Verslag van de Werkgroep bij het Symposium van 31 maart 2011:

Transcriptie

1 Verslag van de Werkgroep bij het Symposium van 31 maart 2011: Naar een nieuwe of aangepaste fiscale regularisatie - Het afwegen van een minimalistische vs. een maximalistische visie Aangeboden aan de Heer Staatsecretaris Bernard Clerfayt 19 oktober 2011 De leden van de werkgroep: Prof. Mr. Michel Maus Mr. Luc Vanheeswijck Prof. Mr. André Bailleux Prof. Mr. Caroline Docclo Mr. Gerd D Goyvaerts Prof. Dr. François Parisis 1

2 Inhoudsopgave 1. Proloog (3) 2. Inleidend verslag (4) 3. Proeve van commentaar bij een aanpassing van de artikels 121 t.e.m. 127 van de Programmawet van 27 december 2005 (41) 4. Proeve van aanpassing van de artikels 121 t.e.m. 127 van de Programmawet van 27 december 2005 (51) 5. Une nouvelle campagne de régularisation fiscale - La proposition maximaliste (56) 6. Projet de loi relatif à la nouvelle campagne de régularisation fiscale (64) 7. Conclusie (68) Bijlage : Slides Symposium 31 maart

3 Deel 1 : Proloog Naar aanleiding van het Symposium van 31 maart 2011 over de fiscale regularisatie georganiseerd door de heer Staatssecretaris Bernard Clerfayt, werd door een ad hoc samengestelde werkgroep van Experten een inleidende studie gemaakt over de huidige stand van zaken met betrekking tot de fiscale regularisatie zoals deze sedert 2006 geldt onder toepassing van de wet van 27 december Aan de hand van deze studie werd een eerste uiteenzetting gehouden tijdens het Symposium van 31 maart De conclusies die daar werden getrokken en werden verwoord via een minimalistische en een maximalistische visie. De minimalistische visie voorziet in een verbetering van de bestaande wet en het repareren van een aantal vastgestelde lacunes en onduidelijkheden met het oog op het optimaliseren van de opbrengst voor de schatkist en het verhogen van de rechtszekerheid voor de spijtoptant. De maximalistische visie voorziet in een additioneel systeem dat tijdelijk zou gelden voor slechts één jaar van 1 januari 2012 tot einde 2012 en waarbij een forfaitaire heffing van 10% verschuldigd is over vermogensstaten vastgesteld uiterlijk per Deze beide denkpistes werden verder uitgewerkt naar een proeve van aanpassing van de artikels 121 t.e.m. 127 van de Programmawet van 27 december 2005 (minimalistisch visie) en een voorstel Nouvelle campagne de régularisation fiscale - La proposition maximaliste» met een «Projet de loi relatif à la nouvelle campagne de régularisation fiscale. 3

4 Deel 2 : Naar een nieuwe of aangepaste fiscale regularisatie? 1. Vroegere inkeermogelijkheden in België Belastingplichtigen die hun fiscale inbreuken spontaan aan de fiscus ter kennis brachten met het oog op een regularisatie van hun fiscale toestand, konden ook in het verleden reeds rekenen op bepaalde vormen van clementie, in de regel in de vorm van een kwijtschelding of vermindering van de wettelijk verschuldigde boetes of belastingverhogingen. Voor sommige belastingen is of was deze clementie het gevolg van een administratieve tolerantie, voor andere vloeide zij voort uit of was zij gebaseerd op een wettelijke of reglementaire bepaling. Deze vorm van genademaatregel vormt een beloning en een aansporing - voor de belastingplichtige die zelf het initiatief neemt om zijn overtredingen recht te zetten en die niet wacht tot hij door de overheid wordt betrapt. a. De spontane rechtzetting van de aangifte met of zonder belastingverhoging i. Com.I.B. 444/8 De administratieve commentaar op het wetboek van inkomstenbelastingen bevatte tot 2004 een bepaling (Com.I.B., 444/8) die toeliet om af te zien van iedere belastingverhoging voor belastingplichtigen die spontaan, voor ieder contact of initiatief van de administratie, nietaangegeven inkomsten opbiechtten. Deze administratieve tolerantie werd afgeschaft bij de inwerkingtreding van de wet op de eenmalige bevrijdende aangifte door de administratieve circulaire nr. Ci.RH.81/ van 13 januari Toch laat de administratie de mogelijkheid van een totale kwijtschelding van de belastingverhoging nog open voor een spontane aangifte wanneer de niet-aangifte het gevolg is van een vergetelheid, vergissing, onachtzaamheid of gebrek aan kennis, op voorwaarde dat de normaal toepasselijk verhoging een minimumverhoging van 10 % betreft dewelke een eerste overtreding bestraft en de administratie oordeelt dat de belastingplichtige te goeder trouw is (administratieve circulaire nr. Ci.RH.81/ (AOIF 28/2010) d.d. 1 april 2010, randnummer 70). ii. BTW KB nr. 41, art. 3 Inzake BTW is een volledige kwijtschelding van belastingverhogingen voorzien door artikel 3 van het K.B. nr. 41 houdende de vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten voor de schuldenaar die zijn fiscale toestand spontaan rechtzet voor enige tussenkomst van een fiscale administratie. Alhoewel de verminderingen van de fiscale geldboeten voorzien door de tabellen A tot J van de bijlage bij het K.B. nr. 41 niet gelden voor overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken (art. 1, laatste lid, K.B. nr. 41), is de totale kwijtschelding voorzien door artikel 3 formeel niet uitgesloten in geval van een spontane regularisatie van fraude. iii. Registratierechten Voor wat betreft de registratierechten kan de fiscale spijtoptant rekenen op clementie. Artikel 219, laatste lid Wb.Reg. voorziet immers dat het barema houdende vermindering van de proportionele geldboeten niet geldt voor de overtredingen bedoeld in de artikelen 203, eerste lid (prijsbewimpeling) en 204 (simulatie, onvolledige of onjuiste akte) van het Wetboek, behalve 4

5 wanneer de overtreder (hetzij) uit eigen beweging en voordat het bestuur iets gevorderd heeft, de overtreding aan het bestuur bekent (hetzij overleden is). Het barema voorziet niet in een volledige kwijtschelding ingeval van spontane aangifte. Bovendien is uitdrukkelijk voorzien dat het barema niet geldt voor overtredingen die werden gepleegd met de bedoeling de belasting te ontduiken of dit mogelijk te maken (art. 11, tweede lid, KB Uitvoering Wetboek Registratie-, Hypotheek en Griffierechten). iv. Spontane aangifte verzuimde goederen in de successierechten Ook inzake successierechten voorzien de wettelijke en reglementaire bepalingen dat de het barema houdende vermindering van de wettelijke boetes niet van toepassing is op overtredingen die gepleegd worden met de bedoeling de belasting te ontduiken of dit mogelijk te maken (art. 9, tweede lid, K.B. van 31 maart 1936). Op het vlak van successierechten werd nochtans een volledige kwijtschelding van boetes en verhogingen toegestaan in geval van spontane aangifte van verzuimde vermogensbestanddelen die door de administratie normaal niet zouden kunnen ontdekt worden. Een typisch voorbeeld van dergelijke verzuimde vermogensbestanddelen die door de administratie normaal niet zouden kunnen ontdekt worden, waren de tegoeden op buitenlandse rekeningen. Deze administratieve tolerantie is toegepast geworden bij de afhandeling van de successierechtelijke aspecten van de zogenaamde KB Lux-dossiers 1. b. De fiscale zekerheid, art. 53 W. 28 december 1983 De hierboven beschreven vormen van fiscale clementie impliceren allen dat de fiscale hoofdsommen waarvan de mogelijkheden tot inkohiering of invordering nog niet waren vervallen of verjaard, worden voldaan. Hieraan werd een eerste keer afbreuk gedaan door artikel 53 van de wet van 28 december 1983 houdende de invoering van de fiscale zekerheid. Deze regeling werd ingevoerd met de bedoeling belastingplichtigen aan te sporen hun occulte vermogen in de Belgische economie te investeren. Om van deze fiscale zekerheid te kunnen genieten moest de aan de personenbelasting onderworpen belastingplichtige tussen 1 juli 1984 en 30 juni 1985 voor ten minste één elfde van het betrokken vermogen inschrijven op renteloze Schatkistbons met een looptijd van vijf jaar en voor ten hoogste tien elfden tussen 1 januari 1984 en 31 december 1985 bepaalde kwalificerende investeringen doen. Kwalificerende investeringen waren de aanschaffing of totstandbrenging van materiële vaste activa die in België worden gebruikt voor een beroepswerkzaamheid die winsten of baten oplevert of de inschrijving op en afbetaling in geld van aandelen van vennootschappen die aan de Belgische vennootschapsbelasting onderworpen zijn, aandelen die zijn uitgegeven naar aanleiding van de oprichting of van een kapitaalverhoging anders dan door een openbaar beroep op het publiek, en voor zover deze vennootschappen uiterlijk op 31 december 1985 het ontvangen kapitaal hebben belegd in kwalificerende materiële vaste activa in België. Deze activa dienden minstens tot 1 januari 1986 te worden behouden. 1 Instructie 35/1993, nr. 9, derde lid : Inzake successierecht wordt de boete kwijtgescholden als het hoogstwaarschijnlijk is dat zonder de bekentenis of de rechtzetting de overtreding nooit zou vastgesteld geworden zijn. 5

6 De aldus bestede sommen werden geacht, alvorens te zijn aangewend, hun eigen fiscaal regime te hebben ondergaan. Zij mochten niet worden aangewend als teken of indicie, noch als feitelijk gegeven waarop een bewijs door feitelijke vermoedens kan worden gebaseerd voor toepassing van de inkomstenbelastingen, de BTW, de registratie- hypotheek- en griffierechten en de successierechten. Een uitdrukkelijke vrijstelling van strafvervolging of strafuitsluiting was niet in de wet voorzien. Deze fiscale zekerheid gold niet voor de personenbelasting van de aanslagjaren 1984 (inkomsten 1983) en volgende en evenmin voor belastingen, taksen of rechten waarvan het belastbaar feit zich had voorgedaan na 31 december Ook belastingplichtigen aan wie het bedrag van de fiscale vordering ter kennis is gebracht vóór 1 januari 1984 waren uitgesloten, evenals belastingplichtigen lastens wie (of lastens wiens vennootschap) vóór 1 januari 1984 een gerechtelijk onderzoek liep voor fiscale fraude. Buiten deze gevallen waren dus enkel inkomsten, belastbare feiten of handelingen van het jaar waarin de maatregel werd ingevoerd, uitgesloten. Het feit dat een fiscale controle was aangekondigd, belette de toepassing van de fiscale zekerheid niet. Deze fiscale zekerheid kwam dus in feite neer op een kwijtschelding van de belastingen die voor de periode tot 31 december 1982 zouden kunnen verschuldigd zijn of gevorderd worden. De belastingplichtige dient hiervoor geen bedrag te betalen aan de Schatkist. Hij moest enkel aan de Staat gedurende vijf jaar een renteloze lening toestaan voor tenminste één elfde van het occulte vermogen. Aan een interestvoet van 10 % (de wettelijke interestvoet bedroeg in %) komt dit neer op een interestverlies van iets meer dan 4,5 % voor de belastingplichtige. De maatregel was er dan ook meer op gericht om investeringen van occulte vermogens in de Belgische economie aan te moedigen. Heden ten dage zou de vereiste van investering in materiële vaste activa die in België voor de beroepsactiviteit worden gebruikt, niet meer door de Europese beugel kunnen. De belastingplichtige diende voor de toepassing van deze regeling geen aangifte in te dienen bij de overheid. Het was voldoende dat hij binnen de nuttige periode overging tot inschrijving op renteloze Schatkistcertificaten en de nodige kwalificerende investeringen verrichtte. Pas indien de belastingplichtige later geconfronteerd werd met vragen aangaande de herkomst van de door hem belegde middelen of een navordering van belastingen verschuldigd voor het verleden probeerde te vermijden, diende hij zich ten aanzien van de controlediensten te beroepen op de fiscale zekerheid en was hij dus verplicht uit de anonimiteit te treden. Op dat ogenblik moest ook worden aangetoond dat de toepassingsvoorwaarden voor deze fiscale zekerheid vervuld waren. Vennootschappen, verenigingen en niet-inwoners kwamen voor deze maatregel niet in aanmerking. De fiscale zekerheid had ook geen betrekking op de eventueel verschuldigde sociale zekerheidsbijdragen. Naar verluidt kende de maatregel niet veel succes. c. De eenmalige bevrijdende aangifte, W. 31 december 2003 Twintig jaar later werd een tweede vergelijkbare operatie opgezet. Anticiperend op de in werking treding van de Europese Spaarrichtlijn op 1 juli 2005 en de daaraan verbonden uitwisseling van inlichtingen aangaande rente-inkomsten (waaraan België in eerste instantie zelf niet deelnam), 6

7 werd aan de zogenaamde zwartspaarders een laatste kans gegeven om hun toestand te regulariseren. i. Enkel natuurlijke personen Enkel natuurlijke personen konden een eenmalige bevrijdende aangifte indienen, maar het toepassingsgebied omvatte deze keer ook de niet-inwoners. Nochtans had de maatregel ook een mogelijke impact voor vennootschappen en verenigingen, vermits de fiscale, sociale en strafrechtelijke immuniteit (zie verder) zich ook uitstrekte tot de natuurlijke en rechtspersonen waarvan de aangever, rechtstreeks of onrechtstreeks, de bedoelde vermogensbestanddelen heeft bekomen of die ze hem op enigerlei wijze heeft toegekend. Belastingplichtigen die vóór de indiening van de aangifte door een Belgische belastingadministratie, sociale zekerheidsinstelling of sociale inspectiedienst schriftelijk in kennis waren gesteld van lopende specifieke onderzoeksdaden kwamen niet meer in aanmerking. ii. Vermogenssituatie per (uiterlijk) 31 mei 2003 In tegenstelling tot de fiscale zekerheid van 1983 ging de eenmalige bevrijdende aangifte er, zoals de term het zelf reeds aangeeft, van uit dat de belastingplichtige het vermogen dat hij had verworven middels de in het verleden ten onrechte niet in een verplichte boekhouding opgenomen of niet aangegeven of belaste sommen, inkomsten, kapitalen, belastbare verrichtingen, enz., vermeldt in een aangifte. De wet was zo geformuleerd dat het niet de inkomsten, niet aangegeven kapitalen of verrichtingen zelf waren die moesten aangegeven worden, maar wel het vermogen dat ermee verworven was. Zwarte inkomsten die niet belegd waren, maar waren besteed, zouden dan ook niet meer kunnen geregulariseerd worden (tenzij de belastingplichtige nog andere kwalificerende vermogensbestanddelen zou hebben). Bovendien kwam niet ieder vermogensbestanddeel voor aangifte in aanmerking. Het moest gaan om : - sommen, kapitalen of roerende waarden die vóór 1 juni 2003 bij een buitenlandse kredietinstelling of buitenlandse beursvennootschap geplaatst waren op een rekening op hun naam of op een rekening waarvan ze aantonen dat ze de uiteindelijk gerechtigde zijn; of - roerende waarden bedoeld in artikel 2, 1, a) tot d), van de wet van 2 augustus 2002 betreffende het toezicht op de financiële sector en de financiële diensten, met inbegrip van effecten van niet genoteerde vennootschappen, waarvan de aangever met alle door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van het bewijs door getuigen, de bekentenis en de eed, aantoont dat hij vóór 1 juni 2003 die waarden in bezit hadden. Gelden en andere vermogensbestanddelen dan roerende waarden geplaatst bij Belgische financiële instellingen, Belgische en buitenlandse verzekeringstegoeden (die niet eerder bij een buitenlandse kredietinstelling of beursvennootschap geplaatst waren), goud en onroerende goederen kwamen niet in aanmerking. Ook sommen, kapitalen of roerende waarden die afkomstig waren van het verrichten van een witwasoperatie of van een onderliggend misdrijf als bedoeld in (toenmalig) artikel 3 van de preventieve witwaswet (wet van 11 januari 1993 tot 7

8 voorkoming van het gebruik van het financiële stelsel voor het witwassen van geld) waren uitgesloten. Het vermogen in kwestie diende op uiterlijk 31 mei 2003 verworven te zijn. Enkel het gedeelte dat verworven was door middel van ten onrechte niet geboekte of niet aangegeven inkomsten, kapitalen (vb. nalatenschap) of verrichtingen (vb. BTW-handelingen) moest in de eenmalige bevrijdende aangifte worden vermeld. Het deel van het vermogen dat afkomstig was van belaste of niet-belastbare inkomsten of verrichtingen moest niet worden aangegeven. Voor roerende waarden was een waarderingsregeling voorzien die uitging van de waarde op 1 juni 2003 of de boekwaarde op basis van de laatste afgesloten jaarrekening voorafgaand aan 1 juni Waar het aanvankelijk de bedoeling van deze maatregel was, zoals in 1983, om het in het buitenland belegde occulte vermogen opnieuw naar België te halen, werd de vereiste van repatriëring onder Europese druk afgeschaft en vervanging door een verschillende behandeling naar gelang de tegoeden al dan in het buitenland bleven. iii. 6 of 9 % heffing, met mogelijke navordering In tegenstelling tot de fiscale zekerheid vereiste de eenmalige bevrijdende aangifte wel een storting van een geldsom door de aangever. Deze geldsom moest worden betaald binnen de vijftien dagen na de datum van indiening van de aangifte. Na de betaling werd aan de aangever een nominatief en genummerd attest uitgereikt. De normale bijdrage bedroeg 9 % van de aangegeven sommen, kapitalen of roerende waarden. De aangever kon opteren voor een heffing van 6 % op de aangegeven sommen, kapitalen of roerende waarden, andere dan effecten aan toonder, indien het bedrag ervan, verminderd met het bedrag van de bijdrage, binnen de dertig dagen na de aangifte geïnvesteerd werd en voor een termijn van minstens drie jaar belegd bleef (met mogelijkheid van wederbelegging bij tussentijdse vervreemding). De kwalificerende beleggingen werden vastgelegd in het K.B. van 9 januari 2004 en omvatten, onder meer, investeringen in onroerende goederen in een Lidstaat van de Europese Gemeenschap, materiële vaste activa (m.u.v. onroerende goederen, personenwagens, auto s voor dubbel gebruik, minibussen, PC s en randapparatuur) die worden gebruikt voor een beroepsactiviteit die winsten of baten oplevert, nieuw uitgegeven aandelen op naam, op een rekening gedeponeerde roerende waarden en zelfs gelddeposito s (met uitzondering van spaarboekjes; gelden mochten slechts maximaal 30 dagen op een zichtrekening geplaatst blijven) of premies voor een levensverzekeringsovereenkomst of kapitalisatieovereenkomst bij een verzekeringsmaatschappij. Wanneer aan de voorwaarde van investering en behoudt ervan niet werd voldaan, was de aangever een bijkomende bijdrage van 6 % verschuldigd. Het bedrag van deze bijkomende bijdrage diende door de aangever te worden geblokkeerd op het ogenblik van de betaling van de bijdrage of, voor aangiftes bij de Thesaurie, te worden gewaarborgd. Indien de aangifte betrekking had op roerende waarden, andere dan deze die geplaatst waren op een rekening bij een buitenlandse kredietinstelling of buitenlandse beursvennootschap, dan diende deze waarden te worden gedeponeerd op een rekening op naam van de aangever bij een kredietinstelling of beursvennootschap in België of in een land of territorium dat niet is opgenomen op de lijst van de Financiële Actiegroep van niet-meewerkende landen of territoria, en hierop behouden te blijven gedurende drie jaar (behoudens bij overgang door erfopvolging). 8

9 Bij gebrek aan naleving van deze voorwaarde was de aangever ook een bijkomende bijdrage van 6 % verschuldigd. Door deze investeringsvereisten bleef het geregulariseerde vermogen gedurende minstens drie jaar op naam van de aangever, hetgeen van belang kan zijn voor een eventuele toepassing van de artikelen 105 en 108 Wb. Succ. bij gebeurlijk overlijden van de aangever. iv. Via banken, beursvennootschappen, verzekeringsmaatschappijen of bij de Thesaurie Aanvankelijk was het de bedoeling om de kandidaat-aangevers te verplichten hun in het buitenland aangehouden occulte vermogens naar België te repatriëren, doch dit stuitte op Europees verzet. Er werd een onderscheid ingevoerd naargelang de aangever al dan niet bereid was om zijn vermogen te repatriëren. Belastingplichtigen die hun vermogen naar een in België gevestigde kredietinstelling, beursvennootschap of verzekeringsonderneming overschreven of die hun roerende waarden deponeerden bij een kredietinstelling of beursvennootschap in België, konden hun eenmalige bevrijdende aangifte gelijktijdig met de overschrijving of deponering doen bij die kredietinstelling, beursvennootschap of verzekeringsmaatschappij. Deze instellingen stortten de bedragen van de bijdragen op anonieme basis door aan de Schatkist. Op deze manier werd aan de aangever anonimiteit geboden. De kredietinstellingen, beursvennootschappen en verzekeringsinstellingen dienden wel aan de Cel voor Financiële Informatieverwerking een lijst te bezorgen met de identiteit van de aangevers, het nummer van het uitgereikte attest en het bedrag van het overgeschreven vermogen of de gedeponeerde roerende waarden, doch dit was enkel bedoeld om een controle op de authenticiteit van het attest mogelijk te maken. De gewone bepalingen van de witwaspreventiewet bleven eveneens van toepassing. Belastingplichtigen die hun te regulariseren vermogen in het buitenland wensten te behouden of die de te regulariseren roerende waarden bij een buitenlandse instelling wensten te deponeren, dienden de aangifte in te dienen en de bijdrage te betalen bij een door de Minister van Financiën aangewezen dienst van de Federale Overheidsdienst Financiën. Bij Ministerieel Besluit van 19 januari 2004 werd de Administratie van de Thesaurie, Dienst Algemene Boekhouding, Cel EBA, aangewezen als bevoegde dienst. De gegevens van de aangiftes ingediend bij de Thesaurie werden geregistreerd in een geautomatiseerd gegevensbestand dat ter beschikking was van de taxatiediensten. De keuze voor deze werkwijze hield dus het prijsgeven van de anonimiteit in. De Thesaurie zond geen informatie aan de Cel voor Financiële Informatieverwerking. v. Periode Net zoals de fiscale zekerheid was ook de periode waarin een (of meerdere) eenmalige bevrijdende aangifte kon worden ingediend beperkt. De wet zelf voorzag dat eenmalige bevrijdende aangiftes konden worden ingediend vanaf 1 januari 2004, maar de wet werd pas op 6 januari 2004 in het Staatsblad gepubliceerd. De definitieve formulieren werden pas vastgelegd bij Ministerieel Besluit van 2 februari 2004 (B.S., 9 februari 2004). 9

10 Aangiftes konden worden ingediend tot Binnen deze periode kon een aangever meerdere aangiftes indienen, eventueel bij verschillende operatoren. Gelet op het succes van de maatregel op het einde van de periode werd de termijn voor betaling van de bijdrage, post factum, door de wet van 26 maart 2005 (B.S., 26 april 2005) met 25 dagen verlengd voor alle aangiftes ingediend vanaf 1 december vi. Fiscale, sociale en strafrechtelijke immuniteit Na betaling van de verschuldigde bijdrage werden de aangegeven sommen, kapitalen of roerende waarden geacht onweerlegbaar en definitief bevrijd te zijn van alle belastingen, sociale zekerheidsbijdragen, zowel in het stelsel van werknemers als dat van zelfstandigen, belastingverhogingen, bijdrageopslagen, nalatigheidsinteresten en boetes die met betrekking tot deze sommen, kapitalen en roerende waarden verschuldigd zijn of verschuldigd hadden kunnen zijn voor de datum van indiening van de aangifte. Net zoals de fiscale zekerheid van 1983 gaat het hier ook om een vorm van kwijtschelding van verschuldigde of te vorderen belastingen, maar de kwijtschelding geldt op grond van deze wet ook voor de sociale bijdragen, hetgeen in 1983 niet het geval was. De periode waarvoor de kwijtschelding gold was ook ruimer. Waar in 1983 de fiscale zekerheid niet gold voor de inkomsten of belastbare feiten van 1983, is de eenmalige bevrijdende aangifte en de betaling van de bijdrage bevrijdend voor de belastingen die verschuldigd zijn of hadden kunnen worden tot op de datum van indiening van de aangifte. Omdat de personenbelasting over de inkomsten van 2004 pas verschuldigd werd bij de afloop van het belastbaar tijdperk, gold deze kwijtschelding niet voor deze inkomsten. De roerende inkomsten die op een buitenlandse rekening waren verworven vóór 1 juni 2003 konden ook van de maatregel genieten. Zij maakten deel uit van de berekeningsbasis van de bijdrage. De roerende inkomsten genoten vanaf 1 juni 2003 moesten worden aangegeven in de fiscale aangifte voor aanslagjaar Hiervoor kon het voordeel van de eenmalige bevrijdende aangifte niet worden ingeroepen. Dat voordeel kon echter, op basis van de wettekst, wel worden ingeroepen voor een nietaangegeven nalatenschap opengevallen na 31 december 2003, voor zover de successierechten verschuldigd zouden zijn ten laatste op de datum van de eenmalige bevrijdende aangifte. Dit laatste werd, voor wat betreft het Waals Gewest en het Brussels Hoofdstedelijk Gewest, bij Decreet van 27 mei 2004, resp. Ordonnantie van 13 mei 2004, uitgesloten voor nalatenschappen opengevallen na 31 december 2002 en voor nalatenschappen opengevallen vóór 1 januari 2003 die niet het voorwerp hadden uitgemaakt van een aangifte van nalatenschap ingediend vóór 1 juni 2003 of binnen de termijn waarmee de administratie vóór die datum is akkoord gegaan. Op dezelfde manier werden ook de registratierechten verschuldigd op akten die na 1 juni 2003 werden geregistreerd of hadden moeten worden geregistreerd, door het Waals Gewest en het Brussels Hoofdstedelijk Gewest uit het toepassingsgebied gesloten. Verder voorzag de wet ook uitdrukkelijk dat de aangifte en de bijdrage geen uitwerking kon hebben voor de aanslagen in de personenbelasting en de belasting van niet-inwoners op de beroepsinkomsten en met betrekking tot de vaststelling van de sociale bijdragen in het stelsel van werknemers en van zelfstandigen voor de beroepsinkomsten van de belastbare tijdperken 2002, 2003 en Voor wat de inkomstenbelastingen betreft, was de kwijtschelding dan ook beperkt tot de belasting op de onroerende, roerende en diverse inkomsten voor de aanslagjaren tot en met 2004 (inkomsten 2003) en de beroepsinkomsten tot en met aanslagjaar 2002 (inkomsten 10

11 2001). Hierbij moet opgemerkt worden dat in 2004 de normale driejarige aanslagtermijnen voor het aanslagjaar 2002 nog niet verstreken waren. Alhoewel de personenbelasting op de beroepsinkomsten van de jaren 2002 tot 2004 niet onder de immuniteit viel, deed dat geen afbreuk aan de toepassing van de wet voor de eventuele BTW die op deze handelingen verschuldigd was (Verslag namens de Commissie voor de Financiën en de Begroting, Parl.St., Kamer, , nr /005, p. 152), voor zover het ogenblik van verschuldigdheid zich situeerde voor de datum van indiening van de aangifte. Voor het overige konden de aangifte, de daaropvolgende betaling en het attest niet konden aangewend worden als indicie of aanwijzing om fiscale onderzoeks- of controleverrichtingen uit te voeren, noch om mogelijke inbreuken op de belastingwetgeving te melden of inlichtingen uit te wisselen. Het attest kon als bewijsmiddel worden aangewend voor hoven en rechtbanken, administratieve rechtscolleges en elke openbare dienst en parastatale instelling. Opmerkelijk is ook dat de fiscale en sociale immuniteit ook gold voor de rechtsvoorganger van de aangever, evenals voor de natuurlijke of rechtspersonen van wie deze sommen, kapitalen of roerende waarden rechtstreeks of onrechtstreeks werden verkregen of die deze sommen op enigerlei wijze aan de aangever of zijn rechtsvoorganger hebben toegekend. Op deze manier genoten ook vennootschappen of verenigingen, die geen aangifte konden indienen, van een zekere immuniteit als gevolg van een door hun aandeelhouders of bedrijfsleiders ingediende aangifte. Tenslotte voorzag de wet ook uitdrukkelijk in een strafrechtelijke immuniteit. Personen die inbreuken hebben gepleegd op de bepalingen van het wetboek van inkomstenbelastingen, het BTW-wetboek, het wetboek der successierechten, het wetboek van registratie-, hypotheek en griffierechten, het (toenmalige) wetboek van met zegel gelijkgestelde taksen, de bepalingen inzake de sociale zekerheid van werknemers of zelfstandigen of die misdrijven hebben gepleegd als bedoeld in artikel 505 van het strafwetboek (witwasmisdrijven), in zoverre die betrekking hebben op de vermogensvoordelen die rechtstreeks uit deze misdrijven zijn bekomen, die er in de plaats van zijn gesteld of de inkomsten uit die voordelen, blijven vrijgesteld van strafvervolging uit dien hoofde indien een bijzondere aangifte werd gedaan en de bijdrage werd betaald. Er werd door de wetgever geopteerd voor het invoeren van een strafuitsluitende verschoningsgrond, zodat de gedraging haar delictueel karakter behoudt. 2 Dit heeft zijn belang voor eventuele benadeelde derden die zich nog steeds op deze gedraging kunnen beroepen als zijnde foutief. Volgens de rechtsleer zou het echter gaan om een vervolgingsuitsluitingsgrond. 3 Er gold geen strafrechtelijke immuniteit voor eventuele andere misdrijven die werden gepleegd, zoals (gemeenrechtelijke) valsheid in geschriften, misbruik van vennootschapsgoederen, inbreuken op de wetgeving op de boekhouding en de jaarrekeningen van de ondernemingen enz. Een uitzondering op de mogelijke immuniteit werd gemaakt voor die personen die reeds vóór de datum van indiening van de bijzondere aangifte het voorwerp hebben uitgemaakt van een opsporingsonderzoek of gerechtelijk onderzoek uit hoofde van deze misdrijven. In vergelijking tot de fiscale zekerheid gold nu ook een opsporingsonderzoek als een uitsluiting. Waar een lopend (gerechtelijk) onderzoek de fiscale zekerheid volledig buiten spel zette, belet een opsporings- of 2 Verslag namens de Commissie voor de Financiën en voor de Economische aangelegenheden, Parl. St., Senaat, , nr /3, p R. VERSTRAETEN, "Strafrechtelijk luik van de EBA-wet", in Fiscale amnestie (EBA-wet), A. HAELTERMAN (ed.), Jura Falconis Libri, 2004,

12 gerechtelijk onderzoek niet dat een aangever na een eenmalige bevrijdende aangifte toch de fiscale en sociale immuniteit kan inroepen. Enkel de strafrechtelijke immuniteit is uitgesloten. De kennisgeving van een specifiek onderzoek door een belastingdienst, sociale zekerheidsinstelling of sociale inspectiedienst maakt zowel de strafrechtelijke, als de fiscale en sociale immuniteit onmogelijk. De wet van 31 december 2003 voerde ook een specifieke sanctie in. Wanneer een belastingplichtige vanaf 1 januari 2005 betrapt werd op de niet-aangifte van sommen, kapitalen of roerende waarden waarvoor een eenmalige bevrijdende aangifte kon worden gedaan, maar niet was gedaan, dan werd de belastingverhoging vastgesteld op minstens 100 %. Dit viseerde, op het vlak van de inkomstenbelastingen, vooral de beroepsinkomsten voor de inkomstenjaren tot en met 2001 en de roerende inkomsten tot 31 mei Met betrekking tot de successierechten geldt deze sanctie in het Waals en het Brussels Hoofdstedelijk Gewest voor de nalatenschappen opengevallen uiterlijk op 31 december Inzake BTW is de wettelijk voorziene maximale administratieve boete hoger, namelijk tweemaal het bedrag van de niet betaalde belasting, zodat deze nieuwe bepaling hier weinig effect heeft. vii. Opbrengst Aanvankelijk werd gerekend op een opbrengst van 850 miljoen euro. Uiteindelijk realiseerde de eenmalige bevrijdende aangifte een opbrengst van iets meer dan 496 miljoen euro waarvan 75 miljoen euro bestemd was voor de gewesten (wegens derving van registratie- en successierechten). Volgens het rapport van het Rekenhof aan de Kamer over de eenmalige bevrijdende aangifte (november 2007, p. 20) lieten bepaalde belastingplichtigen na om van deze mogelijkheid gebruik te maken omdat de beroepsinkomsten van 2002 en 2003 niet mochten worden geregulariseerd, zodat zij voor deze inkomsten nog navorderingen en strafvervolging riskeerden, en omwille van de beperkte strafrechtelijke immuniteit. Bovendien zouden sommige belastingplichtigen hun heil zoeken in alternatieve oplossingen, zoals het speculeren op de fiscale verjaring of het investeren in gedefiscaliseerde producten, zoals kapitalisatiebeveks en spaarverzekeringen. 2. De permanente fiscale regularisatie, W. 27 december 2005 Ongeveer een jaar na de afloop van de eenmalige bevrijdende aangifte voerde de wet van 27 december 2005 een permanente inkeerregeling in. Elke belastingplichtige kon echter maar één keer hiervan gebruik maken. a. Voor natuurlijke personen en rechtspersonen onderworpen aan de vennootschapsbelasting en BNI-Venn. De mogelijkheid van regularisatie staat open voor natuurlijke personen, zowel deze onderworpen aan de personenbelasting als aan de belasting van niet-inwoners. Nieuw is dat ook rechtspersonen gebruik kunnen maken van de regularisatie, maar enkel deze onderworpen aan de vennootschapsbelasting of aan de belasting van niet-inwonersvennootschappen (art. 227, 2 WIB92). Verenigingen onderworpen aan de rechtspersonenbelasting of aan de belasting van nietinwoners-rechtspersonen komen niet in aanmerking. Opvallend is dat het personeel toepassingsgebied gedefinieerd wordt op basis van de bepalingen van het wetboek van inkomstenbelastingen. Alhoewel ook regularisatie mogelijk is voor BTW- 12

13 handelingen, worden op deze manier ook bepaalde BTW-plichtigen, met name niet aan de vennootschapsbelasting onderworpen verenigingen en feitelijke verenigingen die voor doeleinden van de BTW geïdentificeerd zijn, uit het toepassingsgebied gesloten. Zoals ook voor de eenmalige bevrijdende aangifte het geval is, sluit de schriftelijke kennisgeving van lopende specifieke onderzoeksdaden door een Belgische belastingadministratie, een sociale zekerheidsinstelling of een Belgische sociale inspectiedienst vooraleer een regularisatieaangifte is ingediend, de belastingplichtige uit. In dat geval blijft de aangifte, de betaling van de heffing en zelfs het eventueel afgeleverde attest zonder uitwerking. Dat ook een kennisgeving door een sociale zekerheidsinstelling of een sociale inspectiedienst een fiscale regularisatie verhindert, is merkwaardig gelet op het feit dat, anders dan bij de EBA, de regularisatie geen gevolg heeft op het vlak van de sociale bijdragen. Ook het feit dat dezelfde aangever reeds eerder een regularisatieaangifte heeft ingediend, maakt een latere aangifte onwerkdadig. Dat is het geval zelfs indien de eerste regularisatieprocedure niet volledig werd doorlopen. Erfgenamen die een regularisatieaangifte indienen op naam van de nalatenschap van hun rechtsvoorganger worden niet geacht een aangifte te hebben ingediend voor hun persoonlijke fiscale situatie en deze kunnen later nog een aangifte indienen op eigen naam. Indien zij echter een regularisatieaangifte indienen voor niet-aangegeven bestanddelen van een nalatenschap, betreft deze wel hun eigen fiscale situatie en sluit deze aangifte een latere regularisatie van, bijvoorbeeld, inkomstenbelastingen uit. Echtgenoten en wettelijke samenwonenden die een gezamenlijke aangifte in de personenbelasting moeten indienen, kunnen ook een gezamenlijke regularisatieaangifte indienen. Elk van de echtgenoten of wettelijk samenwonenden kan echter ook een eigen regularisatieaangifte indienen. b. Voor alle inkomsten, handelingen en gebeurtenissen waarvoor de aangiftetermijnen (eventueel verlengd) verstreken zijn De term geregulariseerde overige inkomsten kan de indruk wekken dat regularisatie enkel mogelijk is voor inkomsten. In de definitie wordt echter ook verwezen naar sommen, waarden en inkomsten, waardoor de regularisatiewet meer aansluit bij het toepassingsgebied van de wet op de eenmalige bevrijdende aangifte. Alhoewel verschillende bepalingen van de regularisatiewet de indruk geven dat de wet werd geschreven vanuit de inkomstenbelastingen en de BTW, is reeds vrij snel duidelijk geworden dat ook een regularisatieaangifte kan ingediend worden voor de successierechten en de registratierechten. Tijdens de bespreking van het ontwerp in de Kamercommissie voor de Financiën en de Begroting werd verwezen naar alle soorten belastingen. 4 In de Memorie van Toelichting werd nog vermeld dat voor de uitbreiding naar de successierechten nog besprekingen moesten aangevat worden met de gewesten. 5 In de commissie stelde de Minister van Financiën dat de instemming van de Gewesten niet nodig was omdat enkel het normaal verschuldigde tarief geheven wordt. Er was 4 Parl. St., Kamer, , nr. 2097/017, p. 4 5 Parl. St., Kamer, , nr. 2097/001, p

14 dan ook geen samenwerkingsakkoord met de Gewesten nodig omdat niet van de gewone belastingregels wordt afgeweken. 6 Regularisatieaangiften zijn ook mogelijk voor niet-aangegeven bestanddelen van een nalatenschap, rechtshandelingen waarop ten onrechte geen registratierechten betaald zijn. Er zijn geen redenen om eventuele andere belastingen waarvan de dienst verzekerd wordt door de federale overheid (vb. het wetboek van diverse rechten en taksen) uit het toepassingsgebied te sluiten. Indien het de bedoeling is de douane- en accijnsrechten uit het toepassingsgebied van de regularisatiewet te sluiten, wordt dit best uitdrukkelijk voorzien. Anders dan onder de EBA-wet heeft de plaats waar de vermogensbestanddelen die middels de niet aangegeven inkomsten, kapitalen of waarden werden verworven, geen belang. Er kan zelfs een regularisatieaangifte worden ingediend voor inkomsten, sommen en waarden die inmiddels werden besteed, in onroerend goed werden geïnvesteerd enz. Een regularisatieaangifte kan worden ingediend van zodra de voorziene wettelijke aangiftetermijn verstreken is. Dat betekent dat geen regularisatieaangifte mogelijk is voor de personenbelasting verschuldigd op de inkomsten van het lopende jaar. Evenmin kan een regularisatieaangifte worden ingediend voor de inkomsten van het vorige jaar zolang de aangiftetermijn niet verstreken is. Sinds einde 2010 aanvaardt het Contactpunt Regularisaties dat een regularisatieaangifte voor de personenbelasting kan worden ingediend zodra de normale aangifte effectief is ingediend, zelfs al is de aangiftetermijn nog niet verstreken. Een regularisatieaangifte, de betaling van de heffing en zelfs het eventueel ontvangen attest blijven zonder uitwerking indien de geregulariseerde inkomsten voortkomen van een witwasmisdrijf of een onderliggend misdrijf bedoeld in het (toenmalige) artikel 3, thans artikel 5, van de preventieve witwaswet. Voor de toepassing van de wet wordt een onderscheid gemaakt tussen de beroepsinkomsten, de BTW-handelingen en de overige inkomsten. Deze laatste categorie omvat niet alleen alle inkomsten waarvan de belastingplichtige niet kan aantonen dat het geen beroepsinkomsten zijn, maar ook niet-aangegeven bestanddelen van een nalatenschap, het niet officiële gedeelte van de verkoopprijs van een onroerend goed enz. c. Betaling van in het verleden niet betaalde belastingen aan het normaal tarief In tegenstelling tot de fiscale zekerheid en de eenmalige bevrijdende aangifte houdt de permanente fiscale regularisatie, in beginsel, geen kwijtschelding in van de fiscale schuld, maar is zij gebaseerd op de vrijwillige betaling van de in het verleden niet betaalde belastingen. Deze worden, in de regel, berekend op basis van de normale tarieven. Dit houdt onder meer in dat de verschuldigde vennootschapsbelasting berekend wordt aan de hand van het standaardtarief (geen toepassing van de verlaagde tarieven), maar ook dat geen vermeerdering wordt toegepast wegens onvoldoende voorafbetalingen. Aanvankelijk werden op de belasting verschuldigd voor de andere dan beroepsinkomsten evenmin de aanvullende gemeentebelastingen op de personenbelasting toegepast, vermits dit 6 Parl. St., Kamer, , nr. 2097/017, p

15 niet uitdrukkelijk door de wet voorzien was, maar deze maken volgens het Grondwettelijk Hof deel uit van de normale belasting 7. De spijtoptant krijgt in ruil voor de spontane regularisatie wel geen belastingverhoging of boete opgelegd en is evenmin nalatigheidsinteresten verschuldigd. 8 i. Boete voor andere dan beroepsinkomsten en BTW-handelingen : verhoging van tarief met 10 procentpunten De wet voorziet geen enkele sanctie bij de regularisatie van beroepsinkomsten en BTWhandelingen. Voor de categorie van de overige inkomsten, die niet alleen inkomsten omvat, maar ook niet-aangegeven bestanddelen van nalatenschappen, rechtshandelingen die aanleiding geven tot heffing van registratierechten enz., bepaalt de wet dat het normaal belastingtarief verhoogd wordt met tien procentpunten. 9 Deze verhoging betekent voor interestinkomsten een belastingverhoging van 67 %, hetgeen hoger is dan de belastingverhoging wegens een eerste overtreding met bedrieglijk opzet (50 %), voor dividenden onderworpen aan het normaal tarief van 25 % een belastingverhoging van 40 % en voor diverse inkomsten bedoeld in artikel 90, 1, normaal onderworpen aan een tarief van 33 %, een belastingverhoging van 30 %. ii. Geen verrekening woonstaatheffing Voor de roerende inkomsten die onderworpen geweest zijn aan de Europese woonstaatheffing wordt het bedrag van deze heffing toegevoegd aan de belastbare grondslag. De heffing wordt echter niet verrekend met het bedrag van de uiteindelijke verschuldigde regularisatieheffing. Het Contactpunt Regularisatie is namelijk van mening dat de door hem berekende heffing geen personenbelasting is, zodat de woonstaatheffing hiermee niet kan verrekend worden. Dit standpunt maakt het voorwerp uit van kritiek in de rechtsleer. 10 Een verklaring kan ook worden gevonden in het wantrouwen ten aanzien van de belastingplichtige. Voor de jaren waarin het bedrag van de woonstaatheffing (20 % of, 35 %) hoger is dan het bedrag van de uiteindelijk verschuldigde personenbelasting (15 %) zou het overschot immers moeten aangerekend worden op de andere door de belastingplichtige verschuldigde belastingen of zelfs kunnen resulteren in een teruggave. Vermits er voor wat betreft de overige inkomsten geen uitwisseling van inlichtingen plaatsvindt tussen het Contactpunt en de lokale diensten, is het niet uitgesloten dat de belastingplichtige zou trachten om tweemaal van dit overschot gebruik te maken. iii. Pas vanaf aanslagjaar 2011 toepassing Dijkmanarrest Het Europees Hof van Justitie heeft in zijn arrest van 1 juli 2010 inzake Dijkman geoordeeld dat de toepassing van de aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting verschuldigd op inkomsten uit andere Lidstaten van de Europese Unie die rechtstreeks in het buitenland worden geïnd, strijdig is met het vrij kapitaalverkeer (art. 56 EG). Soortgelijke inkomsten uit BelgIë 7 GWH, 16 april 2007, nr. 68/2007; Het beroep tot nietigverklaring van de wet werd verworpen onder voorbehoud van de interpretatie die voor gevolg had dat de aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting ook zou berekend worden bij de regularisatie van de overige inkomsten. 8 We merken op dat inzake inkomstenbelastingen geen nalatigheidsinteresten verschuldigd zijn indien geen belastingverhoging of een verhoging van minder dan 50 % wordt opgelegd. 9 Voor de aangiftes ingediend tot 30 juni 2006 was geen verhoging voorzien. Daarna bedroeg de verhoging vijf procentpunten tot 31 december vb. G. GOYVAERTS, Fisc.Act., 2010, nr. 14, p

16 hoeven immers niet meer te worden aangegeven omdat zij de bevrijdende roerende voorheffing hebben ondergaan, zodat de aanvullende gemeentebelasting hierop niet van toepassing is. Het Contactpunt Regularisatie weigerde evenwel om de principes van dit arrest toe te passen om reden dat ook buitenlandse roerende inkomsten in België kunnen worden geïnd en derhalve zouden moeten kunnen genieten van de bevrijdende roerende voorheffing. In de rechtsleer werd echter geponeerd dat het Hof van Justitie precies de verschillende behandeling naargelang gekozen werd voor een inning in België of in een andere Lidstaat, aan de kaak stelde. 11 In een circulaire van 19 oktober liet de fiscale administratie weten toepassing te maken van de principes van het arrest Dijkman en dit niet alleen voor de toekomstige belastingaanslagen, maar ook voor die aanslagen die het voorwerp uitmaakten van een administratief beroep of gerechtelijke betwisting. De administratie zal zelf niet tot een rechtzetting overgaan. De wet van 14 april 2011 (B.S., 6 mei 2011) heeft de Belgische wetgeving aan dit arrest aangepast. Voortaan zijn geen aanvullende gemeentebelastingen meer verschuldigd op de belasting op de roerende inkomsten uit beleggingen en investeringen gedaan in een andere lidstaat van de Europese Economische Ruimte. Deze wijziging geldt echter slechts vanaf aanslagjaar 2011 (inkomsten 2010). Het Contactpunt Regularisaties houdt bij de berekening van de verschuldigde heffing hiermee rekening vanaf aanslagjaar Voor oudere aanslagjaren worden, in weerwil van het arrest Dijkman, nog steeds de aanvullende gemeentebelastingen berekend op de belasting verschuldigd op deze inkomsten. iv. Aftrekken en verrekenbare bestanddelen De belastbare grondslag en de verschuldigde heffing werden aanvankelijk door het Contactpunt Regularisaties berekend zonder rekening te houden met de wettelijk voorziene aftrekken, zoals de aftrek van (bijkomende) beroepskosten, definitief belaste inkomsten, notionele interestaftrek enz., en zonder toepassing van verrekenbare bestanddelen, zoals de woonstaatheffing. Als reden voor deze niet-toepassing kan gedacht worden aan het risico op dubbel gebruik, gevolg van het gebrek aan gegevensuitwisseling tussen het Contactpunt en de taxatiediensten. Voor beroepsinkomsten voorziet de wet nochtans in een mededeling door het Contactpunt aan de lokale diensten, mededeling die echter niet gebeurt indien samen met de beroepsinkomsten ook overige inkomsten worden geregulariseerd. Een andere reden kan gevonden worden in het feit dat het Contactpunt geen controlebevoegdheden heeft en dus niet kan nagaan of bepaalde aftrekken terecht gevraagd worden. Gelet op het feit dat het voor regularisatie aan te geven bedrag onder de verantwoordelijkheid van de aanvrager valt, kan dit nochtans geen onoverkomelijk bezwaar zijn. Indien een latere controle door de gewone diensten immers zou uitwijzen dat een te hoog bedrag in aftrek werd gebracht, kan dit nog aanleiding geven tot een navordering. Recent heeft het Contactpunt de mogelijkheid van aftrek van beroepskosten van de te regulariseren beroepsinkomsten, aanvaard, terwijl ook de aftrek van de door de overleden rechtsvoorganger verschuldigde regularisatieheffing als passief van de te regulariseren bestanddelen van een nalatenschap aanvaard wordt. Dit laatste was geen vanzelfsprekendheid omdat de heffing op dat ogenblik nog niet betaald is en betaling ervan evenmin kan afgedwongen worden. v. Andere belastingen, rechten en taksen dan inkomstenbelastingen en BTW 11 vb. G. GOYVAERTS, Fisc.Act., 2010, nr. 31, p nr. Ci.RH.331/ (AOIF Nr. 63/2010) 16

17 Vermits de andere belastingen, zoals de successie- en registratierechten, geregulariseerd worden als overige inkomsten wordt de heffing berekend op basis van het normale tarief van de belasting verhoogd met 10 procentpunten. Dit kan leiden tot buitensporige verhogingen. De registratierechten op, bijvoorbeeld, huurcontracten en contracten van vestiging of overdracht van rechten van erfpacht en opstal worden op deze manier immers verhoogd van 0,2 tot 10,2 %, een verhoging die zelfs niet denkbaar is op basis van de bepalingen van het registratiewetboek. d. Aangifte bij DVB Contactpunt Regularisaties Waar de belastingplichtige in het kader van de EBA-wet kon kiezen voor een discrete behandeling van zijn dossier door een kredietinstelling, beursvennootschap of verzekeringsmaatschappij, moet de regularisatieaangifte worden ingediend bij het Contactpunt Regularisaties, een onderdeel van de Dienst Voorafgaande Beslissingen. i. Versterkt beroepsgeheim De wetgever heeft de fiscale spijtoptant nochtans toch een zekere vorm van discretie willen verzekeren. De ambtenaren en personeelsleden van het Contactpunt Regularisaties zijn niet alleen gehouden tot het beroepsgeheim als bedoeld in artikel 337 WIB92, maar het is hen bovendien verboden om de naar aanleiding van een regularisatieaangifte verkregen inlichtingen bekend te maken aan de andere diensten van de Federale Overheidsdienst Financiën, behalve voor de aangiftes waarvan de attesten moeten worden doorgezonden aan de lokale taxatiedienst. Omdat de inlichtingen bekomen naar aanleiding van de regularisatie van (enkel) beroepsinkomsten en BTW-handelingen op grond van artikel 337 WIB92 en artikel 124, laatste lid van de regularisatiewet, wel mogen worden overgemaakt aan de andere diensten van de Federale Overheidsdienst Financiën, is er geen reden waarom deze andere diensten de aldus bekomen inlichtingen niet zouden mogen overmaken aan andere overheidsdiensten, bijvoorbeeld met het oog op de berekening van de verschuldigde sociale bijdragen. Daarnaast voorziet de wet dat de aangifte, de betaalde heffing en het regularisatieattest niet kunnen worden aangewend, ook niet door andere fiscale diensten, om mogelijke inbreuken op de belastingwetgeving te melden of om inlichtingen uit te wisselen, behalve met betrekking tot de vaststelling van de ingevolge de aangifte verschuldigde heffing. Het Contactpunt hanteert een zeer strikte interpretatie van dit versterkt beroepsgeheim. Dit houdt onder meer in dat het Contactpunt, behoudens voor de gegevens waarover zij reeds beschikt, aangewezen is op de informatie die de aangever meedeelt om over te gaan tot de berekening van de verschuldigde heffing. Zij mag hiervoor geen contact opnemen met de buitendiensten. ii. Geen controledienst Het Contactpunt heeft geen opsporings- of controlebevoegdheden. Indien, bijvoorbeeld, een regularisatieaangifte wordt ingediend voor roerende inkomsten gaat het Contactpunt niet op zoek naar de herkomst van de kapitalen. Dit wordt trouwens verboden door artikel 125 van de wet. Het Contactpunt dient wel de op de aangifte verschuldigde heffing te berekenen. Hiertoe dient aan de aangegeven inkomsten, sommen en waarden de juiste kwalificatie te worden gegeven. Hiervoor is het Contactpunt aangewezen op de informatie verstrekt door de aangever. 17

18 Alhoewel vereist is dat de aangever het bewijs levert dat de als overige inkomsten aangegeven sommen geen beroepsinkomsten zijn, levert een regularisatie als overige inkomsten niet het bewijs op dat het ook effectief niet om beroepsinkomsten gaat. De door het Contactpunt gehanteerde kwalificatie is dan ook niet tegenstelbaar aan de andere fiscale diensten. Deze behouden hun volle bevoegdheid om over te gaan tot een controle over de jaren waarover een dergelijke onderzoek mogelijk is. Indien zou blijken dat inkomsten van deze jaren ten onrechte als overige inkomsten werden geregulariseerd, dan zal een navordering van de belasting berekend op basis van beroepsinkomsten nog steeds mogelijk zijn (zie ook verder, sub f). Het is ook niet ondenkbaar dat een taxatiedienst op grond van eigen informatie tot de bevinding komt dat een (beroeps-) inkomen dat op basis van een afzonderlijk tarief (art. 171 WIB92) geregulariseerd werd, toch aan de progressieve tarieven moet onderworpen worden (vb. een opzegvergoeding die als gewone bezoldiging moet worden aangemerkt). Een navordering van het belastingverschil is in dat geval niet uitgesloten vermits de fiscale administratie zich het recht voorbehoudt om in voorkomend geval ook de juistheid van de in de regularisatieaangifte aangegeven beroepsinkomsten te verifiëren. 13 Bij gebrek aan controlebevoegdheden kan het Contactpunt ook niet nagaan of alle toepassingsvoorwaarden en uitsluitingsgronden voor een regularisatie, zoals, onder meer, dat de inkomsten niet afkomstig zijn van een witwasmisdrijf of een onderliggend basismisdrijf of de afwezigheid van voorafgaande schriftelijke kennisgeving van specifieke onderzoeksdaden, vervuld zijn. Deze controle zal dienen te gebeuren door de taxatiediensten die later met een regularisatieattest geconfronteerd worden. 14 iii. Heffing is niet opeisbaar Het Contactpunt stelt de aangever in principe binnen de dertig dagen in kennis van de ontvankelijkheid van zijn aangifte en van het bedrag van de verschuldigde heffing. In de praktijk neemt de verwerking van de regularisatieaangiftes iets meer tijd in beslag. De heffing moet worden betaald op de rekening van het Contactpunt binnen de vijftien dagen volgend op de verzendingsdatum van de brief. In de praktijk hanteert het Contactpunt voor wat deze termijn betreft een zekere tolerantie, zeker in vakantieperiodes. Indien de gevraagde heffing niet wordt betaald, blijft de regularisatie zonder uitwerking. De aangever ontvangt geen attest. Het is hem wel onmogelijk om later een nieuwe aangifte in te dienen. In tegenstelling tot de andere uitsluitingsgronden, kan deze voorwaarde wel door het Contactpunt worden gecontroleerd. Bij gebrek aan vrijwillige betaling kan de heffing niet worden opgeëist. Het Contactpunt beschikt over geen enkele uitvoerbare titel. Dit belet niet dat het het Contactpunt verboden blijft om de verkregen inlichtingen over te maken aan andere diensten van de Federale Overheidsdienst Financiën. iv. Mededeling aan lokale controles voor beroepsinkomsten en BTWhandelingen De regularisatiewet voorziet dat het Contactpunt een afschrift van elk regularisatieattest dat sommen, waarden en inkomsten betreft, die onderworpen zijn aan een heffing als 13 Circulaire van 1 april 2010, nr. Ci.RH.81/ E.T (AOIF Nr. 28/2010),randnummer 64, in fine 14 Circulaire van 1 april 2010, nr. Ci.RH.81/ E.T (AOIF Nr. 28/2010),randnummer 63, b 18

19 beroepsinkomsten of BTW-handelingen, overmaakt aan de plaatselijke taxatiedienst waarvan de aanvrager afhangt. Dit afschrift wordt aan het fiscaal dossier van de aangever toegevoegd. De redenen voor deze toezending kunnen verschillend zijn. Het is niet uitgesloten dat de regularisatie een impact heeft op de fiscale situatie van de aangever voor hetzelfde of de latere jaren (vb. toepassing van verlaagd tarief van de vennootschapsbelasting, kwalificatie als KMO, overdraagbare verliezen, berekening van het gemiddelde tarief van een volgend jaar enz.). De vraag of een attest dat, naast beroepsinkomsten en BTW-handelingen, ook geregulariseerde overige inkomsten vermeldde ook moest worden meegedeeld aan de plaatselijke taxatiediensten, werd door het Contactpunt vrij snel negatief beantwoord (FAQ 11). Omdat de attesten waarop, naast beroepsinkomsten en BTW-handelingen, ook overige inkomsten worden vermeld, niet worden meegedeeld aan de taxatiediensten, wisselt het Contactpunt aangaande deze dossiers ook geen inlichtingen uit met deze diensten. Dit heeft op het eerste gezicht enkel belang voor natuurlijke personen, vermits alle inkomsten van vennootschappen beroepsinkomsten zijn. Indien een vennootschap echter een inbreuk op de registratierechten wenst te regulariseren, kan zij ook een aangifte indienen (en een attest ontvangen) dat betrekking heeft op overige inkomsten. v. Zesmaandelijkse lijst voor CFI Daar waar de Administratie van de Thesaurie onder de EBA-wet geen informatie diende over te maken aan de Cel voor Financiële Informatieverwerking, is het Contactpunt Regularisaties wel verplicht om iedere zes maanden aan de CFI een lijst over te maken van de afgeleverde regularisatieattesten met vermelding van hun nummer. Deze mededeling past in het kader van de witwaspreventie nu aan de CFI, in tegenstelling tot de EBA-wet, niet de taak werd opgelegd om in voorkomend geval de authenticiteit van de uitgereikte attesten te bevestigen. Per 31 december 2009 werden door de CFI 36 regularisatiedossiers doorgemeld aan de parketten op een totaal van iets meer dan e. Deels praetoriaans recht : de doorkijkbenadering De EBA-wet sloot niet uit dat de aangever een andere persoon was dat diegene op wiens naam het vermogen was belegd. Deze wet verwees hiervoor naar het begrip uiteindelijk gerechtigde. Een aangifte was mogelijk door een uiteindelijke gerechtigde voor wiens uitsluitende rekening tegoeden op een rekening worden aangehouden, ook al wordt deze rekening fiduciair door een derde gehouden. Dit viseerde de situatie waarbij de rekening zelf op naam van een naamlener, fiduciair houder, nominee of trustee stond, die evenwel uitsluitend en volledig voor rekening van de indiener handelt. Vermogenselementen die door een belastingplichtige worden aangehouden door middel van een vennootschap met rechtspersoonlijkheid kunnen niet als dusdanig het voorwerp van een aangifte uitmaken (EBA FAQ, nr. 2). De term uiteindelijk gerechtigde komt niet voor in de regularisatiewet. Toch heeft het Contactpunt Regularisaties vrij snel aanvaard dat een vergelijkbare transparantie- of doorkijkbenadering ook werd toegepast voor de regularisatieaangifte zie dienaangaande o.m. G. GOYVAERTS, Fiscale regularisatie voor buitenlandse structuurgebonden vermogens, T.F.R., 2007, p. 51 e.v. 19

20 Het Contactpunt aanvaardde de toepassing van de doorkijkbenadering indien volgende voorwaarden vervuld waren : i. het betreft een fiduciair bankdeposito waarbij de aangever op elk moment en op eerste verzoek kan beschikken over de tegoeden; of ii. het vermogen is ondergebracht in een beheersstructuur die gelijkaardig van opzet is aan een Nederlandse Stichting Administratiekantoor waarbij de aan de structuur betaalde inkomsten onmiddellijk worden doorgestort aan de uiteindelijke gerechtigde; of iii. er is een attest van de bank wordt bevestigd: 1 dat de belegde sommen worden beheerd voor rekeni ng van de aangever; 2 dat de aangever de enige en uiteindelijke gerech tigde is van de opbrengsten; 3 dat de aangever, ad nutum, kan beschikken over het kapitaal en de inkomsten. Voor structuren waarvoor geen doorkijkbenadering mogelijk was, werd aanvankelijk een fictie in het leven geroepen. De buitenlandse structuur zou geacht worden vereffend te zijn op de laatste dag van het belastbare tijdperk waarvoor de normale navorderingstermijnen verstreken zijn. Het vermogen werd geacht aan de aandeelhouders/uiteindelijke genieters te zijn uitgekeerd. Dit liet het Contactpunt toe om een heffing te berekenen van 10 % (personenbelasting) op de liquidatiebonus, in voorkomend geval verhoogd met 5 of 10 procentpunten naargelang de datum van indiening van de aangifte. De inkomsten opgebracht door dit vermogen na de datum van de fictieve liquidatie werden geacht ontvangen te zijn door de aandeelhouders/uiteindelijke gerechtigden en hierop werd de personenbelasting berekend aan de daarvoor voorziene tarieven (15 of 25 %, in voorkomend geval verhoogd met 5 of 10 procentpunten). Deze fictieve liquidatiebenadering werd, na hevige kritiek vanuit bepaalde directies van de Bijzondere Belastinginspectie, op 16 oktober 2009 verlaten. Voor bepaalde structuren was het niet mogelijk om het vereiste bankattest te bekomen omdat de bank waar het vermogen geplaatst was geen zekerheid kon verschaffen over de precieze rechtsverhouding tussen de structuur in kwestie en de uiteindelijk gerechtigde. Voor deze gevallen neemt het Contactpunt sinds 13 oktober 2009 genoegen met een bewijs dat de aangever de uiteindelijk gerechtigde is van het vermogen en de inkomsten en een verklaring van de aangever dat de belegde sommen worden beheerd voor zijn rekening en dat hij ad nutum kan beschikken over het kapitaal en de inkomsten. Voor sommige entiteiten is geen dergelijke doorkijkbenadering mogelijk. Dat is, bijvoorbeeld, het geval voor Luxemburgse holdings opgericht onder de wet van 1921, voor Luxemburgse sociétés de gestion de patrimoine familial (SPF), voor discretionaire Angelsaksische trusts enz. Het gaat om buitenlandse rechtspersonen aan wie het vermogen in eigendom is overgedragen en die dit voor eigen rekening beheren. Het Contactpunt weigert voor deze structuren artikel WIB92 toe te passen. Dit artikel laat de fiscale administratie toe om de niet-tegenstelbaarheid in te roepen van de overdracht van bepaalde vermogensbestanddelen aan entiteiten gevestigd in landen waarin ze niet aan een inkomstenbelasting onderworpen zijn of die voor wat betreft de inkomsten van deze bestanddelen onderworpen zijn aan een aanzienlijk gunstiger belastingregeling. Het behoort aan de belastingadministratie om deze bepaling al dan niet in te roepen en de belastingplichtige kan dit niet afdwingen. 20