FISCALE ASPECTEN FAGOED-FINANCIERING (I ERFPACHTER)

Transcriptie

1 FISCALE ASPECTEN FAGOED-FINANCIERING (I ERFPACHTER) Samengesteld door: mr. E. Marcus FB Ref. 2023M015/

2 INHOUDSOPGAVE 1. Inleiding 3 2. Overdrachtsbelasting 4 3. Inkomstenbelasting Algemeen Fagoed als financieringsvorm Vermogensrendementsheffing (box III) 6 4. Successierecht Overlijden Schenking 8 5. Bedrijfsoverdracht via Fagoed 8 6. Slot 8 Pagina

3 1. Inleiding U overweegt om met Fagoed een erfpachtovereenkomst aan te gaan. U wilt zich vooraf informeren over de fiscale gevolgen van een dergelijke transactie. Terecht! De fiscale lasten in ons land zijn zo zwaar dat het noodzakelijk is elke belangrijke ondernemersbeslissing op zijn fiscale aspecten te toetsen. Door ons is getracht in deze notitie op voor u begrijpelijke wijze deze gevolgen in zijn algemeenheid uiteen te zetten. Het fiscale recht is echter zo ingewikkeld en zo afhankelijk van uw feitelijke persoonlijke omstandigheden dat wij u nadrukkelijk aanraden om, alvorens tot zaken te komen, persoonlijk bij uw belastingadviseur advies in te winnen. Fagoed noch ondergetekende kunnen aansprakelijkheid aanvaarden voor een fiscale behandeling die afwijkt van hetgeen in deze notitie is weergegeven. Deze notitie beoogt niet meer en kan ook niet meer zijn dan een eerste algemene oriëntatie over de fiscale aspecten van het aangaan van een erfpachtovereenkomst met Fagoed. Er kunnen geen rechten aan deze informatie worden ontleend. Hoewel Fagoed en ondergetekende bij het samenstellen van deze notitie de vereiste zorgvuldigheid in acht hebben genomen, kunnen zij niet instaan voor de volledigheid en actualiteit van de geboden informatie en aanvaarden zij dan ook geen enkele aansprakelijkheid dienaangaande. Teneinde de problematiek ook voor uw adviseur beter toegankelijk te maken, hebben wij in een tweede notitie op deskundigenniveau een onderbouwing voor de hierna weergegeven standpunten gegeven. Dit zal hem in staat stellen zich sneller in de problematiek in te werken teneinde u beter van advies te kunnen dienen. 3

4 2. Overdrachtsbelasting Wanneer grond in juridisch zin van eigenaar verwisselt (er komt een andere eigenaar) moet 6% overdrachtsbelasting worden betaald. In een aantal situaties kan een beroep op een vrijstelling worden gedaan. Een vrijstelling die in deze situatie van toepassing is, is de zogenoemde algemene cultuurgrondvrijstelling. Door de toepassing van deze cultuurgrondvrijstelling is de verkrijging van de (bloot) eigendom van de cultuurgrond door Fagoed vrij van overdrachtsbelasting. De toepassing van de vrijstelling is ook voor u voordelig omdat in de erfpachtvoorwaarden van Fagoed is vastgelegd dat alle kosten die betrekking hebben op het aangaan van de erfpachtovereenkomst bij de vaststelling van de canon worden meegenomen en aldus aan u worden doorbelast. Door de toepassing van de vrijstelling vindt er aldus geen doorberekening van overdrachtsbelasting aan u plaats. Aan de toepassing van de cultuurgrondvrijstelling is de voorwaarde verbonden dat de grond voor een periode van tien jaar, gerekend vanaf het aangaan van de erfpachttransactie met Fagoed, bedrijfsmatig in een agrarisch bedrijf in gebruik blijft. Het niet voldoen aan deze voorwaarde leidt er toe dat Fagoed alsnog overdrachtsbelasting zal moeten gaan betalen over de verkrijging van de (bloot) eigendom van de grond. Met het oog op deze voorwaarde is in de erfpachtovereenkomst die Fagoed met u aangaat een beding opgenomen ten aanzien van de bedrijfsmatige voortzetting van het agrarische gebruik van de grond binnen uw bedrijf. Tevens is in de erfpachtovereenkomst een regeling opgenomen betreffende de wijze waarop de te betalen overdrachtsbelasting alsnog aan u wordt doorberekend. Wanneer niet meer aan de voorwaarden wordt voldaan die aan de toepassing van de vrijstelling van overdrachtsbelasting worden gesteld, moet alsnog het bedrag aan overdrachtsbelasting worden betaald dat zonder toepassing van de vrijstelling al bij de overdracht van de (bloot) eigendom aan de fiscus had moeten worden betaald. Er wordt dus als het ware teruggegaan in de tijd. De overdrachtsbelasting wordt berekend over de koopsom van de grond. Op deze koopsom mag echter eerst in mindering worden gebracht de zogenoemde contante waarde van uw canonverplichting gedurende de gehele looptijd van de overeenkomst. Hoe langer de looptijd van de erfpachtovereenkomst, hoe hoger deze canonverplichting is en hoe lager het bedrag is waarover overdrachtsbelasting moet worden betaald. Voorbeeld: bij een duur van de erfpachtovereenkomst van 27 jaar en een canonpercentage van 3,2% bedraagt de overdrachtsbelasting 3,44% van de oorspronkelijke koopsom. Bij een looptijd van 39 jaar 3,09% en bij een looptijd van 48 jaar is het percentage gezakt naar 2,83%. De alsnog door u te betalen overdrachtsbelasting mag als aan de financiering verbonden kosten worden beschouwd en zijn daarom aftrekbaar voor de inkomstenbelasting voor u. Wanneer u in de toekomst gebruik maakt van uw terugkooprecht kunt u op dezelfde wijze en onder dezelfde voorwaarden als Fagoed nu, een beroep doen op de cultuurgrondvrijstelling. Mits vanzelfsprekend de regeling als zodanig nog bestaat. 4

5 3. Inkomstenbelasting 3.1 Algemeen Het aangaan van een erfpachtovereenkomst met Fagoed heeft ook gevolgen voor uw fiscale positie in de inkomstenbelasting. U verkoopt immers grond en u krijgt een recht van erfpacht terug. Voorts verkrijgt u het recht om op termijn uw grond terug te kopen. In de hiernavolgende paragraaf zetten wij voor u uiteen hoe dit verwerkt moet worden in uw jaarrekening en in uw belastingaangifte. 3.2 Fagoed als financieringsvorm Ondanks het feit dat het verkrijgen van een recht van erfpacht juridisch wordt gerealiseerd door verkoop en levering van de grond enerzijds en verkrijging van het recht van erfpacht anderzijds, heeft de belastingrechter beslist dat u, gezien uw terugkooprecht, toch economisch betrokken blijft bij de grond. Dit heeft tot gevolg dat u de transactie mag verwerken als een geïndexeerde geldlening. De grond blijft op uw balans staan zonder dat daarbij enige wijziging wordt aangebracht en het bedrag dat u met Fagoed bent overeengekomen voor de overdracht van de grond, neemt u op uw balans op als geldlening. De hierbij aan u in rekening gebrachte transactiekosten (direct verrekend bij de uitbetaling van de koopsom) zijn in het jaar van de transactie direct, voor het geheel, als financieringskosten aftrekbaar van uw winst. Ditzelfde geldt voor de afzonderlijk in rekening gebrachte afsluitprovisie. Vervolgens betaalt u jaarlijks een canon, die vanzelfsprekend ook als onderdeel van de bedrijfskosten aftrekbaar is. Deze canon wordt jaarlijks met een indexcijfer aangepast (verhoogd). Deze index mag u eveneens toepassen op de geldlening. De indexverhoging is eveneens direct als financieringslast aftrekbaar. Een voorbeeld zal dit verduidelijken. Veronderstel u financiert bij Fagoed ,--, die u tevens 1.200,-- kosten in rekening brengt. Uw koopsom bedraagt dan ,-- en uw schuld is dan ,--. Voorts betaalt u 3.125,-- afsluitprovisie. U mag direct 9.925,-- ( 1.200, , ,- ) aftrekken. De canon is 8.000,-- bij een canonpercentage van 3,20%, die echter jaarlijks wordt aangepast. Veronderstel met 2% per jaar. De canon, die u direct na betaling mag aftrekken, verloopt dan de drie daaropvolgende jaren als volgt: 8.160,--, 8.323,-- en 8.489,--. De geldlening heeft in dezelfde drie jaar vervolgens het volgende verloop: van ,--, via ,-- naar ,--. In de jaren één tot en met drie levert dit derhalve extra aftrekposten op van 5.000,--, 5.100,-- en 5.202,--. Deze handelwijze wordt alleen beperkt door de vrije verkoopwaarde van de grond. De terugkoopprijs zal uit hoofde van de erfpachtovereenkomst nooit meer zijn dan deze waarde. Daar de terugkoopprijs gezien dient te worden als aflossing van de schuld mag de schuld niet meer zijn. Om de drie jaar zorgt Fagoed voor een taxatie van de grond. Fagoed informeert vervolgens u en de belastingdienst indien de vrije grondprijs lager is geworden dan de geïndexeerde hoofdsom op de waardepeildatum. Vanzelfsprekend informeert Fagoed u vervolgens ook wanneer de vrije grondprijs weer hoger is dan de geïndexeerde hoofdsom op de waardepeildatum. Daar u zeventig procent van de grondwaarde gefinancierd krijgt, is het 5

6 niet te verwachten dat u binnen afzienbare termijn geconfronteerd zult worden met de eerstgenoemde situatie. Wanneer u te eniger tijd gebruik maakt van uw terugkooprecht is de te betalen terugkoopprijs gelijk aan het bedrag van de geïndexeerde geldlening. De toename daarvan heeft u geheel van uw winst afgetrokken. Fiscaaltechnisch is de terugkoop dan aflossing van de lening. De bijbehorende kosten zijn geheel aftrekbaar. Uw grond houdt op de balans de oude, oorspronkelijke kostprijs en verandert in feite niet. Indien u om wat voor reden geen gebruik maakt van uw terugkooprecht en de erfpacht eindigt, is sprake van definitief verlies van uw grond onder verrekening met de geïndexeerde lening. Dit wordt dan geboekt als verkoop van de grond met als opbrengst de lening. Daarop is in principe de landbouwvrijstelling van toepassing, behalve wanneer in uw geval sprake is van bijzondere omstandigheden die dit verhinderen (bijvoorbeeld pachtersvoordeel etcetera). Ditzelfde gebeurt echter ook indien de vrije grond na terugkoop van de bloot eigendom wordt verkocht. Er is dus geen verschil tussen de traditionele eigendomssituatie en een Fagoedfinanciering. Het uitgangspunt dat de landbouwvrijstelling in deze twee situaties toepassing vindt op de waardeverandering van de grond was tot voor kort onbestreden. In (het voorjaar van) 2011 is dit uitgangspunt door de belastingdienst echter ter discussie gesteld en thans wordt in een situatie van verkoop van vrije grond na terugkoop van de bloot eigendom, over de toepassing van de landbouwvrijstelling geprocedeerd ten overstaan van de belastingrechter. De uitkomst van deze belastingprocedure is vanzelfsprekend ongewis. Zowel Fagoed als ondergetekende adviseren u zich tot uw adviseur, tot Fagoed of tot ondergetekende te wenden voor informatie over de meest actuele stand van zaken in deze discussie tussen de belastingdienst en de belastingadviespraktijk. Fagoed noch ondergetekende kunnen aansprakelijkheid aanvaarden voor eventuele schade die voortvloeit uit het niet kunnen toepassen van de landbouwvrijstelling. 3.3 Vermogensrendementsheffing (box III) U oefent momenteel een agrarisch bedrijf uit. Na het aangaan van de overeenkomst met Fagoed bent u op grond van de erfpachtvoorwaarden in beginsel verplicht de grond voor de uitoefening van het agrarische bedrijf te blijven gebruiken. Fiscaal betekent dit dat de grond verplicht tot uw ondernemingsvermogen blijft behoren en daarmee tot de (in beginsel) belastbare winst uit onderneming. Winst uit onderneming valt in box I van de Wet inkomstenbelasting Noch de grond, noch de erfpachtrechten op de grond hoeft u daardoor voor de vermogensrendementsheffing van box III van de Wet inkomstenbelasting 2001 op te geven. In box I hoeft u, als winstgenieter, jaarlijks geen belasting te betalen over de waarde van de grond die u in uw agrarische bedrijf gebruikt. Ook het terugkooprecht behoort tot uw winst uit onderneming, valt daardoor in box I, en blijft buiten de vermogensrendementsheffing van box III. 6

7 4. Successierecht Het aangaan van een transactie met Fagoed brengt op zichzelf geen heffing van schenk- of erfbelasting met zich mee. Eenmaal de transactie gesloten hebbende, heeft dit wel consequenties in het geval van overlijden van u en/of uw echtgeno(o)t(e)/wettelijk geregistreerde partner en in het geval van bedrijfsoverdracht. Vandaar dat deze mogelijkheden afzonderlijk worden behandeld. 4.1 Overlijden Indien de agrarische ondernemer komt te overlijden maakt het landbouwbedrijf met de daarbij behorende grond deel uit van zijn nalatenschap. In de Successiewet is een regeling opgenomen waarmee op verzoek en onder voorwaarden vrijstelling van de verschuldigde erfbelasting kan worden verkregen. Vrijstelling van erfbelasting wordt verleend indien de totale waarde van het ondernemingsvermogen van de objectieve onderneming waarop de verkrijging betrekking heeft niet meer dan ,-- bedraagt. In de overige gevallen geldt een vrijstelling van 100% over het verschil tussen de liquidatiewaarde (indien deze maximaal ,-- bedraagt) en de lagere goingconcernwaarde van het ondernemingsvermogen, alsmede van de erfbelasting die is verschuldigd over de goingconcernwaarde mits die waarde van de objectieve onderneming niet meer dan ,-- bedraagt en hoger is dan de liquidatiewaarde. Boven ,-- is 83% van de waarde vrijgesteld. Een verkrijging van ondernemingsvermogen dat als belegging wordt aangemerkt is niet vrijgesteld. Rentedragend uitstel van betaling wordt gedurende tien jaren verleend over de te betalen erfbelasting waarvoor geen vrijstelling kan worden verkregen. Een voorwaarde om voor deze faciliteiten in aanmerking te kunnen komen is dat de erflater gedurende één jaar tot het overlijden de onderneming voor zijn rekening uitoefende en dat de verkrijger(s) de onderneming gedurende vijf jaren voortzet(ten). De faciliteit geldt voor ondernemingsvermogen. Met ondernemingsvermogen wordt bedoeld het ondernemingsvermogen zoals dat voor de inkomstenbelasting in aanmerking wordt genomen. De Fagoed-financiering wordt voor de inkomstenbelasting gezien als een geïndexeerde geldlening. Fagoed heeft in dit geval derhalve geen andere gevolgen dan die ook bij grond in eigendom gelden. Wel dient te worden gewezen op het feit dat overlijden het contractueel mogelijk maakt dat van het terugkooprecht gebruik wordt gemaakt. Als vervolgens het bedrijf normaal verder wordt geëxploiteerd, heeft dat geen wijziging tot gevolg. Wordt daarentegen de grond verkocht zodat een eventueel voordelig verschil tussen de terugkoopsom en de waarde op dat moment wordt gerealiseerd, dan wordt dit uiteraard in de heffing van erfbelasting betrokken. Ditzelfde gebeurt echter ook indien vrije grond na het overlijden wordt verkocht, zodat ook hier geen verschillen met eigendomssituaties ontstaan ten gevolge van Fagoed-financiering. 7

8 4.2 Schenking Dezelfde faciliteit geldt ook voor via schenking verkregen ondernemingsvermogen of bij een overdracht in de familiesfeer tegen een waarde die lager is dan de liquidatiewaarde van de onderneming. Voorwaarde is wel dat de schenker de onderneming voorafgaande aan de schenking ten minste gedurende vijf jaren voor zijn rekening moet hebben uitgeoefend. Ook hier geldt vervolgens dat de verkrijger de onderneming gedurende vijf jaren moet voortzetten. 5. Bedrijfsoverdracht via Fagoed Fagoed-financiering kan worden - en wordt vaak ook - gehanteerd als financiering van een bedrijfsoverdracht. Daarbij wordt een voorheen volledig aan vader toebehorend landbouwbedrijf overgedragen aan de bedrijfsopvolger, die vervolgens ter (gedeeltelijke) financiering van de overname de grond overdraagt aan Fagoed. Ten opzichte van een normale financiering zal dit geen problemen met zich meebrengen, omdat immers de grond ongewijzigd op de balans zal blijven staan. Overgenomen pachtersvoordelen, bij overdracht gecreëerde gebruikers- of maatschapsvoordelen komen niet tot realisatie zodat geen fiscaal probleem ontstaat. Voor bedrijfsoverdrachten van ouders aan hun kinderen kent de overdrachtsbelasting een speciale vrijstelling. Deze vrijstelling kent minder strenge voorwaarden dan de in het eerste hoofdstuk besproken cultuurgrondvrijstelling (geen tien jaars eis bijvoorbeeld). Bij het aangaan van een erfpachtovereenkomst met Fagoed kort na de bedrijfsoverdracht, blijft deze speciale vrijstelling van overdrachtsbelasting voor u behouden. Ook al betaalt u bij de bedrijfsovername meestal niet de volle prijs voor het ouderlijke bedrijf, toch zult u er niet altijd in slagen de koopsom op de traditionele wijze gefinancierd te krijgen. Financiering van de bedrijfsoverdracht door gebruik te maken van de erfpachtfinancieringsvorm zoals Fagoed die aanbiedt blijkt in de praktijk een meer dan goed alternatief. Wij zijn de mening toegedaan dat de overdracht van de bloot eigendom van de grond niet leidt tot een handelen in strijd met de in het vorige hoofdstuk voor de successiewet omschreven eis dat de onderneming gedurende vijf jaar moet worden voortgezet. De zogenoemde bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de successiewet blijft dus ook behouden. 6. Slot In het voorafgaande hopen wij u enig inzicht te hebben gegeven in de fiscale gevolgen van Fagoed. Nogmaals benadrukken wij dat het in uw eigen belang is u vooraf te verzekeren van deskundige bijstand. Desgewenst kunt u daarvoor ook contact opnemen met ondergetekende. Uden, november 2011 mr. E. Marcus FB Remie Fiscaal Juridisch Adviesbureau e.marcus@remie.nl 8