Artikel 1 van het nieuwe Verdrag Personen op wie het Verdrag van toepassing is

Transcriptie

1 Artikel 1 van het nieuwe Verdrag Personen op wie het Verdrag van toepassing is Art. 1. Dit Verdrag is van toepassing op personen die inwoner zijn van een of van beide verdragsluitende Staten. 2 larcier

2 ARTIKEL 1 PERSONEN OP WIE HET VERDRAG VAN TOEPASSING IS Artikel 1: Personen op wie het Verdrag van toepassing is 1.1. De tekst van artikel 1 van het nieuwe Verdrag verschilt nauwelijks van de tekst van het Verdrag dd. 19 oktober 1970 (hierna aangeduid als het oude Verdrag ): enkel werd het woord overeenkomst vervangen door Verdrag en werd de zinsnede inwoner zijn van een van de Staten of van beide Staten taalkundig gewijzigd in inwoner zijn van een of van beide verdragsluitende Staten. Aan geen van deze wijzigingen dienen inhoudelijke veranderingen ten opzichte van het oude Verdrag toegemeten te worden De tekst van artikel 1 van het Verdrag blijft daarmee conform de tekst van het OESO-Modelverdrag 1997, 2000 en Opdat het Verdrag door een belastingplichtige ingeroepen kan worden, dient deze derhalve een persoon en een inwoner te zijn van België en/of van Nederland. Om na te gaan of een belastingplichtige aan deze voorwaarde voldoet, dient verwezen te worden naar het artikel 3 en 4 van het Verdrag alwaar de begrippen persoon en inwoner gedefinieerd staan. Krachtens artikel 3 van het Verdrag wordt onder persoon verstaan: een natuurlijke persoon, een vennootschap 2 en elke andere vereniging van personen. Het begrip inwoner wordt in artikel 4 omschreven als: Voor de toepassing van dit Verdrag betekent de uitdrukking inwoner van een verdragsluitende Staat iedere persoon die, ingevolge de wetgeving van die Staat, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid. Deze uitdrukking omvat echter niet een persoon die in die Staat slechts aan belasting is onderworpen ter zake van inkomsten uit bronnen uit die Staat of van vermogen dat in die Staat is gelegen. Het fiscale comité van de OESO suggereert in het commentaar op het Modelverdrag 3 en in haar rapport inzake partnerships 4 dat de verdragsluitende Staten o.m. in artikel 1 van het Verdrag specifieke bepalingen kunnen opnemen inzake de toepassing van het Verdrag op personenvennootschappen of partnerships. België en Nederland hebben blijkbaar naar aanleiding van de onderhandelingen van het nieuwe Verdrag verkozen in dit verband niet af te wijken van het modelverdrag. Dit houdt derhalve in dat inzake de analyse van de verdragsgerechtigheid van een Belgisch of Nederlands partnership verwezen moet worden naar de alge- 2 In art. 3 wordt het begrip vennootschap omschreven als: een rechtspersoon of elke eenheid die voor de belastingheffing in de verdragsluitende Staat waarvan zij inwoner is, als een rechtspersoon wordt behandeld. 3 Model Tax Convention on Income and on Capital, OECD, Paris, 2000, hierna aangeduid als OESOcommentaar The application of the OECD model tax convention to partnerships, Issues in international taxation, Paris, OECD, larcier 3

3 mene beginselen, nl. is dit partnership een persoon en een inwoner van België en/of Nederland in de zin van het nieuwe Verdrag? Aangenomen mag worden dat een dergelijk partnership in normale omstandigheden weliswaar zal voldoen aan de definitie persoon (nl. een vereniging van personen ongeacht of deze rechtspersoonlijkheid heeft), doch niet als een inwoner zal beschouwd worden in het geval het partnership in de Staat van vestiging transparant belast wordt. De voorheen bestaande onduidelijkheden inzake de toepassing van het Verdrag op specifieke partnershipsituaties blijven onder het nieuwe Verdrag dan ook onverkort bestaan 5. In dit verband kan genoteerd worden dat door het OESO-rapport gesteld wordt dat in situaties waarin het partnership niet verdragsgerechtigd is wegens haar fiscale transparantie, de vennoten alsdan met betrekking tot hun winstaandeel zich kunnen beroepen op de door hun woonstaat afgesloten verdragen. Het fiscale comité van de OESO erkent dat dit problematisch kan zijn wanneer de woonstaat van de vennoten de fiscale transparantie van het partnership niet erkent 6. De Belgische Dienst Voorafgaande Beslissingen stelt in een aantal beslissingen dat de vennoten van een UK Limited Liability Partnership (entiteit mét rechtspersoonlijkheid die in de UK echter transparant wordt belast) zich kunnen beroepen op de door België afgesloten Dubbelbelastingverdragen. De vraag naar de gerechtigheid tot belastingheffing van de winsten van de transparante entiteit dient zodoende te worden gesteld op het niveau van de vennoten Een bijzondere situatie betreft de belastingplichtigen die geacht worden in beide landen inwoner in de zin van het Verdrag te zijn (zgn. dual residents) 8. België heeft in een aantal verdragen (bv. Ierland en het oude verdrag met de Verenigde Staten) een bepaling opgenomen die dergelijke dual residents uitsluit van de toepassing van het Verdrag. Een dergelijke bepaling komt in het Verdrag met Nederland niet voor. Doch in het geval van dual residents in zgn. triangulaire situaties dient gewezen te worden op een relevante wijziging in artikel 4 van het nieuwe Verdrag. De alhier geviseerde situatie is deze waarbij een vennootschap krachtens het nationale recht geacht wordt inwoner te zijn van België of Nederland én van een derde Staat. Bij wijze van voorbeeld kan verwezen worden naar een vennootschap die opgericht wordt naar Nederlands recht, doch wiens feitelijke leiding 5 Zie infra van het commentaar bij art Voorafgaande beslissing nr d.d. 26 mei 2005; voorafgaande beslissing nr d.d. 23 juni 2005; voorafgaande beslissing nr d.d. 26 mei 2005; voorafgaande beslissing nr d.d. 26 mei 2005; voorafgaande beslissing nr d.d. 22 september 2005; voorafgaande beslissing nr d.d. 26 mei 2005; voorafgaande beslissing nr d.d. 20 oktober 2005; voorafgaande beslissing nr d.d. 24 november Voor een bespreking van deze beslissingen, zie A. BAX, De Belgische belastingheffing van buitenlandse partnerships: een imbroglio, T.R.V. 2006, p. 37 e.v. alsook P. HINNEKENS, Partnerships: Rulingcommissie past OESO-rapport toe, Fisc. Int. 2005, nr. 265, p Er mag aangenomen worden dat de situatie waarbij de persoon geacht wordt inwoner te zijn van beide verdragsluitende Staten slechts uiterst zelden zal voorkomen, gezien een dergelijk woonplaatsconflict meestal aan de hand van de regels van art. 4 van het Verdrag opgelost worden. 4 larcier

4 ARTIKEL 1 PERSONEN OP WIE HET VERDRAG VAN TOEPASSING IS verplaatst wordt naar een derde Staat (bv. Duitsland). In dit geval stelt zich de vraag of deze vennootschap zowel het Duits-Belgische als het Nederlands-Belgische Verdrag kan inroepen voor bijvoorbeeld inkomsten die hun bron vinden in België? Onder het nieuwe Verdrag komt het ons voor dat deze vraag negatief beantwoord dient te worden: immers, op grond van de zgn. tie breaker rule 9 die voorkomt in art. 4 van het Nederlands-Duitse Verdrag zal voormelde vennootschap voor de toepassing van dit laatste Verdrag geacht worden inwoner van Duitsland te zijn. Het gevolg is evenwel dat deze vennootschap enkel nog in Nederland belastbaar zal zijn op inkomsten uit Nederlandse bronnen. In tegenstelling tot het oude Verdrag bevat het nieuwe Verdrag nu wél de tweede volzin van artikel 4 1 OESO-Modelverdrag: nl. Deze uitdrukking omvat echter niet een persoon die in die Staat slechts aan belasting is onderworpen ter zake van inkomsten uit bronnen in die Staat of van vermogen dat in die Staat is gelegen. Door deze bepaling zal voormelde vennootschap derhalve voor de toepassing van het Nederlands-Belgische Verdrag niet als inwoner in de zin van het Verdrag aangemerkt kunnen worden. Onder het oude Verdrag daarentegen was deze conclusie meer betwist. De Hoge Raad is van oordeel dat de tie breaker rule uit een Verdrag met een derde land (in het voorbeeld Nederland-Duitsland) een zgn. erga omnes-werking heeft 10. Dit standpunt wordt in de Nederlandse rechtsleer evenwel betwist Verder hebben beide verdragsluitende Staten ook geen enkele bepaling opgenomen inzake de mogelijkheid dat ook Belgische c.q. Nederlandse vaste inrichtingen van een binnen de EU gevestigde vennootschap het Verdrag kunnen inroepen. Zoals bekend, staat het traditionele standpunt waarbij vaste inrichtingen niet verdragsgerechtigd zijn omdat zij niet voldoen aan de definitie van persoon en inwoner in de zin van het Verdrag, momenteel binnen een Europese context enigszins onder druk ten gevolge van o.m. de Saint-Gobainrechtspraak van het Europese Hof van Justitie 12. Doch het feit dat beide Staten hierover geen specifieke bepaling in het nieuwe Verdrag hebben opgenomen, lijkt begrijpelijk gezien e.e.a. nog volop in beweging is en noch in de Europese rechtspraak, noch in de internationale rechtsleer op heden volledig uitgekristalliseerd is. Dit belet evenwel niet dat in functie van deze ontwikkelingen vaste inrichtingen, ondanks de bewoordingen van artikel 1, binnen een Europese context desgevallend verdragsgerechtigd zouden kunnen zijn Nl. de bepaling conform art. 4 3 OESO-Modelverdrag die in geval van woonplaatsconflict bij rechtspersonen bepaalt dat de betrokken rechtspersoon voor de toepassing van het Verdrag geacht zal worden inwoner te zijn van de Staat waar de feitelijke leiding van de rechtspersoon is gevestigd. Hoge Raad 28 februari 2001; zie ook C. VAN RAAD e.a., De Hoge Raad op een drielandenpunt, W.F.R. 2001, 527; ook besproken in B. PEETERS, Nederlandse Hoge Raad en verdragsrechtelijke driehoeksituaties, Fisk. Int. nr. 213, 3. Zie o.m. Dr. A. JIMÉNEZ, Dr. A. GARCIA PRATS, Dr. J. CALDÉRON CARRERO, Triangular cases, Tax treaties and EC Law: The Saint-Gobain Decision of the ECJ, Bulletin 2001, 241; E. SCHOONVLIET, Is een vaste inrichting voortaan verdragsgerechtigd? Fisk. Int. nr. 191, 1. larcier 5

5 1.6. De overeenkomsten met Duitsland, het Verenigd Koninkrijk en Luxemburg bevatten een gelijkaardige bepaling. De overeenkomst met Frankrijk daarentegen volgt het OESO-Modelverdrag niet, doch is eveneens slechts van toepassing op personen die inwoner zijn van één of van beide verdragsluitende Staten. 6 larcier