FAQ ll fiscale regularisatie. Verantwoordelijkheid ligt bij aangever. uitvoerig bij stilgestaa n.

Transcriptie

1 FAQ ll fiscale regularisatie Verantwoordelijkheid ligt bij aangever Fiscale actualiteit nr. 39, pag. 9-14, Op is sedert enige dagen de tekst van de FAQ ll (frequently asked questions) over de toepassing van de fiscale regularisatie versie 2013 te raadplegen. Na de wet van LL juli 2013 waren er daarover immers veel prangende interpretatievragen gerezen die voor de praktijk op een oplossing wachtten. Eerder in deze nieuwsbrief (Fisc. Act. 20L3, t3/4, L3/7 en 2a/\ is daar reeds uitvoerig bij stilgestaa n. FAQ ll is een welkome aanvulling b j FAQ l, die echter niet meer online staat. Maar ik ga er nadrukkelijk van uit dat, waar de wet van l-l- juli 2013 de wet van 27 december 2005 niet gewijzigd heeft, de principes van FAQ I geldig blijven. Hoewelde verwachtingen voor FAQ ll niet alte hoog gespannen waren, is het resultaat toch een nuttige verduidelijking, die enkele principes duidelijk poneert. Zo wordt klaar en duidelijk gesteld dat de finale verantwoordelijkheid bij de aangever zélf ligt, en dat het Contactpunt (CPR) géén standpunt inneemt over de not e f scaal verjaard kapitaal noch over het begrip ernstige en georganiseerde fiscale fraude. Anderzijds worden er enkele verwijzingen opgenomen naar wetgeving die nog niet bestond tijdens belastbare tijdperken die voorwerp kunnen zijn van een aangifte in fiscale regularisatie. Fiscaal verjaard kapitaal De grote nieuwigheid onder de nieuwe regularisatie is de mogelijkheid om ook fiscaal verjaarde fraude te regulariseren aan een afzonderlijk tarief van 35 Yo, onder de noemer 'fiscaal verjaarde kapitalen'. Daarvoor bestaat immers doorgaans nog altijd een strafrechtelijk risico. ln vier verschillende vragen gaat het CPR in op het probleem van het 'fiscaal verjaarde kapitaal' (FAQ ll 5, 6, 7 en 8). Voor het begrip verjaring verwijst FAQ ll.5 naar de regularisatiewet (art. I2I8" programmawet van 27 december 2005). Voor de directe belastingen betreft het de vervaltermijnen uit artikel 354 en 358, S 1, L" van het WIB 92 (als een controle van de belastingplichtige zelf ontduiking uitwijst) (en dus niet de andere termijnen van art. 358 WIB 92). Voor registratie- en successierechten betreft het de eerste termijn van verjaring zonder rekening te houden met een eventuele onderbreking of schorsing. Voor de successierechten is er dus verjaring na 1-0 jaar en 4 maanden vanaf het overlijden van een rijksinwoner (FAQ ll.5). Het is eigenaardig dat wordt verwezen naar 10 jaar en 4 maanden i.p.v. 5 maanden. De ingekorte termijn is immers slechts van toepassing op nalatenschappen die opengevallen zijn vanaf 1 augustus 2Ot2 (arf..40 W. Succ., art. 43 programmawet van 22 juni 2O12, Fisc. Act.2OI2,25/7). Niet alle successies zijn dus fiscaal verjaard na 10 jaar en 4 maanden. Dat is natuurlijk van belang : volgens FAQ ll.5 is een nalatenschap van een suikertante die overleden is op 15 augustus 2003 dus fiscaal verjaard vanaf L5 december 2013, terwijl dat volgens het nieuwe artikel 40 van het W. Succ. pas op 15 januari 2Ot4 is. Het tariefuerschil van 65 % + 15 % boete (niet verjaard) vs. 35 % (verjaard) is nochtans zeer groot, wat o.i toch wel om een verduidelijking vraagt. Blijkbaar kiest het CPR, voor de eenvoud, voor een eenvormige regeling voor alle jaren en legt het daarbij de nodige soepelheid aan de dag door de gunstigste termijn te veralgemenen. Overwaarden in een kluis (baargoud, cash, kunstwerken, juwelen,...)of onderde matras, zegt FAQ ll.6 dat het de aangever is die onder zijn uitsluitende verantwoordelijkheid het bedrag van het fiscaal verjaarde kapitaal dat hij wil regulariseren, moet vaststellen en waarderen. Het CPR zal geval per geval analyseren wat de aard van de inkomsten is en of ze al dan niet verjaard zijn. Merk op dat de

2 gedetailleerde verwijzingen naar een 'foto' en 'geconsumeerde coupons' zoals onder de EBA 2004 (toenmalige FAQ 6.c), hier volledig achterwege blijven. ln de praktijk komt het er op neer dat voor alle waarden en tegoeden waarvan géén bewijskrachtige gegevens meer voorliggen, de aangever een 'redelijk en aannemelijk' verhaal moet brengen op grond waarvan het CPR kan besluiten dat de waarden wel degelijk stammen uit een fiscaal verjaarde periode, en dat het dus geen fiscaal niet-verjaarde beroepsinkomsten betreft. Dat zal het CPR dus geval per geval beoordelen. Dat is ook logisch want volgens de regularisatiewet stelt het CPR het bedrag van de heffing vast (art "1, en bepaalt het dus in beginsel het juiste tarief. Daarbij moeten echter twee bemerkingen worden gemaakt. Vooreerst mag het CPR de aangifte niet wijzigen zonder akkoord van de aangever. Dus als die een bedrag vermeldt bij fiscaal verjaarde kapitalen (code C.ll.4), dan mag het CPR dat niet verminderen. Als er geen akkoord is, kan het CPR ook niet 'weigeren' de heffing te berekenen : het CRP is op grond van de wet verplicht ze te berekenen. Het CPR mag alleen weigeren als het gaat om beroepsinkomsten die ten onrechte als overige inkomsten worden aangegeven (arl. t22 S 3 lid 2). Maar die bepaling is niet van toepassing op wat als 'fiscaal verjaard kapitaal'wordt aangegeven. Dus als een aangever cash-bedragen aangeeft die naar eigen zeggen voortkomen uit fiscaal verjaarde beroepsinkomsten, en het CPR is het daar niet mee eens, dan kan het niet anders dan toch het tarief van 35 % toepassen (tenzij de aangever akkoord gaat met een wijziging). Dat wordt overigens impliciet bevestigd in FAQ ll.7 en FAQ ll.8 (zie hierna). Welk deelvan kopitaol? Het grote probleem bij 'fiscaal verjaarde kapitalen' is dat uitgemaakt moet worden welk deel geregulariseerd moet worden en welk deel niet. Want voor een 'wit' basiskapitaal hoeft natuurlijk geen regularisatie te gebeuren. Dat is alleen nodig voor de niet-aangegeven inkomsten/kapitalen die dat basiskapitaal opgeleverd heeft of voor de zwarte inkomsten die nadien op dezelfde rekening bijgezet zijn. Maar vaak is niet meer te achterhalen exact welke bedragen en uit welke bron en wanneer op de rekening gezet zijn. Een tweede probleem is dat het soms moeilijk is om uit te maken vanaf wanneer een inkomen fiscaal verjaard is - en dus onder het gunstiger tarief voor 'fiscaal verjaarde kapitalen valt - bv. omdat verschillende verjaringstermijnen tegelijk van toepassing kunnen zijn (bv. art. 354 en 358, btw en directe belastingen) (zie Fisc. Act. 2013, 2L/1,7 en 23/tO voor de probleemstelling). Hoe we het 'aan te geven bedrag' aan fiscaal verjaarde kapitalen moeten bepalen, wordt in de FAQ niet duidelijk gezegd. Door in de formulering van de vraag te verwijzen naar de inwisselbaarheid van bepaalde tegoeden en de gedeeltelijk legale afkomst van een kapitaal, geeft het CPR echter alvast aan dat het nooit de bedoeling is om het volledige kapitaal aan te geven maar alléén dat gedeelte dat overeestemt met het 'fiscaal verjaarde kapitaal'. ln FAQ ll.7 wordt nadrukkelijk gezegd dat de keuze om al dan niet een fiscaal verjaard kapitaal te regulariseren, onder de gehele en volledige verantwoordelijkheid van de aangever valt. Het is dus uitsluitend aan de aangever om te bepalen welk deel van het kapitaal hij buiten de regularisatie laat omdat 1) het een 'witte' oorsprong heeft of 2) de fraude niet alleen fiscaal maar ook strafrechtelijk verjaard is. Dat is logisch gegeven het feit, zo zegt de FAQ" <dat de betaling van een heffing van 35 Yo aan de aangever toelaat om binnen bepaalde grenzen en onder bepaalde voorwaarden van strafrechtelijke vervolgingen te worden bevrijd, en het is dan ook aan de aangever om - zonder controle vanwege het CPR - dat gedeelte van het kapitaal te bepalen dat overeenstemt met het fiscaal verjaarde kapitaal, en het gedeelte daarvan dat hij wil regulariseren>r. Het CPR beschikt over geen enkele bevoegdheid inzake strafrecht, aldus de FAQ. Bedragen die ook strafrechtelijk verjaard zijn, hoeven vanzelfsprekend niet geregulariseerd te worden, maar daarover kan het CPR zich dus niet uitspreken. Men kan betreuren dat hier geen duidelijker antwoord op mogelijk is, maar de wet zoals hij is opgesteld laat geen andere houding van het CPR toe. ln de rechtsleer is al eerder een poging gedaan om aan de hand van het begrip 'fiscaal

3 verjaard kapitaal' te komen tot een (weliswaar complexe) berekeningsmethode in acht stappen (G.D Goyvaerts, <Enkele aspecten van de wet op de fiscale regularisatie aangaande private vermogens anno 2013>r, TFR 20L3, afl. 446,651). Wanneer is er verjaring? Wat de tijdsbepaling van fiscaal verjaarde kapitalen betreft, stelt FAQ ll.8 dat het aan de aangever is onder diens eigen bevoegdheid en verantwoordelijkheid om te beoordelen of het te regulariseren kapitaal fiscaal is verjaard en welk bedrag van dat kapitaal hij wil regulariseren. Daarbij verwijst het CPR niet naar een bepaalde peildatum zoals bv. 31 december 2005 noch naar de fiscaaltechnische verjaring, maar naar de dag van de inbreuk. <<Het te regulariseren kapitaal is datgene wat bestaat op de dag van de inbreuk. lndien de dag van de inbreuk niet is gekend, kan de berekening van de verjaring gemaakt worden vanaf de dag van het overlijden.> Dat is merkwaardig omdat de 'dag van de inbreuk' fiscaal irrelevant is. Fiscaal is alleen het verstrijken van de aanslagtermijn van belang. De verwijzing naar de 'dag van het overlijden' voegt niets toe, omdat dat sowieso de vertrekdatum is van de termijn van L0 jaar en 4/5/6/7 maanden. Wellicht beoogt men (verkeerdelijk) met de term 'inbreuk' aan te knopen bij het strafrecht, gelet op het strafrechtelijk karakter van het witwasmisdrijf dat is gerelateerd aan 'fiscaal verjaard kapitaal'. Levensverzekeringen M.b.t. levensverzekeringscontracten stelt FAQ ll.9 de vraag naar wat moet worden aangegeven : de betaalde premíes, de afkoopwaarde of het contante kapitaal op de vervaldag. Terecht wordt als antwoord gegeven dat het de bedoeling is om het bedrag van de premies te regulariseren voor dat gedeelte van de premies dat voortkomt van niet aangegeven belastbare inkomsten of van (fiscaal) verjaard kapitaal (waar dan resp. het tarief voor niet-verjaarde inkomsten en het tarief van 35% op toegepast wordt). Merk op dat er tevens wordt verwezen naar 'sommen of waarden', wat een EBA-terminologie is die op advies van de Raad van State uit artikel tlt,8" van de wet is geweerd. Dat die beide termen hier nu opnieuw opduiken, is wellicht een slip of the pen. Daaraan wordt toegevoegd dat het de brutopremie betreft, vóór aftrek van commissies die betaald zijn aan de tussenpersoon en van eventuele belastingen die op de premies worden geheven. Dat laatste is m.i. echter niet juist. Als het fiscaal verjaarde kapitalen betreft, is er geen enkele reden om bedragen die men niet meer bezit (commissies, kosten en heffingen) te regulariseren, want de strafrechtelijke verjaring voor die 'verdwenen' bedragen is anno sowieso ingetreden. Merkwaardigerwijze wordt er tevens een vraag FAQ gewijd aan zogenaamde 'valse levensverzekeringscontracten' : een levensverzekering die ten onrechte wordt aangemerkt als een contract behorende tot de takken 2t en23 terwijl het een kapitalisatiecontract betreft. Daarbij wordt als voorbeeld gegeven <een onder de tak 21 ingedeeld contract maar met herroepbaarheid van de verzekerde>. Daarmee doelt het CPR wellicht op talrijke creatieve constructies met verzekeringen die mogelijk niet voldoen aan de voorwaarden van artikel2i,9" van het WIB 92. Het komt ons echter voor dat die beoordeling tot de bevoegdheid van de locale controle behoort, en dat het verder een interpretatiekwestie is. Stellen dat de gekapitaliseerde inkomsten belastbaar zijn voor de belastbare periode waarin de vervaldag is bereikt (tenzij voordien een gedeeltelijke afkoop heeft plaatsgevonden), lijkt mij niet tot de bevoegdheid van het CPR te behoren. Uiteraard, als de verzekeringsgenieter dat wil regulariseren, dan kan dat. Als het een verjaarde belastbare periode betreft, kunnen die gewoon worden aangegeven ten titel van verjaarde kapitalen; indien de 'verjaring' (verval) niet is bereikt, als overige inkomsten.

4 Fraudeschema Over de inhoud van het fraudeschema dat aan de aangifte moet worden toegevoegd, maar niet aan de CFI (Cel voor financiële informatieverwerking) wordt toegezonden, spreekt het CPR zich niet uit. Het zegt ook niets over het geval waarin uit dat schema bijkomende verjaarde kapitalen kunnen worden afgeleid, en de vraag of die dan aan de regularisatie moeten worden toegevoegd. Het CPR gaat enkel na of het fraudeschema is toegevoegd (of wordt nagestuurd binnen zes maanden). Het CPR verwijst alleen naar de memorie van toelichting en legt niet uit wat het fraudeschema eigenlijk is : <De bondige verklaring omtrent het fraudeschema en de omvang van het kapitaal betekent dat een beschrijving waarin de historische oorsprong en de opbouw van het vermogen wordt toegelicht, wordt geleverd, althans voor zover deze gekend is door degene die regulariseert)). Het fraudeschema is immers iets heel anders, nl. a) de identificatie van Belgische en buitenlandse bankrekeningen, zowel open als gesloten, waar het illiciete geld is getransiteerd; b) de beschrijving van fraudemechanismen en de technieken van transfert van fondsen, en c) de beschrijving van de structuren en vennootschappen die zijn gebruikt om de fraude te plegen en te vergemakkelijken, en de kapitalen te verbergen. Nu, in elk geval bevestigt het CPR met zijn antwoord de eerder passieve houding die het wil aannemen m.b.t. het bepalen van het bedrag aan fiscaalverjaard kapitaal, wat m.i. binnen het kader van de wettelijke bepalingen ook de enige juiste houding is. Voor de goede orde vraagt het CPR in FAQ dat het fraudeschema op een aparte bijlage wordt weergegeven omdat het niet aan het CFI wordt toegezonden (zie ook FAQ 11.15). Waarvan akte I Transparante structuren Voor buitenlandse transparante structuren en de vraag of het 'bezit van een vermogen' binnen een buitenlandse transparante structuur, kan worden geregulariseerd door de oprichters en de begunstigden van buitenlandse vermogensstructuren, verwijst FAQ ll.2 naar de nieuwe definities van 'private vermogensstructuren' in artikel 2, 5 L,13" en l-4' van het WIB 92 (ingevoegd door art. 35 wet van 30 juli 2013 houdende diverse bepalingen in het kader van de nieuwe aangifteplicht * zie Fisc. Act. 2013, 26/8). Het CPR zegt <rekening te houden met deze nieuwe definities> maar zegt nergens dat het zijn eerdere standpunten wijzigt. M.i. kán het CPR die wet van 30 juli 2013 niet toepassen omdat die slechts van toepassing is vanaf aj.20l4. Slechts inkomsten die ontdoken zijn in belastbare periodes verbonden aan aj. 20L3 en eerder, kunnen voorwerp zijn van een fiscale regularisatie. Waar de FAQ zegt dat <de mogelijkheid te regulariseren tot 3L december 20L3 behouden blijft voor alle oprichters en begunstigden van private vermogensstructuren bedoeld door de voormelde wet> en dat het <de aangever is die onder zijn verantwoordelijkheid vaststelt of hij de oprichter en/of de begunstigde van een private vermogensstructuur in de zin van artikel 2, S I,l-4", WIB 92 isr, bedoelt men wellicht alleen maar dat voor dergelijke structuren, als ze met frauduleus vermogen zijn opgericht, het 5 voor L2 ís om de zaak alsnog te regulariseren. Voor niet-gesimuleerde private vermogensstructuren die met niet-frauduleus vermogen zijn opgericht, is er niets aan de hand : die zijn vooralsnog alléén onderworpen aan een eventuele toepassing van artikel 344,5 2 van het WIB 92, wat op zich niet frauduleus is en niet noopt tot enige regularisatie. Vanaf aj.2074 zal er uiteraard een actieve 'meldingsplicht' zijn van de genoemde private vermogensstructuren, maar dat heeft in se met de FAQ ll niets te maken, noch met enige 'belastbaarheid' - die door de wet van 30 juli 2013 vooralsnog niet wordt ingesteld. Kortom, de nieuwe definities van buitenlandse structuren hebben op zich geen enkele invloed op de vraag wat er moet of kan worden geregulariseerd. Terecht verwijst FAQ ll.2 naar de drie 'transparantie-attesten' die men bij een regularisatie-aangifte moet voegen ingeval van 'fiduciair houderschap' : twee attesten van de bank (een titularisschapsattest en het document waaruit blijkt dat de aangever de effectieve/economische begunstigde is van de tegoeden van de buitenlandse transparante structuur) en de fiscale

5 transparantieverklaring van de aangever zelf volgens de geijkte formulering. Een attest van de tussenpersoon (fiduciaire/trustee/vorstand) of van de gemachtigde van de aangever volstaat daartoe niet. Dat het CPR geen onderzoek verricht naar de kwalificatie van de feiten of de inbreuk - gewone ofwel 'ernstige en georganiseerde' fiscale fraude - spreekt voor zich. Dat behoort niet tot de bevoegdheid van het CPR, en wordt voor de goede orde nogmaals bevestigd in FAQ Eigenaardig is weldat er in FAQ ll.3 sprake is van 'ernstige fraude', want dat begrip kan niet van toepassing zijn voor feiten verbonden aan aj en vroeger. Zoals uit de praktijk al was gebleken is het niet (meer) vereist dat originele bankafschriften worden voorgelegd. Daarover had het CPR eerder al wisselende standpunten ingenomen. FAQ ll.3 bevestigt nu dat het CPR kopies van de attesten en bankdocumenten aanvaardt, maar alléén als ze het logo van de bank dragen. Als dat niet het geval is, zal het CPR aanvullende informatie opvragen, bijvoorbeeld de brief van de bank waarmee die de documenten aan de aangever of zijn gemachtigde gestuurd heeft. Opmerkelijk toch dat de 'bewijslast'die het CPR oplegt aan de berouwvolle belastingplichtige, strenger is dan de 'bewijslast'die de BBI aan zichzelf oplegt in bv. de HSBC-zaak (zie daarvoor o.m. Fisc. Act.2OL2, LL/LO), waar de stukken het logo van HSBC niet dragen. Technische bepalingen en bijzonderheden Verder zijn er nog een reeks van technische zaken die alle een eigen FAQ hebben gekregen. Zo is het opmerkelijk dat in FAQ ll.l gezegd wordt dat de inkomsten van een aan de rechtspersonenbelasting onderworpen rechtspersoon aangegeven moeten worden (afhankelijk van het geval) in rubriek C.1.2. voor de gewone fraudes of C.ll.6 voor de ernstige fraudes, wat de codes voor de beroepsinkomsten zijn. Dat is eigenaardig omdat een rechtspersoon toch ook 'overige inkomsten' kan hebben ontdoken. Het is niet omdat een vennootschap alleen maar beroepsinkomsten kan regulariseren, dat een rechtspersoon die aan de rechtspersonenbelasting is onderworpen, geen overige inkomsten zou kunnen hebben. lk denk daar bv. aan een vzw met een zwarte Luxemburgse bankrekening. Wellicht betreft dat een lapsus. FAQ 11.L2 stelt aangaande het misbruik van vennootschapsgoederen dat in principe de bestuurder of zaakvoerder die het misbruik van vennootschapsgoederen heeft begaan, de ontvreemde sommen ten titel van beroepsinkomsten moet aangeven en dat de vennootschap zelf de niet betaalde btw moet aangeven onder rubriek C.1.3. Daarmee schijnt het CPR aan te willen geven dat een vennootschap nooit aangifte zal hoeven te doen onder rubriek C.ll (art. L22/1, - fiscaal verjaarde kapitalen), wat logisch lijkt (omdat de 35 % een 'eindheffing' is t.a.v. een natuurlijk persoon). lngeval van fiscaal verjaarde kapitalen zal de aangifte van de btw door de vennootschap uiteraard achterwege blijven. FAQ bevestigt voor zover als nodig dat de sociale heffing (art. t27 /1,: voor regularisatie van sociale bijdragen) aftrekbaar is van de te regulariseren beroepsinkomsten. Het fiscaal attest wordt pas uitgereikt als de sociale heffing effectief is betaald. Voor in 2012 betaalde of toegekende roerende inkomsten is er een bijkomende complicatie omdat in dat jaar een tarief van2l%+ 4%oaan de orde was. Het CPR zalautomatisch het basistarief van25% toepassen, tenzij de aangever aantoont dat de 4 % bijkomende heffing niet van toepassing was (FAQ 11.14). Dat is begrijpelijk, maar eigenlijk een gemakkelijkheidsoplossing in hoofde van het CPR. Het oeverloos complexe en overbodige2i%+ 4% systeem dat de regering had gebaard, krijgt daarmee wel nogmaals de genadeslag (en dat is maar goed ook).

6 M.b.t. de bijlagen bij de regularisatie-aangifte zegt FAQ dat er twee aparte (lees : op een afzonderlijk blad geprinte) bijlagen vereist zijn. De eerste licht beknopt het fraudeschema toe en de tweede stelt de omvang en de oorsprong van de geregulariseerde kapitalen en inkomsten, de betrokken periode en de gebruikte financiële rekeningen vast. Daarmee wordt deels herhaald wat al in FAQ staat. lnteressant is verder dat het CPR in FAQ een nieuwigheid lanceert die nergens in de wet staat. Het bevestigt dat het mogelijk is om, in afwachting van een mededeling over de ontvankelijkheid van een aangifte onder het vorige regularisatieregime (tot L5 juli 20L3, 6 u. 's morgens), ten bewarende titel en vóór 1- januari 2014 een tweede aangifte, die (voornamelijk) dezelfde reeds aangegeven bedragen bevat, in te dienen volgens het nieuwe systeem dat toepasselijk is van l-5 juli tot 31 december Men kan dus uit voorzichtigheid een tweede aangifte indienen 'als reserve', voor het geval de eerste later onontvankelijk zou blijken. Het CPR vraagt dan om in de rechterbovenhoek van de eerste pagina van de tweede regularisatie-aangifte de vermelding (ten bewarende titel> aan te brengen en als bijlage de oorspronkelijke aangifte te voegen. Dan rijst meteen wel de vraag naar wie zal oordelen over de onontvankelijkheid en in welke mate enig oordeel over de onontvankelijkheid zal worden beïnvloed door de aanwezigheid van een tweede aangifte ten bewarenden titel. Onder het nieuwe regime is het tarief immers hoger en dus ook de recette voor de schatkist. Het lijkt me dan ook aangewezen om die procedure alléén te gebruiken als men een 'flagrante' onontvankelijkheid vermoedt. Maar dan kan men als aangever al evengoed de eerste aangifte 'intrekken'. Want er staat nergens in de regularisatiewet dat het CPR kan oordelen over de ontvankelijkheid om andere dan 'formele' vereisten (arl. t24 3"). Ten gronde staat alleen in de wet dat onder welbepaalde voorwaarden de regularisatie geen uitwerking heeft (art. 123). Tenslotte nodigt FAQ uit om een adres te vermelden, om de communicatie te vergemakkelijken. http ://www. ru I i ng. be/2013 L104-FAQ-regu la risatie. pdf Gerd D Goyvaerts