1 De auto van de zaak in de bijtelling Een werknemer die door zijn werkgever een auto van de zaak ter beschikking gesteld krijgt, geniet daarmee loon in natura. Specifiek voor de auto is in de loonbelasting een bijzondere regeling getroffen. Op grond daarvan wordt een forfaitaire bijtelling tot het loon gerekend. Hierbij maakt het niet uit of de werkgever de auto heeft gekocht of heeft geleaset van een leasemaatschappij. Over de bijtelling houdt de werkgever loonbelasting in. Deze loonbelasting is een voorheffing voor de inkomstenbelasting. Als de werknemer de auto zelf koopt, maar alle autokosten (onderhoud, brandstof, verzekering, financieringslasten e.d.) door de werkgever worden vergoed, is er ook sprake van een door de werkgever ter beschikking gestelde auto. Ook dan krijgt de werknemer een bijtelling voor het privégebruik van de auto. Ondernemers krijgen een bijtelling voor het privégebruik van de auto als de auto tot het vermogen van de onderneming behoort. In beginsel komen alle autokosten ten laste van de winst. Gebruikt de ondernemer de auto echter ook voor het rijden van privékilometers, dan wordt de aftrek van de kosten deels gecorrigeerd door de bijtelling tot de winst te rekenen. De bijtelling geldt ongeacht de vraag of het gaat om een ter beschikking gestelde personenauto of een bestelauto. Met name voor bestelauto s bestaan er nogal wat uitzonderingsregelingen, die we verderop in dit hoofdstuk behandelen. Ook voor vrachtauto s, motorfietsen en scooters kan de werknemer een bijtelling krijgen. De bijtelling is dan echter geen vast percentage, maar wordt berekend op basis van de 9
de auto en de fiscus werkelijke kilometerkostprijs keer het aantal verreden privékilometers. 1.1 Bijtellingscategorieën De bijtelling is een percentage van de cataloguswaarde van de auto. Het percentage is afhankelijk van het aantal gereden privékilometers en de CO 2 -uitstoot. Als het aantal privékilometers op jaarbasis hoger is dan 500 kilometer, kan de hoogte van de bijtelling worden afgelezen uit onderstaande tabel: Soort auto Bijtellingspercentage Nulemissie CO 2 0% CO 2 -uitstoot niet meer dan 95 gr/ 14% van de catalogusprijs km* resp. 110 gr/km CO 2 -uitstoot meer dan 95 gr/km 20% van de catalogusprijs maar niet meer dan 116 gr/km resp. meer dan 110 gr/km maar niet meer dan 140 gr/km Overige auto s niet ouder dan 15 jaar Auto s van 15 jaar en ouder * Gram per kilometer. 25% van de catalogusprijs 35% van de werkelijke waarde De in de tabel genoemde CO 2 -uitstootnormen van 95 gr/km (14% bijtelling) en 116 gr/km (20% bijtelling) gelden voor auto s met een dieselmotor. De normen van 110 gr/km en 140 gr/km gelden voor auto s met andere motoren, voornamelijk benzinemotoren. Vanaf 2008 gold al een lager bijtellingspercentage van 14% voor auto s met een CO 2 -uitstoot van niet meer dan 95 gr/km bij dieselauto s en 110 gr/km bij benzineauto s. Hierbij wordt nogal eens gedacht dat dit geldt voor alle auto s met energielabel A. Dat is echter onjuist: gekeken 10
de auto van de zaak in de bijtelling moet worden naar de exacte CO 2 -uitstootnormen, zoals aangegeven in de voorgaande tabel. Het gaat hierbij bijvoorbeeld om auto s als de Citroën C1, Fiat 500, Honda Civic Hybride en Insight, Peugeot 107, Toyota Aygo, IQ en Prius, Skoda Fabia Combi Greenline, Smart Fortwo diesel en de Volkswagen Polo 1.2 TDI Bluemotion. Een compleet overzicht vindt u op www.groenopweg.nl. Per 2009 is een tussencategorie ingevoerd van 20% van de catalogusprijs. Deze geldt voor benzine-, LPG- en aardgasauto s met een CO 2 -uitstoot van 111 tot en met 140 gr/km en dieselauto s met een CO 2 -uitstoot van 96 tot en met 116 gr/km. Het betreft bijvoorbeeld uitvoeringen van auto s zoals de Audi A1 en A3, Fiat Punto Evo, Ford Fiësta, Ford Focus, Mercedes-Benz A-klasse, Peugeot 207 en 308, Renault Clio, Volkswagen Golf, Touran en Passat. Een compleet overzicht vindt u op www.groenopweg.nl. Per 2010 is een nieuwe bijtellingscategorie ingevoerd: van 2010 tot en met 2014 geldt een 0%-bijtelling voor auto s met een nulemissie CO 2. In de praktijk zal hiervan voornamelijk door elektrische auto s gebruikgemaakt kunnen worden. Ook waterstofauto s met een verbrandingsmotor vallen in deze categorie. Voor de gebruikers van een auto in een lagere bijtellingscategorie is het van groot belang om zekerheid te hebben over de hoogte van de bijtelling op de auto waarin hij vaak meerdere jaren rijdt. De vraag werpt zich dan op of de categorieën jaarlijks bijgesteld kunnen worden. Om de stimulans in stand te houden voor auto s die zuiniger zijn dan gemiddeld, zullen de maximale CO 2 -uitstootgrenzen van beide categorieën eens per vier jaar worden aangescherpt op basis van de feitelijke ontwikkelingen van de CO 2 -uitstoot van nieuwe auto s. Volgens de huidige wettekst (artikel 10a.7 Wet inkomstenbelasting 2001) vindt die aanscherping voor het eerst plaats in 2013. Die aanscherpingen 11
de auto en de fiscus zullen dan alleen gaan gelden voor na de aanscherping op kenteken gezette auto s. Voorbeeld Een werknemer heeft in 2011 een auto van de zaak. Hij houdt geen kilometeradministratie bij. De auto heeft een cataloguswaarde van 35.000. Bij hem wordt maandelijks 1/12 van de totale bijtelling à 8750 (25% 35.000) bij het belaste loon opgeteld. Hierover wordt loonbelasting ingehouden. Bij een loonbelastingtarief van 42% kost deze auto hem maandelijks 306,25. 1.2 De juiste waarde De cataloguswaarde van de auto is bepalend voor de bijtelling. Voor een personenauto is de cataloguswaarde de nieuwprijs van de auto inclusief BPM (Belasting van Personenauto s en Motorrijwielen)en btw. Kortingen bij aanschaf van de auto werken niet door in de bijtelling. Ook voor bestelauto s die te naam zijn gesteld op of na 1 juli 2005, geldt de nieuwprijs inclusief BPM en btw. Uitsluitend voor bestelauto s die vóór 1 juli 2005 te naam zijn gesteld geldt de nieuwprijs inclusief btw en exclusief BPM. Bij auto s met een tenaamstelling vóór 1 juli 2006 tellen accessoires mee voor de bijtelling als deze in de prijslijst van de importeur of fabrikant voorkomen én zijn ingebouwd vóór de dag van toekenning van het kenteken. Een autoalarm bijvoorbeeld, dat niet af-fabriek leverbaar is, maar wel voor afgifte van het kentekenbewijs is gemonteerd, telt niet mee voor de bijtelling. Echter, een navigatiesysteem dat af-fabriek leverbaar is en voor afgifte van het kentekenbewijs door de dealer is ingebouwd, telt wel mee 12
de auto van de zaak in de bijtelling voor de bijtelling. Voor auto s met een tenaamstelling vanaf 1 juli 2006 geldt dat de bijtelling wordt berekend over de waarde zoals die ook voor de BPM-berekening geldt: de catalogusprijs inclusief de affabriekgemonteerde opties. Bij de dealer aangebrachte accessoires tellen niet langer mee voor de bijtelling. Voor de bijtelling van oldtimers is de werkelijke waarde van de auto van belang en niet de cataloguswaarde. Oldtimers in de zin van deze regeling zijn auto s van 15 jaar of ouder. Voor het bepalen van de vijftienjaarstermijn wordt uitgegaan van de dag waarop de auto voor het eerst in gebruik is genomen. De werkelijke waarde is de meest gunstige prijs die een willekeurige derde bereid is voor de auto te betalen. Op het moment dat een auto 15 jaar oud is, kan er een waardesprong of juist een waardedaling plaatsvinden ten opzichte van de cataloguswaarde. Is de auto bijvoorbeeld een gebruikte middenklasser van net iets meer dan 15 jaar en met veel kilometers, dan zal de werkelijke waarde naar verwachting lager zijn dan de cataloguswaarde. Is er sprake van een fraai gerestaureerde oldtimer, dan zal de werkelijke waarde waarschijnlijk veel hoger liggen dan de cataloguswaarde. De grens van 15 jaar zou per 1 januari 2010 verhoogd worden naar 25 jaar, waarbij voor auto s tussen de 15 en 25 jaar een bijtelling zou worden berekend over de cataloguswaarde. Dat voorstel is alsnog teruggedraaid. Wel geldt vanaf 2010 een bijtellingspercentage van 35% voor auto s ouder dan 15 jaar. 1.3 Aftrekbare kosten Een bijdrage voor privégebruik is aftrekbaar van de bijtelling voor privégebruik. Voorwaarde voor deze aftrek is wel dat het gaat om een vergoeding die betaald wordt aan de werkgever. Betaalt de werknemer voor extra accessoires 13
de auto en de fiscus rechtstreeks een bedrag aan de dealer in plaats van aan de werkgever, dan is het betaalde bedrag niet aftrekbaar van de bijtelling. Een vergoeding voor privégebruik kan de vorm aannemen van een vast bedrag per maand of van een vast bedrag per gereden privékilometer. Ongeacht die vorm, is zo n vergoeding aftrekbaar. Naast een vergoeding voor privékilometers kan het echter ook voorkomen dat een werknemer om privéredenen een duurdere auto wil rijden dan de binnen het bedrijf geldende autoregeling toestaat (de zogenaamde leasenormoverschrijding of luxebijdrage ) en dat hij hiervoor een vergoeding moet betalen aan zijn werkgever. Als dit een afzonderlijke vergoeding is, los van de vergoeding voor privégebruik, dan is deze vergoeding slechts aftrekbaar in de verhouding waarin de privékilometers staan ten opzichte van het totaal aantal kilometers. De Hoge Raad bepaalde dit vrij recent nog in een arrest van 13 augustus 2010. 1.4 Maximering voor ondernemers Voor ondernemers geldt de bijzondere regeling dat de bijtelling niet hoger is dan de daadwerkelijke totale autokosten in het betreffende jaar. In eerste instantie worden alle autokosten afgetrokken van de winst. Vervolgens wordt de winst verhoogd met de bijtelling, voor ondernemers volgens de wettelijke definitie onttrekking geheten. Voor de hoogte van deze onttrekking zijn dezelfde regels van toepassing als voor de werknemer. Onder bepaalde omstandigheden wordt echter afgeweken van het bijtellingspercentage. Dit doet zich voor als de autokosten van de ondernemer lager zijn dan de bijtelling: een ondernemer krijgt een bijtelling voor het privégebruik van de auto van de zaak, maar deze bijtelling bedraagt maximaal het bedrag aan autokosten. 14
de auto van de zaak in de bijtelling Voorbeeld Stel dat de auto van de zaak een cataloguswaarde heeft van 30.000. Een ondernemer rijdt in een jaar 12.000 kilometers privé met die auto. In dat jaar is in totaal een bedrag van 5000 aan autokosten ten laste van de winst gebracht. Aangezien deze ondernemer meer dan 500 privékilometers heeft gemaakt, bedraagt de onttrekking volgens de tabel 7500. In totaal is er slechts een bedrag van 5000 aan autokosten zoals benzine, onderhoud, afschrijvingen, verzekeringen e.d. ten laste van de winst gebracht. Aangezien de autokosten lager zijn dan de forfaitaire bijtelling, blijft de onttrekking voor deze ondernemer beperkt tot een bedrag van 5000 (in plaats van 7500). 1.5 Tijdsevenredige bijtelling De hoogte van het bijtellingspercentage is (naast de CO 2 - uitstoot) afhankelijk van het aantal gereden privékilometers. Voor toepassing van de tabel uit paragraaf 1.1 dienen de gereden privékilometers eerst te worden herrekend naar een jaarkilometrage, als niet het gehele jaar een auto van de zaak ter beschikking heeft gestaan. Vervolgens kan aan de hand van de jaarkilometrage in de tabel worden afgelezen welk percentage van toepassing is. Die bijtelling wordt vervolgens uitsluitend toegepast over de maanden waarin er een auto van de zaak ter beschikking stond. Dit betekent dus dat het niet mogelijk is om zonder fiscale consequenties in de loop van het jaar over te stappen van geen bijtelling (op grond van bijvoorbeeld een sluitende kilometeradministratie) naar wel bijtelling en andersom, als het aantal privékilometers meer is dan 500 op jaarbasis. In dat geval moet namelijk over het gehéle jaar bijtelling berekend worden. 15
de auto en de fiscus Beëindiging van de bijtelling in de loop van een jaar is uitsluitend mogelijk als er na die datum geen auto meer ter beschikking staat of bij wisseling van werkgever. Voorbeeld Een werknemer heeft alleen in de maand december een auto van de zaak en heeft daarmee in totaal 600 privékilometers gereden. Na herrekening bedraagt het jaarkilometrage 7200 privékilometers (12 600 kilometer). Stel dat de auto niet in de lagere bijtellingscategorieën valt: Voor deze werknemer is dan het bijtellingspercentage van 25% van toepassing. Vervolgens wordt de bijtelling naar tijdsgelang toegepast. De bijtelling hoeft immers alleen te worden belast over de maanden waarin met de auto van de zaak is gereden. Als de auto van de zaak een cataloguswaarde heeft van 30.000, wordt de bijtelling in dit jaar 625 (1/12 25% 30.000). Deze werknemer heeft dit jaar immers slechts één maand de beschikking over een auto van de zaak gehad. Zou deze werknemer ook van januari tot en met november een auto ter beschikking hebben gehad, maar daarmee niet privé hebben gereden, dan leidt het privégebruik in december alsnog tot een bijtelling over het hele jaar! Een collega rijdt in de maanden januari tot en met maart in een auto van de zaak met een cataloguswaarde van 15.000, voorzien van een benzinemotor met een CO 2 -uitstoot van 118 gr/km. Gedurende die maanden heeft zij 400 privékilometers gereden. Vanaf april tot en met december heeft zij een auto ter beschikking gesteld gekregen met een waarde van 24.500. Deze auto met benzinemotor heeft een CO 2 -uitstoot van 157 gr/km. Met deze laatste auto heeft deze collega dit jaar totaal 5000 km privé gereden. In totaal zijn dit jaar 5400 privékilometers gemaakt. Aangezien dit meer is dan 500 km, krijgt deze collega te maken 16
de auto van de zaak in de bijtelling met de bijtelling. De auto s vallen in verschillende schijven door de verschillen in uitstoot. De bijtelling wordt dan: 20% 15.000 3/12 = 750 25% 24.500 9/12 = 4593 Totaal: 5343 Als een auto van de zaak gelijktijdig aan meerdere werknemers ter beschikking is gesteld, moet de bijtelling in redelijkheid over beide gebruikers worden verdeeld. Gerechtshof Arnhem heeft onlangs uitspraak gedaan in een zaak die dit duidelijk illustreert. In deze zaak was allereerst discussie over of er sowieso wel auto s ter beschikking waren gesteld. Zowel de directeur van de onderneming als de betreffende werkneemster ontkenden dat. De werkneemster maakte, naar eigen zeggen, alleen voor zakelijke ritten gebruik van achtereenvolgende auto s die ook door de directeur werden gebruikt. Na afloop van de rit werd de auto doorgaans op de zaak geparkeerd of, bij gezamenlijke ritten, bij het vlak bij haar eigen woonhuis gelegen huis van de directeur. De auto s werden echter ook gebruikt voor zakelijke ritten die bij haar eigen huis begonnen en weer eindigden. Er was geen sprake van een kilometeradministratie. Wel heeft de werkneemster een aantal verklaringen van derden over het gebruik van de auto s aan de rechters overlegd. De rechters van het Gerechtshof Arnhem zijn echter van oordeel dat er wel degelijk sprake is van auto s die ook voor privédoeleinden ter beschikking zijn gesteld, zodat bijtelling op zijn plaats is, tenzij bewezen kan worden dat het privégebruik niet meer is dan 500 kilometer op jaarbasis. Daarbij is van belang dat de auto s ook voor woonwerkverkeer werden gebruikt en voor zakelijke ritten die thuis begonnen of eindigden. Verklaringen van horen zeggen, die niet met agenda s e.d. gestaafd kunnen worden, kunnen niet dienen om te bewijzen dat er geen 17
de auto en de fiscus sprake is van privégebruik voor niet meer dan 500 kilometer. Het gerechtshof oordeelde verder op basis van de feiten dat de auto s zowel aan deze werkneemster als aan de directeur ter beschikking waren gesteld. De bijtelling moet dan in redelijkheid over beiden worden verdeeld. Hoe die verdeling moet plaatsvinden, is volgens de rechters afhankelijk van de bijzondere omstandigheden van het geval. Omdat concrete ritgegevens ontbraken, en het door de rechters niet onaannemelijk werd geacht dat de auto s op een groot gedeelte van de doordeweekse dagen en een klein deel van het weekend aan de werkneemster ter beschikking stonden, werd de bijtelling in goede justitie voor de helft aan de werkneemster en voor de helft aan de directeur toegerekend. 1.6 Rittenregistratie Indien aangetoond kan worden dat op jaarbasis niet meer dan 500 privékilometers zijn verreden, is de bijtelling niet van toepassing. Hoewel er in principe sprake is van een vormvrije tegenbewijsmogelijkheid dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer privé is gebruikt, is een sluitende rittenadministratie wel de meest adequate vorm waarin dit bewijs kan worden geleverd. In een rittenadministratie moeten per rit de volgende gegevens worden bijgehouden: datum, begin- en eindstand van de kilometerteller, plaats van vertrek, plaats van de bestemming, vermelding van de aard van de rit (zakelijk of privé) en de gereden route als van de gebruikelijke route wordt afgeweken. Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen bij wegafsluitingen, omleidingen, files e.d. 18