1 Woningcorporaties: het speelveld verandert Btw- en overdrachtsbelastingwijzer An independent member of Baker Tilly International
2 3 voorwoord De veranderingen die hebben plaatsgevonden op het gebied van btw en overdrachtsbelasting met betrekking tot onroerend goed, kunnen grote fiscale gevolgen hebben voor u. Voor u ligt de btw- en overdrachtsbelastingwijzer voor woningcorporaties. De afgelopen tijd zijn de spelregels rondom btw en overdrachtsbelasting flink gewijzigd. Dit komt onder andere door uitspraken van het Europese Hof van Justitie en de Hoge Raad. Daarnaast spelen diverse discussies die mogelijke toekomstige wetswijzigingen tot gevolg hebben. De veranderingen die hebben plaatsgevonden op het gebied van btw en overdrachtsbelasting met betrekking tot onroerend goed, kunnen grote fiscale gevolgen hebben. Wij hebben in dit naslagwerk de belangrijkste wet- en regelgeving op een rijtje gezet voor u. Niet alleen de spelregels rondom btw en overdrachtsbelasting zijn gewijzigd. Ook het speelveld waar woningcorporaties zich in begeven is veranderd. Strenger toezicht, digitalisering van de dienstverlening, fusies, het verlagen van de bedrijfskosten, management van renterisico s, verhuurdersheffing en het aanpassen van het businessmodel: dit zijn in een notendop enkele thema s en risico s waar woningcorporaties de komende jaren mee te maken krijgen. Om met deze uitdagingen om te kunnen gaan worden andere eisen gesteld aan corporaties, bestuurders en toezichthouders. Wij staan in deze publicatie daarom ook kort stil bij de woningcorporatie van de toekomst. Tot slot vertelt Geert de Vries, directeur-bestuurder bij woonstichting De Zes Kernen, in deze publicatie hoe een kleine corporatie zoals De Zes Kernen het hoofd biedt aan de uitdagingen waar woningcorporaties nu voor staan. Wij benadrukken dat de btw- en overdrachtsbelastingwijzer voor woningcorporaties slechts een korte inleiding en een algemene weergave is van de wet- en regelgeving. De btw- en overdrachtsbelastinggevolgen kunnen per situatie sterk verschillen. Wij adviseren u daarom nadrukkelijk om bij iedere (nieuwe) situatie advies in te winnen. Jayant Rakhan Partner btw
4 5 Voorwoord 3 01 het speelveld 6 Afzien van integratieheffing (in het verleden) 20 Vervaardigen / verbouwing 20 Eigenbouwer 21 02 de praktijk 8 04 Overdrachtsbelasting 12 03 BTW 10 Ondernemer 10 Leveringen van goederen 10 Diensten 10 Vrijstellingen 10 Samenloopvrijstelling 22 Strafheffing 23 Economisch eigendom 24 Maatschappelijk gebonden eigendom 25 05 over 26 Aftrek van btw op kosten 11 Splitsingsregels 11 Pro rata aftrek van btw op kosten 11 Herziening 12 Leegstand 14 Verkoop 15 Oude onroerende zaken 15 Nieuwe onroerende zaken 15 Bouwterrein 15 Overdracht woningbestand 16 Verhuur 16 Verhuur van woningen 17 Verhuur met aanvullend dienstbetoon 17 Optie belaste verhuur 18 Verhuur van parkeerruimte 18 Studentenhuisvesting 18 Servicekosten 19 Integratieheffing 19 - Tot 1 januari 2014 19 - Na 1 januari 2014 20
6 7 01 het speelveld Woningcorporaties vervullen een unieke taak in onze samenleving: het huisvesten van miljoenen mensen. Een integrale aanpak, waarbij corporaties samenwerken met lokale stakeholders en ketenpartners zoals gemeenten, is nodig om het thema wonen en leven goed op de kaart te zetten. Het wordt corporaties echter steeds lastiger gemaakt om deze rol, met de benodigde vrijheid en creativiteit, in te vullen. Niemand heeft een glazen bol, het is moeilijk te voorspellen hoe het speelveld er in 2020 precies uitziet. Ook wij hebben niet de gave om de toekomst te voorspellen. We durven echter wel te voorspellen dat er om te beginnen een radicale cultuurverandering bij woningcorporaties nodig is. Dit vraagt enerzijds om een mentale omslag van corporatie cultuur naar commerciëler denken en handelen. Anderzijds om het aanpassen van bestaande businessmodellen. Notendop Strenger toezicht, digitalisering van de dienstverlening, fusies, het verlagen van de bedrijfskosten, management van renterisico s, verhuurdersheffing en het aanpassen van het businessmodel: dit zijn in een notendop enkele thema s en risico s waar woningcorporaties de komende jaren mee te maken krijgen. Om met deze uitdagingen om te kunnen gaan worden andere eisen gesteld aan corporaties, bestuurders en toezichthouders. In Control De roep om slagvaardig toezicht wordt steeds groter als gevolg van diverse incidenten en misstanden in de sector. De overheid trekt de teugels strakker aan. Met de nog vast te stellen Herzieningswet wordt de basis gelegd voor verbeterd intern en extern toezicht. De contouren van die wet worden steeds beter zichtbaar. Als één van de belangrijkste pijlers in de toekomstvisie van woningcorporaties, zal dit onderwerp voorlopig nog wel even bovenaan de agenda blijven staan. Voorkomen is echter beter dan genezen. Toezicht houden is één. Kennis van uw bezit en sturing van de kasstromen is zeker zo belangrijk. In Control zijn is een goed vertrekpunt voor een herbezinning op de toekomst. Moeten woningcorporaties terug naar hun kerntaak: het verhuren van sociale huurwoningen en maatschappelijk vastgoed? Kerntaak Moeten woningcorporaties terug naar hun kerntaak, het verhuren van sociale huurwoningen en maatschappelijk vastgoed? Of mag en kan er daarnaast ook ruimte zijn voor commerciële activiteiten? Wij zijn van mening dat die ruimte er is en ook moet blijven. Op basis van een heldere toekomstvisie moeten corporaties vooral anders kijken naar hun eigen rol binnen de maatschappij. De financiële marge is daarbij echter beperkt. Het is dus zaak om slim met deze ruimte om te gaan. Minder investeren en meer renoveren is al tijden een tendens. Wij adviseren woningcorporaties om meer marktgericht te denken en minder onrendabel te investeren. Daar waar niet marktconform wordt gehandeld is het noodzakelijk dit transparant te maken, zowel intern als extern. Regiecorporatie Is fuseren voor woningcorporaties misschien de oplossing om alle uitdagingen het hoofd te bieden? Als we de huidige verwachtingen moeten geloven dan is een corporatie pas efficiënt en effectief genoeg om zich van haar taken te kwijten bij een minimale omvang van 7500 verhuureenheden. Terwijl juist kleine corporaties de beste kennis van de plaatselijke huur- en koopmarkt hebben. Hun lokale en regionale verankering is groot en het samenspel met gemeenten innig. In het onlangs gepresenteerde model van de regiecorporatie worden corporaties gedwongen lean and mean te werken, en daarmee veel uit te besteden. Als je goed naar dat model kijkt en dat afzet tegen de huidige werkwijze van veel kleinere corporaties, dan zie je dat het regiemodel zijn werking daar al heeft aangetoond. Op veel taken is beknot, veel is uitbesteed. De directeur-bestuurder is een duizendpoot, de verbindende schakel tussen de verhuur-, de onderhouds- en de algemene tak. Een brede en veelzijdige taak die het gezicht en het functioneren van de corporatie bepaalt.
8 9 02 de praktijk De Zes Kernen is een kleine plattelandscorporatie onder de rook van Spijkenisse. Hoe gaan zij om met het veranderde speelveld waarin woningcorporaties zich begeven? Geert de Vries is directeur-bestuurder bij woonstichting De Zes Kernen. De woonstichting beheert bijna 1400 woningen in de groene gemeente Bernisse. De woonstichting ontleent haar naam aan de middeleeuwse plaatsjes Abbenbroek, Geervliet, Heenvliet, Oudenhoorn, Simonshaven en Zuidland, de zes kernen van gemeente Bernisse. De Zes Kernen is een kleine speler in de branche. De Vries: Voor een kleine corporatie is het soms moeilijk om met alle winden mee te waaien. Toch steunen we alle veranderingen wel. Investeringen on hold Juist nu is het belangrijk om als woonstichting je huishoudboekje op orde te hebben. Wij sturen strak op kasstromen, zodat er niet meer uitgaat dan erin komt. De Zes Kernen heeft een gevarieerd vastgoedbezit: grote en kleine woningen, nieuwbouw en ook oudere woningen. Veel van deze oudere woningen zijn gebouwd in de jaren 70. Wij willen deze eigenlijk renoveren. Momenteel kunnen we de investering om te renoveren echter niet opbrengen. De plannen liggen al wel klaar, vermoedelijk blijven ze nog even in de lade. Regelgeving Wij begrijpen het dat de overheid de teugels aantrekt. Sterker nog, we zijn er zelf ook bij gebaat als alles goed geregeld is. Op financieel gebied is er echter niet veel speelruimte. Met een klein personeelsbestand kunnen wij bijvoorbeeld wel gemakkelijk tien procent besparen op loonkosten, maar dan is de rek er ook wel uit. Aan fuseren denken we niet. We zoeken wel steeds meer de samen- Wij begrijpen wel dat de overheid de teugels aantrekt. Sterker nog, we zijn er zelf ook bij gebaat als alles goed geregeld is. werking op met andere, gelijkwaardige corporaties. Zij hebben met dezelfde problematiek te maken. Voor een corporatie zoals De Zes Kernen is het soms dus wel lastig om met alle winden mee te waaien. Mijn functie is daardoor ook anders geworden. De bestuurstaak komt sterker naar voren. Gelukkig ben ik nog wel steeds de meewerkend voorman bij die kleine plattelandscorporatie. Integratieheffing Omdat wij een kleine woonstichting zijn, hebben wij zelf niet alle kennis en kunde in huis. doet meer dan het controleren van onze boeken, ze fungeren ook als klankbord voor onze Raad van Commissarissen. Ze kennen onze cultuur en zijn net als wij pragmatisch in hun aanpak. Wij hebben hen ook ingeschakeld voor btw-advies rondom de herstructurering van ons vastgoed. Wij hebben bijvoorbeeld kleine woningen voor bejaarden die qua woonkwaliteit niet meer voldoen. Bij het afbreken en herbouwen speelt de btw-integratieheffing een belangrijke rol. Dat is ingewikkelde materie, dan is het prettig om een goede adviseur te hebben.
10 11 03 btw In Nederland wordt btw geheven op grond van de Wet op de omzetbelasting 1968. Btw wordt geheven over vergoedingen ontvangen voor prestaties (leveringen van goederen en diensten) door ondernemers. Bij de leveringen van goederen of diensten is de ondernemer btw verschuldigd over de ontvangen vergoedingen. De btw die aan de ondernemer in rekening is gebracht kan afgetrokken worden als de ondernemer btw-belaste prestaties verricht. Ondernemer Alleen prestaties verricht door ondernemers vallen binnen de btw-wetgeving. Iedereen die een beroep of bedrijf uitoefent is een btw-ondernemer. Woningcorporaties worden voor de btw als ondernemer aangemerkt, onder andere vanwege de verhuur van woningen. Leveringen van goederen De btw kent een eigen leveringsbegrip. Er is alleen sprake van een levering bij fysieke goederen. De belangrijkste leveringen met betrekking tot onroerende zaken zijn: Verkoop Bouw en verbouw Integratielevering (tot 1 januari 2014) Als levering van goederen worden ook aangemerkt de vestiging, overdracht, wijziging, afstand en opzegging van rechten waaraan onroerende zaken zijn onderworpen (bijvoorbeeld het recht van opstal of erfpacht), tenzij de vergoeding (inclusief btw) minder bedraagt dan de waarde in het economisch verkeer van die rechten. In dat geval is sprake van diensten. Diensten Diensten zijn alle prestaties die voor een vergoeding worden verricht, niet zijnde leveringen van goederen. Een dienst kan ook bestaan uit iets nalaten. Een voorbeeld van een dergelijke dienst is het afstand doen van een huurrecht tegen vergoeding. Vrijstellingen Een groot deel van de prestaties van woningcorporaties zijn vrijgesteld van btw. Dat geldt onder andere voor (een deel van) de leveringen en verhuur van onroerende zaken. Het gevolg van een vrijstelling is enerzijds dat u als woningcorporatie geen btw hoeft af te dragen over omzet die met btw-vrijgestelde prestaties is behaald. Anderzijds kunt u de btw die drukt op kosten van de btw-vrijgestelde prestaties niet in aftrek brengen. Aftrek van btw op kosten De aftrek van btw op kosten is een fundamenteel onderdeel van ons btwsysteem. Wanneer u als woningcorporatie btw-belaste prestaties verricht, dan kunt u de btw op kosten in aftrek brengen. Een woningcorporatie die btw-belaste prestaties verricht, is over de vergoeding die zij ontvangt btw verschuldigd. In dat geval kan ook de btw op kosten, die betrekking hebben op activiteiten waarvoor u als woningcorporatie btw bent verschuldigd, in aftrek gebracht worden. Een woningcorporatie bouwt een nieuwe woning en verkoopt deze belast met btw voor 200.000 + 42.000 btw. De bouwkosten bedragen 150.000 + 31.500 btw. De woningcorporatie kan de 31.500 btw op bouwkosten in aftrek brengen. Splitsingsregels Wanneer u zowel btw-belaste als btw-vrijgestelde prestaties verricht, en dat is bij woningcorporaties meestal het geval, dan kan slechts een deel van de btw op kosten in aftrek worden gebracht. Hiervoor gelden de volgende regels: De btw op kosten voor goederen en diensten die uitsluitend worden gebruikt voor btw-belaste prestaties, komt geheel voor aftrek in aanmerking. De btw op kosten voor goederen en diensten die uitsluitend worden gebruikt voor btw-vrijgestelde prestaties, komt in het geheel niet voor aftrek in aanmerking. Er geldt een pro rata aftrek van btw op kosten voor goederen en diensten die zowel voor btw-belaste als voor btw-vrijgestelde prestaties worden gebruikt. Hiervoor gelden de splitsingsregels zoals hieronder beschreven. Pro rata aftrek van btw op kosten Als kosten betrekking hebben op zowel btw-belaste als op btw-vrijgestelde prestaties, dan kan de btw op deze (algemene) kosten pro rata in aftrek worden gebracht. Het pro rata aftrekrecht is de verhouding tussen de btw-belaste omzet en de totale omzet. Wanneer blijkt dat splitsing op basis van de omzetverhoudingen niet overeenstemt met het werkelijk gebruik van de goederen en diensten, dan wordt de btw-aftrek berekend op basis van het werkelijk gebruik. Wilt u (of de Belastingdienst) van het werkelijk gebruik uitgaan, dan moet u dit kunnen onderbouwen.
12 13 Bij onroerende zaken wordt het aftrekrecht veelal bepaald op basis van oppervlakteverhoudingen. Het aftrekrecht wordt dan bepaald op basis van de met btwbelaste verhuurde oppervlakte ten opzichte van de totale oppervlakte. De btw over de overheadkosten van een kantoorpand bedraagt 25.000. De totale vloeroppervlakte van het gebouw is 1.000m². Hiervan wordt 150m² gebruikt voor het verrichten van btw-belaste prestaties. Het btw-aftrekpercentage is: 150 m² x 100% = 15%. Aftrekbaar is dus 3.750. 1000 m² Het toepassen van de omzetverhouding kan een btw-voordeel opleveren wanneer u als woningcorporatie naast de btw-vrijgestelde verhuur, ook nieuwbouwwoningen bouwt voor de verkoop. De verkoop van nieuwbouwwoningen is namelijk btw-belast. Met de verkoop van nieuwbouwwoningen wordt in verhouding tot de btw-vrijgestelde verhuur veel btw-belaste omzet behaald. Dit leidt tot een hoog btw-aftrekpercentage. Dit heeft tot gevolg dat meer btw op kosten in aftrek gebracht kan worden. Aan de andere kant moet u ook rekening houden met de eventuele btw-vrijgestelde verkoop van oude huurwoningen, waardoor het aftrekpercentage kan afnemen. De jurisprudentie is op dit punt nog in ontwikkeling. 03 Om te bepalen hoeveel btw op algemene kosten in aftrek gebracht kan worden, adviseren wij u om de btw op kosten in de administratie apart bij te houden, in plaats van kosten inclusief btw te boeken. Herziening De aftrek van btw op de aanschaf- of bouwkosten van een onroerende zaak, wordt gedurende het boekjaar van aanschaf en de negen daaropvolgende boekjaren gevolgd. Als het gebruik van een onroerende zaak wijzigt van btw-belast gebruik (bijvoorbeeld btw-belaste huur) naar btw-vrijgesteld gebruik (bijvoorbeeld btw-vrijgestelde verhuur), dan moet een deel van de in aftrek gebrachte btw worden terugbetaald aan de Belastingdienst. Aan de andere kant kan een deel van de niet in aftrek gebrachte btw worden teruggevraagd, als btw-vrijgesteld gebruik wijzigt in btw-belast gebruik. Bij onroerende zaken wordt het aftrekrecht veelal bepaald op basis van oppervlakteverhoudingen. Het aftrekrecht wordt dan bepaald op basis van de met btw-belaste verhuurde oppervlakte ten opzichte van de totale oppervlakte.
14 15 De levering van nieuwe onroerende zaken is wel belast met btw. Wordt een onroerende zaak binnen de herzieningstermijn verkocht, dan wordt voor de resterende termijn aangesloten bij de btw-kwalificatie van de verkoop. Is de verkoop vrijgesteld van btw, dan wordt de onroerende zaak voor de resterende termijn dus geacht btw-vrijgesteld te zijn gebruikt. Dit kan betekenen dat in aftrek gebrachte btw moet worden terugbetaald. Rechtbank Arnhem heeft echter in een recente uitspraak beslist dat de btw op kosten gedurende leegstand onder voorwaarden in aftrek kan worden gebracht. Hierbij is onder andere van belang of het de bedoeling van de verhuurder is om btw-belast te verhuren. Daarom moet per situatie beoordeeld worden wat haalbaar en voordelig is. 03 Leegstand Volgens de staatssecretaris van Financiën, worden de kosten voor de instandhouding van een onroerende zaak (bijvoorbeeld schilderwerkzaamheden) direct gebruikt. De btw op deze kosten kan volgens de pro rata in aftrek worden gebracht. De aftrek van btw op kosten voor uitbreiding of verbetering (bijvoorbeeld een verbouwing), moet op het moment dat een (nieuwe) huurder intrekt worden bepaald. De btw kan niet in aftrek worden gebracht als de nieuwe huurder de onroerende zaak btw-vrijgesteld huurt. In dat geval moet u de btw, als deze al in aftrek gebracht is, terugbetalen aan de Belastingdienst. Een woningcorporatie schaft aan het begin van het jaar een onroerende zaak belast met btw aan en verhuurt de onroerende zaak gedurende drie maanden btw-belast en daarna drie maanden btw-vrijgesteld. De voor de btw-belaste en de btw-vrijgestelde verhuur ontvangen vergoedingen zijn gelijk. De daarop volgende zes maanden staat de onroerende zaak leeg. De woningcorporatie heeft recht op vooraftrek van de aanschaf-btw, omdat zij de onroerende zaak gebruikt voor btw-belaste handelingen (belaste verhuur). Aan het einde van het boekjaar wordt vijftig procent van de aanschaf-btw herzien (pro rata, gebaseerd op belast en/of vrijgesteld gebruik). Bij het vaststellen van de aftrek over het eerste jaar wordt de leegstand genegeerd. De btw die drukt op de instandhoudingskosten is aftrekbaar voor zover deze kosten worden gemaakt tijdens de periode van btw-belaste verhuur en niet aftrekbaar voor zover zij opkomen tijdens de periode van vrijgestelde verhuur. De btw op instandhoudingskosten die worden gemaakt tijdens de periode van leegstand, is aftrekbaar via het pro rata aftrekrecht van woningcorporaties. Verkoop Oude onroerende zaken De levering van oude woningen en bedrijfspanden is vrijgesteld van btw. Dit geldt alleen als de panden ten minste twee jaar geleden in gebruik zijn genomen. Bij de levering van oude bedrijfspanden kunt u opteren voor een btw-belaste levering. Dit kan echter alleen als de koper het pand voor tenminste negentig procent gebruikt voor het verrichten van btw-belaste prestaties. Voor u als woningcorporatie kan een btw-belaste levering interessant zijn, wanneer u het pand met btw heeft gekocht of gebouwd. De btw die de woningcorporatie bij aankoop/ bouw in aftrek heeft gebracht, blijft dan in stand. Opteert u niet voor een btw-belaste levering, dan is mogelijk herzienings-btw verschuldigd. Het gevolg daarvan is dat u een deel van de bij aankoop of bouw in aftrek gebrachte btw moet terugbetalen. Nieuwe onroerende zaken De levering van nieuwe onroerende zaken (bijvoorbeeld nieuwbouwwoningen) door een woningcorporatie is belast met btw. Voorwaarde is dat de onroerende zaken nog niet of uiterlijk twee jaar geleden in gebruik zijn genomen. Omdat de levering belast is met btw, kan de btw op de bouwkosten afgetrokken worden. Bouwterrein Volgens de wet is sprake van een bouwterrein in het geval van onbebouwde grond: waaraan bewerkingen plaatsvinden of hebben plaatsgevonden, of ten aanzien waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond, of in de omgeving waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen, of ter zake waarvan een omgevingsvergunning voor een bouwactiviteit is verleend. Daarnaast moeten alle bovengenoemde handelingen zijn verricht met het oog op de bebouwing van de grond.
16 17 03 Volgens een besluit van de staatssecretaris van Financiën moet het begrip bouwterrein ruimer worden uitgelegd dan de wettekst. Zo hoeft de grond op het moment van levering nog niet onbebouwd te zijn. Sloopwerkzaamheden aan oude opstallen kunnen ook kwalificeren als bewerkingen aan de grond. De grond moet op het moment van zogenoemde uiteindelijke oplevering wel onbebouwd zijn. Het begrip bouwterrein moet door Europese jurisprudentie en arresten van de Hoge Raad naar onze mening nog ruimer uitgelegd worden dan in de wet en het besluit geformuleerd is. Overdracht woningbestand Wilt u als woningcorporatie (een deel van) uw woningbestand overdragen, dan heeft dat in de meeste gevallen geen btw-consequenties. Hetzelfde geldt voor een wijziging van de rechtsvorm, bijvoorbeeld van vereniging naar stichting. Bijkomende prestaties en verplichtingen kunnen wel leiden tot verschuldigdheid van btw. Een woningcorporatie draagt - als gevolg van een herverdeling van woningen tussen een aantal woningcorporaties - honderd woningen over aan een andere woningcorporatie. In verband met de overdracht van de woningen wordt een bedrag van 1.000.000 in rekening gebracht. De bestaande huurovereenkomsten worden gecontinueerd. Dit wordt gezien als de overdracht van (een deel van) een algemeenheid van goederen. Er is geen btw verschuldigd. Er geldt in beginsel geen vrijstelling van overdrachtsbelasting. Verhuur De verhuur van onroerende zaken is vrijgesteld van btw. Op deze regel bestaan de volgende uitzonderingen: De verhuur van blijvend geïnstalleerde machines en bedrijfsinstallaties De verhuur binnen het kader van het hotelbedrijf en dergelijke aan personen die daar slechts voor korte periode verblijf houden De verhuur van parkeerruimte voor voertuigen en de verhuur van lig- en bergplaatsen voor vaartuigen De verhuur van safeloketten Daarnaast is het mogelijk te opteren voor een btw-belaste verhuur. Dit is echter niet mogelijk bij woningen. Verhuur van woningen Uw belangrijkste prestatie - het verhuren van woningen - is vrijgesteld van btw. Dit betekent dat u aan uw huurders geen btw in rekening mag brengen, en dat er in zoverre ook geen recht bestaat op aftrek van btw op kosten. De btw op kosten die betrekking heeft op verhuurde woningen is dus een kostenpost voor een woningcorporatie. Een woningcorporatie heeft 2.500.000 omzet uit de verhuur van woningen. Over deze omzet is geen btw verschuldigd als gevolg van de vrijstelling. In de betreffende periode zijn er kosten gemaakt die betrekking hebben op de verhuurde woningen. Het gaat om een totaalbedrag aan kosten van 1.000.000 (exclusief 210.000 btw). Het btw-bedrag kan niet als voorbelasting worden teruggevraagd. De totale kostenpost voor de woningcorporatie is dus 1.210.000. Laat u woningen op eigen grond bouwen om die vervolgens te verhuren, dan bent u tot 1 januari 2014 de zogenoemde integratie-btw verschuldigd (zie pagina 19). Verhuur met aanvullend dienstbetoon Zoals eerder aangegeven, is de verhuur van onroerende zaken in beginsel vrijgesteld van btw. In 2012 en 2013 heeft de Hoge Raad zich echter in een aantal arresten uitgelaten over de verhuur van onroerende zaken, waarbij toch btw verschuldigd was. Verhuur betreft in principe een relatief passieve activiteit. Als de verhuur echter gepaard gaat met aanvullend dienstbetoon, is niet altijd sprake van verhuur. In dat geval kan btw verschuldigd zijn. Dit is kort gezegd het geval indien de verhuur slechts een element vormt van het verrichten van een andere prestatie, waar het de afnemer in essentie om gaat. Hierbij kunt u denken aan de verhuur van een theater met het benodigde technisch personeel et cetera. De beoordeling of er sprake is van alleen verhuur of verhuur met aanvullend dienstbetoon, is zeer afhankelijk van de feitelijke situatie en kan per onroerende zaak / huurovereenkomst verschillen.
18 19 De verhuur van bedrijfsruimte is in beginsel vrijgesteld van btw. Optie belaste verhuur De verhuur van bedrijfsruimte is in beginsel vrijgesteld van btw. Als de huurder het pand voor ten minste negentig procent gebruikt voor het verrichten van btwbelaste prestaties, kan het voor u als woningcorporatie financieel aantrekkelijk zijn om te opteren voor een btw-belaste verhuur. U kunt dan namelijk de btw op kosten in aftrek brengen. Voldoet uw huurder niet meer aan het 90%-criterium, dan kan dit verstrekkende financiële gevolgen voor u hebben. Het is daarom van groot belang om hier bij het sluiten van een huurovereenkomst al rekening mee te houden. Is er in één complex zowel btw-belaste als btw-vrijgestelde verhuur, dan kunt u een deel van de btw op bouw- en onderhoudskosten in aftrek brengen. Er zijn verschillende benaderingen mogelijk, bijvoorbeeld op basis van omzet, oppervlakte en inhoud. Per situatie moet worden bepaald welke benadering het beste is. 03 Verhuur van parkeerruimte De verhuur van parkeerruimte voor voertuigen, zoals garages, is belast met btw. De verhuur kan op basis van een besluit van de staatssecretaris van Financiën echter ook btw-vrijgesteld plaatsvinden. Voorwaarde is dat de parkeerruimte zich bevindt in, naast of nabij een woning of bedrijfspand, en samen met de woning of het bedrijfspand btw-vrijgesteld wordt verhuurd. Studentenhuisvesting Studentenhuisvesting is in beginsel vrijgesteld van btw. Is echter vooraf bekend dat de verhuur voor slechts een beperkte duur is (bijvoorbeeld zes maanden), dan is mogelijk zes procent btw verschuldigd. Bij recente of toekomstige investeringen kan u dit zeer grote besparingen opleveren. Hogescholen en universiteiten verstrekken subsidies aan woningcorporaties voor de verhuur aan internationale studenten. Is de verhuur belast met zes procent btw, dan is de subsidie dit mogelijk ook. De Hoge Raad moet zich hier nog over uitspreken. Servicekosten Als verhuurder van onroerende zaken brengt u vaak servicekosten in rekening (bijvoorbeeld voor de centrale verwarming, portiekverlichting, lift, onderhoud trappenhuizen en gemeenschappelijke tuin en waterverbruik). In sommige situaties bent u over deze servicekosten btw verschuldigd. In een besluit heeft de staatssecretaris van Financiën bepaald dat servicekosten in de zakelijke vastgoedbranche (kantoren, winkels en dergelijke) in de regel apart beschouwd moeten worden van de huurovereenkomst. Dit betekent dat de huur vrijgesteld van btw kan zijn en de servicekosten belast met btw. Bij de verhuur van woningen zijn de servicekosten veelal vrijgesteld van btw, omdat ze onderdeel vormen van de huurovereenkomst. Dit geldt echter niet voor servicekosten voor het zogenoemde huurdersonderhoud en het kleine onderhoud dat volgens de huurovereenkomst en het Burgerlijk Wetboek voor rekening en risico van de huurder komt. Integratieheffing De integratieheffing is een bijzondere heffing binnen de btw. Wanneer u als woningcorporatie een nieuwe onroerende zaak laat bouwen of zelf bouwt en u deze vrijgesteld van btw gaat gebruiken (bijvoorbeeld de bouw van woningen op eigen grond die btw-vrijgesteld worden verhuurd), dan bent u bij de ingebruikname van de onroerende zaak integratie-btw verschuldigd. Aan de andere kant kunt u tijdens de bouw de btw op kosten in aftrek brengen. De integratieheffing bedraagt 21 procent over de totale voortbrengingskosten van de onroerende zaak, in beginsel inclusief de grondkosten. Over de waarde van de onderliggende grond hoeft onder voorwaarden geen btw te worden afgedragen. Dit is afhankelijk van hoe de grond in het verleden is gebruikt.
20 21 Een woningcorporatie heeft een stuk grond aangekocht en laat daar een woning op bouwen door een aannemer. De grond is aangekocht voor 50.000 (inclusief overdrachtsbelasting). De bouwkosten bedragen 100.000 (exclusief btw). Op het moment dat de woning btw-vrijgesteld wordt verhuurd, moet over 150.000 (= 50.000 + 100.000) 21% integratie-btw worden afgedragen, oftewel 31.500. De btw over de kosten die de aannemer in rekening brengt, kan de woningcorporatie in aftrek brengen. ontstaat. Dit kan gevolgen hebben voor de (eventuele) levering van de onroerende zaak (voor de btw en overdrachtsbelasting). Of bij een verbouwing een nieuw gebouw ontstaat, is zeer afhankelijk van de verbouwingswerkzaamheden. Volgens jurisprudentie moet door de verbouwing een goed ontstaan dat voor de verbouwing niet bestond. 03 Na 1 januari 2014 In het Belastingplan 2014 is aangekondigd dat de integratieheffing binnenkort vervalt. Hierdoor is vanaf 1 januari 2014 geen integratie-btw meer verschuldigd. In verband met de afschaffing van de integratieheffing wordt een overgangsregeling geïntroduceerd voor lopende projecten. U kunt tot en met 31 december 2013 alle btw op kosten in aftrek brengen, in die gevallen waar onder de wetgeving tot 1 januari 2014 een integratieheffing zou plaatsvinden. De btw op kosten die na 1 januari 2014 in rekening wordt gebracht, kunt u niet meer in aftrek brengen (voor zover de onroerende zaak zal worden gebruikt voor btwvrijgestelde prestaties). Op het moment van ingebruikname vindt een herziening plaats. Dat betekent dat u alle btw die u nog vóór 1 januari 2014 in aftrek heeft gebracht, in één keer moet terugbetalen aan de Belastingdienst (voor zover de onroerende zaak zal worden gebruikt voor btw-vrijgestelde prestaties). Afzien van integratieheffing (in het verleden) In het verleden was het voor onder andere woningcorporaties al mogelijk om af te zien van de integratieheffing, onder de voorwaarde dat de btw op (bouw) kosten niet in aftrek werd gebracht. Deze regeling is echter per 1 januari 2010 afgeschaft, met een overgangsregeling tot 1 januari 2014 voor die situaties waarbij al investeringsuitgaven vóór 1 januari 2010 waren gedaan. Vanwege de afschaffing van de integratieheffing per januari 2014 is ook geen integratie-btw verschuldigd als de oplevering na 1 januari 2014 plaatsvindt. Ondanks dat woningcorporaties in het verleden konden afzien van de integratieheffing, werd voor het pro rata recht op aftrek gedaan alsof de integratieheffing zich wel had voorgedaan. Hierdoor konden woningcorporaties meer btw op algemene kosten in aftrek brengen. Indien hier in het verleden niet bij is stilgestaan, kan mogelijk alsnog voor de jaren 2008 tot en met 2013 meer btw op algemene kosten worden teruggevraagd. Vervaardigen / verbouwing De (op)levering van een nieuw gebouw is belast met btw. Door verbouwingswerkzaamheden is het mogelijk, dat vanuit btw-perspectief een nieuw gebouw 1 De tijdelijke verlaging van het btw-tarief geldt in ieder geval tot 1 maart 2014 en wordt hoogstwaarschijnlijk verlengd tot 1 januari 2015. Op het moment van publicatie is dit nog niet definitief vastgesteld. Wij zijn van mening dat bij de beoordeling van een verbouwing de volgende factoren van belang zijn: Is de oorspronkelijke onroerende zaak opgehouden te bestaan? Is er een ingrijpende wijziging in de aanwendingsmogelijkheden van de onroerende zaak? Is er een ingrijpende wijziging van het uiterlijk en/of de inrichting van de onroerende zaak? Is aan de onroerende zaak een aantal elementen toegevoegd van een zodanige aard en omvang, dat de ontstane onroerende zaak niet kan worden vereenzelvigd met de oude onroerende zaak? Eigenbouwer Normaal gesproken brengt een aannemer btw in rekening voor zijn werkzaamheden. Als u echter als een zogenoemde eigenbouwer kwalificeert, is een verleggingsregeling van toepassing. U wordt dan beschouwd als hoofdaannemer. Als gevolg van de verleggingsregeling moet u zelf de btw in uw btw-aangifte aangeven en afdragen. De aannemer brengt dan geen btw in rekening. U moet dus ook bepalen welk btw-tarief van toepassing is. Zo kan bijvoorbeeld bij schildersen stucadoorswerkzaamheden (bij woningen ouder dan twee jaar) het verlaagde btw-tarief van zes procent worden toegepast en tijdelijk 1 ook bij renovatie, herstel en tuinonderhoud van woningen. U kwalificeert als eigenbouwer als u zonder opdracht van een opdrachtgever een werk van stoffelijke aard uitvoert met betrekking tot een onroerende zaak (bijvoorbeeld de (ver)bouw van woningen). Dit moet binnen uw normale bedrijfsuitoefening passen. Het is hierbij onder andere van belang of u feitelijk de leiding uitvoert over een (ver)bouwproject. Waar de grenzen van het begrip eigenbouwer liggen is niet duidelijk. Zo kunt u bijvoorbeeld ook als eigenbouwer kwalificeren als u alle bouwwerkzaamheden uitbesteed. Het begrip eigenbouwer hangt samen met de Wet Keten Aansprakelijkheid. Naast de btw heeft het begrip eigenbouwer ook gevolgen voor onder andere de afdracht van loonbelasting (u kunt aansprakelijk worden gesteld voor de loonbelasting van de werknemers van een aannemer). Indien u als eigenbouwer kwalificeert, dan kan dit dus grote financiële risico s met zich meebrengen. Wij adviseren u daarom om voorafgaand aan (ver)bouwwerkzaamheden altijd kritisch te laten beoordelen of u als eigenbouwer kwalificeert.
22 23 04 overdrachtsbelasting Wie een onroerende zaak verkrijgt, is overdrachtsbelasting verschuldigd, tenzij een vrijstelling van toepassing is. De overdrachtsbelasting is verschuldigd over de waarde van de onroerende zaak of de hogere koopsom. De waarde voor de overdrachtsbelasting bedraagt ten minste de waarde in het economisch verkeer. Bij de verkrijging van een woning is twee procent overdrachtsbelasting verschuldigd. Bij de verkrijging van een andere onroerende zaak is dat zes procent. Er kan ook btw verschuldigd zijn bij de levering van een onroerende zaak. Om (in bepaalde situaties) te voorkomen dat zowel btw als overdrachtsbelasting verschuldigd is, bestaat de zogenoemde samenloopvrijstelling. Verder is ook overdrachtsbelasting verschuldigd bij het verkrijgen van het zogenoemd economisch eigendom. Samenloopvrijstelling De samenloopvrijstelling houdt kort gezegd in dat onder voorwaarden geen overdrachtsbelasting is verschuldigd als btw is verschuldigd. De vrijstelling geldt in beginsel bij de verkrijging van een nieuw gebouw (dat minder dan twee jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen) of een bouwterrein. De samenloopvrijstelling is echter niet van toepassing als de onroerende zaak al als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de btw geheel of gedeeltelijk kan aftrekken. De samenloopvrijstelling blijft (onder voorwaarden) toch van toepassing als de onroerende zaak in afwachting van de verkoop voor een beperkte periode is verhuurd. Een particulier koopt een woning van een woningcorporatie, zes jaar na de eerste ingebruikneming. Deze levering is niet belast voor de btw, omdat de levering meer dan twee jaar na de eerste ingebruikneming plaatsvindt. De particulier is in verband met de aankoop van de woning overdrachtsbelasting verschuldigd. De samenloopvrijstelling is niet van toepassing, omdat geen btw is verschuldigd nu er sprake is van een levering van een oud gebouw (meer dan twee geleden voor het eerst in gebruik genomen). Om te voorkomen dat btw wordt bespaard door lage vergoedingen te berekenen en er ook geen overdrachtsbelasting wordt betaald, is de strafheffing in de wet opgenomen. Let op! Bij de optie voor een btw-belaste levering geldt geen vrijstelling van overdrachtsbelasting. Strafheffing Om te voorkomen dat btw wordt bespaard door lage vergoedingen te berekenen en er ook geen overdrachtsbelasting wordt betaald, is de zogenoemde strafheffing in de wet opgenomen. Als gevolg van de strafheffing vervallen de vrijstellingen in de overdrachtsbelasting (waaronder de samenloopvrijstelling). De strafheffing is van toepassing indien: de verkrijging plaatsvindt middels een levering of dienst die van rechtswege belast is met btw, en de vergoeding inclusief btw lager is dan de waarde in het economisch verkeer (zijnde ten minste de kostprijs) van de onroerende zaak of het zakelijk recht, en de verkrijger de btw (gedeeltelijk) niet in aftrek kan brengen. Is de strafheffing van toepassing, dan is overdrachtsbelasting verschuldigd over de waarde in het economisch verkeer van de onroerende zaak. De waarde in het economisch verkeer bedraagt ten minste de kostprijs. Door de strafheffing is het mogelijk dat met betrekking tot de verkrijging van één onroerende zaak, zowel btw als overdrachtsbelasting is verschuldigd. Een woningcorporatie bouwt een nieuwbouwwoning voor 200.000 + 42.000 btw en verkoopt deze aan een particulier. Omdat het een nieuwbouwwoning betreft is de levering belast met btw en is in beginsel de samenloopvrijstelling van toepassing. Echter, omdat de vergoeding minder bedraagt dan de waarde in het economisch verkeer en de particulier de btw niet in aftrek kan brengen, is de strafheffing van toepassing. Daardoor is de particulier twee procent overdrachtsbelasting verschuldigd over de waarde van de woning (zijnde tenminste de kostprijs).
24 25 Economisch eigendom In het verleden kon heffing van overdrachtsbelasting eenvoudig voorkomen worden, door slechts het economisch eigendom van een onroerende zaak over te dragen. Om dit te voorkomen is sinds 1995 ook de verkrijging van het economisch eigendom belast met overdrachtsbelasting. De definitie van het economisch eigendom is als volgt: Onder economische eigendom wordt verstaan een samenstel van rechten en verplichtingen met betrekking tot de in het eerste lid bedoelde onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn onderworpen, dat een belang bij die zaken of rechten vertegenwoordigt. De verkrijging van uitsluitend het recht op levering wordt niet aangemerkt als verkrijging van economische eigendom. Om de verkoop van woningen te stimuleren, is het mogelijk om gebruik te maken van zogenoemd maatschappelijk gebonden eigendom. De definitie is door de wetgever zo ruim mogelijk geformuleerd, ter voorkoming van belastingontwijking. Bij de overdracht van een economisch eigendom is de vervreemder hoofdelijk aansprakelijk voor de verschuldigde overdrachtsbelasting. De vervreemder kan deze hoofdelijke aansprakelijkheid voorkomen door bij de Belastingdienst te melden dat het economisch eigendom is overgedragen. Een koper sluit op 1 januari 2014 een koopovereenkomst voor een oude onroerende zaak. Daarbij krijgt de koper als onderpand een onherroepelijke volmacht tot levering. De juridische eigendomsoverdracht vindt plaats op 1 januari 2015. De koper moet al op 1 januari 2014 overdrachtsbelasting betalen. De onherroepelijke volmacht tot levering vertegenwoordigd een belang in de onroerende zaak, waardoor de koper het economisch eigendom heeft verkregen. Bij de juridische eigendomsoverdracht op 1 januari 2015 is nogmaals overdrachtsbelasting verschuldigd over de waardestijging van de onroerende zaak. In de praktijk stelt de Belastingdienst ook dat sprake is van economische eigendom in het geval van bijvoorbeeld waarborgsommen, hypothecaire zekerheden et cetera. Laat daarom altijd toetsen of bij een transactie sprake is van de verkrijging van economisch eigendom. Door het economisch eigendom is het mogelijk dat met betrekking tot de verkrijging van één onroerende zaak, zowel btw als overdrachtsbelasting is verschuldigd. Maatschappelijk gebonden eigendom Om de verkoop van woningen te stimuleren, is het mogelijk om gebruik te maken van zogenoemd maatschappelijk gebonden eigendom. Maatschappelijk gebonden eigendom houdt kort gezegd in dat een woning, onder voorwaarden, met korting wordt verkocht. Vanwege deze korting moet u rekening houden met strafheffingen, btw en overdrachtsbelasting. Daarnaast hebben de gebruikelijke bepalingen, zoals wel of geen terugkoopverplichting, het ontvangen van een deel van verkoopwinst bij doorverkoop ook invloed op de btw- en overdrachtsbelastinggevolgen. 04 De staatssecretaris van Financiën heeft in een besluit toegelicht hoe de heffing van btw en overdrachtsbelasting verloopt bij een maatschappelijk gebonden eigendom. Zo worden bijvoorbeeld strafheffingen achterwege gelaten. De exacte gevolgen zijn zeer afhankelijk van wat is overeengekomen in de koop-/leveringsakte. Per geval moet beoordeeld worden of toepassing van het besluit gunstig uitwerkt voor u.
26 27 Contact Heeft u vragen over de btw- en overdachtsbelasting voor woningcorporaties? Neem dan contact op met onze adviseurs. 05 Over baker tilly berk De denkkracht van een internationaal netwerk, de persoonlijke benadering van een lokale speler. is een landelijke organisatie met negentien vestigingen, een groot aantal specialismen en ruim zevenhonderd medewerkers. Onze kernactiviteiten zijn accountancy, belasting- en btw advies, waar nodig aangevuld met specialistische kennis. In 2014 bestaan we alweer honderd jaar. Onze vestigingen liggen verspreid over Nederland waardoor de afstand naar onze klant nooit groot is. Tegelijkertijd zijn we ook internationaal georiënteerd, omdat we aangesloten zijn bij het netwerk Baker Tilly International. Zo kunnen we moeiteloos en deskundig ondersteuning bieden aan klanten op de internationale markt. Vanwege de specifieke wet- en regelgeving die geldt voor woningcorporaties heeft een branchegroep voor woningcorporaties opgericht. Deze branchegroep bestaat uit een multidisciplinair team dat veel ervaring heeft met woningcorporaties. Zij kunnen daarom snel en op de juiste manier assisteren. Zij kennen de sector door en door en weten welke punten om extra aandacht vragen. Daarnaast beschikt over een btw-adviesgroep die op de hoogte is van alle ontwikkelingen in de btw en overdrachtsbelasting. Zij kunnen u adviseren op uiteenlopende vraagstukken op het gebied van vastgoedtransacties en ook de mogelijke risico s voor u in kaart brengen. Jayant Rakhan Robert Buitenhuis Partner btw Senior manager accountant j.rakhan@bakertillyberk.nl r.buitenhuis@bakertillyberk.nl T (030) 258 70 00 T (070) 358 90 00 Papendorpseweg 99 Scheveningseweg 80-82 3528 BJ Utrecht 2717 KZ Den Haag Colofon Aan deze uitgave werkten mee: Met dank aan: Ontwerp: Drukwerk: Btw adviesgroep, branchegroep woningcorporaties, Communicatie Woonstichting De Zes Kernen EersteHulpBijDesign Graficiënt Printmedia, Almere is een uitgave van N.V. www.bakertillyberk.nl/woningcorporaties Aan de samenstelling van deze uitgave wordt veel zorg besteed. Niettemin kan geen aansprakelijkheid worden aanvaard voor mogelijke onjuistheden. Gezien het min of meer algemene karakter van de inhoud kan niet worden ingestaan voor toepassingsmogelijkheden in specifieke situaties. Na verkregen schriftelijke toestemming is overname van tekst toegestaan, mits integraal en met bronvermelding.
www.bakertillyberk.nl/woningcorporaties