Hoofdstuk Een Inleiding Pagina 3

Transcriptie

1 Bachelor Thesis In hoeverre is defiscalisering van partneralimentatie in overeenstemming met de Wet IB 2001 en hoe wordt in een aantal andere landen partneralimentatie fiscaal gezien behandeld? Naam : Marsha Zweers Studierichting : Fiscale Economie Administratienummer : Datum : 4 januari 2012 Examencommissie : Mr. Y.J.M. Pijpers Prof. Dr. J.A.G. van der Geld

2 Inhoudsopgave Hoofdstuk Een Inleiding Pagina 3 Hoofdstuk Twee Huidige alimentatieregeling Pagina 5 Paragraaf 1 Civielrechtelijke aspecten van partneralimentatie Pagina 5 Paragraaf 1.1 Algemeen Pagina 5 Paragraaf 1.2 Omvang alimentatie-uitkering Pagina 5 Paragraaf 1.3 Duur en einde van alimentatie-uitkeringen Pagina 6 Paragraaf 2 Fiscale behandeling van partneralimentatie Pagina 7 Paragraaf 2.1 Algemeen Pagina 7 Paragraaf 2.2 Periodieke uitkeringen Pagina 9 Paragraaf 2.3 Alimentatie in natura Pagina 10 Paragraaf 2.4 Afkoop van alimentatie Pagina 11 Hoofdstuk Drie Het draagkrachtbeginsel van de Wet IB 2001 Pagina 14 Paragraaf 1 Algemeen Pagina 14 Paragraaf 2 Het draagkrachtbeginsel in de Wet IB 2001 Pagina 15 Hoofdstuk Vier Defiscalisering van partneralimentatie Pagina 19 Paragraaf 1 Defiscalisering Pagina 19 Paragraaf 2 Argumenten tegen defiscalisering Pagina 19 Paragraaf 3 Argumenten voor defiscalisering Pagina 21 Hoofdstuk Vijf Partneralimentatie in andere Europese landen Pagina 23 Paragraaf 1 De fiscale behandeling van partneralimentatie in Duitsland, België, Frankrijk en Oostenrijk Pagina 23 Paragraaf 2 EU-jurisprudentie Pagina 25 Paragraaf 3 De gevolgen van defiscalisering van partneralimentatie voor grensoverschrijdende situaties Pagina 27 Hoofdstuk Zes Conclusie en persoonlijke stellingname Pagina 29 Literatuurlijst Pagina 31 Jurisprudentieregister Pagina 33 2

3 Hoofdstuk 1 Inleiding Op 12 juli 1796 werd in Maastricht de Wet op de Echtscheiding ingevoerd, die echtscheiding voortaan mogelijk maakte in twee gevallen: door wederzijdse instemming of op grond van bewering van onverenigbaarheid van karakter door één van de echtgenoten. Op 15 september 1796 was de eerste echtscheiding in Nederland een feit. 1 In tegenstelling tot die tijd wordt echtscheiding tegenwoordig over het algemeen geaccepteerd in de maatschappij. Dit kan men onder andere afleiden uit het feit dat er de laatste vijftien jaar in Nederland jaarlijks meer dan huwelijken worden ontbonden. 2 Dit kan vervelende gevolgen hebben, zowel emotioneel als financieel. Tegenwoordig is het naar mijn mening gebruikelijker dat, indien er kinderen zijn, beide partners minder gaan werken of één van de twee fulltime en de ander parttime. Maar tot voor kort nam in de meeste huwelijken één van de partners de zorg voor de huishouding en de kinderen op zich, terwijl de andere partner zijn of haar beroep bleef uitoefenen. Voor de verzorgende partner is het bijna onmogelijk om zijn of haar oude beroep volledig te blijven uitoefenen en de opgedane ervaring daarin op peil te houden. Dit, in combinatie met de verzorgingstaak die na het huwelijk vaak nog steeds op deze partner rust, maakt het bij het einde van het huwelijk moeilijk weer voldoende eigen inkomsten te verwerven. Hij of zij is dan voor eigen levensonderhoud en onderhoud van de kinderen afhankelijk van een door de ex-partner te betalen bijdrage. 3 Indien ex-partners zelf tot overeenstemming komen over de financiële gevolgen van hun scheiding, kunnen zij dit vastleggen in een echtscheidingsconvenant. Mocht dit niet lukken, dan kan de rechtbank gevraagd worden te beslissen of een van de partners verplicht is tot het doen van uitkeringen aan de andere partner en zo ja, wat de hoogte van deze uitkeringen zou moeten zijn. In de huidige Wet Inkomstenbelasting 2001 is partneralimentatie gefiscaliseerd. Dit betekent dat degene die de alimentatie moet betalen die betalingen kan aftrekken van zijn inkomen als een persoonsgebonden aftrekpost die in hoofdstuk 6 van de Wet Inkomstenbelasting 2001 is geregeld. Bij degene die de alimentatie ontvangt worden de uitkeringen in de heffing betrokken middels hoofdstuk 3 van de Wet Inkomstenbelasting Volgens de staatssecretaris is deze regeling echter niet eenvoudig. Daarnaast is de regeling arbeidsintensief voor de Belastingdienst en veroorzaakt per saldo een forse budgettaire derving. 4 Het voorstel van de Staatssecretaris van Financiën is dan ook om partneralimentatie te defiscaliseren. In deze thesis wordt onderzocht of het past om partneralimentatie te defiscaliseren, gelet op de beginselen die ten grondslag liggen aan de Wet IB 2001, alsmede gezien het gehanteerde inkomensbegrip. Dit gebeurt middels de volgende onderzoeksvraag: In hoeverre is defiscalisering van partneralimentatie in overeenstemming met de Wet IB 2001 en hoe wordt in een aantal andere landen partneralimentatie fiscaal gezien behandeld? 1 Rijksarchief Limburg, 2 Centraal Bureau voor de Statistiek, Gevonden in tabeltitel: Echtscheiding; leeftijdsverschil, kinderen, geboorteland, huwelijksduur. Gepubliceerd op 30 september M.L.C.C. De Bruijn-Lückers, Alimentatieverplichtingen, Sdu uitgevers 2011, p Fiscale Agenda 2011, Kamerstukken II 2010/11, 32740, nr. 1. 3

4 Eerst worden in hoofdstuk twee de civielrechtelijke aspecten van echtscheiding behandeld en de behandeling van partneralimentatie en de verschillende vormen ervan in de Wet IB Daarna komt in hoofdstuk drie aan de orde wat onder het draagkrachtbeginsel wordt verstaan en wat het inkomensbegrip van de Wet IB 2001 inhoudt. In hoofdstuk vier wordt vervolgens beschreven wat defiscalisering inhoudt. Hierbij wordt onderzocht of defiscalisering in strijd is met het inkomensbegrip dat wordt beschreven in hoofdstuk drie. Daarnaast worden de meningen in de literatuur over defiscalisering van partneralimentatie behandeld. In hoofdstuk vijf wordt stilgestaan bij de fiscale behandeling van partneralimentatie in vier Europese landen. Ook wordt uiteengezet hoe defiscalisering van partneralimentatie uitpakt in grensoverschrijdende situaties. In hoofdstuk zes wordt het onderzoek afgesloten met een beantwoording van de onderzoeksvraag en een persoonlijke stellingname. 4

5 Hoofdstuk 2 Huidige alimentatieregeling In de eerste paragraaf zullen enkele civielrechtelijke aspecten van partneralimentatie worden behandeld. Eerst zal worden toegelicht wanneer er een onderhoudsverplichting bestaat. Daarna wordt uiteengezet indien er een onderhoudsverplichting bestaat, wat de omvang hiervan behoort te zijn. Ten slotte wordt de duur en het einde van de alimentatie-uitkeringen behandeld. In de tweede paragraaf worden enkele fiscale aspecten van partneralimentatie behandeld. Hierin komen de heffing en aftrekbaarheid van alimentatie-uitkeringen aan de orde voor verschillende vormen van partneralimentatie. 2.1 Civielrechtelijke aspecten van partneralimentatie Algemeen De Hoge Raad ziet de rechtsgrond voor het vaststellen van een bijdrage in het levensonderhoud van een vroegere echtgenoot in de verplichting welke berust op de levensverhouding zoals die door het huwelijk geschapen is en die haar werking behoudt, ook al wordt de huwelijksband gestaakt. 5 Hiermee wordt gedoeld op artikel 1:81 BW, waarin staat dat echtgenoten elkander getrouwheid, hulp en bijstand verschuldigd zijn en dat zij zijn verplicht elkander het nodige te verschaffen. Volgens artikel 1:157 lid 1 BW kan de rechter bij de echtscheidingsbeschikking of bij latere uitspraak aan de echtgenoot die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, noch zich in redelijkheid kan verwerven, op diens verzoek ten laste van de andere echtgenoot een uitkering tot levensonderhoud toekennen. Echtgenoten kunnen ook zelf bij overeenkomst bepalen of, en zo ja tot welk bedrag, na de echtscheiding de één tegenover de ander tot een uitkering tot diens levensonderhoud zal zijn gehouden op grond van artikel 1:158 BW. Deze artikelen gelden ook in geval van scheiding van tafel en bed, bij ontbinding van het huwelijk na scheiding van tafel en bed en bij beëindiging van een geregistreerd partnerschap door respectievelijk artikel 1:169 BW, artikel 1:182 BW en artikel 1:80e BW. Of een onderhoudsverplichting bestaat, is mede afhankelijk van de situatie waarin de echtgenoten en de eventueel aanwezige kinderen door het verbreken van de samenlevingsvorm komen te verkeren Omvang alimentatie-uitkering De Hoge Raad oordeelde in 2001: Het hangt af van de concrete omstandigheden, waarin de echtelieden na ontbinding van het huwelijk zijn komen te verkeren, of ten laste van de ene echtgenoot aan de andere daadwerkelijk een onderhoudsbijdrage moet worden toegekend. 5 HR 28 september 1977, NJ 1978, 432 en HR 9 februari 2001, NJ 2001,

6 Daarbij dienen behoefte en draagkracht, mede gerelateerd aan de omstandigheden tijdens het huwelijk, tot maatstaf. 6 De factoren die bepalen of en in welke mate alimentatie dient te worden toegekend zijn de draagkracht van de alimentatieplichtige, de behoeftigheid van de andere partner en de duur van het huwelijk. 7 Behoeftigheid Onder behoeftigheid wordt verstaan de toestand waarin een persoon verkeert die redelijkerwijze niet in eigen onderhoud kan voorzien en daarin dus door anderen moet worden geholpen. De rechter mag de mate van welstand waarin gewezen echtgenoten tijdens hun huwelijk hebben kunnen leven, in aanmerking nemen als omstandigheid die op de behoefte van de alimentatiegerechtigde ex-echtgenoot van invloed kan zijn. 8 Er kan echter niet van de alimentatieplichtige worden verlangd dat hij de alimentatiegerechtigde in staat stelt tot handhaving van een levensstandaard die hij zelf niet zal genieten en die partijen bij voortbestaan van het huwelijk niet zouden hebben verworven. 9 Draagkracht De financiële draagkracht van de alimentatieplichtige wordt bepaald door enerzijds de financiële middelen waarover hij beschikt of redelijkerwijze kan beschikken, anderzijds de lasten die hij daaruit te bestrijden heeft. 10 Met het doel de rechtsgelijkheid en rechtszekerheid te bevorderen is er door rechters het Tremarapport ontwikkeld. Deze bevat normen en richtlijnen, die rechters kunnen toepassen bij de invulling van de wettelijke begrippen draagkracht en behoefte bij het vaststellen van alimentatie Duur en einde van alimentatie-uitkeringen Alimentatie kan in verschillende vormen voorkomen. De meest gebruikelijke vorm is dat de alimentatieplichtige aan de alimentatiegerechtigden periodiek een uitkering doet, bijvoorbeeld maandelijks. De rechter kan de alimentatie toekennen onder voorwaarden en vaststelling van een termijn, maar de verplichting tot betaling van alimentatie kan niet langer duren dan twaalf jaren na de inschrijving van de echtscheidingsbeschikking in de registers van de burgerlijke stand volgens art. 1:157 lid 3 BW. Indien de ex-partners zelf bij overeenkomst bepalen of, en zo ja tot welk bedrag, er een onderhoudsverplichting bestaat en er in deze overeenkomst geen termijn is opgenomen is artikel 1:157 lid 4 van overeenkomstige toepassing en eindigt de onderhoudsverplichting na 12 jaar. 6 HR 9 februari 2001, NJ 2001, De Bruijn-Lückers, M.L.C.C., Alimentatieverplichtingen, Sdu uitgevers 2011, p HR 12 februari 1988, NJ 1988, Hof Amsterdam 19 november 1974, NJ 1975, De Bruijn-Lückers, M.L.C.C., Alimentatieverplichtingen, Sdu uitgevers 2011, p Nederlandse Vereniging voor Rechtspraak. 6

7 Indien de duur van het huwelijk niet meer bedraagt dan vijf jaren en uit dit huwelijk geen kinderen zijn geboren, eindigt de verplichting tot levensonderhoud van rechtswege na het verstrijken van een termijn die gelijk is aan de duur van het huwelijk en die aanvangt op de datum van inschrijving van de beschikking in de registers van de burgerlijke stand. Een verplichting van een gewezen echtgenoot om uit hoofde van echtscheiding of scheiding van tafel en bed levensonderhoud te verschaffen aan de wederpartij, eindigt wanneer deze opnieuw in het huwelijk treedt, een geregistreerd partnerschap aangaat dan wel is gaan samenleven met een ander als waren zij gehuwd of als hadden zij hun partnerschap laten registreren (artikel 1:160 BW). Zowel bij overlijden van de alimentatieplichtige als bij overlijden van de alimentatiegerechtigde vervalt de alimentatieverplichting. 2.2 Fiscale behandeling van partneralimentatie In deze paragraaf wordt eerst de algemene behandeling van partneralimentatie in de Wet IB 2001 toegelicht. Vervolgens worden enkele vormen van partneralimentatie uiteengezet en de specifieke behandeling van deze vormen in de Wet IB Algemeen Nadat in de vorige paragraaf enkele civielrechtelijke aspecten van een echtscheiding behandeld zijn, volgen nu enkele fiscale aspecten. Onder het huidige regime van de Wet IB 2001 worden de uitkeringen bij de alimentatieontvanger gerekend tot het inkomen uit werk en woning in box De proceskosten die een alimentatiegerechtigde betaalt voor het verkrijgen of verhogen van de alimentatie zijn aftrekbaar. 13 Bij de alimentatieplichtige is de aan de gewezen echtgenoot of aan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot betaalde onderhoudsverplichting aftrekbaar via de regeling van de persoonsgebonden aftrek. 14 De persoonsgebonden aftrek komt eerst in mindering op het belastbaar inkomen uit werk en woning in box 1. Voor zover het inkomen in box 1 niet toereikend is, vindt de aftrek achtereenvolgens plaats in box 3 respectievelijk box 2. Is het belastbaar inkomen in de drie boxen niet toereikend, dan wordt het restant van de persoonsgebonden aftrek doorgeschoven voor verrekening in een volgend jaar. 15 Door dit systeem van heffen bij de alimentatiegerechtigde en aftrekken bij de alimentatieplichtige kan op twee manieren onevenwichtigheid in de belastingheffing ontstaan. Ten eerste als het box 1 inkomen van de alimentatieplichtige niet groot genoeg is om de alimentatieverplichting mee te verrekenen, waardoor het restant van de persoonsgebonden aftrek verschuift naar box 3 of 2 met lagere tarieven. 12 Artikel Wet IB Artikel Wet IB Artikel 6.3 Wet IB Artikel 6.2 Wet IB

8 Dit terwijl de alimentatiegerechtigde voor de gehele uitkering wordt belast in box Ten tweede doordat de alimentatiegerechtigde vaak in een lagere schijf van box 1 van de Inkomstenbelasting valt als de alimentatieplichtige, waardoor de aftrek tegen een hoger tarief plaatsvindt dan de heffing. Om dit verschil op te heffen wordt met deze belastingongelijkheid al rekening gehouden bij het berekenen van de partneralimentatie. Hiervoor is een methode ontwikkeld die men de methode Buijs noemt. 17 Op 27 februari oordeelde de Hoge Raad dat de toenmalige wettekst niet kon verhinderen dat de verplichting tot het doen van een periodieke gift ook als box 3 schuld in aanmerking mocht worden genomen. Na de publicatie van dit arrest hebben diverse auteurs betoogd dat ook een alimentatieverplichting jegens een ex-echtgenoot als een verplichting met een waarde in het economische verkeer onder de koepel van de vermogensrendementsheffing geschaard kan worden. Er was dus sprake van dubbele aftrek van partneralimentatiebetalingen, eerst als persoonsgebonden aftrek in box 1 en daarna als schuld in box 3. In 2009 volgt Rechtbank Breda de Hoge Raad en oordeelt dat de belastingplichtige de contante waarde van de alimentatieverplichting jegens zijn ex-echtgenote in box 3 in aanmerking mag nemen. De Hoge Raad 19 zal later dit oordeel van de rechtbank bevestigen. Vooruitlopend op de uitkomst van een aantal gerechtelijke procedures heeft de wetgever inmiddels de wet aangepast. In artikel 5.3 lid 3 sub a Wet IB 2001 is bepaald dat een verplichting inzake een periodieke gift en een alimentatieverplichting niet als schuld in box 3 in aanmerking kan worden genomen. Deze wetswijziging werkt terug tot 30 december Onderhoudsverplichtingen tussen echtgenoten en onderhoudsverplichtingen voor kinderen zijn niet aftrekbaar cq. belastbaar. De alimentatie aan de kinderen is slechts forfaitair aftrekbaar via de regeling voor buitengewone uitgaven. 21 In 1981 vroeg Langereis zich af waarom niet alle onderhoudsverplichtingen, dus ook die van ouders aan kinderen, zijn gefiscaliseerd. Volgens hem is dit uit angst voor fiscaal gefaciliteerde vermogensoverheveling naar de kinderen en vanwege tariefstelling als het gaat om onderhoudsverplichtingen jegens de echtgenoot. 22 In paragraaf 4.2 respectievelijk paragraaf 4.3 zal echter blijken dat fiscalisering van onderhoudsverplichtingen tussen echtgenoten en tussen ouders en kinderen niet past binnen het inkomensbegrip van de Wet IB R.F.C. Spek, Defiscalisering alimentatie is het overwegen waard, NTFR 2003/ Sdu uitgevers, Alimentatie.nl 18 HR 27 januari 2009, BNB 2009/ HR 11 februari 2011, V-N 2011/ S.M.H. Dusarduijn, De wonderlijke avonturen van een alimentatieverplichting in box 3, WPNR 2011/ Afdeling 6.4 Wet IB Ch.J. Langereis, Periodieke uitkeringen bij familierechtelijke betrekkingen en samenlevingsverhoudingen, WFR 1981/5510, p

9 2.2.2 Periodieke uitkeringen Op grond van artikel lid 1 sub a juncto artikel lid 1 sub b Wet IB 2001 zijn periodieke alimentatie-uitkeringen belast. In deze artikelen wordt gesproken over periodieke uitkeringen en verstrekkingen. In de wet is geen definitie van dit begrip terug te vinden. Van Dijck 23 heeft het begrip als volgt gedefinieerd: Een uitkering welke een onderdeel is of kan zijn van een reeks uitkeringen, voor zover iedere uitkering afhankelijk is van een toekomstige onzekere gebeurtenis, welke voor het totale bedrag van de aangegane verplichting van wezenlijke betekenis is, zulks beoordeeld vanuit de schuldenaar en naar het moment waarop de uitkeringen een aanvang nemen en voor zover de uitkering niet een onderdeel vormt van een complex van rechten en verplichtingen, welke bij voortduring tegenover elkaar staan. Onderstaand volgt een toelichting op de vereisten. 24 Uitkering of verstrekking Volgens de Hoge Raad kan van een uitkering of verstrekking slechts worden gesproken indien een geldsom aan de genieter is betaald of een prestatie aan hem is gedaan. Naar het gewone taalgebruik valt hier niet onder een periodieke kwijtschelding, aldus de Hoge Raad. 25 Uit BNB 1962/105 leidt Van Vijfeijken af dat indien de vrouw schulden heeft aan de man en met het oog op zijn onderhoudsverplichting jegens haar wordt overeengekomen dat deze schulden periodiek worden kwijtgescholden, er geen sprake is van een periodieke uitkering of verstrekking en er dus geen ruimte is voor heffing bij de vrouw en aftrek van de man. Wil men toch gebruik maken van deze fiscale gevolgen dan moet de man zich verplichten tot het doen van periodieke uitkeringen aan de vrouw. Of de vrouw deze uitkeringen dan ook feitelijk ontvangt en gebruikt om de schuld aan de man af te lossen of dat de schuld jaarlijks door verrekening vermindert, is dan niet meer van belang. 26 Onderdeel van een reeks Van een reeks is sprake als meer dan één uitkering is voorzien. Een eenmalige uitkering kan ook een periodieke uitkering zijn, maar niet als uit dezelfde rechtsverhouding niet nog meer uitkeringen kunnen voortvloeien. Met een rechtsverhouding wordt bedoeld een door het recht erkende relatie. 27 Alimentatie bestaat veelal uit een recht op meerdere uitkeringen. Overlijdt de alimentatiegerechtigde na ontvangst van de eerste termijn dan is nog steeds sprake van een periodieke uitkering ook al is er maar één uitkering ontvangen. De uitkering maakte immers deel uit van een reeks die voortijdig tot haar einde is gekomen. Wezenlijke onzekerheid Elke uitkering is afhankelijk van een toekomstige onzekere gebeurtenis, welke onzekerheid wezenlijk moet zijn. 23 J.E.A.M. van Dijck, Periodieke uitkeringen in de Wet IB, WFR 1970/ , 1970, nader uitgewerkt in zijn noot bij HR 10 september 1975, BNB 1976/ I.J.F.A. van Vijfeijken, Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu BNB 1962/ I.J.F.A. van Vijfeijken, Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu 2007, p Leidraad Privaatrecht 1, Universiteit van Tilburg. 9

10 Met betrekking tot lijfrenteverzekeringen heeft de Hoge Raad een overlijdensrisico van ongeveer 1% als wezenlijk onzeker aangemerkt. De onzekerheid met betrekking tot alimentatiebetalingen is erin gelegen dat de verplichting stopt op het moment dat de alimentatieplichtige overlijdt dan wel de alimentatiegerechtigde overlijdt. Tevens stoppen de termijnen indien de alimentatiegerechtigde met een ander gaat samenwonen als waren zij gehuwd. Onzekerheid van de schuldenaar De onzekerheid omtrent de omvang van de uitkeringen moet bestaan bij de schuldenaar (de alimentatieplichtige) en moet bestaan op het moment dat de verplichting een aanvang neemt. Geen complex van rechten en verplichtingen Tot slot geldt als eis dat de periodieke uitkering geen onderdeel mag uitmaken van een complex van rechten en verplichtingen die bij voortduring tegenover elkaar staan. Men kan hierbij denken aan een maandelijkse huurbetaling door de man aan de vrouw, omdat hij het pand van de vrouw bewoont. Deze betalingen vallen niet onder het begrip periodieke uitkeringen. Daarnaast moet het gaan om periodieke uitkeringen/verstrekkingen die rechtstreeks uit het familierecht voortvloeien. Hieronder vallen uitkeringen bij echtscheiding, scheiding van tafel en bed en aan duurzaam gescheiden levende echtgenoten. 28 Van duurzaam gescheiden leven is volgens vaste jurisprudentie sprake indien: zich te hunnen aanzien de toestand voordoet, dat ieder afzonderlijk zijn eigen leven leidt als ware hij niet met den ander gehuwd, en deze toestand door de echtgenoten, althans door één hunner, als bestendig is bedoeld Alimentatie in natura Als de ex-partner de huur voor een huis betaalt van de gewezen partner, wordt dit gezien als alimentatie. Daarnaast kan alimentatie plaatsvinden in de vorm van het verstrekken van huisvesting ter zake van een woning of een gedeelte van een eigen woning. Als twee gehuwden gezamenlijk een eigen woning in eigendom hebben en na de echtscheiding of het duurzaam gescheiden leven een van beiden het huis duurzaam verlaat, is die woning voor hem geen eigen woning meer als in artikel lid 1 Wet IB De woning staat hem dan immers niet meer als hoofdverblijf ter beschikking. De eigenwoningregeling zou dan voor deze belastingplichtige komen te vervallen. Daarom is er een voorziening opgenomen in artikel lid 4 Wet IB 2001 die ervoor zorgt dat de woning nog twee jaar nadat de woning niet langer het hoofdverblijf van de belastingplichtige is toch nog als eigen woning wordt aangemerkt. De woning moet dan wel gedurende die twee jaar als hoofdverblijf ter beschikking staan aan de gewezen partner. 28 Voor een nadere toelichting op het begrip uit het familierecht voortvloeiend zie I.J.F.A. van Vijfeijken, Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu 2007, p HR 28 maart 1951, B

11 Onder de gewezen partner wordt hier ook verstaan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot. De belastingplichtige kan dus nog twee jaar gebruik maken van de hypotheekrenteaftrek. Hij moet dan wel in box 1 het eigenwoningforfait (de inkomsten uit de woning) aangeven over zijn deel. Het beschikbaar stellen van zijn deel van de woning wordt bij de belastingplichtige gezien als een onderhoudsverplichting. Deze mag hij daarom aftrekken als persoonsgebonden aftrekpost volgens artikel 6.3 lid 1 sub a juncto lid 2 Wet IB De ex-partner die in de woning blijft wonen moet het gehele eigenwoningforfait van de woning aangeven, namelijk de helft op grond van artikel Wet IB 2001 en de andere helft op grond van artikel lid 1 sub b juncto lid 2 Wet IB Indien de alimentatieplichtige na de tweejaarstermijn nog, eventueel gedeeltelijk, eigenaar is van de woning, vormt de woning voor zijn deel box 3 vermogen. De bepalingen 6.3 lid 2 juncto lid 2 Wet IB 2001 verlenen dan aftrek van het eigenwoningforfait over zijn deel Afkoop van alimentatie Ten slotte is er nog de mogelijkheid om alimentatie af te kopen. Dit kan op verschillende manieren, waarvan de som ineens of het omzetten van het alimentatierecht in een stam- of lijfrenterecht de meest voorkomende zijn. Een van de voordelen van afkoop in de vorm van een stam- of lijfrenterecht is dat de alimentatiegerechtigde verzekerd is van een vaste inkomstenstroom en dat de financiële band tussen partijen definitief verbroken kan worden. Som ineens De afkoop door de som ineens kan geschieden in de vorm van contanten, overbedeling bij de verdeling van de huwelijksgemeenschap, afbetaling van gemeenschapsschulden door de alimentatieplichtige of het afzien van een vergoeding door de alimentatieplichtige voor het aan het huis van de alimentatiegerechtigde betaalde bedrag. 30 Op grond van artikel 6.3 lid 1 sub b Wet IB 2001 zijn afkoopsommen van periodieke uitkeringen en verstrekkingen die worden gedaan aan de gewezen echtgenoot die gebaseerd zijn op een uit het familierecht voortvloeiende verplichting, aftrekbaar als persoonsgebonden aftrek. Naar mijn mening is het vreemde aan deze bepaling dat deze alleen geldt voor de gewezen echtgenoot en dat duurzaam gescheiden leven niet voldoende is. In hetzelfde artikel gelden uitkeringen als bedoeld in lid 1 sub a en sub c namelijk wel voor duurzaam gescheiden levende partners. 31 Volgens Van Vijfeijken is dit wel historisch verklaarbaar, maar niet te rechtvaardigen. Daarom zou ik aanbevelen deze bepaling ook voor duurzaam gescheiden levende partners te laten gelden. De afkoop door middel van de som ineens is belast op grond van artikel lid 1 Wet IB Stamrecht Op grond van artikel lid 2 Wet IB 2001 is de afkoopsom in de vorm van een stamrecht niet belast. 30 I.J.F.A. van Vijfeijken, Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu 2007, p Zie ook I.J.F.A. van Vijfeijken, Alimentatie en de Wet IB 2001, WFR 2003/

12 Dit artikel bepaalt namelijk dat niet wordt belast hetgeen wordt ontvangen ter vervanging van een aangewezen periodieke uitkering of verstrekking indien de vervangende inkomst bestaat uit een recht op soortgelijke periodieke uitkeringen of verstrekkingen. Vervolgens bepalen artikel lid 2 en 3 Wet IB 2001 dat de uit het nieuwe stamrecht betaalde termijnen als familierechtelijke periodieke uitkeringen worden belast. In artikel 6.3 lid 1 sub b Wet IB 2001 wordt bepaald dat afkoopsommen als persoonsgebonden aftrek in aanmerking worden genomen. Als men kijkt naar de tekst van de wet, zou de afkoopsom in de vorm van een stamrecht eerst aftrekbaar zijn op grond van artikel 6.3 lid 2 Wet IB 2001 en vervolgens zouden de uitkeringen nog eens aftrekbaar zijn op grond van artikel 6.7 lid 2 Wet IB Om deze dubbele aftrek te voorkomen heeft de wetgever in artikel 6.4 lid 2 Wet IB 2001 bepaald dat tot de onderhoudsverplichtingen uit artikel 6.3 niet behoren de afkoopsommen en verrekenbedragen die worden gedaan in de vorm van lijfrenten en andere inkomensvoorzieningen, voorzover de voor die voorzieningen betaalde premies als uitgave voor inkomensvoorziening in aanmerking zijn genomen. De aftrek van de afkoopsom wordt in dat geval uitgesloten. In andere gevallen is naar de letter van de wet de afkoopsom in de vorm van een stamrecht echter niet van aftrek uitgesloten. Lijfrente Ten slotte heeft de alimentatieplichtige de mogelijkheid om de alimentatieplicht af te kopen door de betaling van een koopsom voor een lijfrente of door de overdracht van een bestaande lijfrentepolis. Bij de eerste mogelijkheid stort de alimentatieplichtige een koopsom bij een verzekeringsmaatschappij, waarbij de alimentatiegerechtigde een lijfrentepolis verkrijgt. Op grond van artikel 6.3 lid 1 sub b Wet IB 2001 is de afkoopsom alimentatie als onderhoudsverplichting aftrekbaar. Artikel 6.5 Wet IB 2001 geeft echter wel een aantal voorwaarden waaraan moet worden voldaan met betrekking tot de verzekeraar en de termijnen van de lijfrente. Bij de alimentatiegerechtigde zijn de alimentatie-uitkeringen belast op grond van artikel lid 1 sub b Wet IB Daar is bepaald dat tot de belastbare periodieke uitkeringen en verstrekking behoren de termijnen van lijfrenten, voor zover de voor die voorziening betaalde premies als uitgaven voor inkomensvoorziening in aanmerking zijn genomen. Bij de tweede mogelijkheid draagt de alimentatieplichtige één of meer bestaande lijfrentepolissen over aan de alimentatiegerechtigde. Dit kan gaan om box 3- of box 1- polissen. Wanneer een box 3-polis wordt overgedragen verdwijnt deze polis uit het box-3 vermogen van de alimentatieplichtige. Vervolgens kan de alimentatieplichtige de waarde van de polis als afkoopsom alimentatie ten laste van zijn inkomen brengen op grond van artikel 6.3 lid 1 sub b Wet IB Op hem is het bepaalde in artikel 6.4 lid 2 Wet IB 2001 niet van toepassing, omdat hij de betaalde premies niet als uitgave voor inkomensvoorziening ten laste van zijn inkomen heeft gebracht. De alimentatiegerechtigde ontvangt een afkoopsom alimentatie in de vorm van een stamrecht. Op grond van het bepaalde in artikel Wet IB 2001 blijft deze waarde buiten het inkomen. 12

13 Volgens artikel lid 2 Wet IB 2001 behoren tot het inkomen mede de periodieke uitkeringen en verstrekkingen die dienen ter vervanging van familierechtelijke periodieke uitkeringen. Volgens lid 3 van datzelfde artikel geldt dit slechts indien de vervangende periodieke uitkeringen en verstrekkingen worden gedaan door degene die tot de vervanging verplicht was. De uitkeringen worden in dit geval echter gedaan door de verzekeraar. Dit betekent dat zowel de afkoopsom in de vorm van de lijfrentepolis en de uitkeringen daaruit niet belast zijn in box 1. De polis komt bij de gewezen echtgenoot in box 3 terecht, de heffing loopt dus onevenwichtig. 32 Bij box 1-polissen komt de afkoopwaarde van de polis als afkoopsom in mindering op het inkomen van de alimentatieplichtige op grond van artikel 6.3 lid 1 sub b Wet IB Middels artikel 6.4 Wet IB 2001 wordt dubbele aftrek voorkomen. In lid 2 staat namelijk dat de afkoopsom niet in mindering komt voor zover de voor die voorziening betaalde premies als uitgave voor inkomensvoorziening in aanmerking zijn genomen. Bij de alimentatiegerechtigde worden de uitkeringen uit de polis belast op grond van artikel lid 1 sub b Wet IB 2001, aangezien de premies voor de desbetreffende lijfrentepolis als uitgaven voor inkomensvoorziening in aanmerking zijn genomen bij de alimentatieplichtige. 33 De ontvangen polis wordt zelf niet belast volgens artikel lid 2 Wet IB I.J.F.A. van Vijfeijken, Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu 2007, p I.J.F.A. van Vijfeijken, Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu 2007, p

14 Hoofdstuk 3 Het draagkrachtbeginsel van de Wet IB 2001 In dit hoofdstuk staat het draagkrachtbeginsel centraal. In de eerste paragraaf wordt onderzocht wat het draagkrachtbeginsel inhoudt. Daarna wordt in de tweede paragraaf uiteengezet hoe aan het draagkrachtbeginsel vorm is gegeven in de Wet IB 2001 en wat de alternatieven hiervoor zijn. In hoofdstuk vier zal onderzocht worden of defiscalisering van partneralimentatie past binnen het draagkrachtbeginsel. 3.1 Algemeen Belastingheffing betekent dat de overheid lasten aan burgers oplegt zonder dat deze in rechtstreeks verband daarmee een tegenprestatie ontvangen. De overheid levert wel prestaties, maar deze staan niet direct tegenover de belastingbetaling. Ze bestaan namelijk hoofdzakelijk uit collectieve goederen, zoals onderwijs, justitie, leger en wegenaanleg. Een direct verband tussen die prestaties en de daarvoor in de vorm van belasting betaalde prijs ontbreekt echter. Daardoor kan de hoogte van die prijs niet worden bepaald op de waarde van het verkregen genot. Men heeft daarom gezocht naar een andere manier om de kosten van de collectieve goederen om te slaan over alle burgers die het profijt daarvan trekken. Sinds vele eeuwen speelt het draagkrachtbeginsel een belangrijke rol in de ideeën over hoe een rechtvaardige belastingheffing eruit zou moeten zien. Het draagkrachtbeginsel is gebaseerd op de gedachte dat mensen die veel financiële middelen en andere aardse goederen ter beschikking hebben, redelijkerwijs gesproken ook in staat moeten worden geacht om relatief veel bij te dragen aan de gemene middelen. Op de achtergrond speelt hierbij tevens de gedachte dat iemand die welvarend is, kennelijk ook relatief veel voordeel heeft getrokken van de prestaties die de overheid aanbiedt. 34 Draagkracht heeft zowel een economische als een sociale betekenis. Economisch wordt draagkracht gedefinieerd als het opofferen van een gelijk relatief nutsoffer. In de sociale betekenis gaat het om bevrediging van het rechtvaardigheidsgevoel. Bij de uitwerking van het draagkrachtbeginsel bestaan grote verschillen, doordat beide betekenissen moeilijk in concrete bepalingen te vatten zijn. 35 In de parlementaire geschiedenis wordt het draagkrachtbeginsel genoemd als grondslag voor de inkomstenbelasting. 36 Maar hoe heeft de Nederlandse wetgever invulling aan dit begrip gegeven in de Wet IB 2001? Dit wordt in de volgende paragraaf behandeld. 34 R.E.C.M. Niessen, L.J.A. Pieterse, De Wet Inkomstenbelasting 2001, Den Haag 2010, p L.W. Sillevis, M.L.M. van Kempen, Cursus Belastingrecht Inkomstenbelasting, Studenteneditie , p MvT, Kamerstukken II 1998/99, , nr. 3, V-N BP21/1.5, p

15 3.2 Het draagkrachtbeginsel in de Wet IB 2001 Volgens het draagkrachtbeginsel wordt de inkomstenbelasting van natuurlijke personen geheven naar rato van ieders financiële draagkracht. De draagkracht voor de inkomstenbelasting wordt ook wel omschreven als toename van koopkracht of toename van beschikkingsmacht om goederen en diensten te verkrijgen. 37 Op grond van de draagkrachttheorie kunnen de consumptie, het vermogen en het inkomen worden belast. Consumptie Bij een belasting met de consumptie als heffingsmaatstaf worden de bestedingen gedurende een bepaalde periode gemeten en voor hun totaliteit belast. De grondslag van de consumptiebelasting is gelijk aan het inkomen verminderd met de toename van de besparingen en vermeerderd met het bedrag van de ontsparingen. Het deel van het inkomen dat niet geconsumeerd wordt maar gebruikt wordt voor besparingen en investeringen blijft dus onbelast. 38 Een echte consumptiebelasting kennen we in Nederland niet. 39 Het voordeel van een consumptiebelasting is dat besparingen minder ontmoedigd worden. 40 Een nadeel is echter dat voor een gelijke opbrengst als bij een inkomstenbelasting de tarieven hoog moeten zijn. Daarnaast is een consumptiebelasting niet te handhaven als de buurlanden voor een inkomstenbelasting hebben gekozen. Mensen zouden dan immers in de periode waarin zij hun besparingen vormen willen wonen in een land met consumptiebelasting en vervolgens, als zij hun besparingen gaan verteren, emigreren naar een land met een inkomstenbelasting. 41 Vermogen Aan de aanwezigheid van vermogen wordt op twee manieren extra draagkracht toegeschreven. Ten eerste wordt er vanuit gegaan dat degene die vermogen bezit, maatschappelijk een belangrijke voorsprong heeft op personen die geen vermogen bezitten. Ten tweede wordt er gesteld dat de bezitter van vermogen bevoorrecht is vergeleken met personen zonder vermogen, omdat de inkomsten uit vermogen een grote duurzaamheid hebben. Vermogen doet namelijk inkomen aan de vermogensbezitter toekomen, ongeacht de omvang en gesteldheid van zijn arbeidskracht. Tot 1 januari 2001 kende Nederland een vermogensbelasting. Deze is echter als zelfstandige heffing afgeschaft, met als doorslaggevend argument het schaden van de internationale fiscale concurrentiepositie. 42 Inkomen In de Wet IB 2001 wordt het inkomen belast. Maar hoe moet men dit inkomen definiëren? Hierover bestaan verschillende theorieën. 37 L.W. Sillevis, M.L.M. van Kempen, Cursus Belastingrecht Inkomstenbelasting, Studenteneditie , p L.G.M. Stevens, Fiscale Fascinatie, Kluwer, Deventer 2006, p Nederland heeft wel een algemene verbruiksbelasting, namelijk de omzetbelasting. Deze heeft echter nauwelijks of geen draagkrachtkenmerken. Zie L.G.M. Stevens, Elementair belastingrecht, Kluwer, Deventer, 2009, p S. Cnossen, De belasting van de toekomst?, Kluwer, Deventer, 1978, p.13 e.v. 41 Voor een nadere toelichting zie L.G.M. Stevens, Fiscale Fascinatie, Kluwer, Deventer, 2006, p L.G.M. Stevens, Elementair belastingrecht, Kluwer, Deventer, 2009, p

16 De vijf belangrijkste zijn: de verbruikstheorie, de periodiciteitstheorie, de productiviteits- en de opbrengsttheorie, de bronnentheorie en de vermogensvergelijkings- of vermogensvermeerderingstheorie. Aangezien de verbruikstheorie, de periodiciteitstheorie en de productiviteits- en de opbrengsttheorie overeenkomsten vertonen met de bronnentheorie, zal ik deze niet apart toelichten. 43 Het nadeel van deze inkomenstheorieën is dat ofwel hun criteria niet scherp genoeg zijn om tot een voldoende afgebakend inkomensbegrip te komen, ofwel het geformuleerde inkomensbegrip afwijkt van wat maatschappelijk onder inkomen wordt verstaan. 44 Toch hebben de theorieën invloed op het fiscale inkomensbegrip. In de Wet IB 2001 speelt de bronnentheorie namelijk een rol in box 1 en 2. Bronnentheorie Het uitgangspunt van deze theorie is dat er slechts sprake is van inkomen indien het genoten voordeel afkomstig is uit een permanente bron van inkomen. Om van een bron te kunnen spreken moet cumulatief aan de volgende voorwaarden worden voldaan: 1. Deelname aan het economische verkeer De belastingplichtige moet het behalen van een voordeel beogen Het voordeel moet redelijkerwijs kunnen worden verwacht 47 Het eerste vereiste dient ter afbakening tussen de belaste sfeer en de privésfeer. Voordelen die ontstaan door doe-het-zelven en door vriendendiensten blijven buiten de heffing. Het tweede vereiste is een subjectieve toets: er moet worden beoordeeld of de desbetreffende belastingplichtige de bedoeling heeft gehad om een voordeel te behalen met de verrichte activiteit. Bij het laatste vereiste wordt op objectieve wijze getoetst of met de activiteiten redelijkerwijs voordeel kan worden verwacht. Deze vraag komt met name aan de orde als de activiteiten al enige tijd verliesgevend zijn, zodat moet worden beoordeeld of sprake is van de belaste aanloopfase van een bron (met de mogelijkheid van verliesverrekening), dan wel van de onbelaste hobbysfeer van de belastingplichtige. 48 Als is vastgesteld dat een bron van inkomen aanwezig is volgt daar in beginsel uit dat alle met die bron behaalde voordelen belastbaar zijn. Doordat op grond van de rangorderegeling van artikel 2.14 Wet IB 2001 de verschillende inkomenscategorieën in de Wet IB 2001 in een vaste volgorde worden nagelopen en een aantal inkomenscategorieën als restpost geformuleerd zijn, kan een bronvoordeel altijd onder een inkomenscategorie worden gebracht Voor een korte toelichting zie E.J.W. Heithuis, P. Kavelaars, B.F. Schuver, Inkomstenbelasting, Kluwer, Fed Fiscale Studieserie nr. 35, vijfde druk, p E.J.W. Heithuis, P. Kavelaars, B.F. Schuver, Inkomstenbelasting, Kluwer, Fed Fiscale Studieserie nr. 35, vijfde druk, p HR 23 oktober 1923, B HR 25 januari 1933, B HR 26 november 1930, B E.J.W. Heithuis, P. Kavelaars, B.F. Schuver, Inkomstenbelasting, Kluwer, Fed Fiscale Studieserie nr. 35, vijfde druk, p Voor een nadere toelichting, zie: E.J.W. Heithuis, P. Kavelaars, B.F. Schuver, Inkomstenbelasting, Kluwer, Fed Fiscale Studieserie nr. 35, vijfde druk, p.7. De bedoelde restcategorieën betreffen met betrekking tot arbeid resultaat uit overige werkzaamheden en met betrekking tot vermogensbestanddelen box 3. 16

17 Als een belastingplichtige een activiteit verricht in het economische verkeer en daarmee een positief voordeel behaalt, speelt de activiteit zich volgens Hoogeveen in elk geval af in de functionele sfeer. De bronvraag "Is voordeel beoogd c.q. redelijkerwijs te verwachten?" kan en moet hierdoor volgens haar achterwege blijven. 50 De bronnentheorie gaat ervan uit dat de bron intact blijft en dat slechts de met die bron behaalde voordelen worden belast. Voordelen die worden behaald met de vervreemding van de bron zelf leiden niet tot het constateren van inkomen, zo blijft bijvoorbeeld de behaalde winst bij de verkoop van een eigen woning onbelast. Onder de Wet IB 1964 werd door belastingplichtigen ingespeeld op het onderscheid tussen onbelaste bronmutaties en belaste bronvoordelen door belaste opbrengsten om te zetten in onbelaste waardestijgingen. Dit is door de invoering van de vermogensrendementsheffing niet meer mogelijk. 51 Vermogensvergelijkingstheorieën 52 Zoals onder het vorige kopje werd vermeld, geeft het in het bronnenstelsel gemaakte onderscheid tussen onbelaste bronmutaties en belaste bronvoordelen aanleiding tot belastingontwijking. Men kan hierbij bijvoorbeeld denken aan beleggers die de voorkeur geven aan aandelen waarop geen dividend wordt uitgekeerd, zodat een onbelaste koersstijging ontstaat. Hierdoor wordt de beoogde heffing naar draagkracht ondermijnd. Om die reden wordt er veelvuldig gepleit om het fiscale inkomensbegrip geheel of gedeeltelijk te baseren op een vermogensvergelijkingstheorie. Binnen deze theorie bestaat het inkomen uit de vermogenstoename of afname die wordt geconstateerd bij vergelijking van het begin- en het eindvermogen. Er zijn twee varianten binnen deze theorie, namelijk de vermogensaanwasbelasting en de vermogenswinstbelasting. Bij een vermogensaanwasbelasting vindt heffing plaats over de waardestijging van de vermogensbestanddelen die zich in een bepaalde periode heeft voorgedaan. Het belangrijkste nadeel hiervan is dat de heffing onafhankelijk is van de realisatie van de aanwas. Daardoor bestaat het risico dat de belastingplichtige onvoldoende liquiditeiten beschikbaar heeft om de belasting te voldoen. Een ander nadeel is dat indien de wetgever bijvoorbeeld erfenissen en prijzen van loterijen apart wil belasten, het inkomensbegrip nader afgebakend moet worden. Ten slotte is het moeilijk om vermogensbestanddelen periodiek te waarderen. Bij een vermogenswinstbelasting vindt er alleen heffing plaats indien een vermogensbestanddeel wordt vervreemd. Zowel het liquiditeitsprobleem als het waarderingsprobleem speelt dan geen rol. Het nadeel is echter dat de belastingplichtige geneigd kan zijn het vermogensbestanddeel minder snel te vervreemden, omdat de heffing bij realisatie plaatsvindt. 50 M.J. Hoogeveen, De Hoge Raad is niet omgegaan ten aanzien van de objectieve voordeelverwachting, WFR 2002/ E.J.W. Heithuis, P. Kavelaars, B.F. Schuver, Inkomstenbelasting, Kluwer, Fed Fiscale Studieserie nr. 35, vijfde druk, p E.J.W. Heithuis, P. Kavelaars, B.F. Schuver, Inkomstenbelasting, Kluwer, Fed Fiscale Studieserie nr. 35, vijfde druk, p.9. 17

18 Daarnaast zijn er nog enkele nadelen van een op een vermogensvergelijkingstheorie gebaseerde heffing. Ten eerste is dit de invloed van inflatie. Ten tweede is men bang dat de vermogensvergelijkingstheorie een vrijwel onbeperkte aftrek van verliezen mogelijk maakt. Ten slotte zijn er forse uitvoerings- en controlekosten. Aanbeveling Binnen de huidige inkomstenbelasting vormt inkomen de maatstaf van draagkracht. Het inkomen bepaalt de objectieve draagkracht. Deze objectieve draagkracht behoort zijn afspiegeling te vinden in het oplopen van het belastingtarief. Echter alleen het tarief in box 1 is progressief. Subjectieve draagkracht is de uit de bestedingsruimte van een individu blijkende draagkracht, beïnvloed door diens persoonlijke omstandigheden. Hier wordt binnen de Wet IB 2001 onder andere uiting aan gegeven doordat er rekening wordt gehouden met het hebben van een partner, het hebben van kinderen en de persoonsgebonden aftrek. 53 Naast inkomen zijn consumptie en vermogen ook maatstaven van draagkracht. In Nederland kennen we niet een echte consumptiebelasting, wel wordt er met de consumptie rekening gehouden door een algemene verbruiksbelasting namelijk de omzetbelasting. Van het box 2- vermogen worden zowel de reguliere voordelen als de waardestijging van de aandelen bij vervreemding in de heffing betrokken. Dit regime vertoont een aantal belangrijke kenmerken van een vermogenswinstbelasting. Van het box 3-vermogen wordt slechts een forfaitair rendement belast, waardoor de werkelijke inkomsten niet belast worden. Deze box maakt dus een grote inbreuk op het draagkrachtbeginsel. Namelijk hoe hoger het werkelijke inkomen is, des te lager is de belastingdruk. De reden voor het forfaitaire rendement is dat de vaststelling van het reëel genoten inkomen uitvoeringstechnisch heel bewerkelijk kan zijn. Freudenthal 54 vindt echter dat het draagkrachtbeginsel zo goed mogelijk tot uitdrukking gebracht moet worden in de wet en dat men de strijd tegen de moeilijkheden die dat nu eenmaal met zich mee brengt niet zomaar moet opgeven. Ik sluit me bij Freudenthal aan en ben ook van mening dat het inkomensbegrip verbreed moet worden door integratie van vermogenswinsten. De winsten op eigen woningen en beleggingsobjecten als aandelen en obligaties verhogen draagkracht en behoren naar mijn mening dus belast te zijn. Na invoering van een vermogenswinstbelasting valt de bestaansreden van de vermogensrendementsheffing weg, het levert immers niet langer voordeel op om reguliere opbrengsten om te zetten in vermogenswinst. Het verdwijnen van de vermogensrendementsheffing versterkt het draagkrachtkarakter van de inkomstenbelasting L.W. Sillevis, M.L.M. van Kempen, Cursus Belastingrecht Inkomstenbelasting, , p R.M. Freudenthal, In de ban van de vervlakking; een Inkomstenbelastingsprookje in drie delen, p Zoals vermeld zijn er ook een aantal nadelen van een vermogensbelasting. Het past echter niet binnen deze thesis om uitvoerig op deze problematiek in te gaan. Voor voorstanders van een geïntegreerde vermogensbelasting en een verdere uitwerking van deze problematiek zie onder andere: B. Jacobs, Een Economische Analyse van een Optimaal Belastingstelsel voor Nederland, Essay in Rapport Studiecommissie Belastingstelsel en C.A. de Kam, C.L.J. Caminada, Belastingen als instrument voor inkomenspolitiek, Essay in Rapport Studiecommissie Belastingstelsel. 18

19 Hoofdstuk 4 Defiscalisering van partneralimentatie In paragraaf een wordt uiteengezet wat defiscalisering in het algemeen inhoudt. Daarna wordt onderzocht of het past om partneralimentatie te defiscaliseren, gelet op de beginselen die ten grondslag liggen aan de Wet IB 2001 alsmede het gehanteerde inkomensbegrip. Hierbij zal tot de conclusie gekomen worden dat dit niet het geval is. Daarom zal dit onderzoek opgenomen worden in paragraaf twee, namelijk argumenten tegen defiscalisering. In paragraaf drie wordt onderzocht of er argumenten zijn die defiscalisering van partneralimentatie rechtvaardigen. 4.1 Defiscalisering Algemeen Defiscalisering betekent het fiscaal negeren van inkomens- of vermogensbestanddelen; dit wetgevingsinstrument werd ook in de Wet IB 1964 al benut. Het houdt in dat een bepaald inkomens- of vermogensbestanddeel niet belast en niet aftrekbaar is. Defiscalisering is een instrument dat niet zomaar toegepast mag worden, want door bepaalde inkomensbestanddelen buiten de heffing te laten kan een aantasting van het inkomensbegrip plaatsvinden. 56 Hiermee wordt gedoeld op het inkomensbegrip zoals dat behandeld is in paragraaf 3.2. Defiscalisering veronderstelt het intact laten van de heffingsstructuur van een wet. Bij een keuze voor defiscalisering mag het algemene inkomenskarakter zo min mogelijk worden aangetast, terwijl bovendien de noodzaak van defiscalisering zal moeten blijken uit de maatschappelijke kijk op het inkomensbegrip. 57 Defiscalisering van partneralimentatie Defiscalisering van alimentatie voor gescheiden echtgenoten of duurzaam gescheiden levende partners betekent dat er geen inkomstenbelasting meer wordt geheven over de alimentatieuitkeringen of andere vormen van alimentatie bij de ontvanger. Bij de alimentatiebetaler zijn de alimentatiebetalingen niet meer aftrekbaar. Reeds in 1983 stelden enkele Tweede Kamerleden vragen met betrekking tot de belastingheffing over alimentatie. De Staatssecretaris beschouwde afschaffing van belasting- en premieheffing over alimentatieuitkeringen toen als een niet onaanzienlijke inbreuk op de bestaande fiscale systematiek. 58 Of defiscalisering van partneralimentatie inderdaad niet past binnen systematiek van de Wet IB 2001 zal in de volgende paragraaf worden onderzocht. 4.2 Argumenten tegen defiscalisering In deze paragraaf wordt onderzocht of defiscalisering van partneralimentatie in strijd is met het inkomensbegrip van de Wet IB Zoals in paragraaf 3.2 is vermeld, is deze gebaseerd op de bronnentheorie. Om te beoordelen of alimentatie-uitkeringen een bron van inkomen zijn, moeten we gebruik maken van de bronvragen uit paragraaf S.M.H. Dusarduijn, De vermogensrendementsheffing, 1e druk Deventer 2010 p S.M.H. Dusarduijn, De vermogensrendementsheffing, 1e druk Deventer 2010 p Persbericht Ministerie van Financiën, 20 mei 1983, nr. X 151, VN 1983/

20 De alimentatie-uitkeringen vormen een bron van inkomen als er sprake is van deelname aan het economische verkeer. In de literatuur zijn de meningen hierover verdeeld. Langereis 59 is van mening dat de onderhoudsverplichtingen tussen echtgenoten tijdens en na het huwelijk in elkaars verlengde liggen. Hij baseert dit op de volgende uitspraak van de Hoge Raad 60 : hoezeer na de ontbinding van een huwelijk tussen de echtgenoten wat de verplichting tot het verschaffen van levensonderhoud betreft een nieuwe rechtstoestand intreedt die beheerst wordt door andere regels dan die welke die verplichting tijdens het huwelijk regelden de aard der verplichtingen in beide gevallen dezelfde is en de verplichting om na de ontbinding van het huwelijk de echtgenoot die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, noch zich in redelijkheid kan verwerven te blijven steunen, evenzeer als de in de artikelen 81 en 84 van Boek I van het Burgerlijk Wetboek omschreven verplichting, berust op de levensverhouding zoals die door het huwelijk is geschapen en die haar werking, zij het in beperkter omvang, behoudt ook al wordt de huwelijksband geheel of ten dele gestaakt. Volgens de Hoge Raad vloeit een alimentatieverplichting niet voort uit het vonnis, maar uit het familierecht. Er is dus geen nieuwe bron, maar de bron bestond al tijdens het huwelijk. De onderhoudsverplichting tussen echtgenoten tijdens het huwelijk speelt zich af in de privésfeer en is daarom mijns inziens terecht gedefiscaliseerd. Voor de onderhoudsverplichting jegens de ex-echtgenoot zou kunnen worden betoogd dat deze aangelegenheid zich blijft afspelen in de privésfeer nu deze verplichting ook na de echtscheiding gebaseerd blijft op het familierecht. Volgens deze redenering vallen de alimentatie-uitkeringen dus buiten de functionele sfeer, namelijk in de familiesfeer, en is er geen sprake van belastbaar inkomen. Van Vijfeijken 61 is daarentegen van mening dat door de echtscheiding de gezinssfeer tussen de (ex-)echtgenoten wordt verbroken. De onderlinge relatie van ex-echtgenoten verschilt in fiscaal opzicht niet van die van willekeurige derden. Zij voeren ieder hun eigen huishouding, ze kunnen immers een nieuwe huishouding aangaan met een nieuwe partner. Ieder heeft zijn eigen gezinssfeer in plaats van de gezamenlijke gezinssfeer tijdens het huwelijk. Er vindt dus een inkomensoverheveling plaats van de ene belastingplichtige naar de andere en dus is er sprake van deelname aan het economisch verkeer. Ook Dusarduijn 62 vindt dat een echtscheiding de gezinssfeer tussen de voormalige echtelieden verbreekt. Bij het verlaten van het huwelijkse leven betreden de ex-echtgenoten zodoende het economische verkeer. Ik kan mij in deze visie van Van Vijfeijken en Dusarduijn vinden. De betalingen door de alimentatieplichtige aan zijn ex-echtgenoot tasten zijn subjectieve draagkracht aan. Hij heeft immers minder financiële middelen tot zijn beschikking. Bij de alimentatieontvanger wordt de bestedingsruimte vergroot en dus is het naar mijn mening terecht als deze alimentatieuitkeringen belast worden. 59 Ch.J. Langereis, De periodieke uitkering bij familierechtelijke betrekkingen en samenlevingsverhoudingen, WFR 1981/ HR 28 september 1977, nr , BNB 1978/ I.J.F.A. van Vijfeijken, Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu 2007, p S.M.H. Dusarduijn, De wonderlijke avonturen van een alimentatieverplichting in box 3, WPNR 2011/