hogere afschrijving inventaris d d = d Tantièmes Fiscaal lagere afschrijving bedrijfsauto s d d = d Fiscaal hogere waardering voorraad goederen d d = d Fiscale winst 2007 d d De te betalen vennootschapsbelasting is 25% van d = d Hoofdstuk 2 17

9 e De belastinglast is: 25% van (d d ) = d f Definitieve vennootschappelijke winst-en-verliesrekening over 2007 Inkoopwaarde verkopen d Opbrengst verkopen d Afschrijvingskosten: bedrijfsgebouw inventaris bedrijfsauto s Overige bedrijfskosten Vennootschapsbelasting Winst na belasting d d g Definitieve vennootschappelijke balans per 31 december 2007 Bedrijfsgebouw d Aandelenkapitaal d Inventaris Winst na belasting Bedrijfsauto s Voorziening latente bel.verplichtingen Voorraad goederen d d = Debiteuren % Hypothecaire lening Liquide middelen Crediteuren Te betalen vennootschapsbelasting d d d h x 100% = 23%. d Hoofdstuk 2

10 i Belastinglast Belastingdruk Het nominale tarief toegepast op de winst vóór belasting 25% x d = d d x 100% = 25% d Verlichting belastingdruk door fiscale aftrekbaarheid tantièmes = 25% x d = d x 100% = 2% d d Effectieve belastingdruk d x 100% = 23% d j 990 Vennootschapsbelasting d Aan 160 Te betalen vennootschapsbelasting d Vennootschapsbelasting d Aan 068 Voorziening voor latente belastingverplichtingen d k Balanspost Vennoot- Fiscale Verrekenbaar Belastbaar schappelijke waardering tijdelijk tijdelijk waardering verschil verschil Inventaris d d d Bedrijfsauto s d Voorraad goederen d d Per saldo is er een belastbaar tijdelijk verschil van d d = d Dit leidt tot een passieve latentie van 25% van d = d Hoofdstuk 2 19

11 209 a (Fiscale) Balans per 31 december 2008 Inventaris d d = d Bedrijfsauto s d d = Voorraad goederen d d d = Hoofdstuk 2

12 b Mutatie-overzicht belastinglatenties 2008 Inventaris * Waardering: Vennootschappelijke balans d d Fiscale balans Waarderingsverschil vennootschappelijk t.o.v. fiscaal + d d Mutatie waarderingsverschil / d (= mutatie belastbaar tijdelijk verschil) Mutatie passieve latentie 25% van d = / d Bedrijfsauto s Waardering: Vennootschappelijke balans d d Fiscale balans Waarderingsverschil vennootschappelijk t.o.v. fiscaal / d / d Mutatie waarderingsverschil + d (= mutatie verrekenbaar tijdelijk verschil) Mutatie actieve latentie 25% van d = + d Voorraad goederen Waardering: Vennootschappelijke balans d d Fiscale balans Waarderingsverschil vennootschappelijk t.o.v. fiscaal / d / d Mutatie waarderingsverschil + d (= mutatie verrekenbaar tijdelijk verschil) Mutatie actieve latentie 25% van d = + d Totaal mutatie latenties: Passieve latentie / d Actieve latentie + d d = Per saldo neemt de passieve latentie per 31 december 2008 groot d af met d * Zie voor de bedragen in deze kolom de uitwerking van opgave 208 bij vraag k. Hoofdstuk 2 21

13 c De journaalpost, aansluitend op vraag b, is: 068 Voorziening voor latente belastingverplichtingen d Aan 990 Vennootschapsbelasting d d 1 Op de vennootschappelijke balans per 31 december 2008 moet credit een passieve latentie worden opgenomen bij de post Voorziening latente belastingverplichtingen; voor een bedrag van d d = d De drie posten zijn per 31 december 2008 gewaardeerd op de vennootschappelijke balans voor d d d = d de fiscale balans voor d d d = Waarderingsverschil vennootschappelijk ten opzichte van fiscaal d Dit leidt tot een passieve latentie van 25% van d = d Hoofdstuk 2