Horizontaal Toezicht

Transcriptie

1 Horizontaal Toezicht Een literatuuronderzoek naar de verhouding tussen de aansprakelijkheden van belastingplichtige en financieel dienstverlener jegens de Belastingdienst binnen het model van horizontaal toezicht. Masterthesis Fiscaal Recht Tilburg University Faculteit Rechtsgeleerdheid Departement Belastingrecht (Fiscaal Instituut Tilburg) Naam : A.A.E. Overmeer Studierichting : Master Fiscaal Recht Administratienummer : Datum : 18 september 2014 CZ 186, 11.00u Examencommissie : Prof. mr. dr. J.L.M. Gribnau Mr. dr. M.B.A. van Hout

2 Als je doet wat je deed, dan krijg je wat je kreeg. 1 1 Algemene volkswijsheid. ii

3 Voorwoord Na een periode van hard werken ligt mijn scriptie voor u klaar. Deze scriptie heb ik geschreven ter afronding van de master Fiscaal Recht aan de Tilburg University. Hierin staat het leerstuk Horizontaal Toezicht van de Belastingdienst centraal, en dan met name in het MKB-segment. Het is een actueel onderwerp sinds de invoering van deze nieuwe vorm van toezicht in Horizontaal toezicht wordt de laatste jaren steeds meer toegepast, maar desalniettemin bestaat er nog steeds geen echte duidelijkheid over de invulling van de verantwoordelijkheden en aansprakelijkheden binnen de driehoeksrelatie welke ontstaat in de MKB-sector. Ik hoop met deze scriptie een positieve bijdrage te leveren aan de ins en outs en de ontwikkeling van horizontaal toezicht. Een groot deel van mijn scriptie heb ik geschreven tijdens mijn stage bij de Belastingdienst te Utrecht. Ik heb daar interviews mogen afnemen in het kader van deze masterthesis. Dit is een waardevolle toevoeging geweest voor mijn scriptie. Ik wil iedereen hartelijk bedanken die heeft bijgedragen aan de totstandkoming van deze scriptie. In het bijzonder wil ik mijn waardering uiten naar mijn stage begeleider Teun van Overbeek. Hij heeft een belangrijke rol gespeeld in mijn scriptieproces. De geïnterviewden wil ik bedanken voor hun tijd, enthousiasme en openheid. Ook wil ik mijn begeleider Hans Gribnau bedanken voor de hulp tijdens het schrijven van deze masterthesis en het geven van feedback. Tevens wil ik de mensen bedanken, die tijdens het tot stand komen van deze scriptie mij hebben ondersteund. Veel plezier met het lezen van mijn scriptie. A.A.E. Overmeer Utrecht, Augustus 2014 iii

4 Afkortingen AAFD : aanmelding en afhandeling fiscale delicten Art. : Artikel Awb : Algemene wet inzake rijksbelastingen Awir : Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen BBBB : Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst BNB : Beslissingen in Nederlandse Rechtszaken BW : Burgerlijk Wetboek CAP : Controleaanpak Belastingdienst GO : Grote Ondernemingen HR : Hoge Raad der Nederlanden HT : Horizontaal Toezicht IFRS : International Financial Reporting Standards MGO : Middelgrote Ondernemingen MKB : Midden- en klein bedrijf NOB : de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs NOAB : Nederlandse Orde van Administratie- en Belastingdeskundigen NTFR : Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht OECD : The Organisation for Economic Co-operation and Development RB : Register Belastingadviseurs Sr : Wetboek van Strafrecht SRA : Samenwerkende Registeraccountants en Administratieconsulenten TCF : Tax Control Framework VOF : Vennootschap onder firma VTA : Vakblad Tax Assurance V-N : Vakstudie Nieuws WFR : Weekblad voor Fiscaal Recht Wft : Wet op het financieel toezicht WRR : Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid ZGO : Zeer Grote Ondernemingen iv

5 Inhoudsopgave Voorwoord...iii Afkortingen... iv 1. Inleiding Inleiding Probleemstelling en afbakening van het onderzoek Plan van aanpak Pro Memorie Toezicht Inleiding Verticaal toezicht Het indienen van een aanvaardbare aangifte Horizontaal toezicht Het ontstaan van het Nederlandse horizontaal toezicht Het doel en de essentie van horizontaal toezicht Wat is vertrouwen? Gelijkwaardigheid vereist? De vormgeving van horizontaal toezicht Bezwaren horizontaal toezicht Externe effectiviteit Interne effectiviteit Convenanten Inleiding Convenanten in het algemeen Convenanten binnen horizontaal toezicht Convenanten in de MKB- sfeer Welke partijen spelen een rol binnen de driehoeksverhouding en hoe verhoudt zich dit tot het model van horizontaal toezicht? Welke verantwoordelijkheden hebben financieel dienstverleners? De zorgplicht zonder een convenant De zorgplicht met een convenant Hoe verhouden de aansprakelijkheden van financieel dienstverleners zich tot het horizontaal toezicht? Het effect van een fiscaal dienstverlener op de aangifte Fiscaal boeterecht Inleiding Boeterecht in het algemeen Verzuim- en vergrijpboeten Wat zijn de wijzigingen? v

6 4.2.3 Versterken van de compliance? Wenselijkheid bestuurlijke boete adviseur? Boeterecht in de context van horizontaal toezicht De wenselijkheid van het opleggen van boetes bij horizontaal toezicht Lichtere of zwaardere verwijtbaarheid bij een fout? Effectiviteit van de nieuwe boetemogelijkheid en toekomst visie Wat is het gevolg voor de mogelijkheid tot aansprakelijkheidstelling? Civielrechtelijke aspecten van horizontaal toezicht convenanten Inleiding Kwalificatie van een horizontaal toezicht convenant Proactieve inlichtingenplicht Kwalificatie horizontaal toezicht convenanten Gevolgen voor de aansprakelijkheid Conclusie Inleiding Samenvatting en conclusies Beantwoording van de probleemstelling Aanbevelingen Literatuur- en jurisprudentielijst vi

7 1. Inleiding 1.1 Inleiding In 2005 heeft de Belastingdienst het fenomeen horizontaal toezicht ingevoerd. Dit is een nieuwe vorm van toezicht binnen de Belastingdienst. Bij horizontaal toezicht is het uitgangspunt een wederzijds vertrouwen tussen belastingplichtige en de Belastingdienst, het gaat om het scherper naar elkaar aangeven wat ieders verantwoordelijkheden en mogelijkheden zijn het recht te handhaven en het belangrijkste is het vastleggen en naleven van wederzijdse afspraken. 2 De onderliggende verhoudingen en de communicatie tussen burger en overheid verschuiven daarmee naar een meer gelijkwaardige situatie. 3 Het is een vooruitstrevende gedachte van de Belastingdienst geweest om deze vorm van toezicht in te voeren. Hiermee tracht de Belastingdienst aan te sluiten bij de ontwikkelingen in de maatschappij. Het toenmalige kabinet deelde de mening van de Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid (verder: WRR) in zijn rapport De toekomst van de nationale rechtsstaat (2002). 4 Volgens dit rapport moet voorkomen worden dat de samenleving verstikt door een te zeer regulerende overheid. Ze adviseerde de regering te streven naar meer terughoudendheid in de wet- en regelgeving, waarbij een groter beroep gedaan kan worden op de maatschappelijke krachten. De laatste decennia is de regeldruk enorm toegenomen. 5 De oorzaak hiervan is de ontwikkeling van de verzorgingsstaat en het idee van een maakbare samenleving. 6 Ook de inzet van de belastingwetging om beleidsdoelen na te streven alsmede de noodzaak van het invoeren van antimisbruik wetgeving, heeft ertoe geleid dat de belastingwetten erg complex zijn geworden. Dit word ook wel instrumentalisme genoemd. Het is dan ook te begrijpen dat de wetgever mede gezien de internationalisering en individualisering in de maatschappij aan het begin van de 21 e eeuw een verandering voor ogen had. De staatssecretaris van Financiën heeft recent nog een verbeterprogramma in gang gezet ten aanzien van het verminderen van de complexiteit van de wetgeving. 7 De Belastingdienst was prima in staat om te doen wat zij deed, maar zij is steeds minder in staat om te doen wat in de toekomst van de dienst wordt verwacht. Vereenvoudiging van de fiscale wetgeving is geen keuze, maar een voorwaarde voor succes, aldus staatssecretaris van Financiën Eric Wiebes. 8 2 Brief van de staatssecretaris van Financiën, 8 april Brief van de staatssecretaris van Financiën, 8 april Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, 2002, p Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, 2002, p Een maakbare samenleving duidt op een samenleving die door overheidsingrijpen een zekere gewenste vorm krijgt. 7 Brief van de staatssecretaris van Financiën, 19 mei Brief van de staatssecretaris van Financiën, 19 mei

8 Horizontaal toezicht is er op gericht dat burgers, bedrijven en instellingen zo veel mogelijk hun eigen verantwoordelijkheden nemen bij het indienen van een aanvaardbare aangifte. Het uitgangspunt van de Belastingdienst is een aangifte die voldoet aan wet- en regelgeving en waarin geen materiële fouten 9 voor komen. 10 Dit wil de Belastingdienst bewerkstelligen door de introductie van een drietal kernbegrippen: wederzijds vertrouwen, begrip en transparantie. Er wordt minder verticale controle uitgeoefend door de Belastingdienst. Verticale controle is een andere benaming voor de traditionele manier van controle uitoefenen. Hierbij vind het toezicht achteraf plaats, dus na het indienen van de belastingaangifte. Er wordt vaak integraal overgedaan wat de belastingplichtige zelf al aan controle heeft gedaan. Eventuele correcties worden pas later uitgevoerd en in het algemeen kan gesteld worden dat dit een tijdrovende procedure is. Partijen die onder horizontaal toezicht vallen krijgen vooraf en sneller zekerheid inzake hun fiscale positie. Voor beide partijen zou het tijdsbesparing opleveren. Ook is de bedoeling dat er een kostenbesparing gerealiseerd kan worden. De introductie van horizontaal toezicht vormt een cultuuromslag binnen de voorheen van bovenaf regulerende en controlerende Belastingdienst. Waar eerder de verticale relatie tussen de fiscus en de burger centraal stond, waarbij de naleving van de belastingwet afgedwongen werd, proberen partijen nu een meer horizontale relatie te creëren. Een relatie waarbij wordt ingespeeld op de veranderingen en veranderende verantwoordelijkheden in de maatschappij. Voorheen was het zo dat voor een legitieme belastingheffing handelen in overeenstemming met de wet voldoende was. Nu wordt er meer verwacht van een overheidsorgaan. Het is dan ook van belang te weten wat burgers zelf zien als hun waarden, normen, behoeften en belangen en hoe die in hun ogen het beste gediend kunnen worden. 11 De horizontalisering van de staat gedurende de laatste jaren wordt vaak uitgedrukt in de term New Governance. Bovendien is er tegenwoordig tussen overheid en burger, meer dan voorheen, sprake van gelijkwaardigheid. Niet alleen binnen de maatschappij in het algemeen, maar ook binnen de heffing van belastingen. Hiermee doel ik op de verhouding tussen een belastingplichtige en de Belastingdienst. Ook in het Bedrijfsplan van de Belastingdienst speelt gelijkwaardigheid een belangrijke rol. 12 Horizontaal toezicht lijkt een verklaarbare zet van de Belastingdienst. Door middel van een convenant 13 worden afspraken vastgelegd over de gewenste houding, het fiscale gedrag en over de mate en wijze waarop toezichtbevoegdheden jegens een belastingplichtige (of zijn financieel dienstverlener) worden uitgeoefend. Belastingplichtigen mogen meer aangesproken worden 9 Een materiële fout is een reken- of een schrijffout die onder meer te wijten is aan onachtzaamheid, verstrooidheid of onoplettendheid van de belastingplichtige, maar die dus losstaat van een beslissing inzake het resultaat van de vennootschap. 10 Leidraad Horizontaal Toezicht MKB, 2011, p J.L.M. Gribnau, 2013, p Bedrijfsplan Belastingdienst , p Een convenant is een overeenkomst waarin partijen bepaalde afspraken vastleggen. Veelal gaat het om afspraken betreffende beleid, intenties en samenwerking. De inhoud van een convenant bepaald de juridische afdwingbaarheid van een convenant. 2

9 op hun eigen verantwoordelijkheden, waarbij een vertrouwensrelatie van groot belang is. Hierdoor kan een onnodige zware toezichtlast met lastige discussies en correcties achteraf vermeden worden. 14 Samenwerking en toezicht met zo min mogelijk sancties is het uitgangspunt van de Belastingdienst. Essentieel hierbij is het handhaven van het verticale toezicht om indien nodig te sanctioneren. Hier ligt dan ook de efficiencywinst van de Belastingdienst. De besparing op mensen en middelen, die horizontaal toezicht oplevert, kan de Belastingdienst aanwenden voor het opsporen en aanpakken van malafide burgers en bedrijven, het waarborgen van de veiligheid en het verlenen van service. 15 Compliante belastingplichtigen dienen te weten dat de minder compliante belastingplichtigen ook daadwerkelijk aangepakt worden. Anders zien zij wellicht ook geen noodzaak om compliant te zijn en een convenant te sluiten en dat is niet wenselijk voor de samenleving. Naast het bovengenoemde vertrouwen is ook transparantie een van de kernbegrippen. Openheid tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst is een sleutelwoord. Daarbij moet het voor iedereen duidelijk zijn dat er geen privileges worden genoten door belastingplichtigen die deelnemen aan horizontaal toezicht. Met horizontaal toezicht koopt men geen cadeautjes. De Belastingdienst heeft in de uitvoering van (horizontaal toezicht) gekozen voor segmentering. Het totale bestand van de belastingplichtigen is opgedeeld in groepen (segmenten) met samenhangende kenmerken. De onderscheidende criteria zijn: financieel belang, complexiteit van de fiscale problematiek en de omvang van de onderneming. Op basis van deze criteria kunnen verschillende segmenten worden onderscheiden, te weten grote ondernemingen, het midden- en klein bedrijf en particulieren. De grote ondernemingen, ook wel genoemd de GO s hebben te maken met de zware eisen van het Tax Control Framework (hierna: TCF). In 2006 introduceert de staatssecretaris het TCF in het Nederlandse fiscale jargon. 16 Het TCF is een instrument voor de fiscale risico- en controlebeheersing binnen een bedrijf. Het is mede ontstaan uit de International Financial Reporting Standards (hierna: IFRS). De volgende quote uit het rapport van The Organisation for Economic Cooperation and Development (hierna: OECD) illustreert de impact van het belang van een goed werkend TCF: Transparency in exchange for certainly, cannot exist without disclosure of tax risks and the underlying frameworks provide assurance that these risks surface. 17 Wanneer de ondernemingen dus voldoen aan de gestelde eisen, kunnen zij een individueel convenant afsluiten met de Belastingdienst. Er kunnen verschillende soorten convenanten van toepassing zijn. Er worden convenanten afgesloten met fiscaal dienstverleners, met brancheorganisaties, met franchiseorganisaties, met individuele ondernemingen en met gemeenten en provincies. 14 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst, 2012, p J.L.M. Gribnau, 2008, p.8. Zie ook Bedrijfsplan Belastingdienst , p Brief van de staatssecretaris van Financiën, 9 juni 2006 DGB OECD, 2013, p

10 Deze scriptie is gericht op het midden- en klein bedrijf, ook wel de MKB-sector genoemd. De MKBsector omvat circa 1,5 miljoen ondernemers. 18 In tegenstelling tot de grote ondernemingen met een individueel convenant, kunnen middelgrote- en kleine bedrijven deelnemen aan horizontaal toezicht door zich aan te sluiten bij een convenant met de financieel dienstverlener. Feitelijk is het zo dat een fiscaal dienstverlener een klant aanmeldt voor horizontaal toezicht waarna de relatiebeheerder van de Belastingdienst contact opneemt. De relatiebeheerder beschikt over een actueel klantbeeld, en deelt eventueel de informatie waarover hij beschikt. Er is hier slechts sprake van een marginale toets. De keuze of een klant aan horizontaal toezicht meedoet is de verantwoordelijkheid van de financieel dienstverlener. De MKB-onderneming kan vervolgens participeren in een convenant van betreffende financieel dienstverlener. Doordat de belastingplichtigen zich aansluiten bij het convenant met de financieel dienstverlener verbinden zij zich indirect aan de in het convenant neergelegde afspraken. 19 Bij het afsluiten van een convenant hebben de partijen wederzijds een gerechtvaardigd vertrouwen. De Belastingdienst baseert dit vertrouwen op het gedrag en de vergaarde informatie over de onderneming. 20 Bij het sluiten van een convenant bestaan er redelijke verwachtingen omtrent het (fiscale) gedrag. De vertrouwensrelatie wordt via het convenant opgebouwd met de fiscaal dienstverlener en in indirecte zin met de belastingplichtige. De kwaliteit van het werkproces van de financieel dienstverlener moet uiteindelijk leiden tot een aanvaardbare aangifte voor de belastingplichtige. Het vertrouwen kan alleen ontstaan en langdurig blijven bestaan wanneer er eisen worden gesteld aan de convenants partners. Omdat de MKB- ondernemingen gezien hun geringe omvang niet hoeven en vooral niet kunnen voldoen aan de eisen van een TCF, zijn er compenserende maatregelen nodig. Deze compensatie ten opzichte van het GO-segment bestaat uit het metatoezicht en het kwaliteitsborgingssysteem van de financieel dienstverlener. Metatoezicht is een vorm van indirect toezicht, en heeft de Belastingdienst informatie over de kwaliteit van de processen van de fiscaal dienstverleners en over de kwaliteit van de convenantaangiften. 21 Later in deze scriptie komt dit uitgebreider aan bod. De kwaliteitswaarborging ten aanzien van de convenantspartners welke de fiscus wil handhaven geschiedt op verschillende manieren. De Belastingdienst voert onder andere regelmatig steekproeven uit op de convenantaangiftes. Het uitgangspunt en de vooronderstelling is dat de financieel dienstverlener én de belastingplichtige aanvaardbare aangiften willen indienen. Het kan echter voorkomen dat een aangifte toch een onjuistheid bevat. 22 Wie is er dan aansprakelijk voor een 18 A.K.H. Klein Sprokkelhorst, 2013, p Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst, 2012, p E.A.M. Huiskers- Stoop, 2013, p Leidraad Horizontaal Toezicht MKB, 2011, p Leidraad Horizontaal Toezicht MKB, 2011, p.20. 4

11 onjuiste aangifte, is dat de financieel dienstverlener of toch de belastingplichtige? En wat zijn de gevolgen? De Hoge Raad 23 (hierna: HR) concludeert dat er niet snel sprake is van voorwaardelijke opzet voor de adviseur. Betreffende adviseur heeft niet geaarzeld of een onderzoek ingesteld inzake de belastbaarheid van bepaalde inkomensbestanddelen. Dit hoewel de belastingplichtige wel zijn twijfels geuit heeft en vragen heeft gesteld aan zijn belastingadviseur. De belastingadviseur heeft hier gezien de overlegde feiten bij het invullen van de aangifte niets mee gedaan. Het brengt volgens de HR nog geen voorwaardelijke opzet met zich mee. De belastingadviseur heeft namelijk niet de vereiste aanmerkelijk kans aanvaard dat van de belastingplichtige te weinig belasting is geheven. Derhalve kan de kwade trouw ingevolge art. 16 lid 1 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (hierna: AWR) niet aangenomen worden. Ook is de HR in een recent arrest van mening dat een lakse houding van de adviseur niet voldoende is tot het aannemen van kwade trouw. 24 Dat in beide zaken door de HR geen kwade trouw aanwezig wordt geacht bij de belastingadviseur, geeft aan dat de HR kwade trouw bij een belastingadviseur niet snel aannemelijk acht. Echter, de mogelijkheid tot het aannemen van kwade trouw als neergelegd in art. 16 lid 1 AWR bestaat wel degelijk. 25 Toch beperken deze gevallen waarin sneller kwade trouw aanwezig wordt geacht zich gezien de jurisprudentie vooral tot zaken met betrekking tot lijfrentes. Vaak komt het voor dat de adviseur een belastbaar rentebestanddeel over het hoofd ziet bij de kapitaaluitkering. De adviseur heeft juist daar de plicht nadere informatie te vergaren en bescheiden van de kapitaalverzekering op te vragen. Laat hij dit na, dan is er wel sprake van kwade trouw. 26 Er moet dus blijkbaar sprake zijn van een verplichting, wil er in dergelijke verhoudingen sprake kunnen zijn van kwade trouw. Wat voor een invloed heeft deze jurisprudentie nu voor een convenant gesloten in het kader van horizontaal toezicht? Gelden hier vergelijkbare regels, of zijn er andere regels betreffende de aansprakelijkheid? De Belastingdienst geeft aan dat bij horizontaal toezicht de verantwoordelijkheid van partijen bij de totstandkoming van een aanvaardbare aangifte een prominente rol speelt. Er ontstaat bij horizontaal toezicht binnen het MKB een driehoeksverhouding welke bestaat uit de financieel dienstverlener, de belastingplichtige en de Belastingdienst. Als er een onjuiste aangifte wordt ingediend, is het de vraag of de financieel dienstverlener dan aansprakelijk te houden is of de belastingplichtige zelf? Dit lijkt vooralsnog niet duidelijk. Het is dan ook een hoofdaanbeveling van de Commissie Stevens om de belangen en verantwoordelijkheden van de betrokken partijen duidelijker in beeld te krijgen HR 30 september 2011, nr. 10/01297, NTFR 2011/ HR 31 mei 2013, nr. 12/01060, V-N Vandaag 2013/ Art. 16 lid 1 AWR. 26 HR 26 januari 2012, nr. 09/00718, V-N Vandaag 2012/ Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst, 2012, p

12 1.2 Probleemstelling en afbakening van het onderzoek De probleemstelling van mijn onderzoek luidt als volgt: Hoe verhouden de aansprakelijkheden van belastingplichtige en financieel dienstverlener jegens de Belastingdienst zich tot het model van horizontaal toezicht? Bovenstaande probleemstelling ga ik beantwoorden aan de hand van een vergelijking met het privaatrecht. Ik wil proberen meer duidelijkheid te krijgen over de aansprakelijkheid van de verschillende partijen binnen de genoemde driehoeksverhouding en de civielrechtelijke kwalificatie van het convenant binnen horizontaal toezicht. Een strikt juridische vergelijking kan mijns inziens overigens niet de juiste vergelijkingsmaatstaf zijn. Er bestaat namelijk een zekere spanning tussen, enerzijds juridisering en anderzijds dejuridisering 28. Er mag daarom niet voorbij gegaan worden aan het doel van horizontaal toezicht, aangezien dit juist niet op een strikte toepassing van regels gebaseerd is. 1.3 Plan van aanpak Dit onderzoek bestaat uit zes hoofdstukken. In hoofdstuk twee zal ik de wijze van toezicht houden van de Belastingdienst bespreken en de nieuwe vorm van toezicht introduceren. Ik zal stilstaan bij de ontwikkeling en de vormgeving van horizontaal toezicht. De Belastingdienst maakt ter realisatie van horizontaal toezicht gebruik van convenanten, en daarom ga ik in hoofdstuk drie de convenanten nader bekijken. Ik belicht dan met name de convenanten in de MKB- sfeer. Vervolgens behandel ik in het vierde hoofdstuk het fiscale boeterecht. De laatste jaren is het fiscale boeterecht namelijk aan veranderingen onderhevig geweest. Het is daarom van belang inzicht te krijgen hoe de Belastingdienst hier mee om gaat in het kader van horizontaal toezicht. In hoofdstuk vijf maak ik tenslotte een vergelijking met het civiele recht en komen verschillende civielrechtelijke aspecten van het convenant aan de orde. Tot slot formuleer ik in het afsluitende hoofdstuk een conclusie op de probleemstelling die centraal staat in mijn onderzoek, en zal ik aanbevelingen doen voor de verdere ontwikkeling van het fenomeen horizontaal toezicht. 28 Dejuridisering is het minder juridisch, minder strikt op basis van regels, met elkaar omgaan. Juristen zullen hier nog al eens kritiek op hebben. De moderne maatschappij zoals we die nu hebben is naar mijn mening gebaat bij minder regels. Door af te stappen van de vele regels is er meer ruimte om het morele verantwoordelijkheidsgevoel te laten prevaleren. 6

13 1.4 Pro Memorie Tijdens het schrijven van deze masterscriptie heb ik interviews afgenomen. Dit is mogelijk geweest doordat ik stage loop bij de Belastingdienst. De geïnterviewden zijn medewerkers van de Belastingdienst en fiscaal dienstverleners. Ik heb ervoor gekozen geen namen te gebruiken en geen expliciete citaten te gebruiken en / of verwijzingen te maken. De opgedane kennis en vergaarde informatie van de interviews komen uiteraard wel aan de orde in deze scriptie. 7

14 2. Toezicht 2.1 Inleiding Belastingheffing is veelal niet het meest geliefde onderwerp van gesprek voor het gros van de mensen. Toch is het van belang dat er belastingen betaald worden. Uiteraard liever door iemand anders, dan door jezelf. Desondanks zien de meeste belastingplichtigen 29 de belastingheffing als een gerechtvaardigde verplichting. Zij willen graag hun redelijke aandeel in de belastingafdracht, ook wel fair share genoemd, betalen. En dat is maar goed ook. Naast de morele verplichting is er ook de wettelijke verplichting om belasting te betalen. Toezicht door de Belastingdienst ziet op de naleving van de belastingwetgeving. Het is dan ook een primaire taak van de Belastingdienst om aan de hand van controlemechanismen een juiste heffing te waarborgen. In dit hoofdstuk zal ik het begrip toezicht in het algemeen omschrijven. In paragraaf 2.2 zal ik stilstaan bij het verticale toezicht, ook wel het klassieke toezicht genoemd. Belangrijk is helder te krijgen wat hieronder verstaan wordt, om zo de inzet van horizontaal toezicht te begrijpen. In paragraaf 2.3 wordt het fenomeen horizontaal toezicht behandeld waarbij ik aandacht zal besteden aan de verschillende elementen van deze vorm van toezicht. 2.2 Verticaal toezicht De Belastingdienst is belast met de heffing en invordering van rijksbelastingen en met andere bij- of krachtens de wet opgedragen taken onder verantwoordelijkheid van het ministerie van Financiën. 30 Tot de jaren tachtig gaf de Belastingdienst hier invulling aan, middels de zogenoemde 100% filosofie. 31 Er werd louter achteraf gecontroleerd of de aangiften en administraties correct waren en er werd bestraffend opgetreden wanneer bleek dat er iets niet in orde was. Naleving van de belastingwet werd dus afgedwongen door te straffen bij niet- naleving van de wet. Volgens de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) wordt onder controle verstaan: het bij- of krachtens wettelijk voorschrift belast zijn met het houden van toezicht op de naleving van hetgeen bij- of krachtens enig wettelijk voorschrift is bepaald. 32 De traditionele manier van toezicht houden op belastingplichtigen door de Belastingdienst wordt verticaal toezicht genoemd. Deze term geeft ook duidelijk de verhouding weer tussen de Belastingdienst en de burger. Deze benaming wordt veelal niet gebruikt door medewerkers van de Belastingdienst bleek mij tijdens de stage. Vooral uitvoerders van deze vorm van 29 < geraadpleegd 16 juli Art. 2 Uitvoeringsregeling Belastingdienst R.H. Happé, 2009, p Art. 5:11 Awb. 8

15 toezicht zien het liever als toezicht omdat verticaal een negatieve lading blijkt te hebben. Er treedt hier een duidelijke scheiding op tussen traditioneel toezicht en horizontaal toezicht. Daarbij valt op dat niet iedereen positief is over het fenomeen horizontaal toezicht. Wellicht is dit te verklaren doordat mensen van het traditionele toezicht 33 echt op zoek zijn naar fouten. Bovendien is er ook altijd al iets mis als men naar een klant gaat, is de veronderstelling van medewerkers. Dit lijkt mij een logische verklaring voor het feit dat medewerkers liever niet spreken over verticaal toezicht, maar vasthouden aan de benaming toezicht. Dit is echter een aanname. Een andere verklaring van een negatieve houding ten aanzien van horizontaal toezicht kan ook liggen in het feit dat de medewerker van de Belastingdienst nooit weet of het werk goed uitgevoerd is. Daarbij is de vraag bij fouten in de aangifte of er sprake is van opzet of onwetendheid, lastig te beoordelen volgens de medewerkers. Ook neemt de Belastingdienst bij fiscale geschilpunten soms uiterste standpunten in. 34 Dit noemen we ook wel een fiscaal standpunt. Dit is ook een belangrijk onderscheid tussen horizontaal en verticaal toezicht. Verticaal toezicht gaat vaak gepaard met weinig vertrouwen tussen de verschillende partijen. Praktisch betekent dit dat partijen wellicht niet alle relevante informatie delen. Het oplossen van geschillen kan onnodig lang duren en brengt hoge kosten met zich mee. Voorheen was er sprake van een duidelijke hiërarchische verhouding. Daardoor stond de relatie tussen de burger en de overheid in het teken van confrontatie en wantrouwen, 35 vandaar de benaming verticaal. De Belastingdienst met zijn publiekrechtelijke bevoegdheden wordt vaak gezien als een machtige partij. De Belastingdienst kan namelijk eenzijdig de rechtspositie van een belastingplichtige bepalen en wijzigen, en heeft instrumenten en ruime bevoegdheden welke belastingplichtigen niet hebben. Er is sprake van juridische asymmetrie. 36 In de literatuur wordt de overmaat aan juridische asymmetrie in de relatie van de Belastingdienst met de belastingplichtige ook wel omgeschreven als het vriend- vijand denken. 37 Dit is naar mijn mening geen goede basis voor enige vorm van samenwerking tussen verschillende partijen omdat in deze relatie het vereiste vertrouwen onvoldoende aanwezig is. Vertrouwen is namelijk een belangrijke factor voor een goede samenwerking. 38 We schenken immers ons vertrouwen doorgaans niet aan onze vijand, maar aan degene die we betrouwbaar vinden Voorheen (voor de opkomst van horizontaal toezicht) werd de term verticaal toezicht niet gebruikt. Het is een nieuwe term welke de tegenhanger van horizontaal toezicht moet uitdrukken. 34 Notitie Belastingdienst, 2008, p E. Van der Velde, 2009, p Partijen hebben geen gelijke rechten en/of plichten en kunnen daartoe een rechtsbetrekking niet gelijkelijk vormgeven of invullen. 37 J.L.M. Gribnau, 2008, p E. Karssing 2009, p J.L.M. Gribnau, 2013, p. 8. 9

16 2.2.1 Het indienen van een aanvaardbare aangifte De belastingplichtige is verantwoordelijk voor het doen van de aangifte. Dit geldt ook, wanneer de fiscale dienstverlener deze verzorgt. De verplichtingen zijn het zich registreren voor belastingplicht, het doen van een tijdige/ juiste en volledige aangifte en het tijdig betalen hiervan. 40 Naast het naar waarheid invullen van een aangiftebiljet, moet een belastingplichtige desgevraagd gegevens en bescheiden kunnen aanbieden. Een belastingplichtige dient die medewerking te verlenen die voor de inspecteur van belang kan zijn. Meer specifiek geldt er een inlichtingenverplichting, welke inhoudt dat één ieder is gehouden desgevraagd de gegevens en inlichtingen te verstrekken aan de inspecteur, welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. 41 De belastingplichtigen hebben de plicht medewerking te verlenen. Ondernemers hebben hierbij nog een aanvullende verplichting. Zij dienen ook de administratie bij te houden. 42 Het is de wens van de Belastingdienst dat belastingplichtigen zoveel mogelijk uit zichzelf de regelgeving nakomen. 43 Om dit te bereiken, of althans om bepaald gedrag te stimuleren, worden er verschillende instrumenten ingezet. Denk hierbij aan instrumenten zoals informatieverstrekking, het geven van voorlichting, het instellen van boekenonderzoeken, opsporing en zichtbaar toezicht door fiscale surveillance. Ook horizontaal toezicht speelt hier een belangrijke (nieuwe) rol. 44 Bij de uitvoering van het toezicht beoordeelt de Belastingdienst de formalisering van de materieel (uit de wet voortvloeiende) verschuldigde belasting. 45 De formalisering van de belastingschuld is, in het kader van een doelmatig toezicht achteraf, aanvaardbaar als op het moment van onderzoek aan de formalisering geen materiële fouten (of gebreken) meer kleven. Dit is de aanvaardbare aangifte. Deze term leidt vaak tot verwarring. Het is geen zelfstandig juridisch begrip, waardoor de term vaak verschillend uitgelegd wordt. Juristen richten zich voornamelijk op de aangifte. Toezichthouders kijken in tegenstelling tot juristen in principe niet naar de aangifte, maar richten zich voornamelijk op de formalisering van de materiële belastingschuld. 46 De terminologie van de juridische wereld en de controle wereld lopen door elkaar. Het gaat de Belastingdienst vooral om de fiscale beheersing. 40 Leidraad Horizontaal Toezicht MKB, 2011, p Art. 47 AWR. 42 Deze verplichting volgt uit art. 52 AWR. 43 Niet alleen Nederland zet in op het zoveel mogelijk door belastingplichtigen uit zichzelf laten nakomen van de regelgeving, maar het is een brede trend. Er is een duidelijke groei te zien in het aantal landen dat gebruik maakt van een co-operative compliance model. Zie OECD, 2013, p Deze (nieuwe) vorm van toezicht komt in de volgende paragraaf uitvoerig aan bod. 45 Controle Aanpak Belastingdienst, p De materiële belastingschuld is de belastingschuld die voortvloeit uit de belastingwetgeving. De formele belastingschuld is de belastingschuld die door formalisering afdwingbaar is geworden. Bijvoorbeeld de belastingschuld vastgesteld door de inspecteur middels een aanslag. 10

17 Beoordeeld wordt hoe het systeem van controles binnen het bedrijf is. 47 Dit toezicht is gebaseerd op de uitgangspunten van de Controleaanpak Belastingdienst (hierna: CAP). 2.3 Horizontaal toezicht Voordat horizontaal toezicht verder wordt toegelicht zal ik allereerst de historie aan bod laten komen, om een beter begrip te krijgen in de voorwaarden en gevolgen van horizontaal toezicht. In 2005 is horizontaal toezicht geïntroduceerd. Een jaar eerder, heeft de toenmalige staatssecretaris van Financiën Joop Wijn een verandering in het toezicht aangekondigd. De Belastingdienst zou verschillende vormen van horizontaal toezicht gaan verkennen. 48 Het was helder dat samenwerking het sleutelwoord zou worden. Ook zou het toezicht gaan verschuiven naar de actualiteit in plaats van oordelen over het verleden Het ontstaan van het Nederlandse horizontaal toezicht In 2002 is het rapport De toekomst van de Nationale Rechtsstaat van de WRR verschenen. 49 In dit rapport komen de verschillende ontwikkelingen in onze rechtstaat aan de orde. Volgens de WRR is er een herbezinning van de rol van de overheid ten opzichte van moderne burgers noodzakelijk. 50 Er zijn daarom aanbevelingen gedaan omtrent de benadering van de burgers jegens de overheid. De laatste jaren is de regeldruk enorm toegenomen. 51 Het idee van een maakbare samenleving wordt steeds sterker. Belastingregels werden veelal ingezet ter sturing van de maatschappij. De overheid probeerde op deze manier verschillende doelen te bereiken. De belastingwetten zijn hiermee een beleidsinstrument geworden. Enige sturing, ook wel instrumentaliteit genoemd, is volgens mij wenselijk. Het is namelijk een eenvoudige manier om (neven) doelen van het overheidsbeleid te vervullen. Hierbij valt te denken aan het herverdelen van inkomens of het beïnvloeden van economische bedrijvigheid. Echter, de inzet van de belastingwet als beleidsinstrument is ongekend groot. 52 Wellicht is die inzet te groot geweest. De ontwikkelingen in de maatschappij gaan snel en de overheid kan zich niet veroorloven de wet hierop iedere keer aan te passen. Dit zou ten koste gaan van 47 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst (Bijlagen rapport), 2012, p Hoe deze vorm exact vormgegeven zou gaan worden was op dat moment nog niet duidelijk. 49 Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, 2002, p Het terugdringen van de regeldruk is dan ook een belangrijke doelstelling van het actieprogramma Andere Overheid. Zie de Brief van de minister van Bestuurlijke Vernieuwing en Koninkrijksrelaties, 1 december J.L.M. Gribnau,

18 rechtswaarden en rechtsbeginselen, als rechtsgelijkheid en rechtszekerheid. 53 Een te ver gaande sturing van de overheid via de belastingwetgeving waarbij het belastingrecht ondergeschikt wordt gemaakt, wordt ook wel gezien als instrumentalisme. Daarbij komt dat de moderne burgers mondiger en zelfstandiger zijn. Bovendien willen ze meer vrijheid, de zogenoemde individualisering van de maatschappij. Deze verandering is waar te nemen in alle facetten van het openbare leven, dus niet alleen in het kader van belastingheffing. Er zijn veranderingen waarneembaar in politieke en/of sociale participatie, de omgang tussen burgers en beleidsmakers of uitvoerders van beleid, en in de omgang tussen burgers onderling. 54 De maatschappij verandert en daarbij zijn volgens de analyse van de WRR 55 drie gevolgen duidelijk zichtbaar geworden: - Een toenemende interactie tussen burgers en overheid bij de vormgeving van publieke belangen - Problemen met hiërarchische sturing door de overheid bij interacties met burgers - Verschuiving van inputlegitimatie naar outputlegitimatie 56 Een van de aanbevelingen van het rapport ziet op de herverdeling van de verantwoordelijkheden. De burgers zouden meer eigen verantwoordelijkheden moeten en kunnen dragen. Horizontaal toezicht draagt bij aan deze verandering, omdat nu de organisaties in principe belast zijn met de verantwoordelijkheid van het toezicht op de naleving van de wet- en regelgeving. Ook draagt horizontaal toezicht bij aan de outputlegitimiteit, de Belastingdienst laat namelijk zien haar best te doen om goed te presteren. Zodoende ontstaat er draagvlak voor haar optreden. Draagvlak betekend legitimiteit, en dat bevordert te compliance van belastingplichtigen. 57 Naar mijn mening, en ik onderschrijf hiermee de mening van Gribnau 58, laat de Belastingdienst met horizontaal toezicht ook zien dat zij zich het belang van vertrouwen realiseert. Belastingen zijn immers te zien als het morele fenomeen om de legitimiteit van de staat en het vertrouwen van de burgers in elkaar en in de staat met elkaar te verbinden. 59 Horizontaal toezicht is niet primair gericht op de juridisering van toezichtnormen. De spanning, tussen enerzijds juridisering en anderzijds de dejuridiserende en 53 J.L.M. Gribnau, 1999/129, p Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, 2002, p Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid, 2002, p Inputlegitimatie is de rechterlijke beslissing die wordt verantwoord vanuit het stelsel van de wet en de democratische rechtstaat. Hier tegenover staat de outputlegitimatie waarbij de overheid zijn legitimiteit ontleent aan zichtbaar geboekte resultaten en hun bijdrage aan de rechtstaat. Vooral het laatste decennium is laatstgenoemde wijze van legitimatie in de belangstelling komen te staan. Dit gezien het feit dat er binnen de samenleving in het algemeen meer behoefte is aan transparantie. De rechterlijk vrijheid blijft behouden, maar de rechter dient wel aandacht te hebben voor de uitgangspunten van individualisering en consistentie, zie G.K. Schoep, 2008, p.15 als ook P.M. Schuyt, 2009, p J.L.M. Gribnau, J.L.M. Gribnau, 2008, p J.L.M. Gribnau, 2013, p

19 deformaliserende werking van horizontaal toezicht kan op gespannen voet staan met een legitieme belastingheffing. 60 Het toenmalige kabinet deelde de mening van de WRR. De staatssecretaris van Financiën introduceert in 2005 het horizontaal toezicht en kondigt een pilot aan met 20 zeer grote ondernemingen. Dit gebeurde middels een brief aan de Tweede Kamer. 61 Dit is het officiële startpunt geweest voor de invoering van horizontaal toezicht. Toch werd er al eerder gesproken over dit fenomeen. In een brief van de staatssecretaris van 3 juni 2004 komen de begrippen transparantie en openheid al in beeld. De medewerkers van de Belastingdienst lijken transparantie en openheid ook te verkiezen boven verhullen en verbloemen. Verder is het beleid van de Belastingdienst ten aanzien van rechtshandhaving en rechtstoepassing de laatste jaren aan verandering onderhevig geweest. In essentie is het rechtshandhavingsbeleid van de Belastingdienst gebaseerd op het selecteren van risico s en belang. 62 De algemene beleidsdoelstelling van de Belastingdienst is namelijk (in beginsel aanwezig veronderstelde) bereidheid van belastingplichtigen en toeslaggerechtigden om wettelijke verplichtingen na te komen, te onderhouden en te versterken. 63 In voorgenoemde brief wordt naar mijn mening terecht opgemerkt dat er sprake is van een veranderende tijdgeest. Daardoor is er een andere manier van overheidsoptreden vereist. Het is duidelijk dat de staatssecretaris een andere koers in wilde slaan en daarbij werd horizontaal toezicht genoemd als een van de (nieuwe) handhavingsmaatregelen. Deze verandering in een onderzoek uit In dit onderzoek is men op zoek gegaan naar de verschillen en verschuivingen in de publieke opinie. Een ruime meerderheid van de bevolking geeft aan meer individualistischer te handelen vergeleken met 10 jaar geleden. Ze geven aan meer voor zichzelf op te komen, mondiger te zijn en meer zijn of haar eigen gang te gaan. Burgers lijken ook zelfstandiger te worden. Deze verzelfstandiging 65 is ook merkbaar in de relatie tussen overheid en burger. Uit het WRR rapport blijkt dat mensen de afgelopen jaren kritischer en veeleisender zijn geworden ten aanzien van gedrag van de overheid. Dit heeft uiteraard gevolgen voor de overheid en haar handelen. De hieruit voortvloeiende horizontalisering van de maatschappij is een belangrijke indicator geweest voor de Belastingdienst, om horizontaal toezicht te introduceren. 60 Een legitieme belastingheffing eist trouw aan de beginselen van behoorlijke wetgeving als rechtszekerheid, onpartijdigheid, rechtsgelijkheid en evenredigheid. Om als legitiem recht te kunnen worden gekwalificeerd dient er overeenstemming met deze rechtsbeginselen te zijn. Zie Gribnau 2013, p. 40 en Brief van de staatssecretaris van Financiën, 8 april Brief van de staatssecretaris van Financiën, 3 juni Leidraad Horizontaal Toezicht GO, 2013, p Rapport Sociaal en Cultureel Planbureau, 2004, p. 81. Het rapport wil een bijdrage leveren aan de publieke opinievorming over normen en waarden door meer inzicht te bieden in de huidige opinies van het publiek, vergeleken met die in vroegere tijden en in ons omringende landen. 65 Dit kan ook omschreven worden als het meer autonoom worden van de burgers. 13

20 2.3.2 Het doel en de essentie van horizontaal toezicht De Belastingdienst is op zoek gegaan naar een nieuwe vorm van toezicht waarbij er op een efficiëntere manier omgegaan kan worden met de controlecapaciteit. Horizontaal toezicht is bij uitstek een middel om dit te bewerkstelligen. 66 Dit zal ik in de komende paragraaf onderbouwen. De doelstelling van de Belastingdienst voor alle (handhavings) activiteiten bij horizontaal toezicht is het onderhouden en versterken van deze compliance. 67 Compliance is het zoveel mogelijk uit zichzelf nakomen van de regelgeving door belastingplichtigen. 68 Hierbij gaat het zowel om het gedrag van burgers als ondernemers. Het is de andere manier van omgaan met belastingplichtigen dat een verandering teweeg zal moeten brengen. 69 De legitimiteitsgroei van de Belastingdienst en het daarmee samenhangen van het versterken van de compliance is niet vanzelfsprekend. Er is namelijk een onderscheid tussen belastingplichtigen die wel compliant willen zijn gezien hun houding, maar het simpelweg feitelijk niet kunnen wegens een gebrek aan kennis. 70 Horizontaal toezicht kan met name door de gedifferentieerde behandeling van belastingplichtigen hier een belangrijke slag slaan. Het doel van horizontaal toezicht richt zich op de kwaliteit van de aangiften. De Belastingdienst tracht de kwaliteit van de aangiften te behouden of verbeteren door een intensieve samenwerking en meer afstemming met de financiële dienstverleners. 71 Met de invoering van horizontaal toezicht is samenwerking het sleutelwoord. Er worden afspraken gemaakt met alle betrokken partijen in het aangifteproces. Op basis van onderling vertrouwen probeert men tot een goede aangifte te komen. De verticale relatie schuift naar de achtergrond. Begrippen als vertrouwen, eerlijkheid, consensus, overleg en transparantie voeren de boventoon. 72 Transparantie is het geven van openheid van zaken van zowel belastingplichtige als de Belastingdienst. 73 In de praktijk wil dit zeggen dat belastingplichtige transparant is over zijn fiscale strategie en relevantie fiscale issues meld. Aan de andere kant zal de Belastingdienst transparant zijn over de invulling van het toezicht. De belastingplichtige zal minder controles kunnen verwachten, eerder zekerheid over fiscale kwesties 66 A.M. Bokhorst en P.J.M. de Goede, 2014, p < oezicht/toezicht/handhaving_en_controle/handhaving>, geraadpleegd 9 augustus Ook wel voluntary compliance genoemd. Gedefinieerd als: the act of obeying a particular rule of law, or of acting according to an agreement without being forced to: voluntary compliance with safely recommendations is more effective than increased regulation, < geraadpleegd 31 juli De OECD ziet het belang van compliante belastingplichtigen. De OECD heeft programma s opgesteld op basis van ervaringen van andere landen, die erop gericht zijn landen te helpen de voluntary compliance te bevorderen. 70 Dit wordt ook wel gezien als de feitelijk asymmetrie. Dit begrip komt verder in de scriptie uitgebreider aan bod. 71 Leidraad Horizontaal Toezicht MKB, 2011, p G.T.K. Meussen, 2013, p Leidraad Horizontaal Toezicht GO, 2013, p.7. 14

21 kunnen verkrijgen en een snellere afhandeling van de aangifte. Beide partijen dienen begrip te hebben voor wederzijdse belangen. Eveneens zal er sprake moeten zijn van vertrouwen. De staatssecretaris heeft helaas niet aangegeven wat hij verstaat onder vertrouwen. Ik zal proberen hier wel een invulling aan te geven Wat is vertrouwen? Vertrouwen is geen eenduidig begrip. Onderzoekers vanuit verscheidene perspectieven (sociologen, economen en politicologen) worstelen dan ook met het begrip vertrouwen. Na het bestuderen van een overdaad aan literatuur 74 en uiteenlopende meningen van verschillende auteurs over dit begrip, heb ik besloten aan te sluiten bij de definitie van P. Voortman. In haar proefschrift Vertrouwen werkt heeft ze geconcludeerd dat het begrip vertrouwen gedefinieerd kan worden als een gevoel, gebaseerd op positieve gedachten jegens één of meerdere personen in kwestie en over de context waarbinnen het contact plaatsvindt. 75 Intenties zijn niet voldoende, maar het effectieve gedrag creëert mede het uiteindelijke vertrouwen. Hierbij blijken ook persoonlijkheidskenmerken en communicatieve vaardigheden een essentiële rol te hebben. Ik sluit aan bij deze omschrijving omdat ik denk dat dit een juiste en passende definitie is. Vertrouwen betekent in de Nederlandse taal zowel geloof in iemands goede trouw en eerlijkheid. 76 Het al dan niet geloven in iemands goede trouw staat naar mijn idee in relatie tot een bepaald gevoel. De manier waarop vertrouwen vervolgens zijn uitwerking heeft zal afhangen van het gedrag en de houding van partijen. Volgens Kramer en Tyler is het vertrouwen waarmee de Belastingdienst wil werken binnen horizontaal toezicht te vergelijken met een knowledge- based trust. 77 Zoals de letterlijke vertaling al voorspeld: een trust (vertrouwen) op basis van kennis. Door het kennen van de wederpartij kan er vertrouwen ontstaan. Het leren kennen van de ander kan alleen door regelmatig met elkaar in contact te komen. Voor de medewerkers van de Belastingdienst is het gevoel een belangrijke leider voor het geven van vertrouwen, bleek mij ook tijdens de stage. Inherent aan het schenken van vertrouwen daarentegen, is het zo dat het risico bestaat dat er een teleurstelling volgt. Meer concreet kan gesteld worden dat wanneer de Belastingdienst een bepaald vertrouwen heeft, dat het risico bestaat dat belastingplichtige hiermee aan de loop gaat. Vertrouwen is essentieel voor deze relatie. Een gebrek aan vertrouwen brengt dan ook onwenselijke situaties met zich mee. De oorzaak is gelegen in de ongelijkheid van en tussen de partijen. Veelal ervaren belastingplichtigen die niet worden bijgestaan door een professionele adviseur, de Belastingdienst als een complexe en ondoordringbare organisatie. Deze 74 Vgl J.L.M. Gribnau, 2013, p. 14. Vgl P. Sztompka, Vgl R.M. Kramer Vgl J.B. Rotter P.M. Voortman, 2012, p Van Dale, R.M. Kramer, T.R. Tyler, 1996, p

22 feitelijke asymmetrie ontstaat door een gebrek aan kennis. 78 Deze mensen willen meestal wel compliant zijn, maar kunnen het simpelweg niet. Hiernaast speelt de juridische asymmetrie ook een grote rol. De juridische asymmetrie ontstaat door een verschil in juridische macht of bevoegdheid. De Belastingdienst kan met haar ruime bevoegdheden eenzijdig de rechtspositie van de belastingplichtige bepalen. Denk hierbij aan de informatievergaringsbevoegdheden van de inspecteur, de omkering van de bewijslast en bijvoorbeeld de mogelijkheid tot het opleggen van boetes. In relaties die worden gekenmerkt door asymmetrie in macht (bevoegdheden) is de overtuiging dat de ander het spel eerlijk speelt (fair play) dus een bijzonder belangrijke factor. 79 Wat volgens mij daarnaast nog een interessante rol speelt, is de emotionele betrokkenheid. De emotionele distantie van de burger is immers veel minder dan die van de inspecteur. 80 Het gaat immers om zijn eigen geld Gelijkwaardigheid vereist? In principe streeft de Belastingdienst naar een gelijkwaardige verhouding. Het is immers beter een goede relatie te hebben met de belastingplichtige. De Belastingdienst is van mening dat welwillende belastingplichtigen niet wantrouwend benaderd moeten worden. 81 Dit wil zeggen dat een geschilpunt met belastingplichtige allereerst middels een overleg wordt besproken. Ook in een niet- convenant situatie. Dit is de algemene instelling van de Belastingdienst. Op deze manier wordt in principe dezelfde bereikt als onder een convenant. Toch wordt de Belastingdienst met zijn vele bevoegdheden vaak gezien als een machtige partij. De overheid is een meer gekwalificeerde partij. 82 Hierdoor lijkt het onmogelijk gelijkheid te creëren. Duidelijk is dat de relatie tussen partijen onder horizontaal toezicht ook niet gelijk lijkt te zijn. Ik ben van mening dat die relatie ook niet helemaal gelijkwaardig moet worden. Alleen in een ideale wereld zal iedereen vrijwillig zijn afdrachten doen. Er moet dus enige vorm van dwang of controle zijn om ervoor te zorgen dat ook de niet- compliante belastingplichtigen aan hun verplichtingen voldoen. 83 Toch zal de Belastingdienst ook bij deze groep trachten de relatie zo goed mogelijk te houden, om zo toch enige grip te hebben op een rechtvaardige heffing. Het uiteindelijke doel van het toezicht is een aangifte binnen krijgen die goed genoeg is, een aanvaardbare aangifte. 78 J.L.M. Gribnau, 2008, p J.L.M. Gribnau, 2013, p O. Clous, 2011, p Rondetafelgesprek Belastingdienst, We moeten vanuit vertrouwen met elkaar samenwerken. 82 De overheid staat in het algemeen gezien sterker. De overheid kan eenzijdig de rechtspositie van burgers bepalen. Daarnaast beschikt de overheid over kennis en bevoegdheden die de burgers niet hebben. 83 Kirchler laat dit zien in zijn slippery slope model. In de volgende paragraaf zal ik dit model nader omschrijven. 16