FACULTEIT RECHTSGELEERDHEID SUCCESSIERECHTEN Exhaustieve studie over de vrijstelling van de gezinswoning in de successierechten Academiejaar 2008-2009 Promotor : Prof. dr. N. Geelhand de Merxem Sarah Decock Commissarissen : Dhr. S. Devos 00607201 Mevr. I. Martens Master in het Notariaat
1. INLEIDING 3 2. DE VRIJSTELLING IN HET VLAAMSE GEWEST NADER TOEGELICHT 5 2.1. INLEIDING 5 2.2. INWERKINGTREDING 7 2.3. BEGUNSTIGDEN 8 2.3.1. ECHTGENOTEN 8 2.3.2. SAMENWONENDEN 8 2.4. GEZINSWONING 10 2.4.1. INLEIDING 10 2.4.2. GEZAMENLIJKE HOOFDVERBLIJFPLAATS OP DATUM VAN OVERLIJDEN 11 2.4.3. LAATSTE GEZINSWONING 12 2.4.4. AANHORIGHEDEN EN ONROERENDE GOEDEREN MET EEN GEMENGDE BESTEMMING. 15 2.5. NETTO-AANDEEL EN AANREKENING VAN HET PASSIEF 16 2.6. AANGIFTEPLICHT VAN HET SPECIFIEK PASSIEF EN SANCTIE 20 2.7. INVLOED VAN DE VRIJSTELLING OP HET BELASTINGKREDIET (ART. 56 VL.W.SUCC.) 22 2.8. INVLOED VAN DE VRIJSTELLING OP DE VOETVRIJSTELLING (ART. 54 VL.W.SUCC.) 22 3. HET VERLAAGDE TARIEF IN DE ANDERE GEWESTEN 24 3.1. HET BRUSSELSE HOOFDSTEDELIJK GEWEST 24 3.2. HET WAALSE GEWEST 27 4. SUCCESSIEPLANNING MET BETREKKING TOT DE GEZINSWONING 31 4.1. ONGEHUWD SAMENWONENDEN 31 4.2. ECHTGENOTEN 37 4.2.1. WETTELIJKE DEVOLUTIE 37 4.2.2. GEMEENSCHAPSSTELSELS VERDELINGSBEDINGEN 39 4.2.3. STELSELS VAN SCHEIDING VAN GOEDEREN 45 5. BESLUIT 49 6. BIBLIOGRAFIE 51 2
1. INLEIDING 1. Sinds de Bijzondere Wet van 16 januari 1989 1 zijn de gewesten gerechtigd op de inkomsten uit successierechten, en bevoegd om het Wetboek Successierechten te wijzigen. In eerste instantie bleef deze normerende bevoegdheid beperkt tot het tarief, de verminderingen en de vrijstellingen. Door de wet van 13 juli 2001 2 werd de bevoegdheid uitgebreid tot de heffingsgrondslag 3. 2. Welk gewest zijn regels kan laten gelden en bijgevolg recht heeft op de inkomsten, wordt bepaald door het zogenaamde lokalisatiecriterium 4 : de plaats waar de overledene, op het ogenblik van zijn overlijden, zijn fiscale woonplaats 5 had. Als de fiscale woonplaats van de overledene tijdens de periode van vijf jaar voor zijn overlijden op meer dan één plaats in België gelegen was : op de plaats in België waar zijn fiscale woonplaats tijdens de voormelde periode het langst gevestigd was. De betrokkenen moeten hun keuze voor een bepaald gewest wel consequent doorvoeren : de werkelijke woonplaats primeert op de loutere inschrijving in het bevolkingsregister 6. 3. De drie gewesten hebben inmiddels gretig gebruik gemaakt van hun bevoegdheid om regelend op te treden. We merken een tendens naar belastingverlaging en kunnen spreken van een zekere fiscale concurrentie tussen de gewesten. 7 Door niet in te pikken op deze tendens van belastingverlaging vrezen de gewesten immers dat mensen aan regio-shopping zullen doen door zich te vestigen in het gewest dat hen de meest gunstige regeling aanbiedt. 8 1 Bijzondere wet 16 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en Gewesten, BS 17 januari 1989. 2 Bijzondere wet 13 juli 2001 tot herfinanciering van de gemeenschappen en uitbreiding van de fiscale bevoegdheden van de gewesten, BS 3 augustus 2001 (ed. 1). 3 Dit is de bepaling van het belastbaar actief en passief. 4 Art. 7 Bijzondere wet 13 juli 2001 tot herfinanciering van de gemeenschappen en uitbreiding van de fiscale bevoegdheden van de gewesten, BS 3 augustus 2001 (ed. 1). 5 De fiscale woonplaats is de plaats waar de overledene zijn werkelijke, effectieve, voortdurende woonplaats had gevestigd, de plaats waar hij zijn domus, zijn familie, het centrum van zijn bedrijvigheid, de zetel van zijn zaken en van zijn bezigheden had. Wetsontwerp tot wijziging van het Wetboek der successierechten en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten ingevolge de nieuwe lokalisatiecriteria voor de gewestelijke belastingen zoals bepaald bij de bijzondere wet van 13 juli 2001 tot herfinanciering van de gemeenschappen en uitbreiding van de fiscale bevoegdheden van de gewesten, Parl.St. Kamer 2001-02, nr. 1577/1, 6. 6 K. VAN BOXSTAEL, Vlaamse successierechten: gezinswoning vrijgesteld in het voordeel van de langstlevende partner (of toch bijna altijd)!, TEP 2007, (207) 208. 7 K. VAN BOXSTAEL, Vlaamse successierechten: gezinswoning vrijgesteld in het voordeel van de langstlevende partner (of toch bijna altijd)!, TEP 2007, (207) 208. 3
4. De nieuwe Vlaamse regeling inhoudende vrijstelling van successierechten met betrekking tot het netto-aandeel van de langstlevende partner in de gezinswoning is uniek in België. Het Waalse Gewest en het Brussels Hoofdstedelijk Gewest kennen al langer een verlaagd tarief voor de gezinswoning, maar geen volledige vrijstelling. 9 5. Zowel in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest 10 als in het Waals Gewest 11 werd inmiddels een voorstel ingediend tot vrijstelling van successierechten voor de langstlevende partner met betrekking tot diens aandeel in de gezinswoning. Een concurrentiestrijd tussen de gewesten waar de burger alleen maar voordeel uit kan halen. 6. In het eerste deel van deze bijdrage zal de nieuwe Vlaamse vrijstelling uitvoerig besproken worden: de beleidsdoelstellingen, de begunstigden, het onderwerp van de vrijstelling, de nieuwe aanrekeningsregels van het passief, en tenslotte de invloed van de vrijstelling op het belastingkrediet en de voetvrijstelling voor gehandicapten. In het tweede deel wordt over de grenzen van het Vlaamse Gewest gekeken en worden de verlaagde successierechten betreffende de gezinswoning belicht in het Brusselse Hoofdstedelijk Gewest en het Waalse Gewest. In het derde en laatste deel wordt gepoogd de nieuwe vrijstelling te bekijken vanuit de discipline van de successieplanning, eerst voor samenwonenden, daarna voor echtgenoten. 8 K. VAN BOXSTAEL, Vlaamse successierechten: gezinswoning vrijgesteld in het voordeel van de langstlevende partner (of toch bijna altijd)!, TEP 2007, (207) 208. 9 N. GEELHAND DE MERXEM, Successierechten: fiscaal plannen met de gezinswoning, in Rechtskroniek voor het Notariaat, 13, Brugge, Die Keure, 2008, (1) 13. 10 Voorstel van ordonnantie (O. DE CLIPPELE en D. GOSUIN) tot afschaffing van de successierechten tussen echtgenoten en tussen wettelijk samenwonenden op de gemeenschappelijke woning, Parl.St. Br.Parl. 2004-05, nr. A115/1. 11 Proposition de décret (P.-Y. JEHOLET) visant à supprimer les droits de succession entre époux et cohabitants portant sur la résidence commune, Parl.St. W.Parl. 2006-07, nr. 568/1. 4
2. DE VRIJSTELLING IN HET VLAAMSE GEWEST NADER TOEGELICHT 2.1. Inleiding 7. Sinds 1 januari 2007 moet de langstlevende partner in Vlaanderen geen successierechten meer betalen op het netto-aandeel dat hij verkrijgt in de gezinswoning. 12 8. Dit is zeer goed nieuws voor vele Vlamingen. In heel wat nalatenschappen is de gezinswoning immers het belangrijkste en meest waardevolle bestanddeel. Dit blijkt uit volgende informatie, vrijgegeven door Vlaams Minister van Financiën Dirk Van Mechelen in de Commissie Financiën: drie vijfden van de inkomsten van de successierechten hebben op dit ogenblik te maken met belastingen op onroerende goederen en twee vijfden met belastingen op roerende goederen 13. 14 In de Beleidsbrief 2009 van Vlaams Minister van Financiën, Begroting en Ruimtelijke Ordening, lezen we al een eerste evaluatie van deze nieuwe gunstmaatregel : Door deze vrijstelling werd in 2007 een totale globale waarde van 321.022.736,00 euro van successierechten vrijgesteld. Omdat deze vrijstelling slechts geldt voor overlijdens vanaf 1 januari 2007 en gelet op de wettelijk toegestane termijn van aangifte van nalatenschap, is het vrijgestelde bedrag van 2007 geen referentie. Dit bewijzen de cijfers die reeds bekend zijn voor 2008. Vanaf januari tot mei werd er reeds een bedrag van 337.218.876,00 euro vrijgesteld. Zoals voorzien in de meerjarenbegroting, komt de maatregel dit jaar op kruissnelheid. 15 9. Het decreet houdende vrijstelling van de successierechten bij de vererving van de gezinswoning kadert volgens Minister Dirk Van Mechelen binnen twee beleidsdoelstellingen 16 : 12 Decr. Vl. 7 juli 2006 houdende vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, BS 20 september 2006 (ed. 2). 13 Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/3, 9. 14 E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 9. 15 Beleidsbrief 2009 Financiën en Begroting, ingediend door de heer Dirk Van Mechelen, Vice-ministerpresident van de Vlaamse Regering, Vlaams Minister van Financiën en Begroting en Ruimtelijke Ordening, 20, http://docs.vlaanderen.be/portaal/beleidsbrieven2008-2009/van_mechelen_%20financien_en_begroting.pdf. 16 Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/3, 4. 5
Een eerste doelstelling is de humanisering van de successierechten 17. Denken we maar aan een aantal vorige initiatieven zoals de gevoelige verlaging van de progressieve tarieven in rechte lijn 18, de gelijkschakeling van de (wettelijke en sommige feitelijk) samenwonenden met gehuwden 19, de gelijkschakeling van stiefkinderen 20 en zorgkinderen 21 met biologische kinderen, de voetvrijstelling voor het aandeel dat verkregen wordt door gehandicapte personen 22, en de volledige vrijstelling van successierechten voor de vererving van bossen en gronden, gelegen in gebieden van het Vlaams Ecologisch Netwerk (VEN) 23. Dit decreet bouwt nu verder aan de humanisering van de successierechten. In geval van overlijden van één van de partners, werd het als onrechtvaardig beschouwd dat de langstlevende partner successierechten moest betalen op de woning waarvoor deze meestal zelf ook lang had gewerkt en gespaard. 24 Soms was de langstlevende partner zelfs genoodzaakt de woning te verkopen of een lening af te sluiten teneinde de successierechten te kunnen betalen. 10. Een tweede doelstelling ligt in het verlengde van het Vlaams Beleid om onroerende eigendomsverwerving te vergemakkelijken. 25 De voorbije jaren heeft de Vlaamse Regering heel wat initiatieven genomen om de aankoop van een eigen woning te vergemakkelijken. 17 Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/3, 4. 18 Decr. Vl. 20 december 1996 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 1997, BS 31 december 1996, 32.555. 19 Decr. Vl. 1 december 2000 houdende gelijkschakeling van de successierechten tussen samenwonenden en getrouwden, BS 11 januari 2001 (ed.1). 20 Decr. Vl. 21 december 2001 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2002, BS 29 december 2001 (ed. 3). 21 Decr. Vl. 20 december 2002 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2003, BS 31 december 2002 (ed. 4). 22 Decr. Vl. 20 december 2002 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2003, BS 31 december 2002 (ed. 4). 23 Decr. Vl. 9 mei 2003 tot invoering van een vrijstelling van successierechten voor bossen en van een vrijstelling van successierechten en onroerende voorheffing voor gronden gelegen in het VEN, BS 2 juni 2003 (ed.1). 24 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 3; E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 10. 25 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 3; Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/3, 4. 6
Denken we maar aan de vermindering van registratierechten 26, het abattement 27, en de meeneembaarheid van registratierechten 28. Het in stand houden van een successierecht op de vererving van de gezinswoning zou met deze maatregelen botsen. Enerzijds maakt men het verwerven van een woning fiscaal aantrekkelijk en anderzijds wordt de overdracht aan de langstlevende echtgenoot/partner zwaar belast. 29 11. De vrijstelling inzake de gezinswoning in Vlaanderen is terug te vinden in art. 48, 2 Vl.W.Succ., dus in een artikel dat de tariefregeling zelf behandelt. Dit komt de leesbaarheid zeker niet ten goede. Beter was geweest de vrijstelling op te nemen in een afzonderlijk artikel onder Hoofdstuk VII. Vrijstellingen en verminderingen, zoals dat het geval is in het Brusselse Hoofdstedelijk Gewest en het Waalse Gewest. 30 12. De vrijstelling geldt ongeacht de wijze van verkrijging mortis causa : ingevolge a) wettelijke devolutie, b) testament, c) contractuele erfstelling, d) huwelijksvoordeel 31, enz.. 32 2.2. Inwerkingtreding 13. Het decreet van 7 juli 2006 is in werking getreden op 1 januari 2007. 33 De vrijstelling kan dus toegepast worden op de nalatenschappen welke opengevallen zijn vanaf 1 januari 2007 en die belast worden in het Vlaams Gewest. 34 26 Art. 55 W.Reg. 27 Dit is een vermindering van de heffingsgrondslag bij een eerste aankoop van een onroerend goed. Art. 46bis W.Reg. 28 Art. 61/3 W.Reg. bevat de bepalingen inzake de meeneembaarheid door verrekening. Art. 212bis W.Reg. bevat de bepalingen inzake meeneembaarheid door teruggave. 29 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 3; Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/3, 4; E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 11. 30 N. GEELHAND DE MERXEM, Successierechten: fiscaal plannen met de gezinswoning, in Rechtskroniek voor het Notariaat, 13, Brugge, Die Keure, 2008, (1) 6, voetnoot 16. 31 Merk op dat verkrijgingen op grond van een huwelijksvoordeel opgenomen in een huwelijkscontract, in principe niet onderhevig zijn aan successierechten, tenzij deze onder het toepassingsgebied van art. 5 W.Succ. vallen. 32 E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 16. 33 Art. 6 decr.vl. 7 juli 2006 houdende vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, BS 20 september 2006 (ed. 2). 34 J. GRILLET, De vrijstelling van successierechten op de gezinswoning in voordeel van de langstlevende partner in het Vlaamse Gewest (vanaf 1 januari 2007), T.Not. 2007, (73) 74. 7
Een inwerkingtreding van het decreet vóór 1 januari 2007 was om budgettaire en administratieve redenen niet mogelijk. 35 2.3. Begunstigden 2.3.1. Echtgenoten 14. Hier stellen zich relatief weinig toepassingsproblemen. De langstlevende echtgenoot die ten gevolge van het overlijden van zijn/haar echtgenoot - een deel van de (of de gehele) gezinswoning verwerft, dient hierop geen successierechten te betalen. 2.3.2. Samenwonenden 15. Ook samenwonenden zijn vrijgesteld van successierechten met betrekking tot het deel van de gezinswoning dat zij verkrijgen ingevolge overlijden van hun samenwonende partner. Het was immers niet de bedoeling van de Vlaamse Regering om met dit decreet af te wijken van de gelijkschakeling van samenwonenden met gehuwden. 36 16. In principe moet de term samenwonende in het kader van deze nieuwe vrijstelling van successierechten begrepen en toegepast worden in zijn normaal gangbare betekenis binnen het Vlaams successierecht. 37 17. Dit zijn ten eerste de wettelijke samenwoners. Er is wettelijke samenwoning vanaf de dag dat twee personen bij de ambtenaar van de burgerlijke stand van hun gemeenschappelijke woonplaats een verklaring van wettelijke samenwoning hebben afgelegd. 38 Zij genieten vanaf dag 1 van de lagere successierechten die gelden tussen echtgenoten, en van de vrijstelling van successierechten op de gezinswoning. 39 Er worden geen voorwaarden gesteld wat de termijn van de wettelijke samenwoning betreft. 40 35 Vr. en Antw. Vl.Parl. 2005-06, april 2006, 283-284 (Vr. nr. 118 E. DE WACHTER). 36 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 5. 37 E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 21. 38 Art. 1476 BW. 39 E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 22. 40 In tegenstelling tot Wallonië: wettelijk samenwonenden komen daar slechts voor het gunsttarief in aanmerking indien de verklaring van wettelijke samenwoning afgelegd is sedert méér dan 6 maanden voor het openvallen van de nalatenschap (infra 69). 8
18. Ook feitelijke samenwoners komen in aanmerking voor de vrijstelling van successierechten op de gezinswoning. In het Vlaams successierecht zijn dit de personen die op de dag van het openvallen van de nalatenschap gedurende één jaar ononderbroken met de erflater samenwoonden en er een gemeenschappelijke huishouding mee voerden. Een uittreksel uit het bevolkingsregister houdt een weerlegbaar vermoeden in van ononderbroken samenwoning en van het voeren van een gemeenschappelijke huishouding. 41 19. Het fiscale voordeel van de vrijstelling kan echter dermate groot zijn, dat het risico bestaat op een oneigenlijk gebruik van de korte samenlevingstermijn voor feitelijk samenwonenden om ook van de vrijstelling van de gezinswoning te genieten. 42 Het was de bedoeling van de Vlaamse regering dat de vrijstelling enkel zou gelden voor die samenwonende personen waarvan redelijkerwijze kan worden verondersteld dat zij op duurzame wijze een affectieve en materiële band hadden. 43 Daarom wordt, maar enkel voor feitelijk samenwonenden, een samenlevingstermijn van drie jaar opgelegd om het voordeel van de vrijstelling te kunnen genieten. 44 Dus, om van het tarief rechte lijn te kunnen genieten, moeten feitelijke samenwoners gedurende minstens 1 jaar samenwonen en een gemeenschappelijke huishouding voeren; Om te kunnen genieten van de vrijstelling van successierechten met betrekking tot de gezinswoning, moeten feitelijke samenwoners gedurende minstens 3 jaar samenwonen en een gemeenschappelijke huishouding voeren. 20. Indien de verkrijgende samenwonende partner een broer, een zus, een oom, een tante, een neef, een nicht of verdere bloedverwant is van de erflater, en gedurende minstens drie jaar samenwoonde met de erflater en er een gemeenschappelijk huishouding mee voerde, dan komt deze verkrijger in aanmerking voor de vrijstelling. 45 41 Art. 48, 2, lid 9, 2 Vl.W.Succ. 42 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 5; Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/3, 5. 43 Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl. St. Vl. Parl. 2005-06, nr. 865/3, 5. 44 Art. 48, 2, lid 8, 2 Vl.W.Succ. 45 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 4. 9
Bovendien is het mogelijk dat een groep van feitelijk samenwonende personen geniet van de vrijstelling: bijvoorbeeld in geval van overlijden van een broeder of zuster in een kloosterorde. 46 21. Ten aanzien van zowel de wettelijke als de feitelijke samenwoners geldt een belangrijke uitzondering: de vrijstelling geldt niet als de samenwonende die een aandeel in de gezinswoning verkrijgt, hetzij een bloedverwant in de rechte lijn (ascendenten en descendenten) van de decujus is, hetzij een rechtverkrijgende is die voor de toepassing van het tarief met een rechtverkrijgende in de rechte lijn wordt gelijkgesteld. 47 Rechtverkrijgenden die met een verkrijger in rechte lijn worden gelijkgesteld zijn : stiefkinderen 48, zorgkinderen 49, en de personen wiens verwantschapsband voortspruit uit gewone adoptie 50. De Vlaamse Regering wilde de vrijstelling immers enkel toekennen aan die samenwonenden waarvan verondersteld kan worden dat zij samen hebben bijgedragen tot de verwerving van de gezinswoning of minstens bijdragen hebben geleverd tot het voeren van een gemeenschappelijke huishouding. 51 Voor deze erfopvolgers in rechte lijn en de rechtverkrijgenden die daarmee worden gelijkgesteld, blijft de gezinswoning dus een belastbaar actiefbestanddeel. 52 Zij kunnen wel genieten van de lage tarieven in de successierechten. 2.4. Gezinswoning 2.4.1. Inleiding 22. De vrijstelling geldt ongeacht het aandeel dat de langstlevende partner bezat in de gezinswoning voor het overlijden. Het decreet vereist niet dat de verkrijgende echtgenoot of samenwonende reeds juridisch medegerechtigd was in de gezinswoning. Dus ook indien de 46 K. VAN BOXSTAEL, Vlaamse successierechten: gezinswoning vrijgesteld in het voordeel van de langstlevende partner (of toch bijna altijd)!, TEP 2007, (207) 213. 47 Art. 48, 2, tweede lid Vl.W.Succ; Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 3-4. 48 Art. 50, eerste lid Vl.W.Succ. 49 Art. 50, derde lid Vl.W.Succ. 50 Art. 52/2 Vl.W.Succ. 51 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 4. 52 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 3. 10
overledene alleen-eigenaar was van de gezinswoning, zal de langstlevende partner in aanmerking komen voor de vrijstelling van het successierecht. 53 23. De wet vereist niet dat de gezinswoning gelegen is in het Vlaamse Gewest. 54 Indien de erflater naar Brussel of Wallonië verhuisd is, maar gedurende de laatste vijf jaar voor zijn overlijden het langst in Vlaanderen heeft gewoond, dan is het Vlaamse Successierecht van toepassing. 55 De gezinswoning op datum van overlijden zal vrijgesteld zijn van successierechten, ook al is die gelegen in Bussel of Wallonië. 56 24. De vrijstelling van successierechten geldt enkel voor het onroerend goed 1) dat als gezamenlijke hoofdverblijfplaats diende op datum van overlijden, of - bij wijze van uitzondering - 2) dat als gezamenlijke hoofdverblijfplaats heeft gediend. 2.4.2. Gezamenlijke hoofdverblijfplaats op datum van overlijden 25. Onder gezinswoning wordt vooreerst verstaan de gezamenlijke hoofdverblijfplaats van de erflater en zijn overlevende echtgenoot of samenwonende. 57 Blijkens de Memorie van Toelichting is dit de woning waar de partners op het ogenblik van het overlijden gewoonlijk samenleefden. 58 De inschrijving in het bevolkingsregister geldt als weerlegbaar vermoeden voor de samenwoning in de betreffende woning. 59 Omgekeerd kan bij gebreke aan een inschrijving in het bevolkingsregister op hetzelfde adres de samenwoning met alle middelen van recht (inclusief getuigenverklaringen) door partijen aangetoond worden. 60 Dit laatste kan zeer belangrijk zijn. Stel : de echtgenoten X en Y zijn eigenaars van een appartement in Knokke en een luxueuze villa in Brugge. Ze zijn ingeschreven in het bevolkingsregister van Knokke, maar in werkelijkheid hebben ze hun gezamenlijke 53 K. VAN BOXSTAEL, Vlaamse successierechten: gezinswoning vrijgesteld in het voordeel van de langstlevende partner (of toch bijna altijd)!, TEP 2007, (207) 214; E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 27. 54 Dit in tegenstelling tot het Waalse Gewest: in art. 60ter, 1 Waals W.Succ. wordt uitdrukkelijk bepaald dat de vrijstelling enkel geldt voor in het Waalse Gewest gelegen onroerende goederen (infra 69) 55 Op grond van het lokalisatiecriterium (supra 2). 56 J. GRILLET, De vrijstelling van successierechten op de gezinswoning in voordeel van de langstlevende partner in het Vlaamse Gewest (vanaf 1 januari 2007), T.Not. 2007, (73) 79. 57 Art. 48, 2, vierde lid Vl.W.Succ. 58 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 4. 59 Art. 48, 2, vierde lid, laatste zin Vl.W.Succ. 60 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 4. 11
hoofdverblijfplaats in de villa in Brugge. Als X sterft, zal Y er alle belang bij hebben dat de vrijstelling wordt toegepast op de veel duurdere villa in Brugge, en niet op het appartement in Knokke. Als Y de Ontvanger der Successierechten kan overtuigen dat hij/zij gewoonlijk samenleefde met X in Brugge, dan zal de Ontvanger de vrijstelling moeten toestaan op de duurdere villa in Brugge. 61 26. De langstlevende echtgenoot of samenwonende heeft geen keuzerecht : indien meerdere woningen afhangen van de nalatenschap en de betrokkenen achtereenvolgens hun gezamenlijke hoofdverblijfplaats hebben gehad in deze woningen, dan kan de vrijstelling enkel toegepast worden op die woning waar zij op datum van overlijden gewoonlijk samenleefden. 62 27. De langstlevende echtgenoot of samenwonende kan niet genieten van de vrijstelling indien hij/zij op het ogenblik van het overlijden gewoonlijk samenleefde met de overledene in een gehuurde woning, ook al zit er in de nalatenschap een woning, waarin zij vroeger hun hoofdverblijfplaats hebben gehad. 63 2.4.3. Laatste gezinswoning 28. Soms zal er echter op datum van overlijden geen sprake meer zijn van een effectieve samenwoning. De Vlaamse Regering is van mening dat in de volgende 3 gevallen de vrijstelling óók moet toegekend worden, namelijk voor het onroerend goed waar de partners het laatst hebben samengeleefd: 64 1. Feitelijke scheiding van de echtgenoten of wettelijk samenwonenden. 65 29. Het begrip feitelijke scheiding wordt in de administratieve circulaire uitgelegd als volgt: Men mag aannemen dat aan dat begrip een gelijkaardige inhoud moet worden gegeven als die welke het heeft in het kader van de inkomstenbelastingen. Wat echtgenoten betreft is er 61 E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 28. 62 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 6. 63 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 6. 64 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 4. 65 Art. 48, 2, vijfde lid Vl.W.Succ. 12
aldus sprake van feitelijke scheiding wanneer de echtgenoten hun verplichting tot samenwonen niet meer nakomen. Daarbij speelt het geen rol : a) of het een éénzijdige of minnelijk feitelijke scheiding betreft, b) of het een zuivere feitelijke toestand is, of c) er een procedure tot echtscheiding of tot scheiding van tafel en bed is aangespannen. De feitelijke scheiding wordt geacht te bestaan wanneer de echtgenoten werkelijk en op duurzame wijze een verschillende woonplaats hebben. Mutatis mutandis geldt hetzelfde voor wettelijk samenwonenden. 66 30. De vrijstelling blijft behouden ongeacht de duur van de feitelijke scheiding, dus ook als de echtgenoten of wettelijk samenwonenden reeds jarenlang feitelijk gescheiden leefden. 67 31. De vrijstelling kan uiteraard niet worden toegekend aan feitelijk samenwonenden die besluiten hun feitelijke samenwoning stop te zetten. Zij kunnen bovendien niet langer genieten van het gunsttarief rechte lijn, zoals vermeld in tabel I van artikel 48, 1 Vl.W.Succ. 68 2. Een situatie van overmacht die tot op het ogenblik van het overlijden heeft voortgeduurd. 69 32. Het begrip overmacht werd niet gedefinieerd in het decreet, en moet in zijn gewone juridische betekenis worden geïnterpreteerd. 70 Overmacht is een gebeurtenis die a- onvoorzienbaar is; b- onafwendbaar is en derhalve niet gepaard gaat met een nalatigheid of gebrek aan voorzichtigheid die kan toegerekend worden aan de betrokkenen; en c- een onoverkomelijke hinderpaal vormt voor het naleven van de samenlevingsverplichting. 71 Er is bijvoorbeeld sprake van overmacht in geval van opname van één der echtgenoten of samenwonenden in een instelling voor palliatieve verzorging. 72 66 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 7. 67 J. GRILLET, De vrijstelling van successierechten op de gezinswoning in voordeel van de langstlevende partner in het Vlaamse Gewest (vanaf 1 januari 2007), T.Not. 2007, (73) 78. 68 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 4. 69 Art. 48, 2, vijfde lid Vl.W.Succ. 70 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 7. 71 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 7. 72 Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl. St. Vl. Parl. 2005-06, nr. 865/3, 4; J. GRILLET, De vrijstelling van successierechten op de gezinswoning in voordeel van de langstlevende partner in het Vlaamse Gewest (vanaf 1 januari 2007), T.Not. 2007, (73) 79. 13
33. Een feitelijk samenwonende partner zal zich enkel succesvol kunnen beroepen op overmacht, indien voldaan is aan 2 cumulatieve voorwaarden : 1) de situatie van overmacht moet zich hebben voorgedaan op het tijdstip waarop de decujus en de langstlevend samenwonende reeds 3 jaar ononderbroken samenwoonden en een gemeenschappelijke huishouding voerden 73 ; en 2) de situatie van overmacht moet voortgeduurd hebben tot op de datum van het overlijden. 74 3. Één van de betrokkenen of beide betrokkenen verblijven in een rust- of verzorgingsinstelling, een serviceflatgebouw, of een woningcomplex met dienstverlening. 75 34. De administratieve circulaire bepaalt dat deze opsomming beperkend is; Zij mag dus niet uitgebreid worden naar andere instellingen, gebouwen of gebouwencomplexen. 76 Of die verhuizing vrijwillig dan wel gedwongen is geschied, is niet van belang. 77 35. Ook indien beide betrokkenen -gelijktijdig of achtereenvolgens- van de laatste gezinswoning rechtstreeks verhuisd zijn naar dezelfde rust- of verzorgingsinstelling, naar hetzelfde serviceflatgebouw, of naar hetzelfde woningcomplex met dienstverlening, komen ze in aanmerking voor de vrijstelling. 78 Strikt genomen hebben ze op datum van overlijden nog een gezamenlijke hoofdverblijfplaats, zodat ze in principe niet onder de uitzondering van laatste gezinswoning vallen. De administratie neemt echter aan dat de betrokkenen in dit geval kunnen genieten van de vrijstelling, zelfs wanneer de betrokkenen in de instelling of het gebouwencomplex samen één of meerdere kamers, een flat of een paviljoen betrekken 79, op voorwaarde dat ze geen eigenaar zijn van die kamers, flat of paviljoen. 80 73 Art. 48, 2, laatste lid, 2 Vl.W.Succ. 74 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 7. 75 Art. 48, 2, vijfde lid, Vl.W.Succ. 76 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 8. 77 Memorie van Toelichting, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 4. 78 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 8. 79 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 8. 80 Dan zouden die kamers, die flat of dat paviljoen, de gezinswoning vormen waarop de vrijstelling zou toegepast worden. 14
2.4.4. Aanhorigheden en onroerende goederen met een gemengde bestemming. 36. De Vlaamse decreetgever heeft niet nader bepaald wat moet worden beschouwd als behorende tot de gezinswoning. In de administratieve circulaire krijgt het begrip gezinswoning in het kader van de vrijstelling dezelfde invulling als in het Verslag Cooreman bij de wet van 14 mei 1981 81, waarbij artikel 915bis 82 in het Burgerlijk Wetboek werd ingevoegd. 83 37. Het eigenlijke woongedeelte van de gezinswoning valt uiteraard onder de vrijstelling van successierechten. 84 Maar welke goederen kan het begrip gezinswoning nog omvatten, en zijn bijgevolg eveneens vrijgesteld van successierechten. Volgens het Verslag Cooreman zijn dit de aanhorigheden : Het gaat hier wel degelijk over de gezinswoning in de geest van artikel 215 van het Burgerlijk Wetboek en omvat alle aanhorigheden van de woning : garage, tuin enz. Óf iets als een aanhorigheid kan beschouwd worden, is een loutere feitenkwestie. 85 Dit zal telkens beoordeeld worden door de Ontvanger der Successierechten. Regionale verschillen zijn dus mogelijk. Algemeen kan gesteld worden dat een onroerend goed maar als aanhorigheid van de gezinswoning kan aangemerkt worden, indien het gelet op zijn aard, zijn ligging, zijn oppervlakte en zijn waarde als normale aanhorigheid van de woning kan beschouwd worden. 86 Een onroerend goed kan niet meer als aanhorigheid van de gezinswoning aangemerkt worden, wanneer de waarde ervan gelijk is aan of groter is dan de waarde van de gezinswoning. 87 Kunnen eventueel beschouwd worden als een aanhorigheid : een garage, een tuin, een gebouw, een weide, een bebost perceel, een zwembad, 81 Wet 14 mei 1981 tot wijziging van het erfrecht van de langstlevende echtgenoot, BS 27 mei 1981. 82 Merk op dat de reserve zoals bepaald in artikel 915bis B.W. betrekking heeft op de gezinswoning en de daarin aanwezige huisraad. De vrijstelling betreft enkel de gezinswoning. 83 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 5. 84 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 5. 85 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 5. 86 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 6. 87 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 5-6. 15
38. Wat is het lot van onroerende goederen met een gemengde bestemming, namelijk onroerende goederen welke deels gebruikt worden als woning en deels beroepsmatig? We raadplegen opnieuw het Verslag Cooreman, aangezien de administratieve circulaire voor de invulling van het begrip gezinswoning naar dit verslag verwijst. Het verslag Cooreman bepaalt: Ingeval de gezinswoning en het bedrijf samenhoren, zoals in een hoeve of handelszaak, zal de reserve ook spelen op alle delen welke het gezin tot woning dienen, maar niet op de delen welke als bedrijfsgebouw erkend moeten worden. Indien bovenvermelde regeling inzake de erfrechtelijke reserve van de langstlevende echtgenoot toegepast zou worden op de vrijstelling van successierechten, is enkel het woongedeelte vrijgesteld van successierechten, en niet het beroepsgedeelte. 39. Echter, de regeling zoals ze uiteengezet wordt in de administratieve circulaire 88 wijkt af van het Verslag Cooreman. Inzake onroerende goederen met een gemengde bestemming, past de Ontvanger der Successierechten de aanhorigheidstheorie toe: 89 Is het beroepsgedeelte gelet op de waarde en/of de omvang ondergeschikt aan het privé-gedeelte, en dus een aanhorigheid, dan kan de vrijstelling voor het gehele onroerend goed verleend worden. Is het beroepsgedeelte gelet op de waarde en/of de omvang - niet langer een aanhorigheid van het privé-gedeelte, dan komt dit beroepsgedeelte niet in aanmerking voor de vrijstelling (maar wel de wooneenheid). 40. In de aangifte van nalatenschap zal bijgevolg een opsplitsing moeten gemaakt worden tussen enerzijds het woongedeelte en anderzijds het beroepsgedeelte, zodat de Ontvanger der Successierechten kan nagaan of de aanhorigheidstheorie al dan niet van toepassing is. 90 2.5. Netto-aandeel en aanrekening van het passief 41. Enkel het netto-aandeel dat de langstlevende echtgenoot of samenwonende in de gezinswoning verkrijgt, is vrijgesteld van successierechten. Het netto-aandeel is de waarde van het aandeel dat de langstlevende verkrijgt in de woning, verminderd met de schulden van 88 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 6 89 E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 89-90. 90 E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 90. 16
de nalatenschap die op dat aandeel in de woning moeten worden aangerekend. 91 De schulden die specifiek werden aangegaan om de gezinswoning te verwerven of te behouden, moeten immers bij voorrang worden aangerekend op de waarde van de gezinswoning. 92 42. We bekijken eerst nog eens de algemene regeling van de aanrekening van de schulden. In groep 1 93 wordt het tarief toegepast als volgt: per rechtverkrijgende, op het netto-aandeel, en afzonderlijk op 1) de vrijgestelde bedrijfsactiva bedoeld bij artikel 60bis W.Succ. 94, 2) de roerende goederen, en 3) de onroerende goederen. 95 Analoog aan de opsplitsing van de activa in drie categorieën, zijn er ook drie categorieën passiva : 1) het niet-specifieke passief : passiva die niet specifiek kunnen worden aangerekend op de roerende of onroerende massa (de begrafeniskosten, de onroerende voorheffing 96 ), 2) het roerend passief : passiva die specifiek werden aangegaan om roerende goederen te verwerven of te behouden, en 3) het onroerend passief : passiva die specifiek werden aangegaan om onroerende goederen te verwerven of te behouden (bijvoorbeeld : de hypothecaire lening die werd aangegaan om een onroerend goed te renoveren). 43. De aanrekening van het passief van de nalatenschap 97 gebeurt als volgt: 98 Het niet-specifiek passief wordt eerst aangerekend op de vrijgestelde bedrijfsactiva. 99 Wanneer dat ontoereikend is, wordt het overschot eerst aangerekend op de roerende goederen en vervolgens op de onroerende goederen. 100 91 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 8. 92 Art. 48, 2, lid 7 Vl.W.Succ. 93 Dit zijn diegenen die verkrijgen in rechte lijn, de echtgenoten en de samenwonenden. 94 Dit zijn de familiale ondernemingen en de aandelen in familiale ondernemingen, waarop het tarief van 0% van toepassing is. 95 Art. 48, 2, lid 1 en 2 Vl.W.Succ. 96 Contra E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 54. Volgens de heer Spruyt is het pro rata deel van de onroerende voorheffing een specifiek onroerend passief. 97 Deze aanrekeningsregels zijn enkel van toepassing op de fiscale vereffening van de nalatenschap. De fiscale vereffening van het gemeenschappelijk vermogen dat aan de fiscale vereffening van de nalatenschap voorafgaat wordt volledig beheerst door de regels van het burgerlijk recht : proportionele verdeling van het gemeenschapspassief over de verschillende categorieën van activa van het gemeenschappelijk vermogen. Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 12-13. 98 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 9. 99 Art. 60bis, 9 Vl.W.Succ. 100 Art. 48, 2, zesde lid Vl.W.Succ. 17
Het specifiek roerend passief wordt eerst aangerekend op het roerend actief. Wanneer dat ontoereikend is, wordt het overschot aangerekend op de vrijgestelde bedrijfsactiva en vervolgens op de onroerende goederen. Het specifiek onroerend passief wordt eerst aangerekend op het onroerend actief. Wanneer dat ontoereikend is, wordt het overschot eerst aangerekend op de vrijgestelde bedrijfsactiva en vervolgens op de roerende goederen. 101 Dit systeem blijft gehandhaafd. 44. Echter, voor de langstlevende die een aandeel verkrijgt in de gezinswoning, worden de onroerende goederen opgesplitst in enerzijds de onroerende goederen andere dan de gezinswoning, en anderzijds de gezinswoning. 102 Er werd dus een nieuwe actiefcategorie in het leven geroepen : de categorie van de vrijgestelde gezinswoning. Parallel daarmee en naar analogie met de reeds bestaande regeling, werd er een nieuwe specifieke passiefcategorie gecreëerd: de schulden die specifiek werden aangegaan om de gezinswoning te verwerven of te behouden. 103 Indien er in de nalatenschap schulden aanwezig zijn die specifiek werden aangegaan om de gezinswoning te verwerven of te behouden, moeten deze schulden eerst afgetrokken worden van de waarde van de gezinswoning. 104 Wanneer de waarde van de gezinswoning ontoereikend is om deze specifieke schulden te voldoen, worden deze eerst aangerekend op het onroerend actief, vervolgens op de vrijgestelde bedrijfsactiva, en tenslotte op het roerend actief. 105 45. In de administratieve circulaire vinden we een verhelderend schematisch overzicht van de toerekeningsvolgorde van de specifieke en niet-specifieke schulden van de nalatenschap, naargelang de langstlevende partner al dan niet een aandeel in de gezinswoning verkrijgt. 106 101 Art. 48, 2, zesde lid, laatste zin Vl.W.Succ. 102 Art. 48, 2, derde lid Vl.W.Succ. 103 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 9; In de voorbereidende werkzaamheden wordt het voorbeeld aangehaald van het resterend saldo van de hypothecaire lening welke werd aangegaan om de gezinswoning te verwerven, uit te breiden of te renoveren. Er wordt echter meteen ook gewezen op de beperkte relevantie, vermits de hypothecaire lening meestal geheel of gedeeltelijk zal gedekt zijn door een schuldsaldoverzekering. Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door de heer Ludo Sannen, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/3, 5. 104 Art. 48, 2, zevende lid Vl.W.Succ. 105 Art. 48, 2, achtste lid Vl.W.Succ. 106 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 11. 18
Erfdeel van de langstlevende partner die geen Erfdeel van de langstlevende partner die wel aandeel in de gezinswoning verkrijgt een aandeel in de gezinswoning verkrijgt Specifieke schuld inzake de gezinswoning onroerend actief gezinswoning bedrijfsactiva (60bis) onroerend actief roerend actief bedrijfsactiva (60bis) roerend actief Specifieke schuld inzake een ander onroerend goed onroerend actief onroerend actief bedrijfsactiva (60bis) bedrijfsactiva (60bis) roerend actief roerend actief gezinswoning Specifieke schuld inzake een roerend goed roerend actief roerend actief bedrijfsactiva (60bis) bedrijfsactiva (60bis) onroerend actief onroerend actief gezinswoning Niet-specifieke schuld bedrijfsactiva (60bis) bedrijfsactiva (60bis) roerend actief roerend actief onroerend actief onroerend actief gezinswoning 46. De Vlaamse regering heeft er voor geopteerd om de vrijstelling zoveel mogelijk intact te houden: de waarde van de gezinswoning wordt met uitzondering van het specifiek passief inzake de gezinswoning steeds weerhouden als laatste categorie. 107 47. Als het een schuld betreft die werd aangegaan om alleen de gezinswoning te verwerven of te behouden, stelt er zich geen probleem: in de aangifte moet uitdrukkelijk vermeld worden dat de schuld betrekking heeft op de gezinswoning. 108 107 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 12. 108 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 14. 19
Als het een schuld betreft die werd aangegaan om een onroerend goed met gemengde bestemming te verwerven of te behouden, moet deze schuld uitgesplitst worden in de waarde van de gezinswoning enerzijds en in de waarde van de rest van het onroerend goed anderzijds. Het deel van de schuld die betrekking heeft op de gezinswoning, moet dan aangegeven worden als specifieke schuld van de gezinswoning. 109 2.6. Aangifteplicht van het specifiek passief en sanctie 48. In de aangifte van nalatenschap moeten de specifieke schulden met betrekking tot de gezinswoning uitdrukkelijk vermeld 110 worden, en dit op straffe van een boete 111. De Ontvanger der Successierechten moet immers de hierboven uiteengezette toerekeningsregels correct kunnen toepassen. 112 49. In geval van niet-naleving van deze aangifteplicht, wordt een boete opgelegd die gelijk is aan tweemaal de ontdoken rechten. 113 Die boete wordt echter verminderd tot 1/5 van de bijkomende rechten, op grond van het barema tot vermindering van de proportionele fiscale boeten. 114 50. Volgens de Raad Van State zou hier een bevoegdheidsconflict kunnen ontstaan tussen de gewesten en de federale overheid, aangezien het opleggen van een boete in geval van een onjuiste aangifte tot de fase van de controle van de belasting behoort, en de federale wetgever daarvoor bevoegd gebleven is. 115 De Vlaamse regering heeft ervoor geopteerd de boete te behouden, tegen het advies in van de Raad van State. 116 109 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 14. 110 Art. 42, VIII W.Succ. 111 Art. 128, 2 W. Succ. 112 K. VAN BOXSTAEL, Vlaamse successierechten: gezinswoning vrijgesteld in het voordeel van de langstlevende partner (of toch bijna altijd)!, TEP 2007, (207) 223-224. 113 Art. 128 Vl.W.Succ. 114 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 14. 115 Advies van de Raad van State, Parl.St. Vl.Parl. 2005-06, nr. 865/1, 17. 116 B. DE GROOTE en K. VAN BOXSTAEL, Vrijstelling successierechten gezinswoning vanaf 2007, Fisc.Act. 2006, afl. 35, 7. 20
51. Bij de beoordeling wie de boete moet betalen, moet niet alleen gekeken worden wie aangifteplichtig is, maar ook wie er baat bij heeft om de specifieke schuld van de gezinswoning niet als dusdanig op te geven. 117 Op basis van volgende regels zal bepaald worden wie de boete verschuldigd is: 118 a) De langstlevende echtgenoot is als reservataire erfgenaam steeds gehouden tot indiening van een aangifte van nalatenschap. Indien hij een verkeerde aangifte heeft gedaan, zal hij alleen de boete verschuldigd zijn, ook al zijn er naast hem nog andere personen die gehouden zijn tot indiening van de aangifte. De langstlevende echtgenoot is in dit geval immers de enige ondertekenaar van de aangifte die baat heeft bij de niet-naleving van de verplichting. b) De langstlevende samenwonende is niet steeds119 gehouden tot het indienen van een aangifte van nalatenschap. Met betrekking tot deze categorie moeten we volgend onderscheid maken : o Is hij gehouden tot het indienen van een aangifte, of is hij niet gehouden tot het indienen van een aangifte, maar heeft hij toch de aangifte mee ondertekend 120, dan is alleen deze langstlevende samenwonende partner de boete verschuldigd. Hij is immers de enige ondertekenaar van de aangifte die baat heeft bij de niet-naleving van de verplichting. o Is hij niet gehouden tot het indienen van een aangifte, en heeft hij de aangifte niet mee ondertekend, dan zal de boete gevorderd worden van diegenen die verplicht waren tot het indienen van een aangifte van nalatenschap, ieder in verhouding tot zijn erfdeel. 117 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 15. 118 Administratie van Fiscale Zaken, Commentaar bij de vrijstelling van successierechten ten voordele van de langstlevende partner voor de nettowaarde van de gezinswoning, 21 februari 2007, circulaire nr. 4/2007, 15. 119 Bijvoorbeeld indien de overlevende samenwonende partner enkel het deel van de overledene in de gezinswoning verkrijgt als bijzondere legataris, en de rest van de nalatenschap volgens de wettelijke devolutie in rechte lijn wordt vererfd. E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 44. 120 Dan heeft hij de aangifte voor waar en echt verklaard en is hij even schuldig aan het niet-vermelden van de specifieke schuld betreffende de gezinswoning als wanneer hij wel zou gehouden geweest zijn tot het indienen van een aangifte van nalatenschap. E. L. SPRUYT, Afschaffing van de verdriettaks op de Vlaamse gezinswoning. Commentaar bij het Decreet van de Vlaamse Gemeenschap van 7 juli 2006, Mechelen, Kluwer, 2007, 45. 21