Inhoudsopgave Inleiding Wijzen van heffing

Transcriptie

1 Inhoudsopgave 1 Inleiding 21 Elise Okhuizen 1.1 De verhouding van de AWR en Invorderingswet 1990 tot de Awb De AWR in relatie tot de Awb De Invorderingswet 1990 in relatie tot de Awb De reikwijdte van de AWR De reikwijdte van de Invorderingswet Wijzen van heffing 29 Elise Okhuizen 2.1 Inleiding De aangifte Definitie Functie van de aangifte De uitnodiging tot het doen van aangifte De inhoud van de aangifte Termijn voor indiening van de aangifte Sancties Aanslagbelastingen De aanslag De definitieve of primitieve aanslag Voorlopige aanslagen Voorheffingen De conserverende aanslag De aanslagtermijn Navordering Inleiding Voorwaarden voor navordering (algemeen) De eis van een nieuw feit en de onderzoeksplicht van de inspecteur Uitzonderingen op de eis van een nieuw feit Termijnen voor navordering Navordering na herziening WOZ-beschikking 101 7

2 Modernisering heffing bij wege van aanslag Aangiftebelastingen Inleiding Heffing door wie? Voldoenings- en afdrachtsbelastingen Tijdvak- en tijdstipbelastingen Aangifte en betaling De aangifte Betaling Uitstel voor het doen van aangifte en/of betalen Herstel van gebreken door de belastingplichtige of inhoudingsplichtige Sancties Bestuursrechtelijke sancties Strafrechtelijke sancties Naheffing Ambtshalve vermindering De hardheidsclausule Heffing van douanerechten en accijnzen Douanerechten Accijns Heffing van lokale belastingen Wijzen van heffing Bijzondere herzieningsregeling Verplichtingen ten dienste van de belastingheffing 135 Martien Pelinck 3.1 Inleiding Informatieverplichtingen van de belastingplichtige Algemeen Gegevens, inlichtingen, boeken en bescheiden Desgevraagd Welke gegevens en inlichtingen? Boeken, bescheiden en andere gegevensdragers Wie moet de informatie/stukken verstrekken? Informatieverplichtingen in internationale verhoudingen Spontane informatieverplichtingen: herstelaangifte Het correctiebericht Art. 10a AWR Verschaffen van toegang Binnentreding van woningen Waarneming ter plaatse Identificatieplicht 150 8

3 3.3 Administratieplicht Algemeen Wie is administratieplichtig? De inhoud van de administratieplicht Bewaarplicht Art. 54 AWR Verplichtingen ten behoeve van de belastingheffing van derden Algemeen De reikwijdte van de informatieplicht van administratieplichtigen Renseigneringsverplichtingen De positie van de administratieplichtige Begrenzing van de informatieplicht Algemeen Verschoningsrecht Het formele verschoningsrecht Afgeleid verschoningsrecht Informeel verschoningsrecht Algemene beginselen van behoorlijk bestuur Inleiding Zorgvuldigheid en evenredigheid Verbod op détournement de pouvoir Het beginsel van fair play Algemene beginselen van procesrecht Mensenrechten Het nemo tenetur-beginsel Het recht op privacy Sancties en andere dwangmiddelen Algemeen Omkering en verzwaring van de bewijslast wegens het niet voldoen aan de bijkomende verplichtingen Bestuurlijke boeten en strafrechtelijke sancties De civielrechtelijke weg (dwangsom) De informatiebeschikking Geheimhouding Algemene beginselen van behoorlijk bestuur en beginselen van behoorlijke wetgeving 191 Coen Maas 4.1 Inleiding Algemene beginselen van behoorlijk bestuur Inleiding Codificatie Contra legem-werking 193 9

4 4.3 De materiële beginselen van behoorlijk bestuur Het evenredigheidsbeginsel Het vertrouwensbeginsel Beleidsregels Inlichtingen Expliciete standpuntbepalingen Impliciete standpuntbepalingen Duur van het gewekte vertrouwen Het gelijkheidsbeginsel Gelijke gevallen Begunstigend beleid Oogmerk van begunstiging De meerderheidsregel Rechtvaardigingsgronden De formele beginselen van behoorlijk bestuur Het motiveringsbeginsel Het zorgvuldigheidsbeginsel Het fair play-beginsel Verbod van détournement de pouvoir en verbod op vooringenomenheid Rechtsherstel Beginselen van behoorlijke wetgeving Het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijke wetgeving Het eigendomsgrondrecht en de rechtszekerheid Vertegenwoordiging en bijstand in belastingzaken 227 Paul van der Wal 5.1 Inleiding Vertegenwoordiging en bijstand van de belastingplichtige Inleiding Wettelijke regels omtrent vertegenwoordiging in belastingzaken Vertegenwoordiging krachtens volmacht Toerekening van kennis, opzet en schuld, de gemachtigde als medepleger van een beboetbaar feit Inleiding Toerekening van kennis in het algemeen Toerekening van opzet en (grove) schuld De gemachtigde als medepleger van een beboetbaar feit Vertegenwoordiging van de Belastingdienst Vertegenwoordiging krachtens mandaat Vertegenwoordiging krachtens volmacht

5 6 De fiscale vaststellingsovereenkomst 245 L.J.A. Pieterse 6.1 Inleiding Historie Rechtstheoretische verkenningen Het begrip vaststellingsovereenkomst Verhouding tot andere rechtsfiguren Het rechtskarakter van de vaststellingsovereenkomst Toepasselijk recht Inhoud van de vaststellingsovereenkomst Totstandkoming van de vaststellingsovereenkomst Aanbod en aanvaarding Bevoegdheid en vertegenwoordiging Misbruik van omstandigheden Andere wilsgebreken Vaststellingsovereenkomsten contra legem Binding en uitvoering van de overeenkomst Rechtsbescherming Algemeen Afstand van rechtsmiddelen Fiscaal procesrecht 271 Justus van de Merwe 7.1 Inleiding Gesloten stelsel van rechtsbescherming Bezwaar Bezwaar waartegen? Vereisten voor de indiening van een bezwaarschrift Algemeen Tijdigheid Motivering De behandeling van het bezwaarschrift Mandaatverbod Hoorzitting Uitspraak op bezwaar Vergoeding kosten bezwaarfase Massaal bezwaar Beroep Inleiding De rechtbanken Beroep waartegen? Vereisten voor de indiening van een beroepschrift Vooronderzoek Op de zaak betrekking hebbende stukken

6 Geheimhouding Verdere stukken Vervolg vooronderzoek Vereenvoudigde behandeling en verzet Versnelde behandeling Voorlopige voorziening Het onderzoek ter zitting De omvang van het geschil De uitspraak Eerste hoofddictum: onbevoegdverklaring Tweede hoofddictum: niet-ontvankelijkverklaring Derde hoofddictum: ongegrondverklaring Vierde hoofddictum: gegrondverklaring Nevendictum 1: proceskostenvergoeding Nevendictum 2: vergoeding griffierecht Nevendictum 3: schadevergoeding Nevendictum 4: diversen Hoger beroep Inleiding Omvang hoger beroep Instellen hoger beroep en griffierecht De belastingkamers van de gerechtshoven Incidenteel hoger beroep De uitspraak in hoger beroep Beroep in cassatie Inleiding Cassatiegronden Bewijs Feiten en rechtsregels Bewijslastverdeling Aannemelijk maken en doen blijken Bewijs door middel van vermoedens Omkering bewijslast Vereiste aangifte Redelijke schatting Bewijsmiddelen: keuze en waardering Onrechtmatig verkregen bewijs Bewijsaanbod Bewijs van beboetbare feiten Herziening van de uitspraak Fraus legis 359 Robert IJzerman 8.1 Inleiding

7 8.1.1 Toepassingsvoorwaarden voor fraus legis Vormgeving Gevolgen Schijnhandelingen Beperking van keuzevrijheid door fraus legis Ultimum remedium en de rol van het legaliteitsbeginsel De toepassingsvoorwaarden nader bezien Het ontgaansmotief Inbouw van zakelijke motieven Strijd met doel en strekking van de wet Geen strijd met doel en strekking van de wet Het systeem der wet Internationaal De fiscale bestuurlijke boete 375 Elise Okhuizen & Diana Jansen 9.1 Inleiding Geschiedenis De vierde tranche van de Awb Verhouding tot het nationale strafrecht Mensenrechtenverdragen Bestuurlijke boeten Inleiding Verzuimboeten Algemene kenmerken van verzuimboeten De boete wegens het niet of niet tijdig doen van aangifte voor de aanslagbelastingen De boete wegens het niet of niet tijdig doen van aangifte voor aangiftebelastingen De boete wegens niet tijdige betaling van de belasting voor aangiftebelastingen Andere verzuimen Vergrijpboeten Algemene kenmerken van vergrijpboeten Vergrijpboeten bij aanslagbelastingen Vergrijpboeten bij aangiftebelastingen Toerekening van opzet of grove schuld Daderschap Algemene voorschriften Inleiding Mededeling van de boete Het ne bis in idem-beginsel Het una via-beginsel Inkeer of vrijwillige verbetering

8 Het zwijgrecht Boete bij overlijden Het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst Bewijslast in boetezaken Fiscaal strafrecht 423 Emilie Schotte & Jojanneke Sitsen 10.1 Inleiding Verhouding van het fiscale strafrecht tot het commune strafrecht Inleiding Samenloop met commune delicten Eendaadse samenloop Meerdaadse samenloop Voortgezette handeling Strafrechtelijke leerstukken en begrippen Inleiding Misdrijven en overtredingen Daderschap Schuld en opzet Ne bis in idem Dubbele bestraffing (rechts)personen Verjaring De strafbeschikking Inleiding De commune strafbeschikking De fiscale strafbeschikking Verhouding van het strafrecht tot het fiscale boeterecht Strafbare feiten Misdrijven en overtredingen Art. 68 AWR Inleiding Ingevolge de belastingwet verplicht Verstrekken Art. 69 AWR Art. 69a AWR Art. 70 en 71 AWR Samenloop van fiscale delicten Het una via-beginsel Inkeerregeling Inleiding De wettelijke bepalingen Alsnog juiste aangiften doen Moment van inkeer Wie kunnen gebruik maken van de inkeerregeling?

9 Tot slot Procedurele voorschriften Opsporingsbevoegdheden Inleiding Opsporingsbevoegdheid Dwangmiddelen Samenloop met controlebevoegdheden Het protocol AAFD; de keuze tussen het opleggen van een bestuurlijke boete en strafrechtelijke vervolging Voorkoming van strafvervolging Samenloop met ontnemingsvorderingen Berechting Invordering 479 Martijn Weijers & Marloes Lammers 11.1 Inleiding Verhouding tot de Awb Open systeem Inleiding De tweewegenleer Faillissement Onrechtmatige daad Conservatoir beslag Actio pauliana De Leidraad Invordering 2008 en de Instructie Invordering en Belastingdeurwaarders De belastingschuld De bij de invordering betrokken personen De belastingschuldige De ontvanger De taak van de ontvanger Verhouding tot de inspecteur Relatieve bevoegdheid De belastingdeurwaarder De directeur De Rijksadvocaat De reguliere invordering De belastingaanslag Bekendmaking van de aanslag Betaling Inleiding Betalingstermijnen Toerekening van betalingen Betalingskorting

10 Invorderingsrente Boete bij niet-tijdige betaling Verrekening Uitstel van betaling Kwijtschelding De dwanginvordering De aanmaning Inleiding In gebreke zijn Kosten Het dwangbevel Uitvaardiging Betekening Kosten Tenuitvoerlegging Rechtsmiddelen Versnelde invordering Inleiding Versnelde invordering versus conservatoir beslag Vereenvoudigd derdenbeslag Lijfsdwang Het fiscale voorrecht Algemeen Het fiscale voorrecht Het bodemrecht Algemeen Bodemzaken Beleidsmatige beperking Verschillen bodemrecht en bodemvoorrecht Verjaring Aansprakelijkheidsbepalingen Inleiding In gebreke zijn Eerst uitwinning van de belastingschuldige Bestuurdersaansprakelijkheid (art. 33 IW 1990) Inleiding Criteria art. 33 IW Disculpatie Bestuurdersaansprakelijkheid (art. 36 IW 1990) Inleiding Criteria art. 36 IW Melding betalingsonmacht Kennelijk onbehoorlijk bestuur Ketenaansprakelijkheid (art. 35 IW 1990)

11 Inleiding Criteria art. 35 IW Uitzonderingssituaties Anoniementarief Verklaring betalingsgedrag en g-rekening Verleggingsregeling omzetbelasting Opdrachtgevers- en kopersaansprakelijkheid in de confectiesector Inlenersaansprakelijkheid (art. 34 IW 1990) Inleiding Criteria art. 34 IW Uitzonderingssituaties Verschillen inlenersaansprakelijkheid en ketenaansprakelijkheid Andere aansprakelijkheidsbepalingen Aansprakelijkheid van onderdelen van een fiscale eenheid vennootschapsbelasting (art. 39 IW 1990) Aansprakelijkheid van vervreemders van aandelen (art. 40 IW 1990) Hoofdelijke aansprakelijkheid voor omzetbelasting bij levering zaak (art. 42d IW 1990) Aansprakelijkheid van onderdelen van een fiscale eenheid omzetbelasting (art. 43 IW 1990) De aansprakelijkheidsprocedure Rechtsbescherming aansprakelijkgestelden Verhaal Rechtsbescherming in invorderingszaken Algemeen Civiele rechtsgang Fiscale rechtsgang Administratief beroep bij de directeur Rechtsbescherming in Kostenwet Wet dwangsom Wet rechtsbescherming met betrekking tot de administratieplicht en controlehandelingen van de fiscus (art. 62a IW 1990) Belasting-, revisie- en invorderingsrente 573 M.J.C. Pieterse 12.1 Inleiding en voorgeschiedenis Belastingrente Algemeen Welke belastingen? Grondslagen

12 Tijdvak Enkelvoudige belastingrente Percentage Afronding Aanslagbelastingen Voorlopige aanslagen inkomsten- en vennootschapsbelasting Aanslagen en navorderingsaanslagen inkomsten- en vennootschapsbelasting Conserverende aanslagen Belastingaanslagen erfbelasting Aangiftebelastingen Naheffingsaanslagen Teruggaafbeschikkingen Regeling voor onderling overleg Schematisch overzicht Kanttekeningen Revisierente Inleiding Berekening van de revisierente Tegenbewijsregeling Geen strijd met art. 1 Eerste Protocol EVRM Formalisering van de belasting- en revisierente Formalisering bij voor bezwaar vatbare beschikking Bezwaar en beroep Gevolgen bezwaar en beroep Invorderingsrente Inleiding In rekening brengen van invorderingsrente Vergoeden van invorderingsrente Art. 28a IW Art. 28b IW Art. 28c IW Percentage en berekening Percentage invorderingsrente Enkelvoudige berekening en tijdvak Ministeriële regeling voor afrondingen en doelmatigheden Regeling voor onderling overleg Formalisering invorderingsrente Formalisering bij voor bezwaar vatbare beschikking Bezwaar en beroep Renteberekening in geval van terugvordering staatssteun

13 Jurisprudentieregister 607 Trefwoordenregister

14 1 Inleiding Elise Okhuizen 1.1 De verhouding van de AWR en Invorderingswet 1990 tot de Awb De AWR in relatie tot de Awb Het formele belastingrecht is voor een belangrijk deel te vinden in de Awb, de AWR en de IW Andere bronnen van het formele belastingrecht zijn, afgezien van jurisprudentie en beleidsregels, onder andere verdragen als het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM), het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR), het Wetboek van Strafrecht en het Wetboek van Strafvordering. Startpunt voor de bestudering van het formele belastingrecht is de AWR. Daarin zijn de algemene regels voor de heffing van belastingen opgenomen. De AWR is in 1959 in het Staatsblad gepubliceerd. 1 Voor die tijd stonden de diverse formeelrechtelijke bepalingen verspreid in de diverse heffingswetten. De AWR is niet onmiddellijk na de publicatie in werking getreden. Art. 95 AWR maakt en maakte het mogelijk om de diverse bepalingen van de wet voor de verschillende belastingen en tijdvakken op verschillende tijdstippen in werking te doen treden. Voor de meeste belastingwetten is dat gebeurd op 1 oktober Belastingrecht is een speciale vorm van bestuursrecht. Dat betekent dat uitgangspunt is dat de Awb voor het belastingrecht geldt. Ten tijde van de vaststelling van de AWR bestond er nog geen algemeen bestuursrechtelijke wet. Die wet, de Awb, is pas ruim dertig jaar daarna, in 1994 ter uitvoering van art. 107 lid 2 Grondwet ingevoerd. Voor het belastingrecht geldt sindsdien de AWR als lex specialis. In de Awb staan de hoofdregels. De AWR bevat in de eerste plaats de afwijkingen. 3 Bij 1 Stb. 1959, Vergelijk Vakstudie Algemeen Deel, art. 95, aant Zie bijvoorbeeld de bepalingen over vertegenwoordiging in art. 41 t/m 46 AWR. Deze vormen een aanvulling op en verbijzondering van de algemene regeling van vertegenwoordiging opgenomen in art. 2:1 en 2:2 Awb. 21

15 HOOFDSTUK 1 verschil gaat de AWR voor. Dat volgt uit de regel lex specialis derogat legi generali. Dat geldt onder andere voor het boeterecht. Hoofdstuk V van de Awb bevat de voor alle bestuurlijke sancties geldende algemene bepalingen. Titel 5.4 gaat in het bijzonder over bestuurlijke boeten. Hoofdstuk VIIIA AWR bevat de beboetbare gedragingen (afdeling 1) en de voor het belastingrecht geldende aanvullende voorschriften (afdeling 2). Dit zien we ook bij bezwaar en beroep. De hoofdregels daarvan staan in hoofdstuk 6 Awb (algemene regels voor bezwaar en beroep), hoofdstuk 7 Awb (bijzondere bepalingen over bezwaar en administratief beroep) en hoofdstuk 8 (bijzondere bepalingen over de wijze van procederen bij de bestuursrechter). Hoofdstuk V van de AWR bevat voor het belastingrecht geldende afwijkende bepalingen. De AWR is echter niet alleen een lex specialis ten opzichte van de Awb. In de AWR zijn ook onderwerpen geregeld die niet voorkomen in de Awb, zoals strafrechtelijke bepalingen (art. 68 e.v. AWR). Net als de AWR was ook de Awb na de totstandkoming niet onmiddellijk integraal van toepassing op alle delen van het belastingrecht. Hoofdstuk 8, dat het procesrecht in eigenlijke zin bevat, is eerst met ingang van 1 september 1999 van toepassing geworden in belastingzaken. Nog tot en met het jaar 2007 golden in het kader van de AWR voor de behandeling van een bezwaar langere beslistermijnen dan op grond van de Awb. 4 Nog steeds zijn op de heffing van belastingen titel 5.2 van de Awb (toezicht op de naleving) en afdeling (goedkeuring) van de Awb niet van toepassing (zie art. 1 lid 3 AWR). Titel 5.2 is uitgezonderd, omdat volgens de wetgever bij toepassing van de verplichtingen ten dienste van de belastingheffing meer sprake is van uitvoeringstoezicht en niet zozeer van toezicht op de naleving van wettelijke voorschriften waarop titel 5.2 van de Awb ziet. 5 Dat titel Awb in art. 1 AWR wordt genoemd, is om onzekerheid uit te sluiten over de vraag of via art. 10:32 Awb de daarin opgenomen bepalingen van toepassing zouden zijn op de verhouding tussen de minister van Financiën en de inspecteur. 6 De goedkeuringsprocedure als bedoeld in afdeling Awb is een vorm van preventief toezicht en is in het belastingrecht onbekend. De daarin opgenomen bepalingen zijn niet geschreven voor het geval er een hiërarchische verhouding bestaat tussen twee bestuursorganen. Zo bezien is de uitsluiting van titel Awb overbodig en had deze achterwege kunnen blijven. De belangrijkste afwijking van de Awb die in de AWR is te vinden, ligt in de vormgeving van de rechtsbescherming. De Awb voorziet in een open stelsel van rechtsbescherming. Dat betekent dat tegen elk besluit van een bestuursorgaan 4 Ingevolge art. 25 lid 1 (oud) AWR had de inspecteur een jaar de tijd om uitspraak te doen op een bezwaar. Ingevolge het tweede lid daarvan kon die periode met een jaar worden verlengd. 5 Kamerstukken II 1993/94, , nr. 5, p Zie Kamerstukken II 1996/97, , nr. 3, p. 93 en Kamerstukken II 1993/94, , nr. 3, p

16 INLEIDING bezwaar en beroep openstaat. Dat is vormgegeven in art. 8:1 en 7:1 Awb. Art. 8:1 Awb bepaalt dat een belanghebbende tegen een besluit beroep kan instellen bij de rechtbank. Art. 7:1 Awb bepaalt dat, afgezien van het geval dat het beroep zich richt tegen het niet tijdig nemen van een besluit, voorafgaand daaraan bezwaar moet worden gemaakt. Die regeling geldt niet voor het belastingrecht. Het stelsel van rechtsbescherming in belastingzaken is gesloten. In art. 26 lid 1 AWR is daartoe bepaald dat, in afwijking van art. 8:1 lid 1 Awb tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep kan worden ingesteld als het een belastingaanslag betreft of een voor bezwaar vatbare beschikking. Van een voor bezwaar vatbare beschikking is alleen sprake als de wet uitdrukkelijk bepaalt dat die beschikking voor bezwaar vatbaar is. De voldoening of afdracht op aangifte en de inhouding van belasting door een inhoudingsplichtige worden voor de mogelijkheid van beroep gelijkgesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking (art. 26 lid 2 AWR). 7 Tegen andere beschikkingen kan niet in rechte worden opgekomen. 8 Art. 8 lid 3 AWR bepaalt dat het doen van een aangifte geen aanvraag is. Hierdoor zijn de daarop betrekking hebbende bepalingen van de Awb niet van toepassing op de aangifte. 9 De staatssecretaris van Financiën heeft diverse beleidsregels opgesteld die de toepassing van de Awb betreffen. Dat beleid is neergelegd in het Besluit Fiscaal Bestuursrecht van 9 mei 2017, nr , Stcrt. 2017, 28270, het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst van 28 juni 2016, Stcrt. 2016, (BBBB) en het Besluit beroep in belastingzaken van 7 april 2017, nr , Stcrt. 2017, (BBIB) De Invorderingswet 1990 in relatie tot de Awb De IW 1990 regelt de invordering van rijksbelastingen. Daarop zijn ingevolge art. 1 lid 2 IW 1990 belangrijke delen van de Awb niet van toepassing. Meer in het bijzonder is in art. 1 lid 2 IW 1990 bepaald dat art. 3:40 Awb (inwerkingtreding van besluiten), de titels 4.1 t/m 4.3 Awb (over respectievelijk beschikkingen, subsidies en beleidsregels), art. 4:125 Awb (bezwaar en beroep tegen bijkomende beschikkingen), titel 5.2 Awb (toezicht op de naleving), hoofdstuk 6 Awb (alge- 7 Reden daarvoor is dat bij voldoenings- en afdrachtsbelastingen in eerste instantie belasting wordt geheven zonder dat de inspecteur daarbij betrokken is. De belastingplichtige of inhoudingsplichtige vervaardigt als het ware zijn eigen beschikking. Zulke beschikkingen worden daarom ook wel doe-het-zelf-beschikkingen genoemd. Zie daarover meer in hoofdstuk 2. 8 Zie voor kritiek op het gesloten stelsel R.H. Happé, Gesloten stelsel van rechtsbescherming: ten onrechte op de monumentenlijst!, WFR 2007/219, p en R.H.C. Luja, Het gesloten stelsel van fiscale rechtsbescherming: een Europeesrechtelijke belemmering?, WFR 2008/114, p Zie art. 1:3 en titel 4.1 Awb. Zie hierover ook par

17 HOOFDSTUK 1 mene bepalingen over bezwaar en beroep), hoofdstuk 7 Awb (bijzondere bepalingen voor bezwaar en administratief beroep) en titel Awb (goedkeuring) niet van toepassing zijn bij de invordering van belastingen. 10 Ook hoofdstuk 8 Awb (bijzondere bepalingen over beroep bij de rechtbank) is in invorderingszaken in beginsel niet van toepassing. Dat vloeit voort uit art. 8:5 Awb jo. art. 1 van Bijlage 2 Awb. Alleen art. 30, 49 en 62a IW 1990 zijn daarvan uitgezonderd. Ook de Kostenwet invordering rijksbelastingen (Kw Inv. Rb) is daarin, afgezien van art. 7 Kostenwet, uitgezonderd. 11 Tegen besluiten van de ontvanger kan daardoor in het algemeen niet worden opgekomen bij de bestuursrechter of belastingrechter. Dat is anders als het in de Invorderingswet 1990 en Kostenwet als voor bezwaar vatbaar aangeduide beschikkingen betreft (art. 30 lid 1, 49 lid 1 en 62a lid 1 IW 1990). Daarbij wordt steeds hoofdstuk V AWR van overeenkomstige toepassing verklaard (art. 30 lid 2, 49 lid 4 en 62a lid 2 IW 1990; art. 7 lid 1 Kostenwet). Langs die weg is ook hoofdstuk 8 Awb van overeenkomstige toepassing. In die gevallen kan, na voorafgaand bezwaar, beroep worden ingesteld bij de belastingrechter. Hoewel de Invorderingswet 1990 voornoemde delen van de Awb uitzondert, is in de Leidraad Invordering 2008, een beleidsregel van de staatssecretaris van Financiën, bepaald dat de ontvanger zoveel mogelijk handelt in overeenstemming met de Awb en het Besluit Fiscaal Bestuursrecht. 12 Op de toepasselijkheid van hoofdstuk 8 Awb heeft dat echter geen invloed. 1.2 De reikwijdte van de AWR Voor de reikwijdte van de AWR zijn in de eerste plaats art. 1 en 2 AWR van belang. 10 Zie over titel Awb hetgeen daarover hiervoor bij De AWR in relatie tot de Awb is opgemerkt. Tot 1 juli 2009 was in art. 1 lid 2 IW 1990 hoofdstuk 4 van de Awb integraal uitgesloten. Met ingang van 1 juli 2009 is de vierde tranche van de Awb in werking getreden. Daarvan maakt ook titel 4.4 Awb, die handelt over bestuursrechtelijke geldschulden, deel uit. Met uitzondering van afdeling 4.4.5, die handelt over bezwaar en beroep, is titel 4.4 ook van toepassing in fiscale invorderingszaken. De andere titels van hoofdstuk 4 van de Awb zijn dat nog steeds niet. Voor titel 4.2 Awb, die handelt over subsidies, is dat vanzelfsprekend. Daarvoor lijkt geen nadrukkelijke uitsluiting nodig. 11 Het betreft de betalingskorting, invorderingsrente, aansprakelijkstellingen en verzoeken om kostenvergoeding vanwege een onrechtmatige informatiebeschikking. 12 Zie 1.2 van de bijlage bij het Besluit van 12 juni 2008, CPP 2008/1137M, Stcrt. 2008, 122, laatstelijk gewijzigd bij Besluit van 15 juni 2017, nr , Stcrt. 2017,

18 INLEIDING In art. 1 lid 1 AWR is bepaald dat de AWR geldt bij de heffing van rijksbelastingen. Art. 1 lid 2 AWR definieert rijksbelastingen als belastingen welke van rijkswege door de rijksbelastingdienst worden geheven. Daaronder vallen ook accijnzen. Op grond van art. 2 lid 3 aanhef en onderdeel d, ten tweede, AWR worden tot het rijk gerekend Nederland en de BES-eilanden (Bonaire, Sint-Eustatius en Saba). Belasting die op de BES-eilanden wordt geheven, is echter in het slot van art. 1 lid 1 AWR uitgezonderd van de toepassing van de AWR. 13 De rijksbelastingen waarvoor de AWR wel geldt, zijn: de inkomstenbelasting, de loonbelasting, de vennootschapsbelasting, de dividendbelasting, de bankenbelasting, de verhuurderheffing, de kansspelbelasting, de erf- en schenkbelasting, de belastingen van rechtsverkeer, de omzetbelasting, de belasting van personenauto s en motorrijwielen, de motorrijtuigenbelasting, de belasting zware motorrijtuigen, de belasting op leidingwater, de afvalstoffenbelasting, de belasting op kolen en de energiebelasting. Ingevolge art. 1 lid 1 AWR is de AWR behalve op Nederlandse rijksbelastingen, ook van toepassing op de heffing van belastingrente, revisierente en bestuurlijke boeten die ingevolge de belastingwet kunnen worden vastgesteld of opgelegd. In art. 2 lid 1 AWR is belastingwet gedefinieerd als deze wet, dat wil zeggen de AWR, en andere wettelijke bepalingen betreffende de heffing van de onder art. 1 vallende belastingen. Gelet op de aanhef van art. 2 lid 1 AWR ( Deze wet verstaat onder ) geldt deze definitie alleen voor de AWR en niet ook voor andere belastingwetten. 14 De regeling van de belastingrente en revisierente is opgenomen in hoofdstuk VA AWR. De vermelding van de begrippen belastingrente en revisierente in art. 1 lid 1 AWR lijkt daarom overbodig. Ook in andere belastingwetten zijn echter bepalingen over de belastingrente en revisierente te vinden. 15 Mede daarom heeft de afzonderlijke vermelding van beide begrippen in art. 1 lid 1 AWR betekenis. Datzelfde geldt voor de bestuurlijke boeten. De algemene regeling daarvan is opgenomen in hoofdstuk VIIIA AWR. 13 Zie over het formele belastingrecht van de BES-eilanden P. Kavelaars, J.A. Adeler, D. Beeks en J. Lopez Ramirez, Het fiscale stelstel in het Caribisch Koninkrijk (Fiscale Geschriften nr. 29), Den Haag: Sdu Uitgevers 2018, hoofdstuk Dat de AWR een algemene wet is, betekent dus niet dat daarin opgenomen definities steeds voor alle heffingswetten gelden. Art. 2 lid 2 en 3 AWR bevatten, anders dan art. 2 lid 1 AWR, wel algemeen, althans voor wat volgens de AWR een belastingwet is, geldende definities. 15 Zie voor de belastingrente onder andere art. 2 lid 2, 22 lid 3, slot, en 26 lid 8 IW 1990 en art. 5.3 lid 2, 9.5 lid 5 en 6 en 9.6 lid 4 Wet IB 2001 en voor de revisierente onder andere art. 2 lid 2 en 26 lid 8 IW 1990 alsmede art. 9.5 lid 5 en 9.6 lid 4 Wet IB

19 HOOFDSTUK 1 Ingevolge art. 1 lid 1 AWR is de AWR ook van toepassing bij de uitvoering van de basisregistratie inkomen. De regeling die betrekking heeft op de uitvoering van inkomensafhankelijke regelingen is sinds 1 januari 2009 opgenomen in hoofdstuk IVA AWR (art. 21 t/m 21k AWR). 16 De bepalingen hebben alleen betekenis voor toeslagen en niet voor rijksbelastingen. Opname in de AWR heeft blijkens de wetsgeschiedenis plaatsgevonden vanwege de band met het heffingsproces van de inkomstenbelasting en loonbelasting, om de fiscale rechtsgang te borgen en om mee te kunnen liften op het in de AWR opgenomen begrippenkader. 17 Gelet op de inhoud van de regeling, had ons inziens opname in de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen (Awir) meer in de rede gelegen. De AWR is in diverse andere wetten van overeenkomstige toepassing verklaard. Dat is bijvoorbeeld het geval bij de heffing van premies voor volksverzekeringen en werknemersverzekeringen. Dat volgt uit art. 58 en 59 Wet financiering sociale verzekeringen (Wfsv), waarin is bepaald dat de betreffende premies worden geheven met overeenkomstige toepassing van de voor de heffing van respectievelijk de inkomstenbelasting en de loonbelasting geldende regels. Reden hiervoor is dat de heffing van die premies is opgedragen aan de rijksbelastingdienst (art. 57 Wfsv). Ook op de heffing van lokale heffingen, zoals de onroerende-zaakbelasting en rioolrechten, is de AWR van overeenkomstige toepassing. De vormgeving van de wettelijke regeling daarvan is soms wat ondoorzichtig, onder andere doordat de relevante bepalingen in de betreffende wetten niet steeds bij elkaar staan. Art. 231 lid 1 Gemw bepaalt dat de heffing van gemeentelijke belastingen plaatsvindt met toepassing van de AWR als waren die belastingen rijksbelastingen. In art. 236 Gemw is een aantal bepalingen van de AWR buiten toepassing verklaard. Art. 246a Gemw voorziet in de mogelijkheid om bij algemene maatregel van bestuur een aantal van de in art. 236 Gemw buiten toepassing verklaarde artikelen toch geheel of gedeeltelijk van toepassing te verklaren. De Provinciewet en de Waterschapswet bevatten dienovereenkomstige bepalingen. Zie art. 227a, 228 en 230 Provinciewet en art. 123 lid 2, 126 en 126a Waterschapswet. Hoewel niet uitdrukkelijk uitgesloten in art. 1 lid 1 AWR, is de AWR niet op invoerrechten van toepassing. Daarvoor gelden de regels van het Douanewetboek van de Unie (DWU), ook Union Customs Code (UCC) genoemd, en de Algemene douanewet. De AWR is ook niet van toepassing op accijnzen geheven bij invoer. Die worden op grond van art. 62 van de Wet op de accijns geheven als invoerrechten. Dat geldt ingevolge art. 22 van de Wet op de omzetbelasting 1968 ook voor de heffing van omzetbelasting bij invoer. 16 Zie de Wet van 27 juni 2008, Stb. 2008, 269 (ook wel genoemd Wet basisregistratie inkomen en basisregistratie waarde onroerende zaken). De wet is in werking getreden bij KB van 18 december 2008, Stb. 2008, Kamerstukken II 2006/07, , nr. 3, p

20 INLEIDING 1.3 De reikwijdte van de Invorderingswet 1990 In art. 1 lid 1 IW 1990 is bepaald dat de IW 1990 van toepassing is bij de invordering van rijksbelastingen. Ingevolge art. 2 lid 1 aanhef en onderdeel a IW 1990 worden onder rijksbelastingen verstaan, de belastingen bedoeld in art. 1 AWR alsmede rechten bij invoer en uitvoer bedoeld in art. 7:3 Algemene douanewet, die in Nederland worden geheven. Anders dan de AWR ziet de IW 1990 dus ook op invoerrechten. Ingevolge art. 2 lid 2 aanhef en onderdeel a IW 1990 worden, eveneens anders dan in de AWR, onder rijksbelastingen ook verstaan de belastingrente, revisierente, compenserende rente, kosten van ambtelijke werkzaamheden en bestuurlijke boeten. 18 De invordering daarvan is daarmee ook in handen van de ontvanger. De Invorderingswet 1990 is van overeenkomstige toepassing op de heffing van premies voor de volksverzekeringen en werknemersverzekeringen. Dat volgt uit art. 60 Wfsv. In art. 231 lid 1 Gemw is bepaald dat bij de invordering van gemeentelijke belastingen de Invorderingswet 1990 en de Kostenwet invordering rijksbelastingen van toepassing zijn als waren die belastingen rijksbelastingen. In art. 249 Gemw is een aantal artikelen uit de IW 1990 daarvan weer uitgezonderd. Op grond van art. 246a Gemw kunnen enkele uitgezonderde artikelen bij algemene maatregel van bestuur geheel of gedeeltelijk van toepassing worden verklaard. Overeenkomstige bepalingen zijn opgenomen in de Provinciewet (Provw) en de Waterschapswet (Wschw). 19 De systematiek is in grote lijnen hetzelfde als bij de heffing van lokale belastingen Compenserende rente is rente die in verband met douanerechten wordt geheven om het financiële voordeel te ontnemen dat het gevolg is van een verschuiving van het tijdstip waarop de douaneschuld ontstaat. 19 Zie art. 227a, 230 en 232 Provw en art. 123 lid 2, 126a en 138 Wschw. 20 De volgorde van deze artikelen is niet logisch: art. 246a Gemw krijgt pas betekenis door art. 249 Gemw. In de Provinciewet en Waterschapwet is sprake van eenzelfde systematische ongerijmdheid. 27