Inhoudsopgave Inhoudsopgave.. Voorwoord... 1 1. Lenen van en aan de BV... 3 1.1. Rechtspersoon... 4 1.1.1. Voorbeeld fiscale gevolgen bij drie mogelijke opnames... 5 1.1.2. Van en aan de BV... 5 1.1.3. IB-onderneming (eenmanszaak, Vof of maatschap)... 7 1.2. Zakelijk handelen... 8 1.2.1. Onzakelijk handelen... 8 1.2.2. Kleine leningen... 9 1.2.3. Verschil rekening-courant en lening... 9 1.2.4. Vastleggen... 10 1.3. Aanleidingen... 10 1.3.1. Behoefte aan financiering voor de onderneming.... 10 1.3.2. Behoefte aan financiering voor privé-investeringen... 11 1.3.3. Privé-uitgaven... 11 1.3.4. Financiering eigen woning.... 11 1.4. Alternatieve financieringsvormen... 12 1.4.1. Familie, vrienden en bekenden... 12 1.4.2. Crowdfunding... 13 1.4.3. Private equity.... 13 1.4.4. Ontwikkelingsmaatschappij.... 14 2. Wat is een onzakelijke lening?... 15 2.1. Definitie van een onzakelijke lening... 15 2.1.1. Eerste aanleiding.... 15 2.1.2. Onzakelijke lening omhoog... 16 2.1.3. Onzakelijke lening omlaag... 17 2.1.4. Onzakelijke lening opzij.... 18 2.1.5. Criteria uit de arresten van 2011.... 18 2.1.6. Bijzondere omstandigheden... 20 2.1.7. De uiteindelijke definitie.... 20 2.1.8. Verbondenheid... 21 - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV I
Inhoudsopgave.... 2.2. Enkele aanvullende vragen... 21 2.2.1. Bewijslast?... 21 2.2.2. Beoordelingsmoment?... 22 2.2.3. Geheel of gedeeltelijk?... 23 2.2.4. Hoofdsom en rente afzonderlijk?.... 23 2.3. Borgstellingen... 24 2.3.1. Regresvordering... 24 2.3.2. Wettelijke aansprakelijkheid... 25 2.3.3. Vennootschap als borg... 26 2.3.4. Aandeelhouder/natuurlijk persoon als borg.... 27 2.4. Andere bijzondere leningen... 27 2.4.1. Vreemd vermogen en eigen vermogen.... 27 2.4.2. De schijnlening... 30 2.4.3. De bodemloze putlening... 31 2.4.4. De deelnemerschapslening.... 31 2.5. Conclusie en stappenplan... 31 2.5.1. Stappenplan... 32 2.5.2. En nu?.... 34 3. Gevolgen van een onzakelijke lening... 35 3.1. Gevolgen van een onzakelijke lening omhoog... 35... 3.1.1. Gevolgen onzakelijke lening omhoog met natuurlijk persoon als debiteur... 36 3.1.2. Gevolgen onzakelijke lening omhoog met BV als debiteur... 39 3.2. Gevolgen van een onzakelijke lening omlaag... 40 3.2.1. Gevolgen onzakelijke lening omlaag met DGA als crediteur... 41 3.2.2. Gevolgen onzakelijke lening omlaag met BV als crediteur... 42 3.3. Gevolgen van een onzakelijke lening opzij... 44 3.3.1. Gevolgen onzakelijke lening opzij met DGA als aandeelhouder.... 45 3.3.2. Gevolgen onzakelijke lening opzij met vennootschap als aandeelhouder.... 46 3.4. Gevolgen onzakelijke borgstelling... 46 3.5. Tabellen gevolgen onzakelijke lening... 48 3.5.1. Tabel 1: De onzakelijke lening omhoog... 48 3.5.2. Tabel 2: De onzakelijke lening omlaag... 49 3.5.3. Tabel 3: De onzakelijke lening opzij... 49 - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV II
Inhoudsopgave 4. Vermijden van een onzakelijke lening... 51 4.1. Zorg voor zakelijke voorwaarden... 51 4.1.1. Beding zekerheden.... 52 4.1.2. Maak afspraken omtrent de aflossing.... 53. 4.1.3. Kijk kritisch naar de huidige en toekomstige solvabiliteit van de debiteur... 53 4.1.4. Accepteer niet zomaar een achterstelling... 54 4.1.5. Hanteer een zakelijk rentepercentage.... 55 4.2. Twee leningen verstrekken... 56 4.3. Kapitaal verstrekken... 57 4.4. Bijzondere omstandigheden vastleggen... 58 4.5. En de borgstelling?... 59...... 5. Wat te doen met een onzakelijke lening?... 61 5.1. Kwalificatie ontlopen... 61 5.1.1. Bewijslast bij inspecteur... 61 5.1.2. Hogere rente... 63 5.1.3. Solvabiliteit debiteur... 64 5.1.4. Bijzondere omstandigheden... 64 5.2. Zakelijke voorwaarden... 65 5.3. Lening splitsen... 66 5.4. Omzetten van de onzakelijk lening... 67 5.4.1. Winstafhankelijke rente... 68 5.4.2. Deelnemerschapslening... 68 5.4.3. Formeel of informeel kapitaal... 69 5.5. En wat met de borgstelling?... 70 5.5.1. Wettelijke aansprakelijkheid... 70 5.5.2. Zakelijke vergoeding... 70 5.5.3. Borg laten vallen... 71 5.5.4. Te laat... 71 5.6. Stappenplan... 72 5.6.1. Stap 1: Voorkom kwalificatie... 72 5.6.2. Stap 2: Pas de leningsvoorwaarden aan.... 73 5.6.3. Stap 3: Splits de lening... 73 5.6.4. Stap 4: Zet de lening om... 73 6. Overzicht modellen... 74 - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV III
Voorwoord Voorwoord De onzakelijke lening is hot. De afgelopen jaren richt de fiscus zich in toenemende mate op dit fenomeen. Met als gevolg, veel discussie tussen Belastingdienst en belastingplichtigen over dit onderwerp. Uiteindelijk leiden deze geschillen tot nieuwe jurisprudentie waardoor dit onderwerp inhoudelijk verder wordt uitgediept, met als constante factor de conclusie dat een afwaarderingsverlies op een verstrekte lening niet kan worden genomen. Wanneer u als ondernemer of uw adviseur regelmatig van doen heeft met geldleningen tussen gelieerde partijen, dan is kennis en advies over dit onderwerp van de onzakelijke lening essentieel. Reeds teveel ondernemers kwamen pas achteraf tot het besef dat zij een geldlening aan hun BV of tussen hun BV s beter op een andere manier hadden kunnen verstrekken. Wat kunt u opsteken tijdens het lezen van dit dossier? Allereerst leert u wat een onzakelijke lening is. Wanneer is hiervan sprake? Aan welke voorwaarden moet hiervoor worden voldaan? Een concreet stappenplan helpt u bij het vaststellen of u te maken heeft met een onzakelijke lening of niet. Wat zijn de fiscale gevolgen hiervan? Duidelijk wordt waarom het over het algemeen niet gunstig is wanneer een geldlening als onzakelijke lening wordt aangemerkt. Een latere afwaardering ten laste van uw resultaat zou wel eens op losse schroeven kunnen komen te staan. In hoofdstuk 3 van dit dossier leert u hoe u om moet gaan met de rente op de lening, hoe hoog deze rente moet zijn en wat de gevolgen zijn van het niet accepteren van een afwaardering. Deze gevolgen zijn in overzichtelijke tabellen voor u uitgewerkt. In het vervolg van dit dossier besteden we aandacht aan de aanpak van een onzakelijke lening. Hoe kunt u allereerst vermijden dat u te maken krijgt met een onzakelijke lening? Welke leningsvoorwaarden moeten hiervoor worden gehanteerd? En is dit eigenlijk wel altijd mogelijk? U leert het in hoofdstuk 4 van dit dossier. Hierbij wordt ook aandacht besteed aan onzakelijke borgstellingen. In het laatste, vijfde hoofdstuk komt de vraag aan de orde wat u kunt doen wanneer u te maken heeft met een onzakelijke lening. Zijn er dan maatregelen mogelijk die leiden tot een beter fiscaal resultaat? Bijvoorbeeld het omzetten van de lening in kapitaal? Of de discussie aangaan met de fiscus omtrent de kwalificatie onzakelijke lening? Een concreet stappenplan helpt u de gevolgen van een onzakelijke lening te beperken. Ten slotte zijn aan dit dossier enkele modellen verbonden waarvan u gebruik kunt maken. U kunt deze in bezit krijgen via onze Download Zone. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 1
Voorwoord Over de auteur. Willem van Kasteren is een aan Tilburg University opgeleide fiscaal econoom. Hij heeft bij verschillende advieskantoren gewerkt als allround belastingadviseur. Inmiddels heeft hij zijn eigen onderneming: WVK Belastingadvies, van waaruit hij MKB-ondernemers met raad en daad ondersteunt op fiscaal gebied. In zijn fiscale adviespraktijk houdt hij zich dagelijks bezig met het vinden van fiscale voordelen voor ondernemers. De onzakelijk lening behoort tot een van zijn specialismen. drs. Willem H. van Kasteren belastingadviseur Laurence J.W.M. Winter hoofdredacteur - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 2
1. Lenen van en aan de BV 1 Als directeur en aandeelhouder van uw eigen BV neemt u een bijzondere positie in. In tegenstelling tot de ondernemer die onderneemt via een eenmanszaak of vennootschap onder firma, heeft u namelijk te maken met een rechtspersoon. Dit betekent dat uw BV zelfstandig drager is van rechten en verplichtingen. Als gevolg hiervan kunt u ook rechtshandelingen verrichten met uw BV. Eén daarvan is de mogelijkheid om geld te lenen van en aan uw eigen BV. Inleidend Lenen van en aan de BV Maar waarom zou u dit doen? En welke fiscale aandachtspunten spelen hierbij een rol? U leest het in dit eerste hoofdstuk van dit dossier. Deze kennis dient als opmaat voor de volgende hoofdstukken. De onzakelijke lening is namelijk een bijzondere vorm van lenen van en aan uw eigen BV. Ook een lening tussen zustervennootschappen of tussen holdingvennootschap en werkmaatschappij kan zich als onzakelijke lening kwalificeren. Om uiteindelijk een goed beeld te krijgen van de bijzonderheid van de onzakelijke lening, is het goed eerst stil te staan bij reguliere leningen van en aan uw eigen BV. Zo krijgt u meer inzicht in de reden waarom dergelijke leningen ontstaan en hoe deze worden gestructureerd. Definities We ontkomen er niet aan om eerst enkele vaktermen toe te lichten. Derhalve volgen eerst de definities van de voornaamste begrippen die in dit dossier aan de orde komen. Aandeelhouder: Persoon of vennootschap die aandelen in een andere vennootschap bezit. Borg/borgstelling: Situatie waarin een persoon of vennootschap zich verbindt tot nakoming van een verbintenis die een derde, hoofdschuldenaar, tegenover die eiser heeft. Denk hierbij bijvoorbeeld aan de verplichtingen die voortvloeien uit een financiering. Civielrechtelijk: Dit is het recht dat geldt tussen personen en vennootschappen onderling. Crediteur: Een persoon of vennootschap die een vordering heeft op een andere persoon of vennootschap (in deze de debiteur of schuldenaar). Ander woord voor schuldeiser. Debiteur: Een persoon of vennootschap die een schuld heeft aan een andere persoon of vennootschap (in deze de crediteur of schuldeiser). Ander woord voor schuldenaar. DGA: Meerderheidsaandeelhouder in een vennootschap die tevens als directeur van de vennootschap hiervoor werkzaam is. Eigen vermogen: Het eigen vermogen van een onderneming wordt berekend door van de activa (bezittingen) de schulden (vreemd vermogen) af te trekken. Wat resteert, is het eigen vermogen. Afhankelijk van de rechtsvorm van de onderneming kan dit bestaan uit aandelenkapitaal, winstreserves, statutaire reserves alsmede kapitaal van de betrokken eigenaar van de onderneming. Fiscaal: Wat met de belastingen te maken heeft. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 3
Holdingvennootschap: Vennootschap die zelf geen bedrijf exploiteert maar aandeelhouder is van andere ondernemingen. 1 Kapitaal: Vermogen van een onderneming. Pandrecht: Beperkt zekerheidsrecht dat ontstaat doordat de schuldenaar (enkele van) zijn eigendommen, niet zijnde huis of grond, in de macht van de schuldeiser brengt zodat die, in geval de schuldenaar in verzuim is, bij voorrang boven andere schuldeisers zijn vordering op het verpande eigendom kan verhalen. Recht van hypotheek: Een persoon geeft aan de geldverstrekker bij het afsluiten van een hypotheek dit zekerheidsrecht. Blijft hij in gebreke met de aflossing en wordt zijn huis of pand openbaar verkocht, dan heeft de geldverstrekker voorrang bij het vorderen van de opbrengst. Lenen van en aan de BV Regresvordering: Vordering die voortvloeit uit eerder verleende borgstelling. Doordat de borg wordt aangesproken op zijn verplichting uit deze, ontstaat een vordering van de borg op de partij waarvoor hij uit name van de borg schulden heeft voldaan. Rente: Vergoeding voor het verstrekken van geld. Hoe meer risico er bestaat dat de schuldenaar de lening niet zal kunnen terugbetalen, des te hoger deze vergoeding zal zijn. Schuldeiser: Zie crediteur. Schuldenaar: Zie debiteur. Vreemd vermogen: Het vreemd vermogen op de balans van een vennootschap is het door derden beschikbaar gestelde vermogen. Er is kort vreemd vermogen, zoals bankkrediet en crediteuren en er is lang vreemd vermogen, zoals obligatieleningen en andere langlopende leningen. Werkmaatschappij: Onderneming waarvan de aandelen in handen zijn van een holdingvennootschap. In de werkmaatschappij wordt de daadwerkelijke onderneming ondergebracht. Winstuitdeling: Uitkering van resultaat door een vennootschap aan haar aandeelhouder. Dit wordt veelal een dividenduitkering genoemd. 1.1. Rechtspersoon Uw BV is zoals gezegd een rechtspersoon. Deze rechtspersoonlijkheid leidt ertoe dat u uw eigen BV als een afzonderlijke entiteit dient te beschouwen. Dit betekent dat iedere handeling met uw BV gekwalificeerd dient te worden. Zo kunt u niet simpelweg geld opnemen uit uw onderneming. Dit is bij een eenmanszaak wel mogelijk. Dergelijke opnamen worden namelijk gewoon als kapitaalopnamen verantwoord. Deze hebben geen invloed op het resultaat van de onderneming. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 4
Uit welke hoofde Bij een BV ligt dit anders. Schrijft u geld over van de zakelijke rekening van de BV naar uw privérekening, dan zal moeten worden bepaald uit welke hoofde dit plaatsvindt. Is er sprake van salaris, neemt u een lening bij uw eigen BV of is er sprake van dividend? Onderscheid Fiscaal gezien maakt dit een groot verschil. Immers, salaris en dividend worden belast. Ingeval van een lening heeft het geld het vermogen van de BV niet definitief verlaten (het moet immers ook weer worden terugbetaald). Er vindt op het moment van de verstrekking van de lening dan ook geen belastingheffing bij u als aandeelhouder plaats. Dit kan pas aan de orde komen wanneer duidelijk wordt dat u niet in staat bent de verstrekte lening terug te betalen. Daardoor hebben de verstrekte gelden definitief het vermogen van de BV verlaten en kan er alsnog sprake zijn van een winstuitdeling. 1 Lenen van en aan de BV 1.1.1. Voorbeeld fiscale gevolgen bij drie mogelijke opnames Het volgende voorbeeld illustreert het fiscale verschil tussen drie mogelijkheden (salaris, dividend uitkering of lening). Voorbeeld kwalificatie opname Stel, u bent directeur en enig aandeelhouder van X BV. Op enig moment neemt u een bedrag van 25.000,- op uit deze vennootschap. Dit geld wordt overgeboekt naar uw privérekening met als omschrijving opname. Fiscaal gezien zijn er drie mogelijkheden om deze opname te kwalificeren. 1. Er kan allereerst sprake zijn van de uitbetaling van salaris. In beginsel zou deze uitbetaling dan moeten zijn verantwoord in de loonadministratie. Hierover dient dan ook loonheffing te worden ingehouden. De heffing voor u kan hierbij oplopen tot maximaal 52% inkomstenbelasting. Voor het in aanmerking nemen van een salaris dienen er uiteraard wel door u werkzaamheden te worden verricht voor de vennootschap. Het uitgekeerde salaris is als personeelskosten voor de vennootschap aftrekbaar van de winst. 2. Als er geen sprake is van een salaris voor verrichtte werkzaamheden, dan is het ook mogelijk dat de BV een dividenduitkering aan u als aandeelhouder heeft gedaan. Daarover bent u in box 2 25% inkomstenbelasting verschuldigd. De BV dient hiervoor een aangifte dividendbelasting in te dienen. Een dividenduitkering is niet aftrekbaar van de winst van de vennootschap. 3. Ten slotte kan er ook sprake zijn van een lening. In dat geval heeft het geld het vermogen van de BV niet definitief verlaten, maar moet het (op termijn) worden terugbetaald. Dit terugbetalingsvereiste moet bijvoorbeeld blijken uit een leningsovereenkomst waarin een aflossingsverplichting is opgenomen. 1.1.2. Van en aan de BV Vorderingen en schulden tussen u als aandeelhouder en de BV kunnen over en weer ontstaan. Om duidelijkheid te scheppen over de terminologie in het vervolg van dit dossier, worden nu de verschillende verschijningsvormen beschreven. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 5
A. Lening aan aandeelhouder In deze situatie verstrekt de vennootschap aan haar aandeelhouder een lening. Hier door wordt de aandeelhouder schuldenaar en de vennootschap schuldeiser. Als vergoeding voor het verstrekken van deze lening betaalt de aandeelhouder aan de vennootschap periodiek rente en aflossing volgens het aflossingsschema. Aandeelhouder (schuldenaar) 1 Lenen van en aan de BV Holdingvennootschap (schuldeiser) Lening Rente en aflossing Werkmaatschappij De ontvangen rente vormt belastbare winst voor de vennootschap. Dit betekent dat hierover vennootschapsbelasting is verschuldigd. De fiscale behandeling van de lening bij de aandeelhouder is afhankelijk van het doel waarvoor de lening is aangegaan. Zo kan de rente hierop aftrekbaar zijn in box 1 wanneer er sprake is van een eigenwoninglening. Wanneer er echter sprake is van een consumptieve lening, valt deze onder de vermogensrendementsheffing van box 3. B. Lening van aandeelhouder In deze situatie verstrekt de aandeelhouder aan haar vennootschap een lening. Hierdoor wordt de aandeelhouder schuldeiser en de vennootschap schuldenaar. De vennootschap betaalt voor het ter beschikking stellen van de lening periodiek rente en daarnaast aflossing volgens het aflossingsschema om de lening terug te betalen. Aandeelhouder (schuldeiser) Holdingvennootschap (schuldenaar) Rente en aflossing Lening Werkmaatschappij - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 6
Bij het uitlenen van geld door de aandeelhouder aan zijn vennootschap wordt de jaarlijkse rente belast in box 1. Hiervoor zorgt de zogenaamde terbeschikkingstellingsregeling. Deze inkomsten worden progressief belast met inkomstenbelasting. Ook waarde veranderingen van deze lening komen (in beginsel) in box 1 tot uitdrukking. De rente betalingen zijn voor de vennootschap een last die in mindering mag komen op het resultaat. C. Leningen tussen vennootschappen Ten slotte is het ook mogelijk dat gelieerde vennootschappen elkaar leningen verstrekken. Denk daarbij aan de financiering van een werkmaatschappij door de holdingvennootschap, maar ook een lening aan een zustervennootschap valt hieronder. Daarvan is sprake wanneer de ene werkmaatschappij de andere werkmaatschappij die tot hetzelfde concern behoort financiert. 1 Lenen van en aan de BV Holdingvennootschap Rente en aflossing Werkmaatschappij 1 (schuldeiser) Werkmaatschappij 2 (schuldenaar) Bij de schuldenaar zijn de rentebetalingen als aftrekbare lasten aftrekbaar van de winst. De rente-inkomsten zijn daarentegen bij de schuldeiser belast. Wanneer er echter sprake is van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting, zijn deze rentebetalingen fiscaal niet van belang. De winst van beide vennootschappen wordt dan bepaald als ware zij één. Daardoor vallen onderlinge betalingen weg. 1.1.3. IB-onderneming (eenmanszaak, Vof of maatschap) Onderneemt u via een eenmanszaak of vennootschap onder firma, dan heeft u niet te maken met een rechtspersoon. Dit betekent dat u niet kunt handelen met uw onderneming. U kunt bijvoorbeeld als eigenaar geen lening aangaan bij uw eigen eenmanszaak. Het ontbreken van rechtspersoonlijkheid zorgt ervoor dat uw onderneming niet zelfstandig rechten of plichten kan dragen en dus ook geen lening kan afsluiten. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 7
Vermogensetikettering Bij dergelijke ondernemingen speelt wel de vermogensetikettering een rol. Omdat door het ontbreken van de rechtspersoonlijkheid de eigenaar van bepaalde vermogensbestanddelen onduidelijk kan zijn, immers een auto staat altijd op naam van de ondernemer ook al wordt deze uitsluitend voor de onderneming gebruikt, moet bij het verkrijgen van het vermogensbestanddeel worden bepaald of dit tot het zakelijke deel van het vermogen (de onderneming) wordt gerekend of tot het privévermogen. Deze allocatie kan verplicht of via keuze plaatsvinden. Dit is afhankelijk van het daadwerkelijke gebruik van dit vermogensbestanddeel. 1 Lenen van en aan de BV 1.2. Zakelijk handelen U dient met uw BV zakelijk te handelen. Dat wil zeggen dat wanneer u rechtshandelingen uitvoert tussen u en uw BV, deze moeten plaatsvinden onder dezelfde voorwaarden als wanneer deze met een onafhankelijke derde zouden worden uitgevoerd. De reden hiervoor is dat u anders uw BV zou bevoordelen wat een kapitaalstorting in de vennootschap zou betekenen of de BV zou u bevoordelen wat in feite een dividenduitkering zou betekenen. At arm s lenght Concreet betekent dit dat u uw BV niet mag bevoordelen. Ook uw BV mag u als aandeelhouder niet gunstiger behandelen dan een onafhankelijke derde. Dit zakelijk handelen noemt men at arm s lenght. Dit beginsel geldt niet alleen tussen u en uw BV, maar ook tussen ondernemingen en vennootschappen die met elkaar gelieerd zijn door eenzelfde aandeelhouder. Ook zij moeten op zakelijke gronden met elkaar handelen. 1.2.1. Onzakelijk handelen De tegenhanger van zakelijk handelen is uiteraard onzakelijk handelen. In dat geval wordt u door uw BV bevooroordeeld of vice versa. Lager dan gebruikelijk Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer aan u privé een lening wordt verstrekt tegen een rentepercentage dat veel lager ligt dan gebruikelijk. De fiscus kan de onzakelijke aspecten van een rechtshandeling corrigeren naar een zakelijk niveau. Dat wil dus zeggen dat hij een hogere rente fiscaal in aanmerking kan nemen dan eerder overeengekomen. Dit zal in de praktijk met name aan de orde komen wanneer de fiscus hiermee extra belasting kan binnenhalen, bijvoorbeeld doordat de aftrek bij de schuldenaar door verliezen geen extra belastingvoordeel oplevert. Maar de hogere renteopbrengst bij de schuldeiser wordt wel degelijk belast en leidt zodoende tot extra belastinginkomsten voor de Belastingdienst. Voorbeeld correctie rente Stel, u heeft voor een bedrag van 100.000,- geld geleend van uw eigen BV. Dit geld is tegen een rente van 2% aan u ter beschikking gesteld. Zodoende betaalt u ieder jaar netjes 2.000,- aan rente welke vervolgens door de vennootschap als winst wordt verantwoord. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 8
De lening is door u gebruikt voor de aankoop van een boot. Zodoende is er sprake van een consumptieve lening welke onder de vermogensrendementsheffing van box 1 valt. Op enig moment stuit de fiscus op deze lening en komt tot de conclusie dat de hierop gerekende rente van 2% onzakelijk is. De fiscus stelt dat er eigenlijk een rente in aanmerking zou moeten worden genomen van 6%. Uitgaande van de verstrekte zekerheden en uw privévermogenspositie is dat een zakelijke rente die ook tussen onafhankelijke partijen zou zijn overeengekomen. De Belastingdienst kan er vervolgens voor kiezen om dit verschil in rente bij u als dividenduitkering te belasten. Echter, hiervoor geldt het zogenaamde bewustheidsvereiste. U moest als aandeelhouder u ervan bewust zijn dat u een voordeel verkreeg van de BV. Dit zal in een dergelijke situatie goed te bewijzen zijn aangezien u een dergelijke lening niet bij de bank kon krijgen. Als gevolg daarvan zal er voor ieder jaar dat dit nog mogelijk is 4.000,- als winstuitdeling bij u als aandeelhouder tegen 25% worden belast. Deze uitdeling is voor de vennootschap niet aftrekbaar als kosten. 1 Lenen van en aan de BV Let op. Onzakelijk handelen heeft niet per definitie tot gevolg dat er sprake is van een onzakelijke lening. In het vervolg van dit dossier zult u leren dat voor deze kwalificatie meer nodig is dan enkel een afwijkend rentepercentage. 1.2.2. Kleine leningen Er bestaan wel uitzonderingen op de eis om zakelijk te handelen tussen u en uw BV. Indien u namelijk als DGA een rekening-courantverhouding met uw BV heeft met wisselende debet- en creditstanden, dan mag deze rekening-courant renteloos zijn. Voorwaarde is wel dat het saldo van de rekening-courant gedurende het gehelde kalenderjaar niet hoger is dan 17.500,- positief en 17.500,- negatief. Geen rente In een dergelijke situatie mag u de rekening-courantschuld uiteraard niet als schuld in box 3 opvoeren. Verder mag de BV ook geen rentekosten in aftrek brengen wanneer er sprake is van een vordering op de BV. Deze grens van 17.500,- geldt per belanghebbende. Dit betekent dat ook uw partner een rekening-courant kan hebben met uw BV, zelfs indien u in gemeen schap van goederen bent getrouwd. De grens van 17.500,- wordt dan per persoon bekeken. Het Besluit Goedkeuring renteloosheid rc-standen (BLKB 2014/286M) kunt u vinden op de Download Zone van dit dossier. 1.2.3. Verschil rekening-courant en lening De rekening-courant bij uw BV is bedoeld voor het vastleggen van kleine betalingen, bijvoorbeeld wanneer u privé een zakelijke uitgave heeft betaald of wanneer uw BV een privéuitgave voor u heeft bekostigd. Uw accountant zal dergelijke betalingen in de rekening-courant verantwoorden. De voorwaarden waaronder een krediet in rekening-courant wordt verstrekt, wordt vastgelegd in een rekening-courantovereenkomst. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 9
Afzonderlijke overeenkomst Een lening wordt niet in rekening-courant verstrekt. Dit is namelijk een afzonderlijke afspraak tussen u en uw BV waarvoor specifieke voorwaarden gelden. Hiervoor dient dan ook een andere overeenkomst dan de rekening-courantovereenkomst te worden opgemaakt. Een model Geldleningsovereenkomst met de eigen BV kunt u vinden op de Download Zone van dit dossier. 1.2.4. Vastleggen 1 Lenen van en aan de BV Wanneer u met uw BV een lening aangaat, dan is het niet alleen noodzakelijk dat u zakelijk handelt. Het is daarnaast van groot belang om uw onderlinge rechtsverhouding goed vast te leggen. Maak zodoende een leningsovereenkomst op waarin de belangrijkste voorwaarden waaronder de lening wordt verstrekt, worden vastgelegd. Leningsovereenkomst Denk hierbij aan het rentepercentage en de wijze van aflossing. Maar ook welke zekerheden door de schuldenaar worden verstrekt aan de schuldeiser. Tip. Het vastleggen van handelingen tussen u en uw BV is van groot belang. Niet alleen bij leningen maar ook bij managementactiviteiten of een dienstverband. Daarmee onderbouwt u de zakelijkheid van de afspraak alsmede het bestaan hiervan. Zodoende kan later worden onderbouwd uit welke hoofde u deze betalingen heeft ontvangen van uw eigen vennootschap. 1.3. Aanleidingen Waarom zou u als aandeelhouder eigenlijk geld lenen van of aan uw BV? Daarvoor zijn diverse aanleidingen denkbaar. De voornaamste hiervan komen in deze paragraaf kort aan de orde. 1.3.1. Behoefte aan financiering voor de onderneming Met name tijdens de opstartfase van een onderneming is er kapitaal nodig. Sinds de economische crisis staan de meeste banken niet echt te springen wanneer u aanklopt voor een stevige financiering. Zeker bij nieuw op te starten activiteiten is er nog geen trackrecord waar de bank zich op kan baseren. Hoe deugdelijk en weldoordacht uw bedrijfsplan ook is, veel ondernemers vinden geen (of slechts gedeeltelijk) gehoor bij hun bank. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 10
Kapitaal of lening Er zit dan ook in sommige situaties weinig anders op dan privégeld te gebruiken om de onderneming op te starten. Dit geld kan als kapitaal aan de onderneming ter beschikking worden gesteld of als lening. Ook wanneer er wel een bancaire financiering wordt verstrekt, zal de bank veelal eisen dat u ook een deel van het benodigde vermogen vanuit privé inbrengt. Zodoende verzekert de bank zich van uw inzet omdat u hiermee ook privé geraakt kunt worden wanneer de onderneming niet rendeert. Daarnaast wordt vaak een borgstelling vanuit privé gevraagd. Hierdoor kunt u ook privé worden aangesproken wanneer de vennoot schap niet langer aan haar bancaire verplichtingen kan voldoen. 1 Lenen van en aan de BV 1.3.2. Behoefte aan financiering voor privé-investeringen Wanneer u als DGA privé wilt investeren in bijvoorbeeld een pand (voor de verhuur), dan kunt u hiervoor een hypotheek afsluiten bij uw bank. Echter, banken lenen bij de verhuur van onroerend goed nimmer het gehele aankoopbedrag. Ter overbrugging kunnen liquiditeiten uit privé worden ingezet. Het is echter ook mogelijk om een bedrag te lenen van uw eigen BV. De rente op deze lening is niet aftrekbaar omdat in dit geval zowel het pand als de daarbij behorende financiering in box 3 (vermogensrendementsheffing) valt. Omdat de waarde van het pand en de financiering (in aanvang) niet veel van elkaar zullen afwijken, zal de heffing in box 3 beperkt zijn. 1.3.3. Privé-uitgaven Een DGA ontvangt voor zijn werkzaamheden voor de BV een salaris. Dit salaris gebruikt hij voor zijn doorlopende privé-uitgaven. Er zijn echter situaties denkbaar dat er behoefte bestaat aan extra geld, buiten het reguliere salaris om, bijvoorbeeld omdat kinderen gaan studeren. Deze extra behoefte aan inkomen wordt in de praktijk veelal via opnamen in de rekeningcourant opgelost. Makkelijk, want zonder gedoe kun je gewoon wat extra opnemen. Fiscaal gezien ligt dit wel wat gecompliceerder. De fiscus kan zich namelijk op het standpunt stellen dat er geen sprake is van een tijdelijke financiering maar van extra salaris of een dividenduitkering. Daarover moet progressief worden afgerekend in box 1, respectievelijk 25% belasting worden betaald in box 2. Tip. De fiscus is in toenemende mate kritisch op rekening-courantschulden. Met name forse debetstanden worden aangepakt. De Belastingdienst stelt zich steeds vaker op het standpunt dat er sprake is van een dividenduitkering en niet van een lening. Laat uw schuld dus niet te hoog oplopen! 1.3.4. Financiering eigen woning Het herfinancieren van de eigen woning bij de eigen BV is op dit moment een populair onderwerp bij DGA s. U doet dit door enerzijds (een deel van) de hypotheek bij de bank af te lossen en anderzijds gelijktijdig eenzelfde financiering af te sluiten bij de BV. Hierdoor behoudt u het recht op de aftrek van hypotheekrente maar is de financiering wel overgegaan op de eigen BV. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 11
Rendement Groot voordeel van deze herfinanciering is gelegen in het rendement dat hiermee wordt behaald op de overtollige liquiditeiten in de BV. Door deze niet langer tegen een zeer laag rende ment aan te houden op een spaarrekening, maar uit te lenen ter financiering van de eigen woning, kan het rendement op dit geld worden verveelvoudigd. Uitgaande van een rentevergoeding op een zakelijke spaarrekening van minder dan 1% en een hypotheekrente van 3%, is het voordeel zonneklaar. Uiteraard moet de vennootschap hierover nog wel vennootschapsbelasting betalen. Let op. Het is wel van belang dat u zich ervan bewust bent dat deze herfinanciering niet zomaar ongedaan gemaakt kan worden. Het aanvragen van een nieuwe, hogere hypotheek bij de bank ter aflossing van de financiering bij de BV kan in de toekomst lastig blijken. Bijvoorbeeld door afnemende inkomsten en strengere hypotheekregels. 1 Lenen van en aan de BV Een model Geldleningsovereenkomst met hypotheekverklaring kunt u vinden op de Download Zone van dit dossier. Tip. Het aflossen van de hypotheek bij de bank is niet altijd aantrekkelijk. Bij een bankspaarhypotheek wordt het spaardoel bij voegtijdige aflossing overeenkomstig verlaagd. Of dit nadeel opweegt tegen het voordeel van de hypotheek bij de eigen BV, valt te bezien. Laat u dus goed adviseren alvorens u deze stap zet. 1.4. Alternatieve financieringsvormen Met name op het gebied van de financiering van de onderneming zijn er de laatste jaren alternatieven ontwikkeld. Aanleiding hiervoor is uiteraard de toenemende weerstand bij banken om een dergelijke financiering te verstrekken. Als gevolg hiervan maken ondernemers steeds meer gebruik van de volgende alternatieve financieringsvormen. 1.4.1. Familie, vrienden en bekenden Om (een deel van) de financiering van hun onderneming rond te krijgen maken ondernemers steeds meer gebruik van hun eigen netwerk. Denk hierbij aan familie, vrienden en bekenden. Dit is erg geschikt wanneer u een relatief kleine financieringsbehoefte heeft. Bekenden investeren in uw onderneming door een lening of achtergestelde lening te verstrekken of door aandelen te kopen. Een combinatie is ook mogelijk. Extra risico Uiteraard brengt het financieren van uw onderneming binnen uw eigen netwerk ook risico s met zich mee. Loopt de onderneming niet goed en bent u niet in staat de leningen terug te betalen, dan bestaat het risico dat u niet alleen uw onderneming verliest, maar ook enkele waarde volle vriendschappen. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 12
Let op. In het verleden was het mogelijk om onder fiscaal aantrekkelijke voorwaarden een lening te verstrekken aan een startende ondernemer. Met name de mogelijkheid voor de schuldeiser om een eventueel verlies af te trekken, was aantrekkelijk. Deze zogenaamde tante Agaath-lening is sinds enkele jaren uit de fiscale wetgeving gehaald. Daardoor is toepassing hiervan (voor nieuwe gevallen) niet meer mogelijk. 1.4.2. Crowdfunding Crowdfunding is een alternatieve wijze van financiering waarbij ondernemers en investeerders direct met elkaar in contact komen via een online platform. Via deze vorm van financiering worden ondernemingen gefinancierd door een grote groep personen die veelal allemaal een relatief laag bedrag investeren. Samen brengen deze investeerders het bedrag bij elkaar dat nodig is om een ondernemingsplan uit te kunnen voeren. Hierbij gaat het óf om het verstrekken van een lening óf om het verwerven van aandelen in de onderneming. 1 Lenen van en aan de BV Beperkte behoefte Crowdfunding wordt op dit moment vooral gebruikt bij lagere financieringsbehoeften en is geschikt voor ondernemingen met een relatief hoog risicoprofiel. Crowdfunding bestaat in diverse vormen en is een relatief nieuwe manier om financiering aan te trekken. Hieronder vindt u enkele bekende platforms die zich bezighouden met crowdfunding: 2fund.nl kapitaalopmaat.nl kickstarter.com leapfunder.nl symbid.nl wijzijnsport.nl 1.4.3. Private equity Onder de noemer private equity vallen diverse financieringsvormen. Denk allereerst aan een particulier die in bedrijven investeert. Meestal gaat het om oud-ondernemers die actief investeren in ondernemingen. Deze oud-ondernemers worden ook wel business angels genoemd. Private investeerders kunnen in een onderneming investeren met een lening of achtergestelde lening of door aandelen in het bedrijf te kopen. Een combinatie is ook mogelijk. Participatiemaatschappij Daarnaast kunt u te maken krijgen met een financiering door een participatiemaatschappij. Participatiemaatschappijen verstrekken financiering door eigen vermogen te verstrekken. Omdat eigen vermogen als risicodragend vermogen geldt, noemen we dat ook venture capital. Door hun aandeelhouderschap krijgen participatiemaatschappijen ook zeggenschap in de onderneming. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 13
Ongeacht het risicoprofiel van de onderneming kan een participatiemaatschappij een geschikte financier zijn voor ondernemingen. Het gaat dan veelal om aanzienlijke financieringen. 1 1.4.4. Ontwikkelingsmaatschappij Ten slotte vinden ondernemers ook hun heil bij een regionale ontwikkelingsmaatschappij. Doel van een dergelijk organisatie is om de regionale economie te versterken door te investeren in bedrijven in de regio. Zo ontvangt u via een regionale ontwikkelmaatschappij eigen vermogen door aandelen te verkopen. Ook kan in bepaalde situaties een achtergestelde lening worden afgesloten. Een regionale ontwikkelmaatschappij kan een geschikte financier zijn voor ondernemers met een relatief hoog risicoprofiel, ongeacht de hoogte van de financieringsbehoefte. Lenen van en aan de BV Voorbeelden van regionale ontwikkelingsmaatschappijen zijn: Noordelijke Ontwikkelingsmaatschappij (NOM), voor de provincies Groningen, Friesland en Drenthe; Oost NV, voor de provincies Gelderland en Overijssel; Oost-Nederland met als participatiemaatschappij Oost Nederland NV (PPM Oost); Brabantse Ontwikkelings Maatschappij (BOM), voor de provincie Noord-Brabant; Limburgs Instituut voor OntwikkelingsFinanciering (LIOF); InnovationQuarter is sinds 2014 actief voor de provincie Zuid-Holland. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 14
2. Wat is een onzakelijke lening? 2 De titel van dit dossier luidt: Heb ik een onzakelijke lening? Om deze vraag goed te kunnen beantwoorden is het uiteraard van belang vast te stellen wat een onzakelijke lening precies is. Welke eigenschappen moet een lening hebben om zich als zodanig te kwalificeren? En kan alleen een DGA een onzakelijke lening verstrekken of ook een BV? Belang Al deze vragen worden beantwoord in dit hoofdstuk. Echter, alvorens hierop in te gaan, wordt het belang van dit leerstuk benadrukt. De laatste jaren is er, als gevolg van diverse gerechtelijke uitspraken op dit gebied, meer en meer aandacht gekomen voor de onzakelijke lening. Bij adviseurs, die zich in toenemende mate bewust worden van de noodzaak om leningen tussen gelieerde partijen te toetsen op hun zakelijkheid en bij de fiscus, die het leerstuk van de onzakelijke lening uiteraard gebruikt om haar voordeel mee te doen. Wat is een onzakelijke lening? Steeds belangrijker De zoekterm onzakelijke lening leidt inmiddels bij Google tot bijna 30.000 zoekresultaten. Behoorlijk veel wanneer men zich bedenkt dat het hierbij gaat om een puur fiscaal leerstuk dan bovendien alleen in Nederland onder deze term wordt gehanteerd. Het aantal uitspraken waarin de onzakelijke lening een voorname rol speelt, is de laatste jaren ook flink toegenomen. Sinds het originele certificaathoudersuitkooparrest in 2008 is er met name vanaf 2012 een vloed aan interessante uitspraken op dit gebied gepubliceerd. De hoogste tijd dus voor meer kennis en meer inzicht op dit gebied. 2.1. Definitie van een onzakelijke lening Hierna volgen enkele belangrijke uitspraken uit de afgelopen jaren. Deze uitspraken vormen de basis voor de onzakelijke lening. Dit omdat een onzakelijke lening niet wettelijk is verankerd. Er bestaat geen wetsartikel waarin staat omschreven wat een onzakelijke lening is en welke fiscale gevolgen hieraan moeten worden verbonden. Concept De onzakelijke lening is een concept dat in de jurisprudentie is ontwikkeld. Vandaar dat we er niet aan ontkomen om enkele uitspraken (van de Hoge Raad) kort aan de orde te laten komen. Uiteindelijk zal dit leiden tot een vaste, eenduidige definitie van de onzakelijke lening. 2.1.1. Eerste aanleiding Reeds in 2008 deed de Hoge Raad, het hoogste Nederlandse rechtscollege, een uitspraak waarin de onzakelijke lening aan de orde kwam. De rechters weigerden het verlies dat op een lening was ontstaan ten laste van de winst van de schuldeiser te laten komen. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 15
Naar hun mening was er hierbij sprake van: een geldverstrekking door een vennootschap aan een aandeelhouder onder zodanige voorwaarden en omstandigheden dat daarbij door die vennootschap een debiteurenrisico wordt gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. Aandeelhoudersbelang Het gevolg hiervan was dat in de ogen van de Hoge Raad de vennootschap dit buitengewoon grote debiteurenrisico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van haar aandeelhouder te dienen. Een eventueel verlies op deze lening (afwaarderingsverlies) kan daardoor niet in mindering worden gebracht op de winst van de vennootschap. Het Certificaathoudersarrest (BNB 2008/191) kunt u vinden op de Download Zone van dit dossier. 2 Wat is een onzakelijke lening? 2.1.2. Onzakelijke lening omhoog Het certificaathoudersarrest is de eerste uitspraak waarin een onzakelijke lening aan de orde komt. Het gaat hierbij om de verstrekking van een lening door een vennootschap aan zijn aandeelhouder, in dit geval om een lening van een dochtervennootschap aan de houder van haar aandelen, een holdingvennootschap. Maar dat is bij een onzakelijke lening omhoog niet noodzakelijk. Het kan ook gaan om de verstrekking van een lening aan de aandeelhouder/ natuurlijk persoon. Schematisch ziet de onzakelijke lening omhoog er als volgt uit: Aandeelhouder (schuldenaar) Holdingvennootschap (schuldeiser) Lening Rente en aflossing Werkmaatschappij Zoals opgemerkt, kan de schuldenaar in deze zowel de aandeelhouder/natuurlijk persoon zijn als de holdingvennootschap. In dat laatste geval is de werkmaatschappij de schuldeiser. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 16
2.1.3. Onzakelijke lening omlaag In vervolg op het certificaathoudersarrest heeft de Hoge Raad in een drietal uitspraken in november 2011 het leerstuk van de onzakelijke lening verder uitgelegd. Daaruit kwam allereerst naar voren dat een onzakelijke lening omlaag ook mogelijk is. Men spreekt hiervan in de situatie dat door een aandeelhouder aan haar (dochter)vennootschap of kleindochtervennoot schap een lening wordt verstrekt onder zodanige voorwaarden dat hiermee een debiteurenrisico wordt gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. DGA en holding In dat geval is de aandeelhouder dus de schuldeiser en de vennootschap (holdingvennootschap/ dochtervennootschap) de schuldenaar. De aandeelhouder kan zowel een natuurlijk persoon zijn (DGA) als een vennootschap. 2 Wat is een onzakelijke lening? Schematisch ziet deze geldverstrekking er als volgt uit: Aandeelhouder (schuldeiser) Holdingvennootschap (schuldenaar) Rente en aflossing Lening Werkmaatschappij Verzakelijking Daarnaast maakt de Hoge Raad in deze jurisprudentie duidelijk dat een lening met onzakelijke voorwaarden niet per se onzakelijk hoeft te zijn. Wanneer namelijk een onafhankelijke derde tegen een hogere rente wel bereid zou zijn deze lening te verstrekken onder dezelfde condities, is er geen sprake van een onzakelijke lening. Men zou kunnen zeggen dat door de aanpassing van de rente de lening wordt verzakelijkt. Winstafhankelijke rente Het is hierbij wel van belang dat deze rente niet dusdanig hoog wordt dat er feitelijk sprake is van een winstafhankelijke rente. U moet dan denken aan een rentepercentage dat dermate hoog is dat deze vergoeding alleen door de schuldenaar kan worden voldaan bij goede resultaten. In wezen is er dan sprake van een winstafhankelijke rente. De verzakelijking van de onzakelijke lening is in dat geval niet gelukt. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 17
2.1.4. Onzakelijke lening opzij Naast de onzakelijke lening omhoog en de onzakelijke lening omlaag is er ook nog een onzakelijke lening opzij mogelijk. Men spreekt hiervan op het moment dat een vennootschap een lening verstrekt aan een zustervennootschap. De aandeelhouder die beide betrokken vennootschappen bindt, kan een vennootschap zijn maar ook een natuurlijk persoon/dga. Holdingvennootschap Rente en aflossing 2 Wat is een onzakelijke lening? Werkmaatschappij 1 (schuldeiser) Werkmaatschappij 2 (schuldenaar) Lening 2.1.5. Criteria uit de arresten van 2011 Uit de arresten van 2011 is een aantal criteria te herleiden aan de hand waarvan bepaald kan worden of er sprake is van een onzakelijke lening. Dit is van belang omdat de Hoge Raad iedere keer spreekt over een debiteurenrisico dat dermate groot is dat het niet door een onafhankelijke derde zou worden aanvaard. De hoogte van dit debiteurenrisico wordt bepaald aan de hand van de invulling van de voorwaarden van de lening. De criteria waarop wordt gelet bij het beoordelen van een lening zijn: 1. Het bedingen van zekerheden. Welke zekerheden zijn door de schuldenaar verstrekt om de schuldeiser meer zekerheid te bieden dat zijn lening wordt terugbetaald? Denk aan een recht van hypotheek op een onroerende zaak of een pandrecht op voorraden of machines. Hoe meer zekerheid, des te zakelijker is de lening. 2. Het maken van afspraken omtrent aflossing. Zakelijk handelende partijen spreken een aflossingsschema af aan de hand waarvan de verstrekte lening op termijn in delen zal worden terugbetaald. Zonder een dergelijk schema of nakoming hiervan komt de vraag naar voren of er wel sprake is van een lening. 3. De huidige en toekomstige solvabiliteit van de debiteur. Is de schuldenaar bij het aangaan van de lening en in de toekomst wel in staat om de rente- en aflossingsverplichtingen na te komen. Zakelijke voorwaarden overeenkomen is één, maar deze nakomen moet natuurlijk wel mogelijk zijn. Anders hebben deze voorwaarden ook weinig waarde. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 18
4. De verhaalsmogelijkheden die de debiteur biedt. Biedt de schuldenaar nog andere mogelijk heden om op terug te vallen wanneer hij niet in staat is aan zijn verplichtingen te voldoen. Denk hierbij bijvoorbeeld aan een borgstelling door een aandeelhouder of andere verbonden partij die voor meer zekerheid zorgt. 5. Een achterstelling van de vordering ten opzichte van die van andere crediteuren. Wanneer de lening wordt achtergesteld op bepaalde andere schuldeisers, zoals bijvoorbeeld de bank, dan ontstaat er een groter risico dat de schuldeiser zijn aflossing (en rente) niet ontvangt. 6. De hoogte van het rentepercentage, mede in het licht van het risico dat met de lening gelopen wordt. Hoe hoger het risico voor de schuldeiser dat de lening niet wordt terugbetaald, des te hogere rente zal hij voor het verstrekken van deze lening willen ontvangen. 2 Wat is een onzakelijke lening? Omstandigheden Daarnaast zijn er een drietal omstandigheden te noemen die kunnen bijdragen aan het oordeel dat een lening onzakelijk is. Allereerst gaat het hierbij om het ontbreken van een schriftelijke leningsovereenkomst. Ten tweede kan het bijschrijven van de rente op de hoofdsom, in het bijzonder als er geen tussentijds aflossingen plaatsvinden, bijdragen aan de kwalificatie. Ten slotte is het niet naleven van gemaakte afspraken omtrent de betalingen van aflossingen en rente van belang. Deze drie omstandigheden zijn niet op zichzelf doorslaggevend bij de kwalificatie van een lening als zijnde wel of niet zakelijk, maar kunnen in combinatie met de hiervoor weergegeven criteria wel een rol spelen. Voorbeeld Stel, een aandeelhouder richt een holdingvennootschap op. Daarmee verwerft hij een belang in een bestaande onderneming. De aankoop van dit belang wordt gefinancierd door de aandeelhouder vanuit privé. Hiervoor verstrekt hij een lening van 150.000,- aan zijn holdingvennootschap. Op advies van zijn accountant besluit de aandeelhouder deze lening schriftelijk vast te leggen in een leningsovereenkomst. In deze overeenkomst is bepaald dat over de lening een jaarlijkse rente van 4% is verschuldigd. Daarnaast is er geen aflossingsschema overeengekomen noch heeft de holdingvennootschap aan de aandeelhouder zekerheden verstrekt inzake de terugbetaling van de lening. Enkele jaren later blijkt het niet goed te gaan met de onderneming waarin deze holdingvennootschap geld heeft gestoken. De economische crisis zorgt ervoor dat de onderneming failliet gaat. Als gevolg daarvan is ook de holdingvennootschap niet langer solvabel. Op haar balans staat feitelijk enkel nog de schuld aan de aandeelhouder. Hierop is nimmer afgelost en de jaarlijkse rente is steeds bijgeschreven. In een dergelijke situatie heeft u te maken met een onzakelijke lening omlaag. Verschillende van de hiervoor genoemde criteria zijn op deze lening toepasbaar. Zo zijn er geen zekerheden bedongen noch afspraken gemaakt over de aflossing op de lening. De rente is in het licht van het ontbreken hiervan erg laag. Daarnaast is deze rente steeds bijgeschreven. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 19
2.1.6. Bijzondere omstandigheden Zelfs wanneer wordt voldaan aan alle hiervoor genoemde voorwaarden en criteria inzake een onzakelijke lening, is het mogelijk dat er toch geen sprake is van een onzakelijke lening. Uit de jurisprudentie is namelijk af te leiden dat bijzondere omstandigheden tot een andere conclusie dan gebruikelijk kunnen leiden. Er zijn twee situaties waarin er sprake kan zijn van een bijzonder omstandigheid: 1. De schuldenaar en schuldeiser staan niet alleen als zodanig en als aandeelhouder/ vennoot schap met elkaar in verband, maar ook nog op andere wijzen. Hierdoor gedraagt de schuldeiser zich vanuit zijn zakelijke belang anders dan wanneer hij uitsluitend een belang als crediteur had. 2. De gelieerde schuldeiser is in een dwangpositie geraakt waardoor hij een lening moet verstrekken onder voorwaarden die een zakelijk handelende schuldeiser niet zou accepteren. 2 Wat is een onzakelijke lening? Slechte positie U moet hierbij bijvoorbeeld denken aan situaties waarin de schuldeiser in een dermate slechte positie is geraakt dat hij een lening moet verstrekken onder voorwaarden die een zakelijk handelend crediteur niet zou accepteren. Denk bijvoorbeeld aan een aandeelhouder die zijn vordering op zijn vennootschap achterstelt op die van de bank. De reden hiervoor is dat de bank anders geen krediet meer wil verstrekken aan zijn onderneming. De aandeelhouder gaat akkoord met de achterstelling omdat er anders geen levensvatbare onderneming meer in de vennootschap overblijft. Doet hij dit niet, dan kan hij sowieso naar zijn centen fluiten. Zakelijke overwegingen Daarnaast kunnen er andere zakelijke belangen een rol spelen. U kunt zich voorstellen dat u uit zakelijke overwegingen van een grote klant wat meer pikt dan van een kleine en dus akkoord gaat met slechtere voorwaarden. Vergelijkbaar kan een schuldeiser ook beslissen om zachtere leningsvoorwaarden te accepteren van een schuldenaar omdat hij op andere gebieden ook veel zaken doet. Bewijslast De bewijslast of bijzondere omstandigheden aanwezig zijn, ligt bij de belastingplichtige. Het is dus aan u om aan te tonen dat er in uw situatie sprake is van een dergelijke bijzonderheid. 2.1.7. De uiteindelijke definitie Men spreekt van een onzakelijke lening indien er sprake is van een debiteurenrisico dat wordt genomen door een aandeelhouder of verbonden vennootschap dat dermate groot is dat een onafhankelijke derde dit niet zou hebben aanvaard. Dit risico kan ook niet worden verzakelijkt door het verhogen van de rente. Een dergelijke lening kan zowel omhoog, omlaag als opzij plaatsvinden. Er zijn een zestal criteria aan de hand waarvan een lening kan worden beoordeeld. - Praktische Gids 2016 - Fiscaal veilig geld lenen van en met uw BV 20