Hof van Cassatie van België

Transcriptie

1 12 JUNI 2009 F N/1 Hof van Cassatie van België Arrest Nr. F N VILLABOUW FRANCIS BOSTOEN, naamloze vennootschap, met zetel te 9031 Gent, Koninginnelaan 2/3, eiseres, vertegenwoordigd door mr. Martine Eulaerts, advocaat bij de balie te Brussel, met kantoor te 1030 Schaarbeek, Lambermontlaan 304, waar de eiseres woonplaats kiest, tegen BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kantoor te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de gewestelijke directeur der directe belastingen te Gent, met kantoor te 9050 Ledeberg, Gaston Crommenlaan 6, bus 604, verweerder,

2 12 JUNI 2009 F N/2 vertegenwoordigd door mr. Ignace Claeys Bouuaert, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 9000 Gent, Paul Fredericqstraat 13, waar de verweerder woonplaats kiest, I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 24 oktober 2006 gewezen door het Hof van Beroep te Gent. Voorzitter Ivan Verougstraete heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd. II. CASSATIEMIDDELEN De eiseres voert in haar verzoekschrift twee middelen aan. Eerste middel Geschonden wettelijke bepalingen - artikel 10 en 11 van de gecoördineerde Grondwet; - artikel 149 van de gecoördineerde Grondwet; - artikel 170 van de gecoördineerde Grondwet; - artikel 1, Wetboek van Vennootschappen, voorheen artikel 1832 van het Burgerlijk Wetboek, opgeheven bij wet van 7 mei 1999; - artikel 870 van het Gerechtelijk Wetboek; - artikel 1315 van het Burgerlijk Wetboek; - de artikelen 1892 tot 1913 van het Burgerlijk Wetboek, inzonderheid de artikelen 1892, 1893 en 1905 van het Burgerlijk Wetboek; - de artikelen 1134, 1321 en 1165 van het Burgerlijk Wetboek; - de artikelen 23, 1, inzonderheid 1 en 2, inzonderheid 1, 24, inzonderheid 1, 37, 49, 183, 185 en 195 tot 198 WIB92. Aangevochten beslissingen Het bestreden arrest verklaart het hoger beroep van de eiseres toelaatbaar en erover beslissend bevestigt het bestreden vonnis bij volgende overwegingen:

3 12 JUNI 2009 F N/3 (De eiseres) heeft op 30 oktober 1992 (valutadatum) een lening aangegaan ten belope van een bedrag van peso s of frank ( ,60 euro) bij de Amro Bank, waarmee zij op 3 november 1992 een participatie aankocht van een dochter van ABN-Amro nl. in Shintron, zijnde een vennootschap naar Iers recht. De lening werd toegestaan voor een periode van twee maanden en uiterlijk tot 31 december Na twee maanden, zijnde valutadatum 29 december 1992, werden de aandelen ingekocht door Shintron tegen de boekwaarde van peso s of frank ( ,60 euro) en werd een dividend van peso s betaald of frank ( ,29 euro). Op die dag betaalde (de eiseres) de lening van peso s terug aan de ABN-Amro. In de resultatenrekeningen van (de eiseres) komen volgende rekeningen voor: ontvangen dividenden Shintron frank ( ,29 euro) en betaalde interesten op de termijnrekening frank ( ,02 euro) De administratie verwerpt de aftrek van interesten ten bedrage van frank ( ,02 euro) op de lening aangegaan ten belope van frank ( ,60 euro) ter financiering van de aandelen in Shintron, omdat de participatie in Shintron, de ermee verband houdende lening en de betaalde interest uitsluitend gediend hebben om een fiscaal voordeel te verwerven. Aangezien de lening en de betreffende interesten volgens de administratie geen beroepskarakter hebben, werd de aftrek van de interesten verworpen bij toepassing van artikel 49 WIB92. Op bezwaar van (de eiseres) werd door de gewestelijk directeur bevestigd dat door (de eiseres) een mechanisme werd opgezet met uitsluitend fiscale bedoelingen met de bedoeling het resultaat van het geheel van de verrichtingen uit te splitsen in een aftrekbare beroepskost en in definitief belaste inkomsten. Uiteindelijk werd beoogd een belastingbesparing te realiseren dank zij de geboekte kosten. Volgens de directoriale beslissing hebben kosten op fiscaal vlak slechts een beroepskarakter indien het bewijs wordt geleverd dat ze werden gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden. Voorts werd gesteld dat inkomstenbelastingen geen aftrekbare beroepskosten zijn. Bovendien is de ganse operatie gesimuleerd en komt de ganse operatie neer op een lening en niet op een echte participatie. In het bestreden vonnis is de rechtbank van oordeel dat de operatie allerminst neerkomt op een echt aandeelhouderschap in Shintron wegens gebrek aan enig risico voor (de eiseres) of medezeggenschap wat typisch is voor een aandeelhouderschap doch gesimuleerd is.

4 12 JUNI 2009 F N/4 In haar beroepsakte betwist (de eiseres) dat de aankoop en financiering van de participatie Shintron uitsluitend zou zijn opgezet om belastbare inkomsten te verwerven of te behouden en zelfs als dit het geval zou zijn moet de administratie de aftrek van de intresten op de lening aanvaarden. (De eiseres) betwist tevens dat de operatie zou zijn gesimuleerd. Het standpunt van de administratie komt hierop neer dat zij deze kosten heeft verworpen omdat zij niet werden gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden (intentioneel criterium) en omdat deze kosten geen beroepskarakter hebben en geen noodzakelijk verband houden met de maatschappelijke activiteit zoals omschreven in de statuten van de vennootschap (causaliteitscriterium). Artikel 49 WIB92 bepaalt dat als beroepskosten aftrekbaar zijn de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden en waarvan hij de echtheid en het bedrag verantwoordt door middel van nieuwe bewijsstukken of ingeval zulks niet mogelijk is, door alle andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed. Ingevolge artikel 183 WIB92 is artikel 49 WIB92 in de regel van toepassing op de vennootschapsbelasting. Onder uitgaven om inkomsten te verkrijgen of te behouden moeten worden verstaan, uitgaven die door hun aard, het verkrijgen of behouden van de beroepsinkomsten als oogmerk hebben, en een noodzakelijk causaal verband vertonen met de uitoefening van de beroepsbezigheid (zie inzonderheid conclusie eerste advocaat-generaal J.F. Leclercq, voor Cass. 21 november 1997, Pas. 1997, I, nr. 497 en Cass. 13 februari 1998, Arr. Cass. 1998, nr. 87, Pas. 1998, I, nr. 87); Uit de omstandigheid dat een handelsvennootschap een rechtspersoon is die opgericht is met het oog op een winstgevende bezigheid kan niet worden afgeleid dat al zijn uitgaven van zijn brutowinst mogen worden afgetrokken. Uitgaven kunnen als aftrekbare beroepskosten beschouwd worden als ze inherent zijn aan de uitoefening van het beroep, d.w.z. aangezien het om een vennootschap gaat, dat ze noodzakelijkerwijs betrekking hebben op haar maatschappelijke activiteit (Cass., 4 mei 2000, Pas., 2000, 1/271, Cass., 18 januari 2001, AR F F, Cass, 19 juni 2003, T.F.R., 2004, p. 256); Het winstoogmerk volstaat niet om de totstandkoming van het maatschappelijke doel aan te tonen, terwijl de noodzakelijke band van de litigieuze verrichting met de activiteit van de vennootschap de voorwaarde is om uitgaven als beroepskosten te kunnen aftrekken (Cass. 18 januari 2001, AR F F, nr. 34 en 3 mei 2001, A.R. C F, nr. 253). (De eiseres) toont niet aan dat er een verband zou bestaan tussen de verkrijging van de aandelen, de koop en verkoop van aandelen en haar maatschappelijke activiteit, zoals deze in de statuten is omschreven. De betwistbare operatie met aandelen en leningen betreft een alleenstaande en uitzonderlijke verrichting die niet past binnen de

5 12 JUNI 2009 F N/5 gebruikelijke, dagelijkse beroepsactiviteit van (de eiseres) en houdt daar evenmin verband mee. Om aftrekbaar te zijn moeten de kosten noodzakelijkerwijze hun oorzaak vinden in omstandigheden die eigen zijn aan de door de vennootschap geëxploiteerde onderneming. (Kosten gemaakt met het oog op het bekomen van een belastingvoordeel vinden hun oorzaak niet in omstandigheden die eigen zijn aan de door (de eiseres) geëxploiteerde onderneming die in hoofdzaak bestaat uit het oprichten, bouwen, verbouwen van onroerende goederen). Weliswaar stelt artikel 3 van de statuten dat roerende financiële handelingen kunnen worden nagestreefd doch die rechtstreeks of onrechtstreeks, geheel of gedeeltelijk verband houden met het maatschappelijk doel of die de verwezenlijking ervan kunnen gemakkelijker maken of uitbreiden. Te dezen bewijst (de eiseres) niet dat de financiële verrichtingen die voornoemde uitgaven hebben teweeggebracht verband houden met haar maatschappelijk doel. De omstandigheid dat (de eiseres) dit bedrag volledig moest lenen om het volledig te besteden aan de aankoop van de aandelen met de verplichting van Shintron om de aandelen terug te kopen uiterlijk na twee maanden derwijze dat (de eiseres) het geleende bedrag kan terugbetalen, is enkel gebeurd om fiscale redenen. Te dezen ging het niet om beschikbaar kapitaal. In dit verband werpt (de eiseres) nog op dat het gelijkheidsbeginsel geschonden is in zoverre deze wetsbepaling zou inhouden dat enkel kosten binnen het maatschappelijk doel van de vennootschap voor aftrek in aanmerking komen terwijl dergelijk beperking niet zou bestaan met betrekking tot inkomsten van de vennootschap. De vraagstelling gaat uit van de premisse dat deze uitgaven de kenmerken van beroepskosten hebben in de zin van artikel 49 WIB92 daar waar deze uitgaven niet gedaan werden om belastbare inkomsten te behouden of te verkrijgen doch louter gericht waren op een belastingbesparing. De stelling dat alle kosten van een vennootschap noodzakelijk beroepskosten zijn werd door de rechtspraak van het Hof van Cassatie afgewezen zoals hiervoor aangetoond. Indien handelsvennootschappen belast worden op inkomsten van activiteiten die geen verband houden met het maatschappelijk doel dan gebeurt dit omdat ze tot stand komen met miskenning van het beginsel van de statutaire specificiteit van de rechtspersoon. Net zoals er voor een natuurlijk persoon uitgaven zijn die de beroepsinkomsten niet aantasten, zijn de uitgaven om inkomsten te verwerven buiten de maatschappelijk activiteit van een vennootschap niet aftrekbaar. Daar waar (de eiseres) een prejudiciële vraag wil laten stellen preciseert zij niet in welke mate dit een schending van de grondwet oplevert. Ten slotte zijn inkomsten en uitgaven twee verschillende zaken die niet zomaar kunnen worden vergeleken. Hoe dan ook lijkt het antwoord op deze prejudiciële vraag niet onontbeerlijk om tot een uitspraak te komen. Grieven Eerste onderdeel

6 12 JUNI 2009 F N/6 Krachtens artikel 1 van het Wetboek van Vennootschappen (oud artikel 1832 van het Burgerlijk Wetboek) heeft een vennootschap tot doel één of meer nauwkeurig omschreven activiteiten uit te oefenen en het oogmerk aan de vennoten een rechtstreeks of onrechtstreeks vermogensvoordeel te bezorgen. Die bepaling vormt de grondslag van het beginsel van de wettelijke specialiteit die een algemene beperking aanbrengt aan de bekwaamheid van de rechtspersonen, of meer bepaald aan de bevoegdheid van de organen ervan. De principieel onbeperkte rechtsbekwaamheid van de vennootschap wordt enkel beperkt door het principe van de wettelijke specialiteit. De vennootschap mist rechtsbekwaamheid om te handelen buiten het werkterrein dat bij de wet kan beperkt zijn voor bepaalde vennootschapsvormen. In het huidig vennootschapsrecht is de rechtsbekwaamheid van de vennootschap uitsluitend beperkt door de wettelijke specialiteit en geldt naar Belgisch vennootschapsrecht geen regel van statutaire specialiteit meer. Een overschrijding van het statutair doel door een orgaan van de vennootschap heeft geen rechtsgevolg inzake de bekwaamheid van de rechtspersoon, maar heeft uitsluitend betrekking op de vertegenwoordigingsbevoegdheid van het orgaan. Een buiten het doel gestelde rechtshandeling door een orgaan van de vennootschap kan zelfs door de algemene vergadering van de vennootschap niet worden bekrachtigd.. In beginsel geldt de primauteit van het gemeen recht, waaronder het vennootschapsrecht, ten aanzien van het belastingrecht, tenzij deze hiervan uitdrukkelijk afwijkt.. Het hof van beroep stelt vast dat het (hoofd)doel van de eiseres het oprichten, bouwen en verbouwen van onroerende goederen betreft en dat, inzonderheid artikel 3 van de statuten bepaalt dat roerende financiële handelingen kunnen worden nagestreefd welke rechtstreeks of onrechtstreeks, geheel of gedeeltelijk, verband houden met het maatschappelijk doel of die de verwezenlijking ervan kunnen gemakkelijker maken of uitbreiden. Aangezien het hof van beroep vaststelt dat het maatschappelijk doel van de eiseres, inzonderheid artikel 3 van de statuten van de eiseres, voorziet dat de eiseres alle roerende financiële handelingen mag verrichten welke rechtstreeks of onrechtstreeks, geheel of gedeeltelijk verband houden met het maatschappelijk doel of die de verwezenlijking ervan kunnen gemakkelijker maken of uitbreiden, heeft de eiseres wel degelijk het bewijs geleverd dat de financiële verrichtingen die de interestlast hebben teweeggebracht verband houden met haar maatschappelijk doel. Besluit Op grond van de gedane vaststellingen, inzonderheid dat artikel 3 van de statuten stelt dat roerende financiële handelingen kunnen worden nagestreefd die rechtstreeks of onrechtstreeks, geheel of gedeeltelijk verband houden met het maatschappelijk doel of die de verwezenlijking ervan kunnen gemakkelijker maken of uitbreiden, kon het hof van beroep niet wettig in het bestreden arrest besluiten dat de eiseres ten deze niet bewijst dat de financiële verrichtingen die voornoemde uitgaven hebben teweeggebracht verband

7 12 JUNI 2009 F N/7 houden met haar maatschappelijk doel, noch dat de eiseres niet zou aantonen dat er een verband bestaat tussen de verkrijging van de aandelen, de koop en verkoop van aandelen en haar maatschappelijke activiteit zoals deze in de statuten is omschreven (schending van artikel 870 van het Gerechtelijk Wetboek, artikel 1 van het wetboek van vennootschappen, voorheen artikel 1832 van het Burgerlijk Wetboek, opgeheven bij wet van 7 mei 1999 en artikel 1315 van het Burgerlijk Wetboek). Tweede onderdeel Luidens artikel 183 WIB92 zijn onder voorbehoud van de in deze titel omschreven afwijkingen, wat hun aard betreft, de inkomsten die onderworpen zijn aan de vennootschapsbelasting of daarvan vrijgesteld zijn, dezelfde als die welke inzake personenbelasting worden beoogd; het bedrag ervan wordt vastgesteld volgens de regels die van toepassing zijn op winst. Luidens artikel 49 WIB92 zijn als beroepskosten aftrekbaar de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden en waarvan hij de echtheid en het bedrag verantwoordt door middel van bewijsstukken, of ingeval zulks niet mogelijk is, door alle andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed. Blijkens de vaststellingen van het bestreden arrest voorziet inzonderheid artikel 3 van de statuten dat roerende financiële handelingen door de eiseres kunnen worden nagestreefd die rechtstreeks of onrechtstreeks, geheel of gedeeltelijk verband houden met het maatschappelijk doel of die de verwezenlijking ervan kunnen gemakkelijker maken of uitbreiden. Blijkens de vaststellingen van het bestreden arrest worden de inkomsten uit de bestreden financiële verrichtingen, inzonderheid de ontvangen dividenden Shintron ten bedrage van frank ( ,29 euro) geboekt onder de opbrengsten van de resultatenrekening. Ingevolge het essentieel winstgevend doel van een handelsvennootschap kan zij niets anders bezitten dan activa welke noodzakelijkerwijze een beroepskarakter hebben en zijn alle opbrengsten van verrichtingen binnen en buiten het door de statuten omschreven maatschappelijk doel belastbare bedrijfswinsten. De belastinggrondslag, inzonderheid het totale bedrag van de winst waaronder de verkregen dividenden, worden bij toepassing van artikel 204 WIB92 geacht in de winst van het belastbaar tijdperk voor te komen tot 95 pct. van het geïnde of verkregen bedrag. Dit betekent dat de ontvangen winstuitkeringen eerst in de belastbare winst van de Belgische vennootschap worden opgenomen en slechts in een vierde berekeningsfase weer van het belastbaar resultaat worden afgetrokken. Deze aftrek is onderworpen aan twee beperkingen, met name aan de eerste beperking van het nog resterende winstsaldo na de vorige bewerkingen en aan de tweede beperking van een reeks niet aftrekbare beroepskosten van de vennootschap, inzonderheid deze van artikel 205, 2, WIB92, waaronder de niet-aftrekbare interesten als bedoeld in artikel 55 WIB92.

8 12 JUNI 2009 F N/8 De interestlast van leningen betreffende een alleenstaande en uitzonderlijke verrichting al dan niet binnen het maatschappelijk doel van de vennootschap worden niet opgesomd in artikel 205, 2, WIB92. Aangezien het hof van beroep vaststelt dat de ontvangen dividenden Shintron ten bedrage van frank ( ,29 euro) in de resultatenrekening van de eiseres werden opgenomen en dat deze ontvangen dividenden in de defintief belaste inkomsten van de eiseres werden opgenomen, werd rekening gehouden met de wettelijke beperkingen van toepassing op de aftrek van deze inkomsten en kunnen hieraan geen bijkomende beperkingen worden opgelegd welke niet in de wet zijn voorzien. De interestlast op een lening welke wordt aangegaan met het oog op de aanschaf van een aandeelhouderschap voor korte looptijd, worden evenmin onder de niet aftrekbare beroepskosten inzake vennootschapsbelasting opgenomen. Besluit Het bestreden arrest nu het, enerzijds, vaststelt dat door eiseres een kortlopende lening werd aangegaan waarmee een participatie werd aangekocht waarvan de dividenden verkregen uit de participatie hun fiscaal regime hebben ondergaan, en, anderzijds, de aftrek van de interestkost verwerpt zonder dat deze interestlasten als niet aftrekbare beroepskosten in de vennootschapsbelasting worden weerhouden en evenmin in aanmerking komen voor de beperking van de aftrek van de defintief belaste inkomsten uit de participatie, verantwoordt zijn beslissing niet naar recht (schending van artikel 170 van de Grondwet, artikel 23, 1, inzonderheid 1 en 2, inzonderheid 1, 24 inzonderheid 1, en de artikelen 37, 49, 183, 185 en 195 tot 198 WIB92). Derde onderdeel Krachtens artikel 1905 van het Burgerlijk Wetboek is het geoorloofd interest te bedingen voor eenvoudige leningen, hetzij van geld, hetzij van waren of andere roerende zaken. Luidens artikel 1892 en 1893 van het Burgerlijk Wetboek wordt de lener eigenaar van de geleende zaak en rust op hem de verplichting aan de uitlener evenzoveel van gelijke soort en hoedanigheid terug te geven. Wanneer de partijen met de bedoeling een voordeliger belastingregime te genieten en gebruik makend van hun vrijheid van contracteren, zonder evenwel enige wettelijke bepaling te schenden, rechtshandelingen stellen waarvan zij alle gevolgen aanvaarden, zelfs indien die vorm van die rechtshandelingen niet de meest normale zou zijn en zelfs indien die rechtshandelingen worden verricht met het enige doel de fiscale druk te verminderen, is er geen sprake van verboden simulatie. Aangezien het hof van beroep vaststelt dat de eiseres op 30 oktober 1992 een lening heeft aangegaan bij ABN-Amro t.b.v peso s of frank ( ,60 euro) waarmee zij op 3 november 1992 een participatie aankocht van een dochter van de ABN-Amro, namelijk in Shintron, zijnde een vennootschap naar Iers recht. De lening werd toegestaan voor een periode van twee maanden en uiterlijk tot 31

9 12 JUNI 2009 F N/9 december Na twee maanden, zijnde valutadatum 29 december 1992 werden de aandelen ingekocht door Shintron tegen de boekwaarde van peso s of frank ( ,60 euro) en werd een dividend van peso s betaald (of frank ( ,29 euro). Op die dag betaalde (de eiseres) de lening van peso s terug aan ABN-Amro. (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1192, laatste alinea en 1193, eerste alinea) en aangezien het hof van beroep tevens vaststelt dat in de resultatenrekening van (de eiseres) voorkomen de ontvangen dividenden Shintron t.b.v frank ( ,29 euro) en de betaalde interesten op de termijnrekening t.b.v frank ( ,02 euro) (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1193, tweede alinea) en dat de administratie de aftrek van de interesten verwerpt (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1193, derde alinea) doch de ontvangen dividenden als defintief belaste inkomsten belast (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1193, tweede en vijfde alinea), kan zij niet wettig beslissen dat de betwiste operatie gesimuleerd is uitsluitend op grond van volgende vaststellingen dat de betwiste operatie met aandelen en leningen een alleenstaande en uitzonderlijke verrichting is die niet past binnen de gebruikelijke, dagelijkse beroepsactiviteit van (de eiseres) en daar evenmin verband mee houdt (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1194, voorlaatste alinea), en dat om aftrekbaar te zijn de kosten noodzakelijkerwijze hun oorzaak vinden in omstandigheden die eigen zijn aan de door de vennootschap geëxploiteerde onderneming. Kosten gemaakt met het oog op het bekomen van een belastingvoordeel vinden hun oorzaak niet in omstandigheden die eigen zijn aan de door (de eiseres) geëxploiteerde onderneming die in hoofdzaak bestaat uit het oprichten, bouwen, verbouwen van onroerende goederen (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1194, laatste alinea tot folio 1195 bovenaan), en dat de omstandigheid dat (de eiseres) dit bedrag volledig moet lenen om het volledig te besteden aan de aankoop van de aandelen met de verplichting van Shintron om de aandelen terug te kopen uiterlijk na twee maanden derwijze dat (de eiseres) het geleende bedrag kan terugbetalen, enkel gebeurd is om fiscale redenen. Te dezen ging het niet om beschikbaar kapitaal. (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1195, eerste alinea). Besluit Op grond van de gedane vaststellingen, inzonderheid dat de eiseres een kortlopende lening (heeft) aangegaan welke geheel werd aangewend om een participatie aan te schaffen welke na verloop van twee maanden door de aangehouden vennootschap werd ingekocht en een dividenduitkering plaatshad, en inzonderheid dat op die dag de eiseres de lening terugbetaalde aan de ontlener, dat zowel de ontvangen dividenduitkering als de gedragen interestlast in de resultatenrekening werden opgenomen, kon het hof van beroep niet wettig beslissen dat de interestlast op de lening niet aftrekbaar is zonder miskenning van de tussen partijen aangegane rechtshandelingen, inzonderheid de op 30 oktober 1992 aangegane lening (schending van artikel 1892 tot 1913 van het Burgerlijk Wetboek, artikel 1165 van het Burgerlijk Wetboek), en het wettelijk begrip van simulatie (schending van artikel 1321 van het Burgerlijk Wetboek) en het beginsel van de

10 12 JUNI 2009 F N/10 verbindende kracht van de overeenkomsten (schending van artikel 1134 van het Burgerlijke Wetboek) en de wettelijke bepalingen inzake de belastbaarheid van eiseres op haar netto-inkomsten (schending van artikel 170 van de Grondwet, 23, 1, inzonderheid 1 en 2, inzonderheid 1, artikel 24, inzonderheid 1 en de artikelen 37, 49, 183, 185 en 195 tot 198 WIB92). Vierde onderdeel Luidens artikel 183 WIB92 zijn onder voorbehoud van de in deze titel omschreven afwijkingen, wat hun aard betreft, de inkomsten die onderworpen zijn aan de vennootschapsbelasting of daarvan vrijgesteld zijn, dezelfde als die welke inzake personenbelasting worden beoogd; het bedrag ervan wordt vastgesteld volgens de regels die van toepassing zijn op winst. Luidens artikel 49 WIB92 zijn als beroepskosten aftrekbaar de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden en waarvan hij de echtheid en het bedrag verantwoordt door middel van bewijsstukken, of ingeval zulks niet mogelijk is, door alle andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed. Onder uitgaven om inkomsten te verkrijgen of te behouden moeten worden verstaan, uitgaven die door hun aard, het verkrijgen of het behouden van de beroepsinkomsten als oogmerk hebben, en een causaal verband vertonen met de uitoefening van de beroepswerkzaamheid. Uit de omstandigheid dat een handelsvennootschap een rechtspersoon is die uitsluitend is opgericht met het oog op een winstgevende bezigheid kan niet worden afgeleid dat al haar uitgaven om beroepsdoeleinden zijn gedaan en van haar brutowinst mogen worden afgetrokken; tevens is vereist dat zij een noodzakelijk causaal verband vertonen met de uitoefening van de activiteit van de vennootschap, d.w.z. dat de uitgaven inherent zijn aan de uitoefening van de activiteit van de vennootschap, m.a.w. dat ze noodzakelijk betrekking hebben op de activiteit van de vennootschap. De omstandigheid dat een vennootschap geen privé-vermogen heeft, heeft tot gevolg dat er geen kwantitatieve omdeling van kosten als dusdanig mogelijk is, evenmin als men zou kunnen vaststellen dat de kwalitatief overwegende oorzaak van een uitgave of een last in de privésfeer moet worden gesitueerd, vermits die er niet is; artikel 53, 1, WIB92 is dan ook niet van toepassing inzake vennootschappen. Op grond van de vaststelling dat een uitgave werd gedaan om een maximum beroepsinkomen te behouden kan niet worden afgeleid dat het wettelijke causaal verband ontbreekt tussen de uitgave en het beroepsinkomen. Het noodzakelijk causaal verband tussen de beroepsinkomsten en de beroepsuitgaven vereist een noodzakelijk inherent verband tussen de inkomsten en de uitgaven. Het noodzakelijk causaal verband tussen de beroepsinkomsten en de beroepsuitgaven vereist niet dat zonder de uitgave de beroepswerkzaamheid niet mogelijk is.

11 12 JUNI 2009 F N/11 Eerste subonderdeel Het bestreden arrest, nu het, enerzijds, beslist dat er geen verband zou bestaan tussen de verkrijging van de aandelen, de koop en verkoop van aandelen en de maatschappelijke activiteit, zoals deze in de statuten is omschreven (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1194, laatste alinea) en, anderzijds, dat weliswaar artikel 3 van de statuten bepaalt dat roerende financiële handelingen kunnen worden nagestreefd, doch die rechtstreeks of onrechtstreeks, geheel of gedeeltelijk verband houden met het maatschappelijk doel of die de verwezenlijking ervan kunnen gemakkelijker maken of uitbreiden (arrest, nr. 2003/AR/1364, folio 1195, bovenaan) is tegenstrijdig in de motieven omdat de beslissing dat er geen verband bestaat tussen de financiële verrichtingen en de statuten van de vennootschap in tegenstrijd is met de beslissing dat de statuten bepalen dat de vennootschap handelingen van roerende financiële aard kan nastreven (schending van artikel 149 van de gecoördineerde Grondwet). Tweede subonderdeel Op grond van de gedane vaststellingen, dat de betwiste operatie met aandelen en leningen een alleenstaande en uitzonderlijke verrichting is die niet past binnen de gebruikelijke, dagelijkse beroepsactiviteit van de vennootschap en daar evenmin verband mee houdt, en dat de interestkosten niet eigen zijn aan de door de vennootschap in hoofdzaak geëxploiteerde activiteit van het oprichten, bouwen, verbouwen van onroerende goederen en dat de interestkosten gemaakt zijn met het oog op het bekomen van een belastingvoordeel, kon het hof van beroep niet wettig beslissen in het bestreden arrest dat deze interestkosten niet noodzakelijk in verband staan met de activiteit van de vennootschap (schending van 49 en 183 WIB92, en voor zoveel als nodig artikel 23, 1, inzonderheid artikel 1 en 2, inzonderheid 1, artikel 24, inzonderheid 1 en de artikelen 37, 195 tot 198 WIB92). Derde subonderdeel Ingeval uit de samenlezing van de artikelen 49, 183 en 185 WIB92 en voor zoveel als nodig artikel 23, 1, inzonderheid 1 en 2, inzonderheid 1, artikel 24, inzonderheid 1 en de artikelen 37, 195 tot 198 WIB92, volgt dat, indien een aan vennootschapsbelasting onderworpen vennootschap uitgaven doet welke betrekking hebben op verrichtingen die verband houden met een activiteit van de vennootschap welke als hoofdactiviteit in de statuten wordt omschreven (bv. financiële handelingen) aftrekbaar zijn als beroepskosten doch, indien een aan de vennootschapsbelasting onderworpen vennootschap dezelfde uitgaven doet welke betrekking hebben op verrichtingen die verband houden met een activiteit van de vennootschap welke als bijkomende activiteit in de statuten wordt omschreven (bv. roerende financiële handelingen die rechtstreeks of onrechtstreeks, geheel of gedeeltelijk verband houden met het doel of die de verwezenlijking ervan kunnen gemakkelijker maken of uitbreiden) niet aftrekbaar zijn als beroepskosten, dan miskennen deze artikelen het in de artikelen 10 en 11 van de gecoördineerde Grondwet neergelegde gelijkheidsbeginsel, enerzijds, door een niet te verantwoorden verschil in

12 12 JUNI 2009 F N/12 behandeling in te voeren tussen de vennootschappen die kosten aftrekken welke betrekking hebben op hun hoofdactiviteit zoals omschreven in de statuten en vennootschappen die kosten aftrekken welke betrekking hebben op hun bijkomende activiteit zoals omschreven in de statuten; door toepassing te maken van de aldus uitgelegde artikelen 49 en 183 en 185 WIB92, schendt het bestreden arrest de artikelen 10 en 11 van de Grondwet (schending van de artikelen 10 en 11 van de gecoördineerde Grondwet, en voor zoveel als nodig van de artikelen 23, 1, inzonderheid artikel 1 en 2, inzonderheid 1, artikel 24, inzonderheid 1 en de artikelen 37, 49, 183, 185, 195 tot 198 WIB92). Tweede middel Geschonden wettelijke bepalingen - artikel 170 van de van de gecoördineerde Grondwet; - artikel 171 van de gecoördineerde Grondwet en het beginsel van de annualiteit van de belasting; - de artikelen 2, 3, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit nr. 22 van 15 december 1978, artikel 4, eerste lid, tweede lid en zesde lid, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit nr. 22 van 15 december 1978, artikel 7, in de versie zoals gewijzigd door artikel 3 van de wet van 1 juli 1983, van de wet van 17 juli 1975 met betrekking tot de boekhouding en de jaarrekening van de ondernemingen; - artikel 3 van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met betrekking tot de jaarrekening van de onderneming, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit van 12 september 1983, thans artikel 24, tweede lid en 25, 1, van het koninklijk besluit van 30 januari 2001 tot uitvoering van het Wetboek van Vennootschappen (hierna koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen), artikel 12, tweede lid en derde lid van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met betrekking tot de jaarrekening van de onderneming, thans artikel 45, tweede en derde lid van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, artikel 15, eerste lid en tweede lid, van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit van 12 september 1983, thans artikel 28, 1, eerste en tweede lid van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, artikel 19, eerste en zesde lid, van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit van 12 september 1983, thans artikel 32, 46 en 51 en artikel 49 en 55 van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, artikel 27, 1, eerste en tweede lid, van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit van 12 september 1983 en door het koninklijk besluit van 6 november 1987, thans artikel 69 van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, en artikel 31, derde lid, van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met betrekking tot de jaarrekening van de onderneming, thans de artikelen 70, 72 en 75 van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen;

13 12 JUNI 2009 F N/13 - artikel 24, eerste lid, 4, en tweede lid en artikel 361 WIB92; - de artikelen 48 en 49 WIB92; - artikel 183 WIB92; - het algemeen rechtsbeginsel dat de belastingwetten strikt moeten worden uitgelegd; - voor zoveel als nodig artikel 360 WIB92, de artikelen 204, 3 en 205, 1, van het koninklijk besluit van 27 augustus 1993 tot uitvoering van het WIB92. Aangevochten beslissingen Het bestreden arrest verklaart het incidenteel beroep van de verweerder toelaatbaar en erover beslissend doet het bestreden vonnis teniet dat oordeelde: De betwisting betreft de vraag wanneer de waardevermindering mocht worden geboekt. Uit de stukken blijkt dat (de eiseres) een stuk grond kocht dat aanvankelijk gelegen was in een woonuitbreidingsgebied. (De verweerder) betwist niet dat in het besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 houdende vaststelling van het plan tot gedeeltelijk wijziging van het gewestplan Gentse Kanaalzone beslist wordt dat het perceel voortaan gelegen zal zijn in een agrarisch gebied. Uit de inhoud en het feit dat het Besluit van de Vlaamse Regering van 13 mei 1997 een herbevestiging inhoudt van de bestemmingswijziging van het besluit blijkt dat het hierbij om een definitieve regeling gaat en geenszins een voorlopig besluit betreft. Het kan niet worden ontkend dat het Besluit van 19 september 1995 de gronden bezwaart, dat het feit dat de grond thans in een agrarisch gebied ligt een invloed heeft op de marktwaarde of realisatiewaarde ervan, dat (de eiseres) vanaf dat ogenblik zeker weet dat op de gronden niet meer kan gebouwd worden. (De eiseres) boekte dan ook terecht in 1995 een waardevermindering m.b.t. kwestieus onroerend goed. Het feit dat geen stedebouwkundig attest nr. 2 of een verkavelingsvergunning werd aangevraagd doen hieraan geen afbreuk evenmin als het feit dat het arrest van de Raad van State van 5 november 1996 de uitvoering van het Besluit tijdelijk opschort (overwegingen vonnis van 24 januari 2003, pagina 26-27). Deze motivering van de eerste rechter verwerpend werd in het bestreden arrest beslist tot de belastbaarstelling van de in het boekjaar 1995 geboekte waardevermindering bij volgende overwegingen: (De eiseres) kocht op 11 oktober 1994 een perceel met een oppervlakte van m² voor een prijs van frank (64.848,95 euro) of 400 frank/m² (9,92 euro/m2). Op het ogenblik van de aankoop was het perceel gelegen in een woonuitbreidingsgebied (zie stedenbouwkundig attest nr. 1 van 24 maart 1997). Volgens ditzelfde attest is het perceel begrepen in het gebied van het gewestplan Gentse Kanaalzone, vastgesteld bij koninklijk besluit van 14 september Het terrein werd geboekt aan frank (70.138,50 euro) (stuk 43/2). In voornoemd attest wordt tevens bevestigd dat de bestemming van het perceel in het Besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 houdende vaststelling van het plan tot gedeeltelijke wijziging van het gewestplan Gentse Kanaalzone werd gewijzigd in

14 12 JUNI 2009 F N/14 agrarisch gebied. Dit besluit is in werking getreden op 19 december 1995, zijnde datum waarop dit besluit gepubliceerd werd in het Belgisch Staatsblad (cf. artikel 3 van voornoemd Besluit). Op basis daarvan heeft (de eiseres) een waardevermindering geboekt van frank (61.676,18 euro). Volgens (de eiseres) bedroeg de waarde opgenomen in de voorraad van 31 december 1995 nog slechts frank (8.676,27 euro), zijnde de waarde van het perceel gecatalogeerd als landbouwgrond. In het bericht van wijziging van 7 oktober 1998 wordt deze waardevermindering verworpen op grond van artikel 24, eerste lid, 4, WIB92. Het bedrag van de geboekte waardevermindering wordt beschouwd als een onderschatting van actief en belast als winst. De toepassing van artikel 24, eerste lid, 4, WIB92, vindt volgens de administratie steun in de volgende elementen: 1. geen detail van de berekening van de waardevermindering werd voorgelegd; 2. er werd nog geen stedenbouwkundig attest nr. 2 aangevraagd en evenmin werd een verkavelingsvergunning gedaan; 3. de tenuitvoerlegging van het besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 is opgeschort door een arrest van de Raad van State van 5 november 1996; 4. het stedenbouwkundig attest nr. 1 dateert van 1997 en het eerste feit dat een mogelijke waardevermindering verantwoordt, heeft zich aldus voorgedaan in 1997 (annualiteit van de directe belastingen). De gewestelijke directeur besliste dat de waardevermindering voor het boekjaar 1995 niet kon worden toegestaan omdat het besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 slechts een gedeeltelijke wijziging van het gewestplan inhoudt en geen definitief besluit betreft. De eerste rechter bevestigde het standpunt van (de eiseres) dat in 1995 een waardevermindering kon worden geboekt. Het besluit van 19 september 1995 heeft immers beslist dat het perceel voortaan in een agrarisch gebied zal gelegen zijn. Het besluit van de Vlaamse Regering van 13 mei 1997 houdt enkel een herbevestiging in van de bestemmingswijziging zodat hieruit blijkt dat het besluit van 19 september 1995 een definitief besluit is. De eerste rechter benadrukte dat de omstandigheid dat het perceel door het besluit van 19 september 1995 in agrarisch gebied ligt een invloed heeft op de marktwaarde of realisatiewaarde ervan. In het bestreden vonnis werd verder de waarde van de landbouwgrond in akkoord met de administratie begroot op 100 frank/m². De waardevermindering werd bepaald op frank, hetzij ,22 euro. (De eiseres) vraagt desbetreffende de bevestiging van het bestreden vonnis terwijl (de verweerder) wat dit aspect aangaat incidenteel beroep aantekent. Over het principe van de waardevermindering zelf alsmede over de begroting is er geen betwisting meer tussen de partijen. De betwisting betreft enkel het inkomstenjaar waarin de waardevermindering kan worden geboekt. Volgens (de eiseres) is het Besluit van de

15 12 JUNI 2009 F N/15 Vlaamse regering van 19 september 1995 determinerend omdat van dan af de grond in agrarisch gebied lag. Volgens (de verweerder) was voormeld besluit niet definitief omdat de bestemmingswijziging definitief werd vastgelegd bij besluit van de Vlaamse Regering van 28 oktober Uit de door (de eiseres) overgelegde stukken 18, 19, 20 en 21 blijken volgende feitelijke gegevens: - bij besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 houdende vaststelling van het plan tot gedeeltelijke wijziging van het gewestplan Gentse Kanaalzone is het perceel van (de eiseres) gelegen in een agrarisch gebied; Bij arrest van 5 november 1996 heeft de Raad van State de schorsing van de tenuitvoerlegging van het besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 bevolen. Bij besluit van de Vlaamse Regering van 13 mei 1997 werd het besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 ingetrokken. Anderzijds werden een aantal bestemmingswijzigingen uit het besluit van de Vlaamse Regering hernomen en bevestigd, doch werden er ook bestemmingswijzigingen aan toegevoegd. Bezwaarlijk kan uit deze feitelijke gegevens worden afgeleid dat de waardevermindering reeds definitief was op 19 september 1995, nu dit besluit zelfs niet meer bestaat. Het perceel lag bij de aankoop in woonuitbreidingsgebied zonder dat de verkopers garantie konden geven dat op het perceel zou mogen worden gebouwd. Anderzijds kon de onmogelijkheid tot bouwen niet worden nagegaan bij gebrek aan een stedenbouwkundig attest nr. 2. De bestemmingswijziging in het besluit van 19 september 1995 werd opgeschort door de beslissing van de Raad van State. Het besluit van 19 september 1995 werd uiteindelijk ingetrokken en grotendeels herbevestigd bij een nieuw besluit van 13 mei Terecht werd dan ook door de taxatieambtenaar artikel 24, eerste lid, 4, WIB92 toegepast. In de gegeven omstandigheden is het incidenteel beroep gegrond. Grieven Overeenkomstig 24, lid 1, 4 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 bestaat de winst uit onderwaarderingen van activa in zover de onderwaardering niet samenvalt met een al dan niet uitgedrukte vermeerdering noch met afschrijvingen die voor de toepassing van de belasting in aanmerking zijn genomen. Wanneer bij het onderzoek van de boekhouding over een bepaald belastbaar tijdperk onderwaarderingen van activa vermeld in artikel 24, eerste lid, 4 worden vastgesteld, worden deze krachtens artikel 361 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, in afwijking van het beginsel van de annualiteit van de belasting, belast in het jaar van de vaststelling ervan, onafgezien van de belastbare periode waarin deze onderschatting ten onrechte in de boekhouding werd opgenomen.

16 12 JUNI 2009 F N/16 Opdat de geboekte waardeverminderingen op de voorraad grond Luchterenkerkweg in afwijking van het beginsel van de annualiteit van de belasting belastbaar is als onderwaardering van een activum in het boekjaar per 31 december 1995, dient in de feiten te worden aangetoond dat de eiseres in het boekjaar waarin de controle wordt verricht, hetzij, in een eerder boekjaar de regels van de boekhoudwetgeving niet heeft nageleefd. Deze bepalingen geven de administratie evenwel niet het recht om in afwijking van het beginsel van de annualiteit van de belasting feitelijke gegevens betrekking hebbend op latere boekjaren in te roepen teneinde een in overeenstemming met de boekhoudkundige regels geboekte waardevermindering te verwerpen. Tenzij de belastingwet het uitdrukkelijk anders bepaalt, worden de belastbare winsten van de ondernemingen vastgesteld overeenkomstig de regels van het boekhoudrecht. Het gemeen recht inzake boekhoudwetgeving voorziet krachtens de uitvoeringsbepaling van artikel 12 van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 in uitvoering van artikel 7 van de wet van 17 juli 1975 met betrekking tot de boekhouding en de jaarrekening van de ondernemingen, dat onder waardeverminderingen wordt verstaan correcties op de aanschaffingswaarde van de actiefbestanddelen (...) om rekening te houden met al dan niet als definitief aan te merken ontwaarding bij het afsluiten van het boekjaar. Krachtens artikel 19 van hetzelfde koninklijk besluit moeten de waardeverminderingen voldoen aan de eisen van voorzichtigheid, oprechtheid en goede trouw zodat een geboekte waardevermindering op basis van objectieve elementen, zonder miskenning van de regels van het fiscaal recht, niet in afwijking van de regels van de annualiteit van de belasting belastbaar is als verdoken reserve op basis van feitelijke elementen welke zich na balansdatum voordoen. De bestreden beslissing die vaststelt dat bij arrest van 5 november 1996 de Raad van State de schorsing van de tenuitvoerlegging van het besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 heeft bevolen en dat bij besluit van de Vlaamse Regering van 13 mei 1997 het besluit van 19 september 1995 werd ingetrokken, kan uit deze feitelijke gegevens niet afleiden dat de waardevermindering in het boekjaar per 31 december 1995 belastbaar is zonder miskenning van de regels van het boekhoudrecht waarvan het fiscaal recht niet afwijkt. Uit de stukken waarop het Hof acht vermag te slaan blijkt dat bij het afsluiten van de boekhouding op 31 december 1995 uit de inhoud van het Besluit van de Vlaamse Regering van 19 september 1995 moest worden afgeleid dat het om een definitieve regeling gaat en geenszins een voorlopig besluit betreft. Uit de bepalingen inzake boekhoudrecht volgt dat de boekhoudkundige regels niet beletten dat eiseres in haar balans per 31 december 1995 rekening mag houden met een nakende waardevermindering op de grond Luchterenkerkweg, ook al is zij nog niet definitief op het einde van het boekjaar.

17 12 JUNI 2009 F N/17 Waardeverminderingen op voorraad kunnen niet als verdoken reserve belast worden omdat de waarvermindering op de datum van het afsluiten van het boekjaar niet reeds definitief was. De bestreden beslissing waar zij daarenboven overweegt dat de verkopers geen garantie konden geven dat op het perceel zou mogen worden gebouwd, dat de onmogelijkheid tot bouwen niet kon worden nagegaan bij gebrek aan stedebouwkundig attest nr. 2 (op datum van 31 december 1995) en dat de bestemmingswijziging in het besluit van 19 september 1995 werd opgeschort door de beslissing (van 5 november 1996) van de Raad van State, bevestigt impliciet doch zeker de onwettelijke beslissing dat de waardevermindering als verdoken reserve belastbaar is omdat op de datum van het afsluiten van het boekjaar zij niet reeds definitief was. Besluit Het bestreden arrest nu het in zijn beslissing uitsluitend nagaat of de waardevermindering bij het afsluiten van het boekjaar reeds definitief was en op grond van feitelijke vaststellingen welke zich voordoen na het afsluiten van het boekjaar zijn beslissing steunt om de waardevermindering niet als definitief te beschouwen, verantwoordt zijn beslissing niet naar recht (schending van artikel 170 van de gecoördineerde Grondwet, artikel 171 van de gecoördineerde Grondwet en het beginsel van de annualiteit van de belasting, artikel 2, artikel 3, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit nr. 22 van 15 december 1978, artikel 4, eerste lid, tweede lid en zesde lid, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit nr. 22 van 15 december 1978, artikel 7, in de versie zoals gewijzigd door artikel 3 van de wet van 1 juli 1983, van de wet van 17 juli 1975 met betrekking tot de boekhouding en de jaarrekening van de ondernemingen, artikel 3 van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met betrekking tot de jaarrekening van de onderneming, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit van 12 september 1983, thans artikel 24, tweede lid en 25, 1 van koninklijk besluit van 30 januari 2001 tot uitvoering van het Wetboek van Vennootschappen (hierna koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen), artikel 12, tweede en derde lid van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met betrekking tot de jaarrekening van de onderneming, thans artikel 45, tweede en derde lid van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, artikel 15, eerste en tweede lid, van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit van 12 september 1983, thans artikel 28, 1, eerste en tweede lid, van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, artikel 19, eerste en zesde lid, van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976, in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit van 12 september 1983, thans de artikelen 32, 46 en 51 en de artikelen 49 en 55 van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, artikel 27, 1, eerste en tweede lid, van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 in de versie zoals gewijzigd door het koninklijk besluit van 12 september 1983 en door het koninklijk besluit van 6 november 1987, thans artikel 69 van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, en artikel 31, derde lid van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met betrekking tot de

18 12 JUNI 2009 F N/18 jaarrekening van de onderneming, thans de artikelen 70, 72 en 75 van het koninklijk besluit van het Wetboek van Vennootschappen, artikel 24, eerste lid, 4, en tweede lid en artikel 361 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, artikel 48 en 49 van het Wetboek van de Inkomstenbelasting 1992, artikel 183 WIB92, het algemeen rechtsbeginsel dat de belastingwetten strikt moeten worden uitgelegd en voor zoveel als nodig artikel 360 WIB92, de artikelen 204, 3 en 205, 1, van het koninklijk besluit van 27 augustus 1993 tot uitvoering van het WIB92. III. BESLISSING VAN HET HOF Beoordeling Eerste middel Eerste onderdeel 1. Krachtens artikel 183 WIB92 zijn, onder voorbehoud van de in titel III met als opschrift Vennootschapsbelasting omschreven afwijkingen, wat hun aard betreft, de inkomsten die onderworpen zijn aan de vennootschapsbelasting of daarvan vrijgesteld zijn, dezelfde als die welke inzake personenbelasting worden beoogd, het bedrag ervan wordt vastgesteld volgens de regels die van toepassing zijn op de winst. 2. Krachtens artikel 49, eerste lid, WIB92 zijn als beroepskosten aftrekbaar de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden en waarvan hij de echtheid en het bedrag verantwoordt door middel van bewijsstukken of, in geval zulks niet mogelijk is, door alle andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed. 3. Uit de omstandigheid dat een handelsvennootschap een rechtspersoon is die opgericht is met het oog op een winstgevende bezigheid, kan niet worden afgeleid dat al haar uitgaven van de brutowinst mogen worden afgetrokken. De uitgaven van een handelsvennootschap kunnen als aftrekbare beroepskosten worden beschouwd wanneer zij inherent zijn aan de uitoefening van het beroep, dit wil zeggen dat ze noodzakelijkerwijze betrekking hebben op haar maatschappelijke activiteit.

19 12 JUNI 2009 F N/19 4. Uit de vaststellingen van het bestreden arrest blijkt dat een complexe fiscale constructie is opgezet met de volgende verrichtingen: - de eiseres heeft op 30 oktober 1992 (valutadatum) een lening aangegaan voor een bedrag van peso s of frank ( ,60 euro) bij de ABN-Amro, waarmee zij op 3 november 1992 een participatie aankocht van een dochter van de ABN-Amro, namelijk in Shintron, zijnde een vennootschap naar Iers recht; - de lening werd toegestaan voor een periode van twee maanden en uiterlijk tot 31 december 1992; - na twee maanden, zijnde valutadatum 29 december 1992, werden de aandelen ingekocht door Shintron tegen de boekwaarde van peso s of frank ( ,60 euro) en werd een dividend van peso s ( ,29 euro) betaald; - op 29 december 1992 betaalde eiseres de lening van peso s terug aan de ABN Amro. Het arrest stelt vast: In de resultatenrekeningen van de (eiseres) komen volgende rekeningen voor: ontvangen dividenden Shintron BEF ( ,29 euro) en betaalde interesten op de termijnrekening ,440 BEF (634,420,02 euro). Het arrest stelt tevens vast dat: - het doel van de door de eiseres geëxploiteerde onderneming in hoofdzaak bestaat in het oprichten, bouwen en verbouwen van onroerende goederen; - artikel 3 van de statuten van de eiseres bepaalt dat roerende financiële handelingen kunnen worden nagestreefd die rechtstreeks of onrechtstreeks, geheel of gedeeltelijk verband houden met het maatschappelijk doel of die de verwezenlijking ervan kunnen gemakkelijker maken of uitbreiden. 5. Het arrest dat de aftrek van de interestlast voor de lening verwerpt op grond van de overwegingen dat eiseres niet aantoont dat er een verband zou bestaan tussen de verkrijging van de aandelen, de koop en verkoop van de aandelen en haar maatschappelijke activiteit, zoals deze in de statuten is omschreven en dat de betwistbare operatie met aandelen een alleenstaande en uitzonderlijke