F 3. De Holding drijft via haar 100% deelnemingfbmmpmm B.V. (hierna: (^) een

Transcriptie

1 Pagina 1 1. Inleiding X In cassatie is in geschil of MBMMi (hierna: belanghebbende") ter zake van een schenking onder last aan zijn Zpoh,vän tot een aanmerkelijk belang behorende certificaten van aandelen, die last moet aanmerken als een "tegenprestatie" in de zin van artikel 4.17c, tweede lid, Wet op de inkomstenbelasting 2001 ( Wet IB-2001"); welke in zoverre niet zou vallen onder de doorschuiffaciliteit van artikel 4,17c Wet IB In geschil is derhalve of de schenking voor belanghebbende in 2011 (deels) resulteert in een belastbaar voordeel uit vervreemding van een aanmerkelijk belang. my 2. Feiten In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan: 1. Belanghebbende is bestuurder van MMMHolding B.V. (hierna; de Holding). Alle aandelen van de Holding worden gehouden door de Stichting 4MHMMIHMF 4M) Het gaat om 99 aandelen A en 81 aandelen B. Belanghebbende bezit op 1 januari 2011 alle certificaten van de aandelen A (hierna: certificaten A) en van de aandelen B (hierna: certificaten B) en daarmee een aanmerkelijk belang in de zin van artikel 4.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). 2. De waarde in het economisch verkeer van de aandelen per 31 december 2010 is in overleg met de Belastingdienst vastgesteld op De certificaten B vertegenwoordigen 45% van de totale waarde van de Holding, oftewel De verkrijgingsprijs van de certificaten B bedraagt * F 3. De Holding drijft via haar 100% deelnemingfbmmpmm B.V. (hierna: (^) een <3 onderneming. Belanghebbendes zoon MMMM (hierna: zoon A) is sinds 1 januari f 2008 in dienstbetrekking werkzaam bij 4É) 4. Op 4PP2011 heeft belanghebbende alle certificaten B aan zoon A geschonken, onder U een last ten gunste van diens MHBÉHHW(zoon M). 5. De schenking is vastgelegd in een notariële akte van schenking en levering van certificaten van aandelen van 1 juli In artikel 3 van deze akte, handelend over de last, is -verkort weergegeven- vermeld dat zoon A aan zoon M moet betalen in tien jaarlijkse termijnen, te verhogen met een rente van 5%. Gestreefd wordt

2 Pagina 2 naar een jaarlijkse betaling van In jaar één is dat bedrag verhoogd met om zoon M in de gelegenheid te stellen de schenkbelasting te voldoen. 6. Zoon A is alleen dan gehouden tot betaling aan zoon M voor zover het resultaat uit de onderneming van de Holding voldoende is om het daartoe benodigde dividend uit te keren. Een eventueel in enig jaar niet betaald gedeelte moet in een daaropvolgend jaar worden voldaan. De opschorting mag ten hoogste drie jaar duren en de opgeschorte betaling is rentedragend. Voorts is geregeld in welke situaties het bedrag van de lasten de te betalen rente of het nog niet betaalde gedeelte daarvan terstond en ineens geheel door zoon M opeisbaar zijn. Na 1 januari 2020 is het (resterende deel van het) bedrag altijd opeisbaar. 7. Zoon A heeft verklaard de schenking onder de hiervoor beschreven last te aanvaarden. Zoon M heeft verklaard het bedrag van en de bijbehorende voorwaarden te aanvaarden. 8. Belanghebbende heeft twee aangiften schenkbelasting ingediend, één voor de schenking van de certificaten B verminderd met aan zoon A en één voor de schenking van aan zoon M. 9. Belanghebbende heeft voor de inkomstenbelasting voor het jaar 2011 geen vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang aangegeven. 10. In de aangiften van zoon A is vanaf 2011 de doorgeschoven verkrijgingsprijs van de certificaten B ( 8.100) opgenomen als verkrijgingsprijs voor zoon A. 3. Gronden voor cassatie 3.1. Standpunt belanghebbende Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de schenking van de certificaten B onder toepassing van artikel 4.17c Wet IB 2001 voor de volledige overdrachtsprijs van niet als vervreemding moet worden aangemerkt. De schenking brengt belanghebbende geen tegenprestatie als bedoeld in artikel 4.17, tweede lid, Wet IB Conform artikel 4.39c Wet IB 2001 moet de volle verkrijgingsprijs die gold voor belanghebbende, ad 8.100, worden doorgeschoven naar de verkrijger, zoon A Oordeel Rechtbank De Rechtbank oordeelt, voor zover in cassatie van belang, als volgt: De rechtbank ziet zich thans voor de vraag gesteld of sprake is van een tegenprestatie zoals genoemd in artikel 4.17c, tweede lid, van de Wet IB De rechtbank is van oordeel dat dit het geval is. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat eiser bij de schenking van de certificaten B aan zoon A bedongen heeft dat deze het bedrag van aan zoon M zal betalen. Zoon M kan dit ook afdwingen. Zoon A moet daarom een prestatie verrichten om de certificaten B

3 Pagina 3 te verkrijgen. Deze prestatie staat tegenover de verkrijging van de certificaten. 19. Dat deze tegenprestatie niet rechtstreeks aan eiser als vervreemder van de certificaten B ien goede komt, maakt dit naar het oordeel van de rechtbank niet anders. Het is eiser die de tegenprestatie bedongen heeft. Ook het beroep op de ratio van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten kan eiser niét baten. De bedoeling van de wetgever achter artikel 4.17c van de Wet IB 2001 is daarin gelegen dat kort gezegd - geen belaste vervreemding wordt geconstateerd die de continuïteit van de onderneming - wegens het niet-vrijkomen van liquiditeiten waaruit de verschuldigde belasting zou kunnen worden voldaan - in gevaar zou kunnen brengen. In dit geval is het de keuze van eiser om via zoon A een schenking van een bedrag in contanten te doen aan zoon M, terwijl zoon M niet de bëdrijfsópvolger is. Dài is naar het oordeel van de rechtbank niet een situatie die de wetgever heeft willen faciliteren. 20. Artikel 4.17c in samenhang met artikel 4.22 Wet IB 2001 bepaalt dat niet meer kan worden doorgeschoven dan de waarde in het economisch verkeer van de geschonken certificaten verminderd met de tegenprestatie. Niet in geschil is dat het vervreemdingsvoordeel dan bedraagt. Het beroep van eiser kan dan ook niet slagen..." 3.3. Cassatiemiddel Schending althans verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 4,17c, Wet inkomstenbelasting 2001 en/of Schending van artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht dan wel verzuim van vormen waarvan de niet-inachtneming met nietigheid is bedreigd, doordat de Rechtbank ten onrechte althans op gronden die de beslissing niet kunnen dragen heeft overwogen dat de door belanghebbende ten behoeve van zijn zooh M bedongen last een tegenprestatie vormt als bedoeld in artikel 4.17c, tweede lid, Wet inkomstenbelasting 2001, zodat belanghebbende in 2011 een belastbaar vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang heeft genoten Van Toelichting cassatiemiddel 4.1. Relevante wetsbepalingen Artikelen 4.17c en 4.22 Wet IB 2001 (tekst 2011) luiden als volgt: Artikel 4.17c 1. De overdracht tijdens het leven waarbij artikel 4.22 toepassing vindt, wordt op verzoek van de gezamenlijke belanghebbenden niet als vervreemding aangemerkt voor het in het tweede lid omschreven deel van de overdrachtsprijs, indien: a. de vennootschap waarop de aandelen of winstbewijzen betrekking hebben, een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 drijft, of een medegerechtigdheid als bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel a, houdt: b. de aandelen of winstbewijzen bij de vervreemder niet tot een aanmerkelijk belang op grond van artikel 4.10 behoren;

4 Pagina 4 c. de verkrijger binnenlands belastingplichtige is en de verkregen aandelen of winstbewijzen geen deel uitmaken van het vermogen van een voor zijn rekening gedreven onderneming en niet tot het resultaat uit een werkzaamheid van hem behoren, en d. de verkrijger reeds gedurende de 36 maanden die onmiddellijk voorafgaan.aan het tijdstip van de vervreemding in dienstbetrekking is van de vennootschap waarop de aandelen of winstbewijzen betrekking hebben. 2- 'ndien het eerste lid toepassing vindt, wordt niet als vervreemding aangemerkt het deel van de overdrachtsprijs dat toerekenbaar is aan hét ondernemingsvermogen van de vennootschap waarop de aandelen of winstbewijzen betrekking hebben, dóch nooit meer dan de overdrachtsprijs verminderd met de tegenprestatie. 3. Artikel 4.17a, derde tót én met zesde lid, is van overeenkomstige toepassing. 4. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld met betrekking tot de toepassing van dit artikel en kan onder nader te stellen voorwaarden worden bepaald dat in bij die regeling te bepalen gevallen de in het eerste id, onderdeel d, bedoelde termijn tot een bij die regeling te bepalen periode wordt verkort. art. 26c en 26d Uitv.reg. IB 2001 Artikel Indien bij een vervreemding of verkrijging een tegenprestatie ontbreekt of is bedongen bij een niet onder normale omstandigheden gesloten overeenkomst, wordt als tegenprestatie aangemerkt de waarde die ten tijde van de vervreemding, respectievelijk de verkrijging, in het economische verkeer aan de aandelen of winstbewijzen kan worden toegekend. 2. Het eerste lid is ook van toepassing indien bij een vervreemding het belang in de vennootschap wordt behouden, behoudens in geval van uitgifte van aandelen Toepassing artikel 4.17c, eerste lid, Wet IB De certificaten B behoren voor belanghebbende tot 1 juli 2011 tot een aanmerkelijk belang in de zin van artikel 4.6 Wet IB Door schenking van de certificaten B geniet belanghebbende in beginsel een voordeel uit vervreemding als bedoeld in artikel 4.12, onderdeel b, Wet IB 2001, hetgeen voor hem inkomen uit aanmerkelijk belang vormt Artikel 4.17c Wet IB 2001 bepaalt echter dat onder voorwaarden "...de overdracht tijdens het leven waarbij artikel 4.22 toepassing vindt, (...) op verzoek van de gezamenlijke belanghebbenden niet als vervreemding (wordt) aangemerkt voor het in het tweede lid omschreven deel van de overdrachtsprijs..." In cassatie staat vast dat aan alle voorwaarden van artikel 4.17c, Wet IB 2001 is voldaan: - er is sprake van een overdracht tijdens leven van belanghebbende waarbij artikel 4.22 Wet IB 2001 toepassing vindt; - belanghebbende en zoon A hebben bij brief van 13 januari 2012 gezamenlijk verzocht om toepassing van de doorschuiffaciliteit van artikel 4.17c Wet IB 2001;

5 Pagina 5 T - Holding, de vennootschap waarop de geschonken certificaten van aandelen betrekking hebben, drijft via haar 100% deelneming injjpéi een onderneming. De waarde van de geschonken certificaten B is volledig toerekenbaar aan het ondernemingsvermogen; de geschonken certificaten B behoren bij belanghebbende niet tot een aanmerkelijk belang op grond van artikel 4.10 Wet IB 2001; - zoon A is binnenlands belastingplichtige en de verkregen certificaten B maken geen deel uit van het vermogen van een voor zijn rekening gedreven onderneminq...en behoren evenmin tot het resultaat van een door hem verrichte werkzaamheid; - zoon A was reeds gedurende de 36 maanden die onmiddellijk voorafgaand aan het T tijdstip van de schenking in dienstbetrekking bij WÊÜ 4.3. Toepassing artikel 4.17cf tweede lid, Wet IB Als aan de voorwaarden van artikel 4.17c, eerste lid, Wet IB 2001 wordt voldaan, en dit eerste lid dus toepassing vindt, wordt ingevolge artikel 4.17c,'tweede lid, Wet'lB 2001 niet als vervreemding aangemerkt het deel van de overdrachtsprijs dat toerekenbaar is aan het ondernemingsvermogen van de Holding (i.e. haar dochter t V), doch nooit meer dan de overdrachtsprijs verminderd met de tegenprestatie Voor/door toepassing van de artikelen 4.19, eerste lid, eerste volzin; 4.20 en 4.22 Wet IB 2001 geldt als overdrachtsprijs bij de schenking voor belanghebbende de waarde in het economisch verkeer van de certificaten B, in overleg met de Belastingdienst gesteld op 45% van is Deze waarde is geheel toerekenbaar aan het ondernemingsvermogen Anders dan de Rechtbank oordeelt is geen sprake van een tegenprestatie in de zin van artikel 4.17c, tweede lid, Wet IB Van een tegenprestatie in deze zin kan slechts sprake zijn wanneer de vérvreemder middelen ontvangt vanwege de vervreemding van de certificaten (die bijvoorbeeld kunnen worden aangewend om een aanmerkelijkbelangdaim te voldoen) Belanghebbende vindt steun voor zijn standpunt in de wetsgeschiedenis, de ratio van de wet, het spraakgebruik, het burgerlijk wetboek (derdenbeding), de jurisprudentie en de literatuur Wetsgeschiedenis Uit de Memorie van Toelichting bij artikel 4.17c Wet IB 2001 (Kamerstukken II, , nr. 3, p. 3-4) blijkt dat voor toepassing van art. 4.17c wet IB 2001 alleen sprake is van een tegenprestatie in de zin van dit artikel wanneer het gaat om een tegenprestatie jegens degene die de aandelen overdraagt waarmee deze de belastingclaim kan voldoen (onderstreping door gemachtigde). Er moet alleen worden afgerekend over hetgeen de vervreemder daadwerkelijk ontvangt: "...Indien een tegenprestatie wordt ontvangen die lager is dan de waarde in het economische verkeer van de aandelen, is voor het deel waarvoor geen tegenprestatie

6 Pagina 6 is ontvangen sprake van een änderet gift. De tegenprestatie wordt daarbij zoveel mogelijk toegerekend aan de waarde van de aandelen toerekenbaar aan het beleggingsvermogen van debv. Voor zover de tegenprestatie de waarde van de aandelen toerekenbaar aan hei beleggingsvermogen in de bv overtreft, heeft de tegenprestatie tot gevolg dat de dopfschuifregeling voor het deel van de waarde in het economische verkeer van de aandelen dat toerekenbaar is aan het ondernemingsvermogen van de bv, niet kan worden toegepast. De tegenprestatie kan dan namelijk worden aangewend om de verschuldigde inkamctpnhpiachnn over dat deel te voldoen: Indien de tegenprestatie wordt schuldig gebleven, k in een betalingsfaciliteit voorzien..."...de voorgestélde doorschuifrègëling werkt dus als volgt uit: - indien geen sprake is van een schenking of een andere gift, moet er worden afgerekend; - indien sprake is van een schenking, moet er over de waarde Van de aandelen toerekenbaar aan het beleggingsvermogen worden afgerekend en kan de waarde van de aandelen toerekenbaar aan de materiële onderneming worden doorgeschoven; indien sprake is van een andere gift, moet er over de waarde van de aandelen toerekenbaar aan het beleggingsvermogen worden afgerekend, alsmede over hetgeen meer wordt ontvangen dan die waardor " In gelijke zin de Nota naar aanleiding van het verslag (Kamerstukken II, , , nr. 8, p. 6. Zie ook het commentaar in Fiscaal up to date bij de uitspraak van de Rechtbank (Futd ): "..Dit strookt overigens niet met de motivering in de wetsgeschiedenis dat de tegenprestatie kan worden gebruikt om de verschuldigde IB over dat deel te voldoen...". Het feit dat de mogelijkheid van uitstel van betaling bij schenking per 1 januari 2010 is vervallen biedt eveneens steun aan deze motivering: "...Ten tweede wordt ingevolge artikel XVII, onderdeel A. onder 2, artikel 25, negende lid, van de Invorderingswet 1990 gewijzigd. In artikel 25, negende lid, van de Invorderingswet 1990 is een betalingsfaciliteit opgenomen voor de verschuldigde inkomstenbelasting bij overdracht van tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen of winstbewijzen aan een verkrijger binnen de familiekring door schenking of onder het schuldig blijven van de overdrachtsprijs. Er kan uitstel van betaling worden verkregen voor ten hoogste tien jaar. Artikel 25, negende lid, van de Invorderingswet 1990 wordt beperkt tot situaties van overdracht van tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen of winstbewijzen tegen schuldig blijven van de tegenprestatie. Nu er voor het schenken van tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen of winstbewijzen, met een verkrijger woonachtig in Nederland, een doorschuifregeling in de Wet IB 2001 wordt geïntroduceerd, is een betalingsfaciliteit voor deze situaties niet langer nodig..." (Memorie van Toelichting bij 25 lid 9 Invorderingswet 1990,Kamerstukken II , , nr. 3, p. 7-8).

7 Pagina Ratio van de wet Artikel 4.17C Wet IB 2001 is een van de artikelen waarvoor in afdeling 4.8 een doorschuiving van de aanmerkelijkbelangclaim wordt geregeld. Het artikel moet dan ook worden beoordeeld vanuit de wetssystematiek van die doorschuifregelingen. Wanneer een aanmerkelijkbelanghouder zijn belang (fictief) vervreemdt en daarbij geen contanten ontvangt, ontstaan liquiditeitsproblemen bij de vervreemden Om deze liquiditeitsproblemen te voorkomen, heeft de wetgever de doorschuifregelingen in het léven geroepen. De heffing over de aanmerkelijkbelangwinst wordt verschoven naar een later tijdstip (en soms een ander... subject). Essentieel bij deze regelingen is dat de latere aanmerkelijkbelangheffing zeker wordt gesteld. Dat gebeurt door de verkrijgingsprijs van de vervreemder door te schuiven naar de verkrijger. Het wettelijke systeem is aldus: wanneer de vervreemder middelen ontvangt waarmee hij de heffing kan voldoen, dient afgerekend te worden. Ontvangt de vervreemder geen middelen als tegenprestatie waarmee hij de verschuldigde heffing kan voldoen, dan is er (in beginsel) een doorschuifregeling van toepassing. Het wettelijk systeem gaat er derhalve vanuit dat sléchts voor zover er door de vervreemder middelen worden ontvangen waarmee hij de belastingclaim kan voldoen, geen sprake kan zijn van doorschuiving. Uit het voorgaande volgt dat artikel 4.17c Wet IB 2001 doelt op een door de vervreemder ontvangen tegenprestatie, omdat alleen de vervreemder als gevolg van de overdracht inkomstenbelasting verschuldigd kan worden. Nu belanghebbende geen tegenprestatie heeft ontvangen waarmee hij de belastingclaim zou kunnen voldoen, en overigens aan de voorwaarden van artikel 4.17c Wet IB 2001 voldaan wordt, is doorschuiving van de aanmerkelijkbelangclaim ook op grond van het wettelijk systeem op haar plaats. Dat zoon A, zoals de Rechtbank in overweging 18 stelt, een prestatie moet verrichten jegens zoon B brengt niet met zich mee dat zülks aangemerkt kan worden als een tegenprestatie in de zin van art. 4.17c Wet IB 2001 van zoon A jegens belanghebbende. De Rechtbank stelt in overweging 19 (onderstreping door gemachtigde): "...dat deze tegenprestatie niet rechtstreeks aan eiser als vervreemder van de certificaten B ten goede komt, maakt dit naar het oordeel van de rechtbank niet anders...". Uit het karakter van het betreffende beding ais derdenbeding vloeit voort dat de prestatie die zoon A moet verrichten niet alleen niet rechtstreeks, maar ook niet indirect aan belanghebbende als vervreemder ten goede komt (zie ook hierna onder ). De vervreemder kan op geen enkele manier aanspraak maken op de prestatie die aan zoon M is toegezegd. Deze overweging van de Rechtbank is dus gebaseerd op een onjuiste interpretatie van het begrip tegenprestatie in artikel 4.17c Wet IB 2001 en kan daarom de beslissing niet dragen. De Rechtbank wijst het beroep op de ratio van de regeling af omdat de wetgever volgens de Rechtbank niet de schenking aan zoon M heeft willen faciliteren. Daarmee miskent de Rechtbank dat door toepassing van de onderhavige faciliteit geen sprake is van facilitering van

8 Pagina 8 zoon M maar van zoon A, namelijk de bedrijfsopvolger. Dat is juist de situatie die de wetgever wel heeft beoogd te faciliteren. Zoon A neemt de gehele ab-claim oven waardoor de middelen niet in één keer aan het bedrijf onttrokken moeten worden om een eventuele belastingclaim te voldoen. Bovendien is er door de schenking onder last minder schenkbelasting verschuldigd door zoon A omdat ingevolge art. 35b SW voor de berekening van de vrijstelling geen rekening worc t gehouden met de last van zoon A, terwijl de last wel in aftrek komt op de verkrijging van zooh A. Ook hierdoor wordt dus niet zoon M maar zoon A als bedrijfsopvolger gefaciliteerd Spraakgebruik -y r-. : v.. " " In het spraakgebruik geldt als tegenprestatie de prestatie die partij B levert (jegens partij A) als vergelding of vergoeding van een prestatie van partij A (jegens partij B). Van Dale omschrijft tegenprestatie als:...prestatie als vergelding of vergoeding van die van een ander...". Niet valt in te zien hoe onder deze definitie naar het spraakgebruik een tegenprestatie door zooh A jegens belanghebbende kan worden geconstateerd. Jegens belanghebbende vindt immers geen vergelding of vergoeding plaats De jurisprudentie Het begrip tegenprestatie" figureert in verschillende eerdere uitspraken van Uw Raad: In HR HR 20 april 1983, BNB 1983/192C definieert Uw Raad dat (onderstreping door gemachtigde): "...onder tegenprestatie...moet worden verstaan hetgeen bij de aan de overdracht ten grondslag liggende obligatoire overeenkomst door degene die overdraaat als veraoedino voor die overdracht van de verkrijger is bedongen, of, met andere woorden, hetgeen door de verkrijger krachtens die obligatoire overeenkomst voor de prestatie van zijn Wederpartij - de overdracht-is verschuldigd....1 Belanghebbende heeft een dergelijke vergoeding niet bedongen, of genoten. In HR 20 april 1983, BNB 1983/192C is sprake van een tegenprestatie in de vorm van een koopsom die de koper daadwerkelijk voldaan heeft. Van een dergelijke tegenprestatie is bij belanghebbende geen sprake. In zowel HR 21 april 1999, BNB 1999/234 als HR 26 juni 1974, BNB 1974/206 is sprake van een overname door de koper van een verplichting van de verkoper jegens een derde. De overdrager/verkoper heeft dus iets bedongen waardoor hijzelf in zijn eigen vermogen wordt gebaat, omdat hij bevrijd wordt van een schuld. De Hoge Raad spreekt dan ook van "...hetgeen door degene die overdraagt als vergoeding voor die overdracht van de verkrijger is bedongen...". 1 Zie ook HR 26 juni 1974, BNB 1974/206, HR 20 april 1983, BNB 1983/192. HR 21 april 1999, BNB 1999/234 en HR 13 januari 2006, BNB 2006/106.

9 Pagina 9 Belanghebbende heeft geen vergoeding voor de overdracht bedongen. Dit zou anders zijn als de verkrijger van de certificaten B, zoon A, een bestaande verplichting van belanghebbende jegens een derde zou hebben overgenomen, maar daarvan is in casu geen sprake. Belanghebbende had immers geen schuld aan zijn zoon M die door zoon A zou zijn overgenomen. In bovenvermelde uitspraken heeft Uw Raad dus geoordeeld in zaken waarin de vervreemder daadwerkelijk zelf in zijn vermogen gebaat is. In die gevallen is sprake van een door de vervreemder ontvangen vergoeding die als tegenprestatie kan worden aangemerkt. Deze gevallen zijn niet vergelijkbaar met de situatie van belanghebbende.... : Overigens betreffen deze arresten alle het begrip tegenprestatie voor de overdrachtsbelasting. Voor de overdrachtsbelasting is de verkrijger van de onroerende zaak de belastingplichtige. Het begrip tegenprestatie wordt in artikel 9, eerste lid, Wet óp belastingen van rechtsverkeer 1970 gehanteerd als minimumwaarde waarover de verkrijger van de onroerende zaak belasting is verschuldigd. Aanmerkelijkbelangheffing vindt echter plaats bij de vervreemder van het aanmerkelijk belang over hét door hem genoten vervreemdingsvoordeel. Het begrip tegenprestatie moet dan ook vanuit het perspectief van de vervreemder worden bezien. Vanuit dat perspectief heeft belanghebbende geen tegenprestatie ontvangen Fiscaalrechtèlijke literatuur Rijkersen Van Dijck, bijvoorbeeld, stellen met betrekking tot het begrip tegenprestatie:..aan de vervreemding zal doorgaans een obligatoire overeenkomst ten grondslag liggen. Bij die overeenkomst zal als tegenprestatie iets bedongen zijn: geld, zaken of rechten. De vervreemder heeft krachtens de obligatoire overeenkomst recht op de bedongen prestatie...".2 Van een tegenprestatie is aldus sprake wanneer de vervreemder recht heeft op deze prestatie. Belanghebbende heeft echter geen enkel recht op de prestatie die zoon A moet verrichten jegens zoon M. Als zoon A weigert uitvoering te geven aan de last, regardeert dat alleen zoon M en niet belanghebbende. Zoon M kan nakoming vragen aan zijn broer A (zie ook hierna onder ). Heithuis bespreekt de werking van de doorschuiffaciliteit van art. 4.17c Wet IB 2001 in geval van schenking of andere gift. Aan de hand van een voorbeeld uit de parlementaire geschiedenis van een andere gift stelt hij: "...Uiteraard is het zo dat in elk geval ab-heffing is verschuldigd over de daadwerkelijk ontvangen tegenprestatie...". "...de overdrachtsprijs bedraagt bij eén partiële schenking dus minimaal altijd de daadwerkelijk ontvangen tegenprestatie..."3 Voor belanghebbende is echter geen sprake van een daadwerkelijk ontvangen tegenprestatie zodat ab-heffing in het systeem vanaf 2010 niet aan de orde kan zijn. A.C. Rijkers & J.E.A.M. van Dijck. De aanmerkelijkbelangregeling in de Wet IB 1964 en in de Wet IB 2001, Deventer: Kluwer 2000, par EJ.W. Heithuis, Compendium Bedrijfsopvolging 2016/

10 Pagina Ö. Burgerlijk wetboek (derdenbeding) De schenkingsovereenkomst, waarbij belanghebbende de certificaten B schonk aan zijn zoon A onder de verplichting voor zoon A een bedrag in geld te voldoen aan zijn broer M, bevat een derdenbeding. In artikel 6:253 van het Burgerlijk Wetboek wórdt het derdenbeding als volgt omschreven:" Een overeenkomst schept voor een derde het recht een prestatie van een der partijen tp vorderen of op ändere wijze jegens een van hen een beroep op de overeenkomst te dóen, indien de overeenkomst een beding van die strekking inhoudt en de derde dit beding aanvaardt". Op grond van de tussen belanghebbende en zijn zoon A gesloten schenkingsovereenkomst staat vast dat belanghebbende van zijn zoon A heeft bedongen een bedrag te betalen aan zoon M en daarbij, is beoogd aan zoon M het recht te geven van zijn broer het betreffende bedrag in geld te vorderen. Blijkens de akte van schenking heeft zoon M dit ten behoeve van hem door belanghebbende gemaakte beding aanvaard. Door deze aanvaarding verkreeg zoon M het recht het in de overeenkomst genoemde bedrag van zijn broer te vorderen. Artikel 6:253 BW bevat de woorden "een overeenkomst schept voor een derde het recht een prestatie van een der partijen te vorderen etc". Zoon M heeft op grond van het derdenbeding een recht verkregen om een prestatie te vorderen van zijn broer A. Deze prestatie bedong belanghebbende niet behoeve van zichzélf maar ten behoeve van zijn zoon M. Het gaat dan ook te ver te stellen, zoals de rechtbank doet, dat dit beding kan gelden als tegenprestatie dat wil zeggen een prestatie die de schenker voor zichzelf bedong. Zou zoon A in gebreke blijven in de nakoming van het derdenbeding, dan kan zoon M zijn broer tot nakoming aanspreken en, bij niet nakoming, schadevergoeding vorderen. Asser/Hartkamp stelt:" De stipulator kan in beginsel niet zelfstandig tot ontbinding overgaan, omdat hij daardoor aan de derde het door deze aanvaarde vorderingsrecht zou ontnemen. "4 Belanghebbende (de stipulator) kan van zoon A (de promissor) dus niet voldoening van hét bedrag van aan hemzelf vorderen of zelfstandig de overeenkomst ontbinden. Bij afstand van het recht (door zoon M) geldt: "...Indien na de aanvaarding de derdebevoordeelde afstand doet van het hem toekomende (art. 6:160BW), zal daardoor- behoudens in andere zin gemaakte afspraak- de promissor bevoordeeld worden en de bedongen prestatie niet aan de stipulator ten goede komen..."5 Zelfs als zoon M afstand zou doen van zijn recht, komt er dus niet een bedrag van ten goede aan belanghebbende. Het oordeel van de Rechtbank, in zijn overwegingen 18 en 19, dat zoon M betaling van het bedrag van kan afdwingen is juist. Onjuist is echter het oordeel dat deze prestatie staat tegenover de verkrijging van de certificaten B omdat de betreffende prestatie op grond van de overeenkomst door zoon A niet aan belanghebbende (stipulator) doch aan zijn broer M als derde verschuldigd is. 4 5 Asser/Hartkamp & Sieburgh 6-III 2014/hoofdstuk 20, nr 574. Asser/Hartkamp & Sieburgh 6-III 2014/hoofdstuk 20, nr 580.

11 Pagina 11 Belanghebbende blijft derhalve bij zijn standpunt dat het derdenbeding (de last in de schenking) niet kwalificeert als een tegenprestatie die belanghebbende voor zichzelf bedongen heeft. Belanghebbende concludeert bovendien dat sprake was van een bedrijfsopvolging waarvoor artikel 4.17c Wet IB 2001 bedoeld is. Er is geen sprake van een belastbaar vervreemdingsvoordeel voor belanghebbende en de belastingclaim voor de fiscus blijft geheel behouden. Belanghebbende handhaaft zijn standpunt dat onder toepassing van artikel 4.17c Wet IB 2011 de schenking van certificaten B aan zijn zoon A voor de volledige overdrachtsprijs ) niet als vervreemding diént te worden sangernerkt. 5. Conclusie 5.1. Belanghebbende concludeert dat hij ter zake van de schenking van certificaten B aan zijn zoon A geen tegenprestatie heeft genoten zoals bedoeld in art. 4.17c, tweede lid, Wet IB Voor beperkte toepassing van de doorschuiffaciliteit van artikel 4.17c Wet IB 2011 is geen noodzaak of grondslag. De schenking van certificaten B dient voor de volledige overdrachtsprijs van niet als vervreemding te worden aangemerkt Belanghebbende heeft aldus in 2011, bij gelegenheid van de schenking onder last, geen vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang genoten Belanghebbende verzoekt Uw Raad derhalve tot: gegrondverklaring van het cassatieberoep; - vernietiging van de uitspraak van Rechtbank Gelderland d.d. 12 juni 2018; vermindering van de aanslag inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekering 2011 tot een verzamelinkomen van , onder vaststelling van een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van ; - dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; veroordeling van de Belastingdienst tot vergoeding van kosten van dit cassatieberoep, alsmede van de kosten van bezwaar en beroep in eerste instantie, ten minste op de voet van artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht. Hoogachtend,