Bezoldigingstheorie: een fiscaalrechtelijke singulariteit. Mr. Jan Tuerlinckx Advocaat Vennoot Mr. Kristof Brys en Mr. Philippe Maes Advocaten

Transcriptie

1 Bezoldigingstheorie: een fiscaalrechtelijke singulariteit Mr. Jan Tuerlinckx Advocaat Vennoot Mr. Kristof Brys en Mr. Philippe Maes Advocaten

2 Overzicht 1. Inleiding 2. Relevantie vennootschapsrecht 3. Fiscale aftrekbaarheid van kosten met betrekking tot onroerende goederen in de vennootschap 3.1. Artikel 49 WIB: algemeen 3.2. Causaliteitstheorie 3.3. Bezoldigingstheorie Werkelijke prestatieleer (met tussenfase individuele fiche) Conclusies Bewijs werkelijke prestaties - aanbevelingen Overige Bedenkingen 4. Quid vruchtgebruikconstructies? 5. Discriminatie berekening VAA (artikel 18 KBWIB)

3 1. Inleiding Oorsprong successieplanning Steeds gecontroleerd en geaccepteerd 2011: Regering DI Rupo Maatschappelijke frustratie: Villavennootschappen Woningen aan de kust Excessief gebruik door artsen Vruchtgebruikconstructies enz. Verdubbeling VAA berekening Verhoging voordeel bedrijfswagens Thans geen wetsaanpassing wel interne instructie kosten te controleren

4 2. Relevantie vennootschapsrecht (1) Wettelijke specialiteitsbeginsel! Vennootschap moet winstoogmerk hebben Iedere handeling vindt plaats met oog om aandeelhouders te verrijken Dividend Meerwaarde aandeel Vermoeden van winstoogmerk! Nochtans is rechtspraak unaniem in kader van artikel 49 WIB: Ondanks het feit dat handelsvennootschappen uitsluitend met winstgevend oogmerk zijn opgericht, impliceert de omstandigheid dat door een vennootschap kosten worden gemaakt niet automatisch dat deze fiscaal aftrekbaar zijn Alle andere transacties zijn nietig want openbare ordekarakter

5 2. Relevantie vennootschapsrecht (2) Wettelijke specialiteitsbeginsel: vervolg Conclusie: eerste vraag is steeds of men winst beoogd met transactie Moeilijkheid indien dit onrechtstreeks is cfr. bezoldigingstheorie Statutaire doelomschrijving Middels welke activiteiten beoogd men winst? Ondanks verwerping causaliteitstheorie, blijft van belang Vennootschapsrecht blijkt alsmaar belangrijker te worden in de beoordeling bezoldigingstheorie Zie infra

6 3. Fiscale aftrekbaarheid van kosten met betrekking tot onroerende goederen in de vennootschap

7 3.1. Artikel 49: Algemeen Drie voorwaarden aftrekbaarheid beroepskosten: 1. Kosten gedaan of gedragen tijdens het belastbaar tijdperk i. Werkelijk betaald of zeker en vaststaande schuld/verlies ii. Ook afschrijvingen (Vr. en Antw. Senaat, , nr van 19 maart 2002, p. 2714; Vr. nr van 10 september 2001, Bull.Bel. nr. 832, 3598) 2. Kosten gedaan om inkomsten te behouden of te verkrijgen i. Geen noodzakelijk verband met de maatschappelijke activiteit vereist (cf. ii. iii. infra nr. 3.2.) MAAR inherent aan de beroepsuitoefening Geen winst! 3. Bewijs van de echtheid en het bedrag van de beroepskost i. Bewijslast rust bij de belastingplichtige

8 3.2. Causaliteitstheorie (1) Causaliteitstheorie De aanvalsroute van de fiscus Kosten, om aftrekbaar te zijn, moeten in overeenstemming zijn met het maatschappelijk doel/activiteit van de vennootschap Problematiek van stijlclausules Maar vanaf 2014 bouwt Cassatie gaandeweg deze theorie af om deze vervolgens definitief te verwerpen in 2015

9 3.2. Causaliteitstheorie (2) Eerste stap naar afschaffing / Tussenfase: Bezoldiging is aftrekbare beroepskost Opname in individuele fiche = bezoldigingstheorie Cass. 13 november 2014, F F, en Cass. 20 juni 2014, F F, Het arrest, dat erop wijst dat de litigieuze kosten, met name betreffende het pand, vermeld worden in de fiscale bijlage bij de balans van de verweerster en dat het daarmee overeenstemmende voordeel van alle aard, waarvoor een aanvullende fiche op naam van de zaakvoerster is opgemaakt, door haar in de personenbelasting is aangegeven als bedrijfsleidersbezoldiging, besluit vervolgens dat die kosten voortvloeien uit de toekenning, door de vennootschap aan haar zaakvoerster, van een voordeel van alle aard in ruil voor haar beroepswerkzaamheid binnen de vennootschap en dat die kosten bijgevolg deel uitmaken van de bezoldiging van de bedrijfsleider van de [verweerster] in de zin van de artikelen 32, tweede lid, 2, en 31, tweede lid, 2. Het arrest verantwoordt het naar recht zijn beslissing dat die kosten als beroepskosten aftrekbaar zijn van de winst van de verweerster.

10 3.2. Causaliteitstheorie (3) Midzomerarresten 2015 Hof van Cassatie: Het Hof van Cassatie komt expliciet terug op haar vroegere rechtspraak omtrent causaliteitsvereiste: definitieve afschaffing Cass. 4 juni 2015, F F en F F en 12 juni 2015, F N en F N, Cass. 19 juni 2015, Fiscoloog 1140, 12. FBB-Constructies = Cash drain Het Hof van Cassatie hanteert een strikte interpretatie van artikel 49 WIB 92 Legaliteitsbeginsel

11 3.2. Causaliteitstheorie (4) Cass. 12 juni 2015, F N: Uit deze bepaling (artikel 44WIB64, thans artikel 49 WIB92) volgt niet dat de aftrek van bedrijfsuitgaven of bedrijfslasten afhankelijk is van de voorwaarde dat zij inherent zijn aan de maatschappelijke activiteit van de handelsvennootschap zoals die blijkt uit haar maatschappelijk doel. Het Hof komt hiermee terug op zijn vroegere rechtspraak. 3. De omstandigheden dat tussen een verrichting van een vennootschap en haar maatschappelijke activiteit of statutair doel geen verband bestaat en dat een verrichting uitsluitend werd gesteld met het oog op een belastingvoordeel, sluiten als dusdanig niet uit dat de kosten die met zulke verrichtingen verband houden als aftrekbare beroepskosten kunnen worden aangemerkt.

12 3.2. Causaliteitstheorie (5) Artikel 53, 1 WIB 92 is uitsluitend van toepassing in de personenbelasting Als beroepskosten worden niet aangemerkt: 1 uitgaven van persoonlijke aard, zoals de huurprijs en de huurlasten van onroerende goederen of gedeelten daarvan die tot woning dienen, de onderhoudskosten van het gezin, de kosten van onderwijs of opvoeding en alle andere uitgaven die voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid niet noodzakelijk zijn Werkt niet door in de vennootschapsbelasting Bv. Cass. 4 juni 2015, F F, Overige rechtspraak (bv. Gent 22 september 2015, rolnr. 2013/AR3176, Doctrine Minister van Financiën (Vr. nr. 576 van de heer HUTS dd. 25 september 1996, Vr. en Antw. Kamer , afl. 57, 7762 DVB: Voorafg. Beliss. Nr , dd. 24 juli 2007, randnr. 18

13 3.2. Causaliteitstheorie (6) Conclusie: kosten onroerend goed dat als VAA ter beschikking werd gesteld aftrekbaar indien opgenomen in individuele fiche = bezoldiging = werkbaar: parallellisme! Officieuze beleidsnota september 2016 Minister van Financiën Geen spoor van parallellisme in het Zomerakkoord

14 3.3. Bezoldigingstheorie (1) Twee grote stromingen: Sedert zomer 2014: opname in fiche/vaa PB Vanaf september 2016: bezoldigingstheorie - werkelijke prestatieleer Relevante wetsbepalingen: Artikel 52, 3 WIB: Onder voorbehoud van het bepaalde in de artikelen 53 tot 66bis worden inzonderheid als beroepskost aangemerkt: 3 de bezoldigingen Artikel 195, 1 WIB: Bedrijfsleiders worden voor de toepassing van de bepalingen inzake beroepskosten met werknemers gelijkgesteld en hun bezoldigingen en de ermede verband houdende sociale lasten worden als beroepskosten aangemerkt. Artikel 53 WIB Als beroepskosten worden niet aangemerkt: 1 uitgaven van persoonlijke aard [ ] en alle andere uitgaven die voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid niet noodzakelijk zijn; Administratie beroept zich hier (onterecht) geregeld op: basis voor causaliteitstheorie?

15 3.3. Bezoldigingstheorie (2) Relevante wetsbepalingen: Artikel 36 WIB: 1 Anders dan in geld verkregen voordelen van alle aard gelden voor de werkelijke waarde bij de verkrijger. In de gevallen die Hij bepaalt kan de Koning regels stellen om die voordelen op een vast bedrag te ramen. Bv. GSM, IPAD, wagen, Wetgever erkent zelf expliciet dat bezoldiging in natura kan! Sensibilisering door overheid om gebruik te maken van deze alternatieve loonpolitiek Artikel 18 KBWIB: waarderingen VAA Gratis terbeschikkingstelling woonst!

16 3.3. Bezoldigingstheorie (3) Bezorgt onderneming onrechtstreeks voordeel Meer loon bedrijfsleider is motivatie Gevolg: alle kosten aftrekbaar! Verzekeringen Leningen Afschrijvingen Herstellingen en onderhoudskosten enzovoort

17 Werkelijke prestatieleer (1) Bakermat van werkelijke prestatieleer = Gent Steeds blijven verzetten tegen rechtspraak van Hof van Cassatie Gent dd. 6 september 2016, 2015/AR/1021, Gent 20 december 2016, Fiscoloog 2017, nr. 1504, 3. Louter opname in individuele fiche en belastbaarheid personenbelasting is onvoldoende Bezoldiging moet werkelijke prestaties vergoeden

18 Werkelijke prestatieleer (2) Bevestiging Hof van Cassatie Cass. 14 oktober 2016, F N, Kernvraag: hoe bewijzen? Welk bewijs wordt vereist? Rechtspraak gaf initieel geen enkel antwoord hieromtrent Vandaag kunnen enkele conclusies getrokken worden uit de bestaande rechtspraak die steeds meer verfijnd wordt

19 Werkelijke prestatieleer (3) Rb. Gent 4 maart 2016 (7 e kamer, Vz. Bossuyt) (geen werkelijke prestatieleer) (+) Doktersvennootschap uroloog VE pand maatschappelijke zetel + privéwoning + praktijkruimte Fiscus verwerpt alle kosten obv. causaliteitstheorie Rb. Gent laat aftrek toe Artikel 49 WIB causaliteit Artikel 52,3 WIB WIB + 32 WIB + 31, tweede lid, 2 WIB: bezoldiging VAA is aftrekbare beroepskost

20 Werkelijke prestatieleer (4) Vervolg Rb. Gent Gaat specifiek na of aankoop pand past binnen artikel 49 WIB: JA maar niet enkel op basis van bezoldigingstheorie ENIGE vennoot en zaakvoerder is de uroloog + diens activiteiten zijn ENIGE bron van belastbare inkomsten VE dus eventuele meerwaarde = onroerende investering VAA wordt aangegeven in de PB in een kleiner gedeelte bevindt zich een operationele praktijk De onmiddellijke nabijheid van de privéwoonst bij ziekenhuis en private praktijk heeft ongetwijfeld voordelen voor haar activiteiten Maatschappelijke zetel: de quasi permanente aanwezigheid van de zaakvoerder op de maatschappelijke zetel is voor eiseres zeker opportuun Ook BMW 318 en X5 zijn aftrekbaar want belast als VAA in PB Past binnen bezoldigingsstrategie terbeschikkingstelling aan partner doet er niet toe

21 Werkelijke prestatieleer (5) Rb. Gent 20 september 2016 (6 e kamer, Vz Compernolle) (geen werkelijke prestatieleer) (+) Doktersvennootschap Volvo XC90 en Aston Martin Fiscus verwerpt alle kosten Rb. Gent laat aftrek toe Algemeen: Artikel 52,3 WIB WIB + 32 WIB + 31, tweede lid, 2 WIB: bezoldiging VAA is aftrekbare beroepskost Specifiek: VAA aangegeven in PB Activiteiten van de dokter zijn ENIGE bron inkomsten Kosten zijn niet onredelijk hoog in vergelijking met gerealiseerde omzet en winst

22 Werkelijke prestatieleer (6) Voorafgaandelijk conclusie met betrekking tot RS Rb. Gent sinds midzomerarresten 2015 Geen werkelijk prestatie Bezoldiging is in de regel aftrekbaar! Omstandigere motivering bij OG Zeer mild indien wagen Argument ENIGE bron van inkomsten

23 Werkelijke prestatieleer (7) Gent 6 september 2016 Advocatenvennootschap koopt OG in VG (oud klooster) 40% beroepsmatig (kantoor) en 60% privégedeelte (gezinswoning) Fiscus verwerpt alle kosten ten belope van 60% Gent laat aftrek niet toe: Enkel één echtgenoot behaalt inkomsten uit praktijk in de woning de andere echtgenoot behaalt amper 8% en 15% van alle inkomsten uit de praktijk Kosten hoger dan omzet hoewel geen relevant criterium, doch relevant in beoordeling winstintentie ex artikel 49 WIB Omvang investering en kosten kennelijk niet in verhouding met inkomsten wekt vermoeden dat kost enkel wordt gedaan op toekennen bevoordelen aan zaakvoerder Bezoldiging? Neen, geen bewijs dat werkelijke prestaties worden vergoed Opname in individuele fiche is onvoldoende - belastbaarheid in PB leidt niet tot automatische aftrek in vennootschap Geen eenduidige loonpolitiek voorhanden Verwijzen naar de omzet is onvoldoende Er zijn geen verslagen van de AV die de wijze weergeven waarop prestaties worden vergoed

24 Werkelijke prestatieleer (8) Gent 20 december 2016 OG voor 98% aan bvba en wordt voor 80% kosteloos ter beschikking gesteld aan zaakvoerder die de woonst hoofdzakelijk privématig gebruikt vennootschap geeft alle kosten aan als aftrekbare beroepskosten Fiscus verwerpt 80% Gent laat aftrek niet toe: Hof controleert eerst statuten beheer van onroerende goederen inclusief het ter beschikking stellen van goederen aan bestuurders en/of werknemers als manier om hen te verlonen Bezoldiging? Vergoeding werkelijk prestaties worden niet bewezen Geen eenduidige loonpolitiek Verwijzen naar omzet is onvoldoende Algemene verwijzing naar geleverde prestaties is onvoldoende De beschikbare gegevens van het dossier verstrekken geen informatie over een passende vergoeding Niet consequent: brandverzekering privé-gedeelte, kosten van kleine herstellingen en onderhoud (ten laste van gebruiker) niet aangegeven als VAA

25 Werkelijke prestatieleer (9) Hof van Cassatie 14 oktober 2016 (F N) Doktersvennootschap koopt weekendwoning en autostandplaats aan de kust de batterijen opnieuw opladen, hetgeen noodzakelijk is in een stresserend beroep als geneesheer Fiscus verwerpt alle kosten Rb. Brugge 18 juni 2012: verwerpt obv. causaliteitstheorie Hof van Beroep Gent 25 maart 2014: Bezoldigingstheorie enkel als er effectieve prestaties tegenover staan bewijslast ligt bij de vennootschap Hof van Cassatie bevestigt de werkelijke prestatieleer: Opname in fiche/belastbaarheid VAA in PB zorgt niet automatisch voor aftrek in de VennB. De belastingplichtige moet bewijzen dat tegenover het VAA werkelijke geleverde prestaties staan Geen verdere verduidelijking

26 Werkelijke prestatieleer (10) Antwerpen 10 januari 2017 (1) Vruchtgebruikconstructie fiscus verwerpt eerst alle kosten omdat bezoldigingstheorie niet voldaan is vervolgens stelt ze vast dat vruchtgebruik overgewaardeerd is en dat dit bijkomend in PB als VAA moet belast worden Belastingplichtige: tegenstrijdigheid Antwerpen: Geen tegenstrijdigheid tussen verwerping kosten in hoofde van vennootschap (omwille van weigering bezoldigingstheorie) en bijkomende belasting als VAA in hoofde van bedrijfsleider

27 Werkelijke prestatieleer (11) Antwerpen 10 januari 2017 (2) Doktersvennootschap 98% VG fiscus verwerpt alle kosten Kosten niet aftrekbaar: Eerste toets: statuten laten het toe maar leidt niet tot aftrek Het OG wordt niet beroepsmatig gebruikt maar louter privé door zaakvoerder en partner Voor privégebruik wordt geen enkele vergoeding/huur betaalt

28 Werkelijke prestatieleer (12) Antwerpen 10 januari 2017 (2) Vervolg Bezoldigingstheorie? Geen werkelijke prestaties aangetoond Dat de zaakvoerder als bedrijfsleider wel prestaties levert voor de vennootschap, is onvoldoende Opname in individuele fiche is onvoldoende De vennootschap legt geen enkel document ter staving van de verloningpolitiek van de bedrijfsleider voor Er is geen aanwijsbare economische oorzaak of noodzaak [ ] voor een dergelijke beweerde bezoldiging in natura» Opportuniteit!» Evaluatie of de aankoop economisch noodzakelijk was voor de vennootschap was eventueel wel mogelijk evaluatie in hoofde van de bedrijfsleider

29 Werkelijke prestatieleer (13) Antwerpen 17 januari 2017 (onuitg.) Doktersvennootschap - 70%VE OG aan kust zaakvoerder betaalt bescheiden vergoeding - fiscus verwerpt alle kosten Administratie: nieuwe cassatierechtspraak (2015) neemt niet weg dat er nog steeds een noodzakelijk verband moet zijn tussen uitgaven en beroepswerkzaamheid Er moet sprake zijn van een economische activiteit die gericht is op verkrijgen of het behouden van belastbare inkomsten, en de uitgaven moeten verband houden met die economische activiteit Causaliteitsleer? Verwijst thans naar de cassatierechtspraak die causaliteit verwerpt

30 Werkelijke prestatieleer (14) Vervolg Antwerpen bevestigt! Herhaalt nieuwe cassatierechtspraak kost moet beoordeeld worden obv artikel 49 WIB Voert desalniettemin een volledig betoog over causaliteit!? Kosten kaderen niet in statutair hoofddoel Kosten kaderen niet in bijkomende statutaire doel, nl. beleggen in en beheren van vastgoed volledige aankoopprijs gefinancierd met lening dus geen belegging van vennootschapsvermogen Geen enkel verband met de werkelijke activiteiten van de vennootschap Geen bezoldigingstheorie want vergoeding

31 Werkelijke prestatieleer (15) Vervolg: Houdt geen rekening met belastbaar inkomen Zaakvoerder betaalde bedrag cfr. 18 KBWIB via R/C = 2.200,00 EUR/jaar Zeer bescheiden gelet op kosten van ,00 EUR resp ,00 EUR Thans geeft Hof zelf te kennen dat winst geen vereiste is voor aftrek Quid Cassatierechtspraak inzake FBB-constructies? Een latere potentiële meerwaarde is irrelevant

32 Werkelijke prestatieleer (16) Rb. Antwerpen 13 januari ,80 VG 15% beroepsmatig 85% gratis terbeschikkingstelling Fiscus verwerpt 85% (privé) van alle renovatiekosten (quid andere kosten?) Rb weigert aftrek want enig bewijs is opname op fiche/belastbaarheid PB Geen werkelijke prestaties bewezen

33 Werkelijke prestatieleer (17) Rb. Antwerpen 27 januari 2017 (+) VG 2/3 e privégebruik zaakvoerder zaakvoerder betaalt vergoeding cfr. artikel 18 KBWIB Fiscus verwerpt alle kosten VG tbv. 2/3 e Rb. laat aftrek toe! Vooraf: geen verschil tussen situatie aanrekening VAA en situatie waarin zaakvoerder voordeel cfr. 18 KBWIB betaalt Lijkt erop dat Rb. ingeval van zulke vergoeding toch kwalificeert als vorm van bezoldiging Lage vergoeding is geen adequate tegenprestatie voor het genoten voordeel» Soms hoger dan werkelijke huurwaarde» Belang determinatie marktconforme huur Conclusie: toch toetsen aan werkelijke prestaties

34 Werkelijke prestatieleer (18) Vervolg Werkelijke prestaties? JA Creatief denkpiste Vz.! Voor aankoop onroerend goed, geldelijke verloning van (via managementvennootschap) Na aankoop onroerend goed: Rechtstreekse geldelijke verloning van Jaarlijkse kost VG voor vennootschap is ongeveer Totaalkost voor vennootschap is De kostprijs is ongeveer op hetzelfde niveau gebleven de vennootschap is een gelijkaardige vergoeding blijven toekennen Werkelijke prestaties aangetoond

35 Werkelijke prestatieleer (19) Rb. Antwerpen 10 februari 2017 (+) VG 99% - ongeveer 50% voor privé belangrijke verbouwingswerken Fiscus verwerpt 50% - geen bewijs werkelijke prestaties Rb. laat aftrek toe! Administratie is niet consistent Administratie verwerpt enkel 50% verbouwingswerken maar maakt geen enkele opmerking over de volledige aftrek van de verwervingskosten van het VG Mbt tot deze overige kosten accepteert administratie aldus impliciet dat hier tegenover wel werkelijke prestaties Belangrijk aandachtspunt in dossiers! Vz. is ex-fiscaal advocaat

36 Werkelijke prestatieleer (20) Rb. Gent 16 februari 2017 (6 e kamer, Vz. Loquet) Holdingvennootschap verhuurt OG = activiteit koopt OG Koksijde 98% VE verhuur aan zaakvoerder Huurovereenkomst 3 jaren à 500 EUR/maand Fiscus verwerpt alle kosten

37 Werkelijke prestatieleer (21) Vervolg Rb. Laat aftrek niet toe en geeft zeer concreet stappenplan Vertrekpunt artikel 49 WIB Vermoeden van winstoogmerk handelsvennootschap geldt niet Artikel 49 WIB causaliteit Om aftrekbaar te zijn, moeten de kosten nog altijd een noodzakelijk verband vertonen met de uitgeoefende beroepswerkzaamheid of de door de vennootschap effectief uitgeoefende activiteit. De recente cassatierechtspraak heeft hieraan niets veranderd Toch causaliteit?! Zonder de kost zou de vennootschap economisch lijden

38 Werkelijke prestatieleer (22) Vervolg Fictieve verrichtingen, kosten zonder adequate tegenprestatie worden gedragen in belang van een derde, kosten die niet geheel beantwoorden aan effectieve prestaties ten behoeve van de onderneming of kosten die enkel belastbare grondslag verminderen artikel 49 WIB

39 Werkelijke prestatieleer (23) Vervolg Kosten OG worden verworpen Er zijn geen stukken die specifiëren in welke periode de bestuurder aanwezig was en vooral om welke reden (beroepsmatig of andere)» Zeer (te) verregaand Uit de omzet kan niet worden afgeleid of deze gegenereerd werden door de diensten/activiteiten van de bestuurder in het OG te Koksijde» Zeer (te) verregaand Er wordt geen enkel stuk voorgelegd dat aantoont dat het beroepsmatig wordt gebruikt» Wordt verhuurd, zie activiteit vennootschap! Wat is statuut OG? Verhouding huurinkomen (6.000, EUR) / kosten (34.072,14 EUR)» Winst is geen vereiste + over markconformiteit wordt niet gesproken Potentiële meerwaarde is irrelevant

40 Werkelijke prestatieleer (24) Vervolg: Uiteenlopende rechtspraak en beoordeling door verschillende administratie kwalitatieve wet (artikel 1 EAP bij EVRM) Vereist duidelijke en voorzienbare wet! Rb: geen schending» Bepaling is voldoende duidelijk» er anders over oordelen zou betekenen dat de fiscale wetgeving niet meer onderhevig is aan interpretatie of niet meer aangevochten kan worden, hetgeen in strijd zou zijn met scheiding der machten» Fiscaal recht is openbare orde! Belastingverhoging 10%: geen principekwestie

41 Werkelijke prestatieleer (25) Rb. Antwerpen 3 maart 2017 Sportarts VC Westerlo vennootschap 98% VG OG Knokke beroepsmatig + privé nabijheid matchen van Westerlo in omgeving van Knokke + stage in Knokke Fiscus verwerpt alle kosten Rb. laat aftrek niet toe Opname individuele fiche is onvoldoende Verwijzen naar positieve evolutie omzet en winst is onvoldoende Geen bewijs dat OG wordt gebruikt van activiteiten sportarts Belastingverhoging: geen principekwestie

42 Werkelijke prestatieleer (26) Antwerpen 28 maart 2017 VE zeer luxueuze woonst (zwembad, sauna, Turks bad, fitness, 3 badkamers, enz.) 84% privé - Porsche 911 Carrera + BMW 740 kosteloos terbeschikkingstelling Fiscus verwerpt 84% kosten OG + alle kosten mbt BMW Antwerpen laat aftrek niet toe mbt tot zowel OG als bedrijfswagen Algemene verwijzing dat zaakvoerder prestaties levert is onvoldoende Opname in fiche en belastbaarheid PB is onvoldoende Geen economische noodzaak of oorzaak Mbt wagen: administratie handelt in voordeel van vennootschap door de kosten van de goedkoopste wagen te verwerpen Consistent?

43 Werkelijke prestatieleer (27) Rb. Gent 3 april 2017 (6 e kamer, Vz. Bossuyt) (+) Managementvennootschap hoofddoel is belastingconsultancy OG in Nieuwpoort en Wetteren in VE + twee wagens kosteloos terbeschikkingstelling Fiscus verwerpt alle kosten OG + wagens Rb. laat aftrek toe! Statutair doel = belastingconsultancy ENIGE zaakvoerder is managing partner Deloitte Accountancy

44 Werkelijke prestatieleer (28) Vervolg Zijn prestaties werden enkel gefactureerd via vennootschap onder vorm van vennotenvergoeding De vennootschap keert vervolgens periodieke geldelijke bezoldiging uit aan zaakvoerder Daarnaast bedrijfsleidersbezoldiging in vorm van VAA De ENIGE bron van inkomsten van vennootschap zijn activiteiten van zaakvoerder» Vennotenvergoeding ,00 EUR» Periodieke bezoldiging: ,98 EUR» Te bestemmen winst: ,94 EUR Dat er geen analogie bestaat tussen de te bestemmen winst sinds 2007 en de periodieke bezoldiging is irrelevant Integendeel: periodieke bezoldiging bleef ongeveer van dezelfde grootorde terwijl de te bestemmen winst exponentieel steeg Vermoeden van bezoldiging

45 Werkelijke prestatieleer (29) Rb. Hasselt 23 mei 2017 (+) VE OG Knokke kosteloze terbeschikkingstelling Fiscus verwerpt alle kosten obv causaliteitstheorie Rb. laat aftrek toe Vermoeden van winstoogmerk handelsvennootschap geldt niet Lijkt causaliteitstheorie toe te passen Verwijst naar de cassatierechtspraak inzake causaliteit en C. CHEVALIER 2011 de kosten moeten noodzakelijk verband hebben met de beroepswerkzaamheid Verloning = beroepskost

46 Werkelijke prestatieleer (30) Vervolg In casu OG = verloning = aftrekbaar Uit jaarrekening en bijhorende verslagen blijkt dat OG werd aangekocht om zaakvoerder te verlonen Verslagen AV inzake goedkeuring jaarrekening bevestigen het verloningspakket Opname in fiche/aangifte in PB Spreekt niet over werkelijke prestaties

47 Werkelijke prestatieleer (31) Gent 20 juni 2017 (2016/AR/223 en 234) Verzekeringsonderneming VE appartement in? en een studio in Zele appartement dient als hoofdverblijfplaats zaakvoerder studio is gelegen in hetzelfde pand als de kantoren van de onderneming - studio wordt bedrijfsmatig gebruikt (vergaderzaal/archief/bureel/eetruimte personeel/ontvangst cliënteel) Fiscus verwerpt alle kosten

48 Werkelijke prestatieleer (32) Gent laat aftrek niet toe Mbt. appartement in? Website onderneming vermeldt enkel adres in Zele als vestigingsplaats Op de bel geen vermelding van de naam onderneming, wel op de brievenbus. Geen reclamedragers Appartement is puur woongelegenheid Cliënteel bevindt zich in hoofdzakelijk in binnenland, alle activiteiten van de zaakvoerder vinden aldus daar plaats De personeelsleden wonen in Zele VAA obv volledig KI er wordt geen beroepsgedeelte voorgehouden

49 Werkelijke prestatieleer (33) Gent laat aftrek niet toe Vervolg Aankoop middels investeringskrediet ,00 EUR; zeer beperkte winstrealisatie» Geen beleggingsgoed OG werd niet kosteloos ter beschikking gesteld betaling VAA in R/C geen opname in fiche» bezoldigingstheorie Administratie stelt vast dat op 32 maanden km (zeer weinig) werd gereden terwijl afstand Zele -? 114 km is» Niet aannemelijk dat appartement te? hoofdverblijfplaats is van zaakvoerder maar eerder studio te Zele

50 Werkelijke prestatieleer (34) Gent laat aftrek niet toe Mbt. studio te Zele Puur woongelegenheid (nieuwe salon, nieuwe tv, ingerichte keuken, eettafel met 4 stoelen, slaapkamer met dubbel bed, ) Geen archiefruimte Geen enkele bureau of informaticasysteem Personeel had geen toegang tot studio eetruimte personeel Kantoor op gelijkvloers is ruim genoeg om cliënteel te ontvangen Voldoende kantoren op gelijkvloers op gelijkvloers

51 Werkelijke prestatieleer (35) Gent 5 september 2017 Bvba ziekenhuisapotheker VE appartement Middelkerke gemengd gebruik ziekenhuis in Dendermonde Fiscus verwerpt alle kosten Gent laat aftrek niet toe Geen causaliteitstheorie Er moet wel aantoonbaar (causaal) verband bestaan met de werkelijk uitgeoefende beroepswerkzaamheid van de vennootschap

52 Werkelijke prestatieleer (36) Vervolg Werkelijk prestaties? Nee Individuele fiche onvoldoende Geen bewijs loonpolitiek appellante beriep zich pas op bezoldigingstheorie tijdens gerechtelijke fase Geen enkel verslag van AV voorhanden omtrent verloning Zaakvoerder had helft van aankoop appartement gefinancierd intentie om zaakvoerder te verlonen Ontmoetingsplaats met cliënten is ongeloofwaardig (beroepsmatig gebruik)» Afstand Dendermonde Middelkerke» Kwaliteitshandboek van medisch laboratorium stelt expliciet dat er geen analyses worden verricht voor commerciële derden» Verklaringen van collega s kunnen niet overtuigen want niet objectief Zaakvoerder droeg kosten van energie en onderhoud» beroepsmatig gebruik» bezoldigend karakter Potentiële realisatie meerwaarde op later tijdstip is onvoldoende

53 Werkelijke prestatieleer (37) Gent 17 oktober 2017 (+) Doktersvennootschap VG OG te Dendermonde (praktijk + woonst) VE OG te Maissin (verhuur aan schoonmoeder 600 /m) Fiscus verwerpt alle kosten mbt. Maissin en kosten voor privégedeelte Dendermonde Gent aanvaardt enkel aftrek tav. Maissin! Mbt. Maissin Huurinkomsten zijn belastbare inkomsten en dus (automatisch?) artikel 49 WIB! Administratie toont niet aan dat huurgelden te laag zouden zijn

54 Werkelijke prestatieleer (38) Vervolg Mbt. Dendermonde Individuele fiche is onvoldoende Geen loonpolitiek» Verfijning: het komt voor dat dit zou betekend hebben dat de overtuiging bestond dat de zaakvoerder, zonder dat indirect voordeel onvoldoende verloond werd voor zijn prestaties die de vennootschap ten goede komen Nabijheid van de woning met de praktijk is onvoldoende Dat de kosten geen grote last zijn voor vennootschap die zeer hoge inkomsten heeft, is irrelevant Hof steunt zich onterecht ook op artikel 53,1 WIB

55 Conclusies (1) Onvoldoende voor bezoldigingstheorie Opname individuele fiche/belast PB Verwijzing omzet-/winststijging Algemene verwijzing dat zaakvoerder uiteraard prestaties moet stellen als bedrijfsleider = kloppend hart onderneming Niet consequent handelen Andere kosten niet als VAA doorrekenen/zelf bekostigen

56 Conclusies (2) Voldoende voor bezoldigingstheorie? Documentatie loonpolitiek! Bv. verslagen algemene vergadering over bezoldigingspakket bij jaarafsluiting Overeenkomst? Cass. 15 oktober 2015: loutere overeenkomst bewijst niet automatisch werkelijk geleverde prestaties Rechtspraak vereist dit niet Maar nuance: op moment van aankoop OG reeds bezoldigend karakter bevestigen Quid enkel documentatie loonpolitiek a posteriori? Eventueel annualiteitsbeginsel Afname van geldelijke verloning Zaakvoerder is enige bron van belastbare inkomsten?

57 Conclusies (3) Ofwel bezoldigingstheorie, ofwel verhuur Rechtspraak argwanend ingeval van mengelmoes Ingeval van bezoldiging Fiche Consequent handelen! Alle kosten mbt. OG Bewijs werkelijke prestaties (zie hierna) Ingeval van huur Markconforme huur! Waarde cfr. artikel 18 KBWIB is normaal te lage vergoeding Verhuuractiviteiten opnemen in statuten Winstoogmerk! Oppassen met verhouding inkomsten-kosten

58 Bewijs werkelijke prestaties aanbevelingen (1) Onderscheid tussen nieuwe aankopers en ondernemingen die reeds OG ter beschikking stellen Nieuwe aankopers: Eerste stap - Statuten: Bezoldigd mandaat bedrijfsleider: vermijd discussies» Onbezoldigd : AV kan geen indirecte bezoldigingen toekennen => relatieve nietigheid Onbezoldigd behoudens andersluidende beslissing AV : ja maar uitdrukkelijk en ondubbelzinnig loutere goedkeuring JR Stilzwijgende statuten: vermoeden van bezoldiging maar uitdrukkelijk en ondubbelzinnig melding maken in jaarrekening Omvang en wijze van verloning kan reeds opgenomen worden in statuten» Maar AV is dan gebonden door bepalingen statuten => relatieve nietigheid andersluidende beslissingen

59 Bewijs werkelijke prestaties Vervolg aanbevelingen (2) Tweede stap - AV voorafgaandelijk aan aankoop OG + notuleren! Expliciet motiveren dat dient om te bezoldigen Bv. concreet meedelen dat OF gelegen te ter beschikking zal gesteld worden ten belope van % als vergoeding voor de prestaties die hij voor de vennootschap heeft geleverd Bv. meedelen dat de kosteloze terbeschikkingstelling jaarlijks zal geëvalueerd worden in functie van de geleverde prestaties of behaalde resultaten van de vennootschap

60 Bewijs werkelijke prestaties aanbevelingen (3) Vervolg: Derde stap jaarlijkse uitdrukkelijke bevestiging door AV bij afsluiting + notuleren! Bezoldiging is exclusieve bevoegdheid AV Bezoldiging wordt pas definitief indien AV kwijting verleend aan de bedrijfsleider behoudens andersluidende bepaling Goedkeuring jaarrekening verlening kwijting bespreking en goedkeuring verloning bedrijfsleider» Concreet en gedetailleerd verloning bespreken en bevestigen (hoeveel % privé-beroepsmatig, waarde VAA cfr. 18 KBWIB, waarde geldelijke vergoeding, nutsvoorzieningen, andere VAA, enzovoort)» Resultaten van de onderneming, eventuele specifieke prestaties of targets (bv. x aantal uren gepresteerd)

61 Bewijs werkelijke prestaties aanbevelingen (4) Vervolg: Quid afsluiten overeenkomst? Overeenkomst mogelijk?» Loon is exclusieve bevoegdheid van AV Cass. 9 december 1978: lasthebber kan geen tegenpartij zijn Brussel 2 januari 1904, Pas. 1904, II, 309: bestuurder kan eigen verloning niet bepalen» Sommige administraties vereisen bestaan overeenkomst» Sommige auteurs: nietig opschortende voorwaarde goedkeuring AV Bespreking loon prestaties targets enz. Kosteloze terbeschikkingstelling koppelen aan omzetten die behaald moeten worden en waarvan zeker is dat die behaald zullen worden Tijdsduur van de relatie bij vruchtgebruik

62 Bewijs werkelijke prestaties Huidige regimes: aanbevelingen (5) Hetzelfde maar stap 2 ontbreekt Geen zekerheid: beoordeling intentie bezoldigen op tijdstip van aankoop Annualiteitsbeginsel

63 Overige bedenkingen (1) Artikel 1 EAP bij EVRM kwalitatieve wet? Gelijkheidsbeginsel Bewijslast VAA Geld Bewijslast VAA indien WN Fiscaal legaliteitsbeginsel Parallellisme = redelijk Sanctionering? Principekwestie te goeder trouw Pleitbaar standpunt in NL Zomerakkoord: minimumbezoldiging van ,00 EUR!

64 4. Case study: De vruchtgebruikconstructie (1) De vruchtgebruikconstructies zijn een doelwit voor de fiscus Klassieke situatie: Blote eigenaar = enig zaakvoerder/aandeelhouder Vruchtgebruiker = vennootschap Gesplitste aankoop Fiscus verwerpt de bezoldigingstheorie en verwerpt de kosten van in het vruchtgebruik gegeven goed Ten belope van privé-gedeelte OG Fiscus rekent voordeel aan in hoofde van de zaakvoerder of gift in hoofde van de vennootschap voor bepaalde werken Afhankelijk van de aard van de werken Verwerping kost sluit taxatie als een voordeel van alle aard niet uit (Antwerpen 10 januari 2017, Fiscoloog 1509, 11).

65 4. Case study: De vruchtgebruikconstructie (2) Geen wonderoplossing, maar goede voorbereiding kan helpen Een goede corporate governance (cf. nr ) Verantwoording aankoop vruchtgebruik OG Documentatie loonpolitiek Een accurate omschrijving van het privé/beroepsmatig gedeelte Een correcte waardering van het vruchtgebruik

66 4. Case study: De vruchtgebruikconstructie (3) Een accurate omschrijving van het privé/beroepsmatig gedeelte Belangrijk indien zaakvoerder zich ook nog een gedeelte volle eigendom voorbehoud Indien gedeelte volle eigendom betrekking heeft op het privégedeelte van het OG = lager belastbaar voordeel Vruchtgebruik kan op een gedeelte van het OG worden gevestigd In principe geen basisakte vereist (Koninklijke Federatie van het Belgisch Notariaat, Verslagen en debatten van het Comité voor Studie en Wetgeving, dossier 4366 (anno 2004), Brussel, Bruylant 2005, 215 e.v.) Maar notarissen zijn terughoudend Bij voorkeur met aangehecht plan

67 4. Case study: De vruchtgebruikconstructie (4) De waardering van het vruchtgebruik In het bijzonder bij een gesplitste aankoop Een correcte waardering vermijdt een belastbaar VAA (maar niet per definitie de aftrekbaarheid als beroepskost) In directe belastingen VG evalueren o.b.v de economische waarde van dat recht, maar geen specifieke regels (Antwerpen 2 november 2010, Fisc.Koer. 2011/181). Twee meest courante methodes 1. Discounted cash-flow method (ofwel de formule Ruysseveldt) 2. Ontwerpaanvraag vruchtgebruik rulingcommissie ( i. Geen gebruik maken van de forfaitaire waardering inzake registratierechten!

68 4. Case study: De vruchtgebruikconstructie (5) De waardering van het vruchtgebruik 1. Methode Ruysseveldt i. Nog steeds aanvaard (Rb. Aarlen dd , Fisc.Koer. 2017/09, ) ii. (huurwaarde/(actualisatievoet indexvoet)) (1 ((1 + indexvoet)/(1 + actualisatievoet)) duur VG) a. Actualisatievoet via olo-rentevoet op 10 jaar plus 1% b. Maar lage actualisatievoet dus hogere waarde van het VG

69 4. Case study: De vruchtgebruikconstructie (6) De waardering van het vruchtgebruik 2. Waardering volgens ontwerp rulingaanvraag i. Hof van Beroep te Gent duwt deze evaluatie naar voren (Gent, 6 juni 2017, Fiscoloog 1544, 13). ii. iii. iv. Huurwaarde laten schatten door onafhankelijke deskundige waardebepaling VG via geactualiseerde verwachte nettohuurwaarde van het onroerend goed over de looptijd van het VG (nettohuurwaarde x actualisatievoet) x (1/1 + actualisatievoet) duur VG) a. Actualisatievoet wordt bepaald aan de hand van het nettohuurrendement b. (Nettohuurwaarde / waarde V.E.) x 100

70 4. Case study: De vruchtgebruikconstructie (7) Hoe gaat de fiscus te werk? Zij kwalificeert de gemaakte kosten Verwerping afschrijven vruchtgebruik Renovatie/verbeteringswerken vs grove herstellingen Civielrechtelijk: artikel 599, lid 2 BW vs artikel 605 BW De verbeteringswerken worden verworpen De grove herstellingen worden als een voordeel van alle aard belast in hoofde van de zaakvoerder Kijken naar de huurwaarde in vruchtgebruik gegeven OG (Brussel, 12 september 2017, Fiscoloog 1539, 8) MAAR de fiscus moet consequent handelen Fiscus betwist aftrek kosten verbouwingswerken, maar aanvaardt kost afschrijving VG De aftrek m.b.t. eenzelfde voordeel van alle aard kan niet worden beperkt tot een deel van de kosten Aftrekvoorwaarden van artikel 49 WIB 92 zijn voldaan (Rb. Antwerpen 10 februari 2017, 16/161/A)

71 5. Discriminatie berekening VAA (1) Artikel 18, 3, punt 2 KB WIB 92 VAA wordt forfaitair vastgesteld op 100/60 (gebouwde OG) of 100/90 (ongebouwde OG) (geïndexeerd) KI Afwijking voor gebouwde OG die ter beschikking worden gesteld door rechtspersoon KI < 745 EUR: 100/60 (geïndexeerd) KI x 1,25 KI > 745 EUR: 100/60 (geïndexeerd) KI x 2 (nu: 3,8)

72 5. Discriminatie berekening VAA (2) Cijfervoorbeeld Villa: KI = EUR Ter beschikking stelling NP EUR x 100/60 x 1,7153 (AJ 2017) = EUR Ter beschikking stelling RP EUR x 100/60 x 1,7153 (AJ 2017) x 3,8 = ,91 EUR BRUTO-VERSCHIL OP JAARBASIS: ,91 EUR

73 5. Discriminatie berekening VAA (3) HvB Gent 24 mei 2016 (2015/AR/1235) Feiten Belastingplichtige ontving VAA van zijn vennootschap voor kosteloze ter beschikking stelling OG Gaf VAA aan conform formule artikel 18, 3, punt 2 KB WIB 92 Diende bezwaar in wegens dwaling in rechte

74 5. Discriminatie berekening VAA (4) Betoog belastingplichtige Schending gelijkheidsbeginsel: VAA wordt hoger geraamd (met hogere belasting) wanneer OG ter beschikking wordt gesteld door rechtspersoon ( fysieke persoon) Geen redelijke en objectieve verantwoording voor verschil in behandeling Geen redenen in aanhef in KB s van en Geen Verslag aan Koning Geen advies Raad van State Dringende noodzakelijkheid is geen verantwoording

75 5. Discriminatie berekening VAA (5) Betoog fiscale administratie Verschil is gerechtvaardigd om bedrijfsleiders en kaderleden op een meer passend VAA te (kunnen) belasten Hebben meestal luxueuze woning werknemers: bescheiden woning Kunnen zelf over kosteloze toekenning aan hunzelf beslissen werknemers Werkgever-NP stelt geen bedrijfsleiders/kaderleden tewerk

76 5. Discriminatie berekening VAA (6) Betoog fiscale administratie - vervolg Verkrijger VAA = werknemer mogelijkheid dat er bij begroting VAA enkel rekening wordt gehouden met KI dat aan diens werkelijke behoeften beantwoordt (art. 18, 3, punt 2, 3 de lid KB WIB 92) geen onderscheid RP of NP VAA-regeling is ingegeven om in hoofde van genieter te belasten wat in hoofde van verstrekker als bedrijfsuitgave wordt afgetrokken Gekozen formule had juist tot doel aan belastingplichtige voldoende waarborgen voor gelijkberechting te verstrekken VAA wordt vastgesteld in verhouding tot de waarde in hoofde van genieter

77 5. Discriminatie berekening VAA (7) Arrest HvB Gent Betoog fiscale administratie vindt geen aanknopingspunt in art. 18, 3, punt 2 KB WIB 92 Discriminatie toepassing art. 159 G.W.: aanslag wordt vernietigd in zoverre VAA belast wordt zoals voorzien door art. 18, 3, punt 2 KB WIB 92 in het geval het ter beschikking wordt gesteld door RP Fiscale administratie heeft zes maanden om subsidiaire aanslag te vestigen

78 5. Discriminatie berekening VAA (8) Gevolgen Bevestigd door Hof van Beroep Antwerpen dd. 24 januari 2017 Arrest werkt niet erga omnes Berekening NP blijft overeind Gevolgen naar volgende aanslagjaren Gebruik formule NP risico dat fiscale administratie bericht van wijziging stuurt Gebruik formule RP bezwaar indienen tegen eigen aangifte

79 5. Discriminatie berekening VAA (9) Gevolgen - naar verleden toe Verzoek ontheffing ambtswege (art. 376 WIB 92) Art. 376, 2: wijziging jurisprudentie nieuw feit Circ Arresten GwH op prejudiciële vragen = nieuw feit Art. 26, 2 lid 3, 1 Bijzondere Wet Arbitragehof Binnen 5 jaar vanaf 1 januari jaar waarin belasting is gevestigd Aanslag is niet betwist geweest met definitieve beslissing nopens grond

80 Tuerlinckx Fiscale Advocaten cvba Maria-Henriëttalei 1 Place Ste Véronique 10 Nijverheidsstraat 14 B-2018 ANTWERPEN B-4000 LIÈGE B-2260 WESTERLO Vanaf 1 januari 2018 verhuizen wij naar Van Putlei Antwerpen T T T F T F