Naar één fiscale regeling voor inkomensderving. P. J. Conneman en A.L. Bovenberg 1

Transcriptie

1 Naar één fiscale regeling voor inkomensderving P. J. Conneman en A.L. Bovenberg 1 Het regeerakkoord kondigt enkele wijzigingen aan in de levensloopregeling. 2 Deze bijdrage werkt de voornemens in het regeerakkoord concreet uit. Daarnaast gaan we verder dan het regeerakkoord door een scenario te schetsen waarbij de derde pijler voor de oudedagsvoorziening wordt geïntegreerd in de levensloopregeling. Op deze manier ontstaat op termijn één fiscaal gefaciliteerde spaarregeling voor het uitsmeren van inkomen over de gehele levensloop. Onze bijdrage gaat eerst in op de manieren waarop de spaarloonregeling in de levensloopregeling kan worden geïntegreerd. Vervolgens pleiten we voor een verruiming van de levensloopregeling van een verlofregeling naar een voorziening voor inkomensderving. We bepleiten daarbij niet alleen bredere bestedingsdoelen, maar ook een uitbreiding van de inlegmogelijkheden en de kring van deelnemers. Zo n verruiming van de levensloopregeling is alleen mogelijk als deze een plaats krijgt in de inkomstenbelasting (IB) en als financiële instellingen een grotere rol gaan spelen bij de uitvoering. Door toe te staan dat levensloopmiddelen onder voorwaarden ook na de 65 jarige leeftijd kunnen worden benut, kan conform de voornemens in het regeerakkoord het gebruik van de levensloopregeling voor vroegpensioen meer worden gericht op deeltijdpensioen. Verder kan de regeling meer toegankelijk worden voor lagere inkomens en zelfstandigen door ook stortingen buiten de loonsfeer toe te staan. Ten slotte schetsen wij een marsroute voor de integratie van de levensloop met de huidige derde-pijler voorzieningen voor de oudedagsvoorziening. Wij sluiten af met enkele opmerkingen over de aard van de levensloopregeling en een tijdpad voor onze aanbevelingen. Integratie met spaarloonregeling Een mogelijke integratie van de spaarloonregeling met de levensloopregeling kan op verschillende manieren worden vorm gegeven. Wij analyseren eerst de inleg en dan de opnamemogelijkheden in een geïntegreerde regeling. Analyse verschillen inleg Er zijn twee verschillen in de (fiscale) behandeling van het jaarlijkse spaarbedrag tussen de beide regelingen. Het eerste verschil betreft de premieheffing voor werknemersverzekeringen die niet verschuldigd is over het spaarloon maar wel over de inleg in de levensloopregeling. En het tweede verschil betreft de eindheffing loonbelasting ten laste van de werkgever ter grootte van 25% over de inleg van de spaarloonregeling. Deze heffing ontbreekt in de levensloopregeling. Terwijl de levensloopregeling de systematiek van de omkeerregel kent (inleg onbelast maar uitkering belast bij de werknemer) vindt bij het spaarloon fiscale heffing plaats bij inleg op het niveau van de werkgever (en blijft de uitkering onbelast). Deze twee verschillen zijn echter te overbruggen. Voor de levensloopregeling zou namelijk kunnen worden bepaald dat over de inleg niet langer premieheffing werknemersverzekeringen verschuldigd is. Wij hebben hiervoor al eerder gepleit omdat dit enerzijds de deelname aan de levensloopregeling door werknemers met relatief lage inkomens stimuleert en anderzijds leidt tot administratieve lastenverlichting bij de werkgever. Om het equivalentie principe geen geweld aan te doen zal het lagere premieplichtige inkomen zich dienen te 1 P.J. Conneman is principal bij Mercer Human Resource Consulting en A.L. Bovenberg is hoogleraar economie aan de Universiteit van Tilburg en directeur van Netspar. We danken Gerry Dietvorst en Gerard van Westen voor nuttig commentaar op een eerdere versie. 2 Het regeerakkoord stelt: De levensloopregeling wordt verder uitgebreid en zodanig nader vormgegeven dat de regeling meer dan thans het geval is over de volle lengte van het arbeidzame leven de mogelijkheden tot (blijvende) arbeidsdeelname ondersteunt en dat ook de start van een eigen bedrijf, de periode tussen twee banen of de overgang naar deeltijdwerk kan worden overbrugd. In overleg met sociale partners zal worden bezien of, en zo ja hoe, de spaarloonregeling kan worden geïntegreerd met de levensloopregeling en worden opengesteld voor zelfstandigen en zzp ers. Leerrechten voor scholingsfaciliteiten en het sparen voor inkomen tijdens een verruimd ouderschapsverlof worden aan de bestaande levensloopregeling gekoppeld. Het gebruik van de levensloop-regeling voor vervroegd pensioen wordt verder toegespitst op de inzet voor deeltijdpensioen. De levensloopregeling zal beter toegankelijk worden gemaakt voor met name mensen met lagere inkomens.

2 vertalen in een lagere uitkeringsgrondslag voor de werknemersverzekeringen, zoals thans ook al het geval is bij de spaarloonregeling. Met betrekking tot de eindheffing zou kunnen worden bepaald dat de werkgever dezelfde eindheffing ook verschuldigd is over de inleg in de levensloopregeling tot maximaal 25% van 600. Deze wijziging impliceert dat stortingen in de levensloopregeling in eerste instantie zwaarder worden belast en dat de overheid extra fiscale middelen ontvangt. De inleg waarover de werkgever belasting heeft betaald kan door de werknemer na vier jaar eenmalig bestedingsvrij worden opgenomen. Daarnaast geniet de werknemer extra fiscale voordelen over deze inleg. De door de werkgever betaalde eindheffing is een impliciete vergoeding voor de aan de werknemer te verstrekken extra fiscale voordelen (bovenop de omkeerregel) alsmede de mogelijkheid tot bestedingsvrije opname conform de methodiek van het spaarloon. Deze methodiek impliceert wel dat de bestedingsvrije ruimte en de door de werknemer nog te vorderen fiscale voordelen apart moeten worden geadministreerd. Bestedingsvrije/voordelige opnamemogelijkheid Het meest eenvoudig is te bepalen dat van de inleg in de levensloopregeling die afkomstig is uit en ingehouden op het loon een bedrag van maximaal 600 na 4 jaar belastingvrij en bestedingsvrij mag worden opgenomen. Nadeel hiervan is dat de uitvoerder van de levensloopregeling zich geplaatst ziet voor een administratieve verwerking waarin zowel belaste als onbelaste uitkeringen kunnen plaats vinden. Dat is naar onze mening een te zware administratieve belasting met een grote kans op fouten. Wij pleiten daarom voor een vorm van integratie waarbij geen afbreuk wordt gedaan aan het beginsel van een onder alle omstandigheden belaste uitkering uit de levensloopregeling. De problematiek rondom de administratieve verwerking is daarmee opgelost. De discussie kan zich nu toespitsen op de vertaling van het fiscale voordeel van de spaarloonregeling naar de levensloopregeling. Eerste variant Dit kan op de meest eenvoudige wijze worden gerealiseerd door voor ieder jaar waarin door een werknemer vanuit zijn loon wordt gespaard bij uitkering een heffingskorting te verlenen van 40% van het spaarbedrag met een maximum van 240 (40% van 600). Met andere woorden: de huidige levensloopkorting wordt verhoogd 3 tot een zodanig bedrag per spaarjaar, dat na 4 jaar (of bij een eerdere toegestane opname) effectief een bedrag van maximaal 600 fiscaal gefaciliteerd 4 en bestedingsvrij kan worden opgenomen. Als de werknemer hiervan geen gebruik maakt, blijft de heffingskorting staan voor toekomstige opnamen, doch komt de bestedingsvrije opnamemogelijkheid te vervallen. Deze te vorderen heffingkorting kan eventueel worden geïndexeerd of opgerent zodat de werknemer een vergoeding ontvangt voor het langere wachten op het fiscale voordeel. Samengevat komt deze variant er dus op neer dat tegenover de eerder genoemde loonbelastingafdracht van 25% over maximaal 600 door de werkgever, de werknemer het recht krijgt op enerzijds een heffingskorting van 40% over het spaarbedrag met een maximum van 240 en anderzijds een bestedingsvrije opname van het spaarbedrag met een maximum van 600 na 4 jaar. Indien gewenst kan de keuze tot afdracht van de eindheffing loonbelasting aan de werkgever worden gelaten. De werkgever wordt nu immers ook niet verplicht tot het aanbieden van de spaarloonregeling. Als hij er echter voor kiest om niet af te dragen, krijgt de werknemer uiteraard geen heffingskorting en geen bestedingsvrije opnamemogelijkheid. Deze oplossing werkt in vergelijking met de spaarloonregeling, afgezien van mogelijke gedragseffecten en herverdeling van hogere naar lagere inkomens door de omzetting van de fiscale vrijstelling in een heffingskorting bij opname, budgettair neutraal uit voor werkgever en overheid, doch laat enkele mogelijkheden om het vertrouwen in en de deelname aan de levensloopregeling te bevorderen, onbenut. Een manier om dit vertrouwen te versterken is om na 4 jaar de heffingskorting 3 Verder wordt deze korting verstrekt naar rato van de inleg. De huidige heffingskorting wordt daarentegen verstrekt op basis van het aantal jaren waarin wordt deelgenomen aan de levensloopregeling met dien verstande dat de verstrekte heffingskorting de uitkering niet kan overtreffen. 4 Bij een heffingskorting van 40 % van de inleg is de uitkering effectief belastingvrij voor een belastingplichtige met een marginaal tarief van 40 %. Degenen met een lager marginaal tarief ontvangen in feite een geringe subsidie. Dit is consistent met de plannen uit het regeerakkoord om de regeling beter toegankelijk te maken voor lagere inkomens. Degenen met een hoger marginaal tarief betalen in feite een geringe heffing. 2

3 uit te betalen, ook als het bedrag niet wordt opgenomen. Dit betekent dat de overheid de fiscale voordelen aan degenen die het saldo laten staan voor levensloopdoelen eerder moet uitbetalen dan op dit moment het geval is (namelijk bij uitkering). In feite lost de overheid haar impliciete schuld aan levenslopers eerder af. Tweede variant Het vertrouwen kan nog sterker worden bevorderd door het fiscale voordeel reeds op het moment van inleg te verstrekken. Een dergelijk boter bij de vis beleid kan worden gezien als een extra stimulans tot deelname aan de levensloopregeling. Op soortgelijke wijze als bij de vroegere premiespaarregeling kan de werkgever jaarlijks op iedere euro die een werknemer vanuit zijn loon in de levensloopregeling spaart, een premie toekennen van 2/3 e van het spaarbedrag, doch niet meer dan 400. Dit betreft een geoormerkte werkgeversbijdrage: alleen werknemers die vanuit hun loon sparen in de levensloopregeling, komen voor deze bijdrage van de werkgever in aanmerking. Een werknemer die in enig jaar 600 vanuit zijn loon spaart, ontvangt van de werkgever dus een premie van 400, zodat het levensloopsaldo ultimo van dat jaar bedraagt. Dit bedrag kan na verloop van 4 jaar bestedingsvrij, doch belast worden opgenomen. Bij een belastingtarief van gemiddeld 40% resulteert dit in een netto bestedingsbedrag van 600. Omdat het fiscale voordeel van de spaarloonregeling is vertaald in een werknemersvoordeel bij de inleg, kan de fiscale heffingskorting bij opname uit de levensloopregeling vervallen. Het is daarom ook niet meer nodig om de nog te innen fiscale voordelen apart te administreren. Wel dient de bestedingsvrije ruimte te worden bijgehouden. Hierbij is er veel gelijkenis met de manier waarop op dit moment het spaarloon wordt geadministreerd. Voor de werkgever leidt deze methode zonder aanvullende maatregel tot een kostenverzwaring. In de spaarloonregeling moest de werkgever over het spaarbedrag van 600 een bedrag van 150 (=25%) aan loonheffing afdragen, terwijl hij nu een premie van 400 toekent. Het nadelige kostenverschil van 250 zou hij in door middel van een afdrachtvermindering in de sfeer van de loonheffing in de periodieke aangifte kunnen verrekenen. Ten aanzien van de wijze waarop deze geoormerkte bijdrage van de werkgever moet worden geregeld, zou kunnen worden gekozen voor een wettelijke verplichting met als motivering dat de uitvoering van de spaarloonregeling die op deze wijze in de levensloopregeling wordt geïntegreerd, ook in de wet was verankerd. Wellicht past het echter beter in deze tijd om de hoogte van een geoormerkte bijdrage van de werkgever volledig te laten vaststellen in de onderhandelingen tussen de vakbeweging en de werkgevers. De belangrijkste budgettaire consequentie voor de overheid van deze systematiek is dat de kosten van de fiscale faciliteit (het wegvallen van de eindheffing en het verlenen van de afdrachtvermindering) in ons voorstel naar voren worden gehaald. Dit zal echter een positieve uitwerking hebben op het vertrouwen in de levensloopregeling. Als deze budgettaire consequentie ongewenst is, zal men voor de eerste variant kiezen waarbij de nog te vorderen heffingskortingen apart zullen moeten worden geadministreerd. Overgangsmaatregel Op het moment dat de integratie van beide regelingen een feit wordt, moet ook zijn geregeld wat er moet gebeuren met het tot dan toe opgebouwde saldo in de spaarloonregeling. Het ligt dan voor de hand de opgebouwde saldi te laten staan en successievelijk te laten vrijvallen naar mate waarin de termijn van 4 jaar sinds het spaarjaar verloopt. Alle spaarloonregelingen zijn dan over 4 jaar verdwenen. Randvoorwaarden verbreding levensloopregeling Het uitbreiden van de bestedingsdoelen, de inlegmogelijkheden en/of de kring van deelnemers zal niet mogelijk blijken te zijn als de fiscaliteit van de levensloopregeling uitsluitend is geregeld in de Wet op de loonbelasting omdat niet in alle gevallen en onder alle omstandigheden sprake zal zijn van een werkgever-werknemer verhouding. Daarom pleiten wij ervoor de levensloopregeling op korte termijn tevens een plaats te geven in afdeling 3.7 van de Wet op de inkomstenbelasting, alwaar de uitgaven 3

4 voor inkomensvoorzieningen worden geregeld. 5 Tevens leidt de omstandigheid dat een deel van de levenslooptransacties zich buiten de beïnvloedingssfeer van de werkgever zal afspelen, ertoe dat financiële instellingen, in plaats van de werkgever, een grote rol zullen moeten vervullen bij de uitvoering van de regeling. In de eerste plaats zal de inhoudingsplicht ten aanzien van de uitkeringen niet langer bij de werkgever, maar bij de financiële instelling komen te liggen. Door deze verschuiving wordt de administratieve lastendruk op de werkgever verminderd. Dit komt de populariteit van de levensloopregeling bij werkgevers als Human Resource (HR) instrument ten goede. Hieraan doet het plaatsen van de levensloopregeling in de Wet op de inkomstenbelasting geen afbreuk. De werknemer zou immers nog steeds onder verrekening van loonheffing moeten kunnen sparen vanuit zijn loon. Verder kan de werkgever gunstige collectieve contracten afsluiten bij financiële dienstverleners. In de tweede plaats zal de financiële instelling een sleutelrol spelen bij het administreren van de regeling. Het verzoek tot opname kan rechtstreeks worden ingediend bij de financiële instelling. De financiële instelling stelt de gevraagde uitkering onder inhouding van loonheffing ter beschikking. De financiële instelling moet hiertoe in staat worden geacht omdat hij ook bij het uitvoeren van de lijfrenteverzekeringen (verzekeraars) of lijfrentebanksparen (banken) loonheffing moet inhouden op de uitkeringen. De belastingdienst controleert de fiscale restricties op de stortingen en uitbetalingen De belastingdienst beschikt immers over alle inkomensgegevens waarop de fiscale restricties bij inleg en opname zijn gebaseerd en kan, indien gewenst, (bij derden) om bewijsmiddelen vragen. Uitbreiding bestedingsdoelen Wij zien de levensloopregeling niet uitsluitend als een verlofregeling, maar veeleer als een voorziening die kan worden aangewend bij inkomensderving 6. Hierbij denken wij niet alleen aan inkomensderving uit hoofde van de thans in de wet opgenomen verlofmogelijkheden maar bijvoorbeeld ook bij inkomensderving ten gevolge van werkloosheid en arbeidsongeschiktheid als aanvulling op (en niet in de plaats van) de wettelijke uitkeringen. Deelnemers kunnen het tegoed dan ook aanspreken bij een inkomensachteruitgang. Mensen hoeven dan geen schulden op te bouwen terwijl ze ook nog een saldo op hun levenslooprekeningen hebben staan. Ook inkomensderving als gevolg van demotie en (deeltijd)pensionering (ook na 65 jaar) zou als erkend bestedingdoel moeten worden aangemerkt. In een geval van inkomensderving mogen ten laste van de levensloopregeling bedragen worden opgenomen om het inkomen aan te vullen tot 100% van het inkomen voorafgaande aan de omstandigheid die tot de inkomensderving leidde. De uitbreiding van de levensloopregeling naar een voorziening voor inkomensderving in meer algemene zin verlaagt de administratieve lastendruk. De controle op specifieke bestedingdoelen valt immers weg. Er zal nog uitsluitend moeten worden nagegaan of de opgenomen bedragen tezamen met de resterende inkomsten niet uitstijgen boven het inkomen van het voorafgaande jaar. Levensloop na 65 In de huidige regelgeving van de levensloopregeling is vastgelegd dat het spaarsaldo moet worden aangewend vóór de leeftijd van 65 jaar. Een eventueel resterend saldo wordt ineens belast tegen het marginale belastingtarief dat voorafgaand aan het bereiken van de 65-jarige leeftijd van toepassing is. Weliswaar biedt de wet de (theoretische) mogelijkheid om een eventueel resterend levensloopsaldo op een belastingvriendelijke wijze over te hevelen naar de pensioenregeling, maar in veel gevallen zal dit weinig soulaas bieden omdat de pensioenregeling daartoe geen of te weinig mogelijkheden biedt. 5 Voor een pleidooi voor het overhevelen van de levensloopregeling naar de inkomstenbelasting, zie R. Nikken en J.M. Lammers, De levensloopregeling waarheen, waarvoor? Weekblad voor Fiscaal Recht Nr. 6714, 19 April 2007, blz Indien gewenst zou in eerste aanleg gekozen kunnen worden voor een voorziening voor inkomensderving die voortvloeit uit een aantal gedefinieerde omstandigheden (zoals zorg voor zieken, kinderen en ouderen, studie, werkloosheid, arbeidsongeschiktheid, demotie, deeltijdpensionering, e.a.) Op termijn kan de levensloopregeling dan worden uitgebreid naar een meer ongeconditioneerde voorziening voor inkomensderving ongeacht de oorzaak daarvan. 4

5 Voor mensen met een levensloopsaldo gaat van de verplichte fiscale afrekening op 65 jarige leeftijd een stimulans uit om vóór het bereiken van de 65-jarige leeftijd onder aanwending van het levensloopsaldo te stoppen met werken. Daarom pleiten wij ervoor het mogelijk te maken het levensloopsaldo ook ná het bereiken van de leeftijd van 65 jaar, wellicht onder enkele aanvullende voorwaarden, te kunnen aanwenden als voorziening voor inkomensderving, bijvoorbeeld voor deeltijdpensioen. Tot aan het bereiken van de leeftijd van 70 jaar blijft het uitgangspunt conform de huidige regeling dat samen met de inkomsten uit arbeid, uitkeringen uit sociale verzekeringen en uitkeringen uit overige oudedagsvoorzieningen de grens van 100% van het (arbeids)inkomen uit de voorafgaande periode van 12 maanden niet wordt overschreden. Een eventueel op 70-jarige leeftijd nog aanwezig saldo dient in ten minste 10 jaar gelijkmatig te worden afgebouwd. Indien gewenst zou ook kunnen worden besloten het nog aanwezige saldo af te bouwen overeenkomstig de voorgenomen wet- en regelgeving voor het banksparen voor de oude dag. Als de deelnemer een levenslange uitkering wenst, moet hem de mogelijkheid worden geboden het levensloopsaldo aan te wenden voor een levenslange lijfrente. Door de kunstmatige scheiding tussen 65- en 65+ weg te nemen lopen de actieve en de post actieve fase van het leven meer vloeiend in elkaar over; het fenomeen deeltijdpensioen is in feite niets anders dan een instrument waarmee wordt beoogd een geleidelijke overgang te realiseren van de actieve naar de post actieve fase van het leven. Deze voorstellen passen goed in het voornemen in het regeerakkoord om de levensloopregeling verder toe te spitsen op de inzet voor deeltijdpensioen. Levensloop voor 65 Wij zijn niet bang dat met de genoemde uitbreiding van de bestedingsdoelen op indirecte wijze een nieuwe mogelijkheid tot vervroegde pensionering wordt gecreëerd. Door voor het begrip arbeidsongeschiktheid aan te sluiten bij de resultaten van de keuringen door het UWV, wordt een oneigenlijke vervroegde pensionering via het arbeidsongeschiktheidscircuit voorkomen. In geval van werkloosheid direct voorafgaande aan de pensioendatum, kunnen de opnamemogelijkheden uit de levensloopregeling worden beperkt tot werkloosheid die aantoonbaar zijn oorzaak heeft gevonden in: (a) een reorganisatie (dus op grond van een collectief sociaal plan waarin boventalligheid wordt bepaald volgens een algemeen erkend principe, zoals bijvoorbeeld het afspiegelingsprincipe); (b) individueel disfunctioneren van een medewerker (aantoonbaar door bijvoorbeeld vastleggingen van de voordien gehouden functioneringsgesprekken); (c) het verdwijnen van een individuele functie. Op deze manier worden opnamemogelijkheden uit de levensloop bij werkloosheid alleen mogelijk als sprake is van aantoonbaar, om andere redenen dan de leeftijd, gedwongen ontslag en werkloosheid. Hiermee wordt aangesloten bij het Besluit DGB2005/6722M van 8 december 2005 waarin de Staatssecretaris van Financiën kwalitatieve criteria geeft voor ontslagvergoedingen die niet als regeling voor vervroegde uittreding in de zin van artikel 32aa van de Wet op de loonbelasting 1964 worden aangemerkt en daarmee niet onderworpen worden aan een extra werkgeversheffing van 26% of 52% loonbelasting. Vrijwillig ontslag en vrijwillige werkloosheid voorafgaande aan de pensioendatum zijn te beschouwen als een vorm van vervroegde pensionering. In dat kader stellen wij voor de aanwending van het levensloopsaldo bij wijze van tijdelijke oudedagsvoorziening in een periode van 10 jaar voorafgaande aan het bereiken van de leeftijd van 65 jaar, uitsluitend toe te staan voor zover de arbeidsduur met ten hoogste 50% wordt verminderd. Hiermee wordt aangesloten bij de zogenaamde ouderenregeling ex artikel 85b van de Uitvoeringsregeling loonbelasting Eventueel kunnen oudere cohorten (bijvoorbeeld als ze vallen onder de overgangsbepalingen voor het uitfaseren van VUT en prepensioen) en reeds opgebouwde saldi worden uitgesloten van deze bepaling. 7 Ten slotte zou nog bepaald kunnen worden dat werkgeversbijdragen in de levensloopregeling die aantoonbaar gericht zijn op een pensionering voor meer dan 50% vóór de leeftijd van 65 jaar, zullen worden aangemerkt als een bijdrage in een regeling voor vervroegde uittreding als bedoeld in het reeds genoemde artikel 32aa van de Wet op de loonbelasting 1964 als gevolg waarvan over deze werkgeversbijdragen een extra heffing is verschuldigd. 7 Ook de zogenaamde Bos-belasting, ongeacht de uiteindelijke vormgeving, zal ervoor zorgen dat een feitelijke volledige vervroegde uittreding met gebruikmaking van de levensloopregeling minder aantrekkelijk zal zijn. 5

6 Als alternatief voor de wijze van toegestane aanwending van het levensloopsaldo bij wijze van oudedagsvoorziening kan ook worden aangesloten bij de voorgestelde wet- en regelgeving voor het lijfrentebanksparen. Daarin is geregeld dat bij ingang van de uitkeringen vóór de leeftijd van 65 jaar, deze in gelijke termijnen over ten minste 20 jaar, vermeerderd met het aantal jaren dat men jonger is dan 65 jaar dienen te worden uitgesmeerd. Gaan de uitkeringen in na het bereiken van de 64-jarige leeftijd, dan moeten deze worden uitgesmeerd over een periode van ten minste tussen de 5 en 20 jaar, al naar gelang de mogelijke hoogte van de jaarlijkse uitkering (maximaal ruim ). Aldus kan, indien gewenst in combinatie met de eerder genoemde ouderenregeling, worden voorkomen dat de levensloopregeling uitsluitend als een volledige tijdelijke (vroeg)pensioenregeling wordt gebruikt. Uitbreiding inleg Stamrecht Naast de reguliere jaarlijkse inleg, is ook een meer incidentele inleg mogelijk. Hierbij denken wij aan de gouden handdruk, een en ander met inachtneming van dezelfde condities en voorwaarden 8 als in de huidige wet- en regelgeving. Het storten van de ontslagvergoeding kan als een logisch gevolg worden gezien van het voornemen in het regeerakkoord om het levensloopsaldo ook te mogen gebruiken om de periode tussen twee banen of de overgang naar deeltijdwerk te overbruggen. Ook de huidige stamrechtvrijstelling kan dus worden geïntegreerd in de levensloopregeling. Inleg buiten loonsfeer Het plaatsen van de levensloopregeling in de Wet op de inkomstenbelasting maakt het mogelijk dat de werknemer aan het einde van het jaar nog middelen kan storten in de levensloop. Dan heeft de werknemer een beter overzicht of hij nog stortingen kan doen in plaats van dat hij van te voren wordt verplicht om zich vast te leggen op periodieke stortingen uit het loon. Deze extra mogelijkheid om aan het einde van het jaar te bezien of er nog beschikbare middelen waren voor een fiscaal aftrekbare storting verklaarde vroeger de populariteit van lijfrentekoopsompolissen. De mogelijkheid extra storingen te verrichten afhankelijk van de beschikbaarheid van middelen maakt de levensloop toegankelijker voor lagere inkomens. Bij stortingen in de IB buiten de loonsfeer speelt de discussie niet over het heffen van premies werknemersverzekeringen. Stortingen hebben dus geen effect op het premieloon als uitkeringsgrondslag voor de sociale verzekeringen. Bij gebruik van de levensloop voor verlof blijft de werknemer gedurende de eerste 18 maanden van het verlof verzekerd als gevolg van bepalingen in de Wet onbetaald verlof. Verder is er geen sprake van werkgeversbijdragen en ook niet van bestedingsvrije bedragen en extra heffingskortingen bij uitkering. Uitbreiding kring gerechtigden Er zijn geen goede redenen om zelfstandigen en ondernemers buiten de levensloopregeling te houden. Ook zij zullen immers worden geconfronteerd met noodzakelijke zorgtaken voor kinderen, ouderen en/of zieken als gevolg waarvan de capaciteit tot het verwerven van winst of inkomen wordt aangetast. En ook zij lopen het risico in inkomen achteruit te gaan als gevolg van (sterk) teruglopende bedrijvigheid of zelfs werkloosheid, dan wel (gedeeltelijke) arbeidsongeschiktheid. En ook de zelfstandige zal op enig moment zijn activiteiten afbouwen of beëindigen omdat zijn leeftijd hem daartoe noopt. Kortom, redenen genoeg om de levensloopregeling ook open te stellen voor zelfstandigen en ondernemers. De bredere aanwendingsmogelijkheid van het levensloopsaldo als gevolg van de uitbreiding van de regeling tot een voorziening voor inkomensderving maakt het ook beter mogelijk de groep 8 Dus ook met inachtneming van de fiscale Besluiten DGB2005/3299M van 26 mei 2005 en DGB2005/6722M van 8 december 2005, waarin onderscheidende kwantitatieve en kwalitatieve criteria worden gegeven voor ontslagvergoedingen. De genoemde besluiten hebben tot doel te voorkomen dat een ontslagvergoeding met gebruikmaking van de stamrechtvrijstelling in feite wordt gebruikt voor vervroegde uittreding. Als een ontslagvergoeding niet aan de gestelde criteria voldoet, wordt deze aangemerkt als regeling voor vervroegde uittreding en is daarover op grond van artikel 32aa van de Wet op de loonbelasting ten laste van de werkgever een extra heffing van 26% of 52% loonbelasting verschuldigd. 6

7 potentiële deelnemers uit te breiden tot de gehele werkende populatie, zonder uitzonderingen. Er hoeft immers niet meer te worden getoetst op verlof als de bestedingsmogelijkheden worden uitgebreid tot inkomensderving in het algemeen, wat juist bij deze categorieën deelnemers op uitvoeringsproblemen zou stuiten. Ook de grotere rol van financiële instellingen en de belastingdienst bij de uitvoering van de regeling (ten koste van de rol van de werkgever) maakt uitbreiding van de kring van mogelijke deelnemers beter mogelijk. Voor ondernemers en zelfstandigen zal de belastingaftrek ter zake van de inleg geschieden in de sfeer van de inkomstenbelasting. Werknemers kunnen vanuit het loon sparen met een voorlopige aftrek in de sfeer van de loonheffing. Daarnaast heeft een werknemer ook de mogelijkheid om buiten het loon om stortingen te doen. De definitieve belastingaftrek vindt namelijk plaats in de inkomstenbelasting. De controle op de inleg geschiedt in beginsel door de Belastingdienst, overeenkomstig de wijze waarop dit nu reeds geschiedt voor de lijfrentepremieaftrek. Wel moeten de voorgestelde extra fiscale voordelen en de bestedingsvrije ruimte in het kader van een integratie van de spaarloonregeling met de levensloopregeling voorbehouden blijven aan werknemers. De spaarloonregeling was immers niet van toepassing op zelfstandigen en ondernemers, zodat deze groep ook niet hoeft te delen in de voordelen van de compenserende maatregelen in de levensloopregeling. Integratie met derde pijler oudedagsparen Hierboven hebben we voorgesteld levensloopmiddelen ook na 65 jaar te kunnen inzetten. Op den duur zou het ook mogelijk moeten zijn om levensloop geheel te integreren met vrijwillig sparen voor het pensioen via derde pijler producten. Dit houdt in dat niet alleen levensloopmiddelen na 65 mogen worden ingezet maar dat uitkeringen uit vrijwillige 3 e -pijler producten ook voor 65 mogen worden genoten (zolang men voldoet aan de criteria voor inkomensderving). Het integreren van het lijfrenteregime en het levensloopregime heeft als voordeel dat we geen meerdere soorten geblokkeerde spaarrekeningen krijgen. Het voorkomt een onnodige verkokering en neemt bovendien de kunstmatige scheiding tussen 65- en 65+ weg. Bovendien is het wrang als iemand die gedurende zijn actieve periode om een of andere reden wordt geconfronteerd met een inkomensdaling en geen levensloopsaldo heeft om deze inkomensdaling op te vangen, maar wel beschikt over een aanzienlijk saldo op zijn lijfrentespaarrekening, dat hij echter hiervoor niet mag gebruiken. Weliswaar geldt dat in beginsel ook voor pensioenvermogen dat is opgebouwd in de tweede pijler, doch dan spreken we veelal over een verplichte deelname die voortvloeit uit de arbeidsovereenkomst, terwijl in de derde pijler sprake is van vermogensvorming op basis van vrijwillig genomen, particuliere beslissingen. Wij zijn er niet beducht voor dat door een integratie van het levensloopregime en het lijfrenteregime te weinig gespaard zal worden voor een goede oudedagsvoorziening, met als gevolg dat een beroep wordt gedaan op inkomensafhankelijke regelingen. Naar onze mening zal iedereen zo veel mogelijk streven naar een min of meer evenwichtige inkomensverdeling vóór en ná 65 jaar. En daar komt bij dat we in Nederland geen inkomensafhankelijke AOW kennen die sparen voor de oude dag zou ontmoedigen. Ook het lagere fiscale tarief na 65 door de (gedeeltelijke) vrijstelling van AOW premie bevordert sparen voor na 65. Banksparen en levensloop Thans wordt in het parlement gesproken over het initiatief wetsvoorstel om in de lijfrentesfeer ook de mogelijkheid tot banksparen te introduceren. Het wordt straks mogelijk om onder voorwaarden het bedrag dat als lijfrentepremie in aftrek mag worden gebracht, op een geblokkeerde bankrekening te storten en op deze wijze te sparen voor de post actieve periode. De levensloopregeling biedt op dit moment eveneens de mogelijkheid om onder voorwaarden op een geblokkeerde bankrekening te sparen voor een aantal met name genoemde omstandigheden die zich kunnen voordoen tijdens de actieve periode. We stellen voor beide spaarmogelijkheden te combineren tot één robuuste spaarmogelijkheid die als een voorziening voor inkomensderving kan worden gebruikt in zowel de actieve als de post actieve periode. Juist nu een halt wordt toegeroepen aan de in het verleden steeds langer geworden post actieve periode en een geleidelijke verschuiving wordt beoogd naar de actieve periode, de derde pijlervoorzieningen aan betekenis inboeten (zie hieronder) en de levensloopvoorziening betekenis wint, ligt een integratie van de beide spaarmogelijkheden voor de hand. 7

8 Lijfrenten Hoewel wij de nadruk hebben gelegd op de levensloopregeling als bancair product, is hetgeen wij bepleiten van overeenkomstige toepassing op de levensloopregeling als verzekeringsproduct. En ook is het geenszins onze bedoeling de mogelijkheid tot het sluiten van een lijfrenteverzekering niet langer mogelijk te maken. Wij beogen juist daarin niet langer een onderscheid te maken. Indien gewenst kan op ieder moment (een deel van) het levensloopsaldo fiscaal geruisloos worden aangewend voor de aankoop van een van de thans toegestane lijfrentevormen. Onder fiscaalvriendelijk wordt in dit kader verstaan zonder belastingheffing over de opname uit de levensloopregeling én zonder aftrek van de premie voor de lijfrente; een dubbele aftrek (eerst aftrek voor de storting in de levensloopregeling en nadien aftrek voor de lijfrentepremie) is dus niet mogelijk. Huidige belang derde pijler voor werknemers De huidige systematiek van lijfrentepremieaftrek heeft in de afgelopen jaren voor werknemers veel aan betekenis ingeboet. Dat begon al met de Brede Herwaardering, werd doorgezet bij de Wet op de inkomstenbelasting 2001 en kreeg zijn meest recente voltooiing met de afschaffing van de voor iedereen geldende toetsingsvrije aftrek. Thans resteren nog een aftrekmogelijkheid als in enig jaar sprake is van een pensioentekort (jaarruimte), een beperkte inhaalmogelijkheid op grond waarvan de in de afgelopen zeven jaar niet genoten jaarruimte alsnog geëffectueerd kan worden (inhaalruimte) en enkele ondernemersfaciliteiten. Op deze plaats beperken wij ons tot de betekenis van de jaarruimte en de inhaalruimte voor werknemers. De ondernemersfaciliteiten komen later aan de orde. De tendens van in betekenis afnemende lijfrentepremieaftrekmogelijkheden voor werknemers zal zich in de toekomst alleen maar versterken. Enerzijds wordt dit veroorzaakt door het langer doorwerken waardoor mensen minder behoefte zullen hebben om te sparen voor vervroegde uittreding. Anderzijds zijn ook de pensioentekorten overeenkomstig de fiscale wet- en regelgeving aanzienlijk teruggebracht. Dit is voor een belangrijk deel veroorzaakt door de optimalisering van de jaarlijkse opbouw in veel tweede-pijler pensioenregelingen als reactie op de invoering van de Wet VPL. In appendix 1 is een vereenvoudigd voorbeeld opgenomen van een berekening van de huidige aftrekmogelijkheden voor een werknemer die participeert in een 2% eind- of middelloonregeling. De uitkomsten laten de relatief geringe betekenis van de lijfrenteaftrek voor een werknemer zien. Zelfstandigen en derde pijler Voor ondernemers en zelfstandigen is de lijfrentepremieaftrek in de derde pijler nog wél steeds een belangrijke, in veel gevallen zelfs de enige, mogelijkheid om te sparen voor een oudedagsvoorziening. Zowel vanuit de fiscale oudedagsreserve (FOR) als vanuit de stakingswinst kunnen fiscaal geruisloos bedragen worden aangewend voor de aankoop van lijfrentes. En daarnaast geldt voor hen de jaarruimte en de inhaalruimte die ook voor werknemers open staat. Bij ondernemers en zelfstandigen wordt de jaarruimte echter niet verminderd met de pensioenaangroei, maar met de dotatie aan de FOR. 9 De fiscale oudedagsreserve voor ondernemers (FOR) kan in zijn huidige opzet blijven voortbestaan. Verminderingen kunnen zonder belastingheffing worden aangewend voor een lijfrente, doch kunnen ook worden gestort in de levensloopregeling. En hetzelfde geldt voor de omzetting van stakingswinst. Als echter wordt gekozen voor een lijfrente, dan impliceert dit per definitie een oudedagsvoorziening. Als wordt gekozen voor storting in de levensloopregeling, dan is het ook mogelijk om tijdens de actieve fase van het leven in een voorkomend geval van inkomensderving te beschikken over de gespaarde middelen en op enig moment nadien het resterende saldo hetzij om te zetten in een lijfrente dan wel vanaf de levenslooprekening gefaseerd bedragen op te nemen als oudedagsvoorziening. 9 In voorkomend geval moet ook rekening worden gehouden met de pensioenaangroei in een beroepspensioenregeling. 8

9 Maximale inleg Voor het maximaal in enig jaar te sparen bedrag moeten eerst de huidige spaarmogelijkheden in beeld worden gebracht. De maximale lijfrentepremieaftrek bedraagt 17% van de premiegrondslag. De premiegrondslag bestaat uit het gezamenlijke bedrag van de winst uit onderneming, het belastbare loon en het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden, een en ander onder aftrek van een franchise van ter grootte van (2007). De premiegrondslag bedraagt maximaal (2007). In het wetsvoorstel voor lijfrentebanksparen wordt dit maximum teruggebracht naar ongeveer om te kunnen voldoen aan het vereiste van budgetneutraliteit. Men verwacht namelijk dat het wetsvoorstel leidt tot een toename van het aantal belastingplichtigen dat gebruik zal maken van de nieuwe mogelijkheid. In voorkomend geval moet bij de berekening van de maximaal aftrekbare premie rekening worden gehouden met de waardeaangroei van het pensioen en de dotatie aan de FOR. De maximale storting in de levensloopregeling bedraagt 12% van het ongelimiteerde loon. Een van de gedragseffecten van de door ons voorgestane robuuste en geïntegreerde regeling is een aanzienlijke toename van het aantal deelnemers. Om budgettaire redenen zal daarom een maximum moeten worden gesteld aan de inleg. Deze maximering zal zowel zijn weerslag dienen te krijgen in de grondslag als in het percentage. In de lijfrentesfeer is reeds sprake van een maximale premiegrondslag, doch in de levensloopsfeer wordt de inleg niet beperkt door een maximaal in aanmerking te nemen loon. Wij zijn van mening dat in de geïntegreerde regeling een maximum grondslag ingevoerd zou kunnen worden ter grootte van het nu geldende maximum voor de lijfrentepremieaftrek van Naar onze mening kan de voorgestelde verlaging op grond van het wetsvoorstel lijfrentebanksparen achterwege blijven. Hiervoor wordt dekking gevonden in het maximeren van de thans nog ongelimiteerde grondslag voor de levensloopregeling. Zo wordt tegemoet gekomen aan de kritiek van het MKB op de verlaging van de maximum premiegrondslag voor lijfrentes. De belangrijkste doelgroep voor de geïntegreerde levensloopregeling ligt naar onze mening namelijk niet bij de Nederlanders met een hoog inkomen. Zij zitten veelal niet om andere dan fiscale redenen op de levensloopregeling te wachten. Zij kunnen indien gewenst via Box 3 sparen. Een eenvoudige optelsom van de beide maximum percentages zou leiden tot een inlegmogelijkheid van ten hoogste 29% van de gemaximeerde grondslag. Door een toestroom van nieuwe deelnemers, onder andere als gevolg van het toetreden van ondernemers en zelfstandigen, zal het uit budgettaire overwegingen noodzakelijk blijken ook het percentage van de maximale inleg in de geïntegreerde levensloopregeling wat lager vast te stellen. Naar onze mening wordt een wat lager maximum percentage gerechtvaardigd door een grotere bestedingsvrijheid. Een deelnemer kan in voorkomend geval immers zowel vóór als ná het bereiken van de 65-jaruige leeftijd opnames doen uit de levensloopregeling, waardoor het spaargeld meer liquide wordt. Wij stellen voor het maximum percentage vast te stellen op 25% van de gemaximeerde grondslag. In appendix 2 is een cijfermatige uitwerking opgenomen van een vergelijking van de huidige aftrekmogelijkheden en die op grond van dit voorstel. Hieruit blijkt dat de levensloopregeling ook op deze manier beter toegankelijk wordt voor lagere inkomens, zoals gewenst in het regeerakkoord. Deze grotere ruimte voor lagere inkomens wordt gefinancierd uit een beperking van de ruimte voor de hogere inkomens. In de geïntegreerde levensloopregeling zal in voorkomend geval bij de berekening van de maximaal aftrekbare stortingsmogelijkheden rekening moeten worden gehouden met de waardeaangroei van het pensioen en de dotatie aan de FOR. In zoverre verandert er niets ten opzichte van de huidige berekening van de lijfrentepremieaftrekmogelijkheden. Door de jaarlijkse inleg te reguleren, achten wij het niet langer noodzakelijk een absoluut maximum saldo van 210% van het inkomen te hanteren voor de geïntegreerde levenslooprekening. Het mogelijke risico van oneigenlijk gebruik, tax planning en tariefarbitrage is naar onze mening door de begrenzing aan de inleg beperkt] En overigens zou een dergelijk maximum afbreuk doen aan de mogelijkheid de levensloopregeling ook te gebruiken als oudedagsvoorziening. Inkomensderving of ook consumptief? Wij hebben tot nu toe de levensloopregeling beschouwd als een instrument waarmee de gevolgen van inkomensderving kan worden opgevangen. In het regeerakkoord wordt echter ook gesproken over de mogelijkheid om het levensloopsaldo aan te wenden voor de aankoop van leerrechten voor scholingsfaciliteiten. Hoewel dit als zodanig een zeer nuttig bestedingdoel is, betreft dit toch veeleer 9

10 een aanwending met een consumptief karakter. Hoewel daar op zichzelf genomen niets tegen is, vinden wij het wel wenselijk dat de regering een principiële uitspraak doet over de gewenste aard van de levensloopregeling: moet de regeling worden gezien als een inkomensregeling of kan de regeling ook in een aantal gevallen worden gebruikt voor de betaling van kosten. In dat laatste geval zouden naast de scholingskosten naar onze mening ook de kosten voor kinderopvang, de zorgkosten en de kosten voor het starten van een eigen onderneming als erkend bestedingdoel in aanmerking genomen kunnen worden. Sommige van deze kosten zijn fiscaal aftrekbaar. Dit betekent dat bij het gebruik van de levensloopregeling voor deze doelen er geheel belastingvrij gespaard kan worden conform de systematiek van de huidige spaarloonregeling. Conclusies De levensloopregeling kan uitgroeien tot één robuuste spaarfaciliteit die voor meer doelen kan worden aangewend. In de bijgaande Box geven wij een mogelijk tijdpad weer. De eerste stap is de integratie van de spaarloonregeling met levensloop. De huidige 25 % werkgeversbijdrage kan worden gezien als een prijs die de werkgever betaalt voor belastingvoordelen en een grotere bestedingsvrijheid voor de werknemer. Om blijvende arbeidsdeelname over het volledige arbeidzame leven te ondersteunen dient het mogelijk te worden het levensloopsaldo ook ná het bereiken van de leeftijd van 65 jaar te benutten. Daarnaast kunnen aanvullende voorwaarden worden gesteld om te bevorderen dat het gebruik van levensloop voor vroegpensioen wordt toegespitst op deeltijd pensioen. De volgende stap is de uitbreiding van de levensloop van een verlofregeling voor werknemers naar een inkomensdervingverzekering voor werknemers en zelfstandigen. Zo kan ook de start van een eigen bedrijf of de periode tussen twee banen worden overbrugd. Door deze transformatie krijgt de levensloop een plaats in de IB en krijgen financiële instellingen een centralere plaats bij de uitvoering van de geblokkeerde spaarregeling. Stortingen via de IB worden dan ook mogelijk maar deze stortingen buiten de loonsfeer worden belast conform de systematiek van de omkeerregel zonder extra belastingvoordelen (en ook geen heffingen op de werkgever bij inleg). Deze transformatie van een verlofregeling naar een inkomensdervingverzekering maakt uiteindelijk de volledige integratie van levensloopsparen met oudedagsparen via de derde pijler (lijfrente en banksparen) mogelijk. Tijdpad aanbevelingen In Belastingplan 2008: - spaarloon integreren in levensloopregeling - deeltijdpensioen (conform ouderenregeling ex artikel 85b Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001) - benutten van levensloop na 65 In Belastingplan 2009: - levensloopregeling ook plaatsen in inkomstenbelasting - financiële instelling als uitvoerder en inhoudingsplichtige - toegestane aanwending levensloopsaldo uitbreiden naar werkloosheid, arbeidsongeschiktheid, demotie, (overgang naar) deeltijd en start onderneming - stamrechtvrijstelling integreren in levensloopregeling - levensloop toegankelijk maken voor zelfstandigen en ondernemers Later in deze kabinetsperiode: - levensloop integreren met derde pijler oudedagsparen - besluitvorming over de aard van de levensloopregeling - verdere uitbreiding levensloopregeling tot ongeconditioneerde voorziening voor inkomensderving 10

11 Appendix 1 Berekening van de mogelijkheid tot lijfrentepremieaftrek voor een werknemer die deelneemt aan een middelloonregeling met een jaarlijkse opbouw van 2%. Pensioengevend loon Af: franchise Pensioengrondslag Pensioenaangroei (2%) Persoonlijk inkomen Af: franchise Premiegrondslag Maximale premiegrondslag % premiegrondslag Af: 7,5 x pensioenaangroei Maximale premieaftrek nihil nihil Voor een werknemer die deelneemt aan een beschikbare premieregeling, resulteert een overeenkomstig beeld. Zowel vanuit economisch perspectief als vanuit fiscaal perspectief heeft de fiscaalvriendelijke lijfrente voor werknemers dus weinig materiële toekomstmogelijkheden. 11

12 Appendix 2 Berekening van de verschillen tussen enerzijds de som van de huidige fiscale aftrekmogelijkheid van de premie lijfrente en de storting in de levensloopregeling en anderzijds de voorgestelde fiscale aftrekmogelijkheid van de storting in de levensloopregeling waarin de lijfrente is geïntegreerd. Huidig Pensioengevend loon Af: franchise Pensioengrondslag Pensioenaangroei (2%) Persoonlijk inkomen Af: franchise Premiegrondslag Maximale premiegrondslag % premiegrondslag Af: 7,5 x pensioenaangroei Maximale premieaftrek nihil nihil Levensloop Levensloop + lijfrente Nieuw Pensioengevend loon Af: franchise Pensioengrondslag Pensioenaangroei (2%) Persoonlijk inkomen Grondslag (max.) % x grondslag Af: 7,5 x pensioenaangroei Levensloop + lijfrente nihil Verschil Nieuw nihil Oud Verschil Het inkomen waarbij het voordeel van de nieuwe regeling ten opzichte van de oude regeling omslaat in een nadeel ligt bij ,50 (dus fractioneel boven het maximum dagloon voor 2007). Sparen wordt aantrekkelijker voor de relatief lagere inkomens (tot maximum dagloon). Naar mate het inkomen stijgt, nemen de relatieve, en op enig moment ook de absolute spaarmogelijkheden af. Daar staat grotere bestedingsvrijheid tegenover en ook het vervallen van de 210% grens. De nieuwe regeling levert bij een inkomen van of meer geen spaarmogelijkheid meer op. Dit is naar onze mening niet bezwaarlijk omdat men bij inkomens op dit niveau veelal niet op de levensloopregeling zit te wachten en kan sparen via Box 3. 12