Samenvatting GS Vennootschapsbelasting Jonathan Van Dooren 1
Hoofdstuk 1: Het toepassingsgebied van de vennootschapsbelasting (Les 1: 26/09/13) I. Principe Wetgever heeft toepassingsgebied van vennootschapsbelasting uitdrukkelijk afgebakend! Art. 179 WIB De afbakening stoelt primair op het begrip vennootschap! Art. 2, 1, 5, a) WIB! Art. 2, 1, 5, a) WIB en Art. 179 WIB samenlezen " Een vennootschap is onderworpen aan de vennootschapsbelasting wanneer zij tegelijkertijd voldoet aan 3 voorwaarden: Rechtspersoonlijkheid bezitten In België gevestigd zijn Zich bezighouden met de exploitatie of met verrichtingen van winstgevende aard II. Rechtspersoonlijkheid A. Belgische vennootschappen De aard van de rechtspersoonlijkheid of de wijze van totstandkoming van de rechtspersoonlijkheid heeft in beginsel geen belang. Vennootschappen kunnen de uitoefening van zowel een burgerlijke activiteit (burgerlijke vennootschappen) als een handelsactiviteit (handelsvennootschappen) hebben Art. 2, 4 W.Venn.! Een vennootschap heeft pas rechtspersoonlijkheid vanaf de dag van de neerlegging van een uittreksel van de oprichtingsakte op de griffie van de rechtbank van koophandel. Zolang dit niet is gebeurd, heeft ze geen rechtspersoonlijkheid en is ze dus ook niet onderworpen aan de vennootschapsbelasting Personen die optreden voor een opgerichte vennootschap waarvan de oprichtingsakte nog niet is neergelegd " Kunnen nog niet optreden in de hoedanigheid van bestuurder of zaakvoerder " Zij moeten optreden voor de vennootschap in oprichting In principe voldoen de volgende ondernemingen aan de gestelde criteria: De handelsvennootschappen, opgericht volgens één van de vormen voorzien in het W. Venn. o Kapitaalvennootschappen # NV # CVA (commanditaire vennootschap op aandelen) o Personenvennootschappen # VOF # CVOHA (gewone commanditaire vennootschap) # BVBA # CVBA (coöperatieve venn. met beperkte aansprakelijkheid) 2
# CVOHA (coöperatieve venn. met onbeperkte (hoofdelijke) aansprakelijkheid) De burgerlijke vennootschappen met handelsvorm (Art. 3, 4 W.Venn.) en de vennootschappen met sociaal oogmerk (Art. 661 W.Venn.) De rechtspersonen die naar Belgisch recht op een andere wijze dan in één van de vormen bepaald in het W.Venn. zijn opgericht (Bv. VZW s) + Verenigingen, inrichtingen of instellingen die rechtspersoonlijkheid hebben verkregen op grond van een bijzondere wet o Verenigingen voor onderlinge verzekering o Beroepsverenigingen o Verenigingen voor onderlinge bijstand De openbare instellingen en inrichtingen van openbaar nut o Bv. NMBS De vennootschap met sociaal oogmerk, opgericht volgen één van de bestaande vennootschapsvormen (Art. 664 W.Venn.) B. Buitenlandse vennootschappen Buitenlandse vennootschappen en verenigingen " In het buitenland opgericht + Als zij krachtens het publiek of privaat recht van het land van oprichting rechtspersoonlijkheid bezitten! Kunnen ook aan de vennootschapsbelasting worden onderworpen voor zover ze aan de 2 overige voorwaarden voldoen C. Fiscale draagwijdte van de rechtspersoonlijkheid 1. Vennootschappen en verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid o Geen rechtspersoonlijkheid " Nooit onderworpen aan vennootschapsbelasting o Bv. De maatschap, de tijdelijke handelsvennootschap en de stille handelsvennootschap o Winsten " Fiscale transparantie " Art. 29, 1 WIB " In hoofde van de vennoten of leden onderworpen aan de personenbelasting 2. Vennootschappen en verenigingen met rechtspersoonlijkheid o Scheiding tussen de winst van de vennootschap en het persoonlijk inkomen van de vennoten o Voor de onderwerping aan de vennootschapsbelasting " 5 uitzonderingen " Art. 29, 2 WIB o Verenigingen van mede- eigenaars en burgerlijke bosgroeperingsvennootschappen # Juridisch wel rechtspersoonlijkheid # Fiscaal gezien geen rechtspersoonlijkheid! Fiscale transparantie 3
3. Nietigheid van de rechtspersoonlijkheid o Onregelmatig opgerichte handelsvennootschappen " Art. 29 WIB " Geen rechtspersoonlijkheid o Art. 29 WIB overbodig geworden " Krachtens nieuwe W.Venn. verkrijgt een vennootschap pas rechtspersoonlijkheid vanaf de dag van neerlegging van de oprichtingsakte ter griffie van de rechtbank van koophandel (Art. 2, 4 W.Venn.) o! Deze nietigheid zal nog maar zelden voorkomen 4. Preconstitutieve verrichtingen o Art. 60 W.Venn. " Vennootschap moet binnen de 2 jaar zijn opgericht (oprichtingsakte neergelegd) en de vennootschap moet de verbintenis binnen de 2 maanden na de oprichting hebben overgenomen o Op fiscaal vlak " Onderscheid in functie van het tijdstip waarop de verbintenis (in het bijzonder met betrekking tot de opbrengsten) wordt overgenomen # Overname in hetzelfde belastbaar jaar als datgene waarin de verrichting is aangegaan " Geen probleem # Overname in een volgend belastbaar tijdperk " Er kan een economische dubbele belasting ontstaan In hoofde van de oprichter resp. In hoofde van de vennootschap 5. Retroactiviteitsclausule o Inbreng in natura of een quasi- inbreng van een handelszaak of van een vrij beroep in een vennootschap " Steeds op basis van een voordien opgestelde inventaris # Verwerving van deze onderdelen pas op datum van goedkeuring van de overdracht door een buitengewone AV van de vennootschap o! Alle lasten en baten met betrekking tot de overgenomen vermogensbestanddelen kunnen geacht worden in naam en voor rekening van de vennootschap te zijn gedaan vanaf de datum van de inventaris o Retroactiviteit wanneer # Overeenstemming met de werkelijkheid # Betrekking op een korte periode 6 maanden In de praktijk zelfs 10 maanden # Een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staan 4
III. Fiscale woonplaats in België Art. 2, 1, 5, b) WIB " Van geen belang dat de vennootschap in het buitenland werd opgericht " Determinerend is de plaats van haar voornaamste bestuursinrichting Als de plaats van beheer en controle zich in België bevindt, is de vennootschap onderworpen aan de vennootschapsbelasting (voor zover uiteraard aan de overige 2 voorwaarden is voldaan)! De fiscale wetgeving volgt de leer van de werkelijke zetel (dit is het aanknopingspunt met het Belgisch grondgebied) o Meestal maatschappelijke zetel = werkelijke zetel o Twijfel kan bij de brievenbusmaatschappijen # De maatschappelijke zetel is hier hoogstens dienstig als feitelijk vermoeden dat op deze plaats allicht ook het beheer en de controle wordt uitgeoefend # Dit vermoeden kan worden weerlegd indien bewijs wordt geleverd dat de voornaamste bestuurszetel zich ergens anders bevindt Fiscaal domicilie van een vennootschap = plaats waaruit deze vennootschap feitelijk wordt geleid " Feitenkwestie (enkele criteria) o Plaats waar de AV s worden gehouden o Plaats waar de raad van bestuur gewoonlijk bijeenkomt o Plaats waar de boekhouding wordt gehouden Gevolg van fiscaal domicilie in België " Vennootschap wordt heir belast op haar wereldwijd inkomen en de roerende inkomsten die zij uitkeert worden geacht van Belgische oorsprong te zijn o Overbrengen naar het buitenland " Art. 210, 1, 4 WIB " Geacht als een vennootschap in vereffening o Wanneer een binnenlandse vennootschap haar zetel van België naar een andere EU- lidstaat overbrengt, is sinds 1 januari 2011 geen exitheffing verschuldigd Art. 184bis, 5 WIB " Buitenlandse vennootschap die haar fiscale woonplaats naar België overbrengt en hier aan de vennootschapsbelasting wordt onderworpen 5
IV. Exploitatie van een onderneming of verrichtingen van winstgevende aard A. Begrippen Art. 2, 1, 5, a) in fine WIB " Onderneming exploiteren of verrichtingen van winstgevende aard " Het maakt niet uit of deze verrichtingen Handels- of burgerlijke verrichtingen zijn Geoorloofd of ongeoorloofd zijn In overeenstemming of strijdig zijn met de statuten Exploitatie van een onderneming = Iedere activiteit die gericht is op het produceren of verhandelen van goederen of het verlenen van diensten (handel, dienstverlening, nijverheid, landbouw en ambachten)" De betrokken activiteit leidt tot inkomsten die bedoeld zijn in Art. 24 WIB Verrichtingen van winstgevende aard = Een winstgevende bezigheid " Een geheel van verrichtingen die voldoende talrijk en met elkaar verbonden zijn om een voortdurende en gewone bedrijvigheid op te leveren die een professioneel karakter heeft Een bezigheid van winstgevende aard, maar zonder winstoogmerk, gekenmerkt door een voortdurende bedrijvigheid, bestaande uit o Verrichtingen van nijverheids-, handels-, of landbouwkundige aard die zo vaak worden herhaald dat zij een bezigheid vormen o De aanwending van nijverheids- of handelsmethoden Handelsvennootschappen of burgergelijke vennootschappen opgericht onder de vorm van een handelsvennootschap! Vaste rechtspraak van het Hof van Cassatie! Deze vennootschappen worden geacht te zijn opgericht met het oog op het uitoefenen van een winstgevende activiteit Vennootschappen met een sociaal oogmerk " Niet gericht op de verrijking van hun vennoten en hebben geen winstoogmerk " Maar zijn in principe toch onderworpen aan de vennootschapsbelasting Met betrekking tot de VSO s en andere rechtspersonen (VZW s in het bijzonder) die voldoen aan de 2 overige voorwaarden, stelt zich de vraag naar de precieze inhoud van de bergrippen exploitatie van een onderneming en verrichtingen van winstgevende aard B. Verenigingen zonder winstoogmerk 1. Toepassingsgebied o VZW s en andere rechtspersonen " In beginsel onderworpen aan de rechtspersonen belasting o! Als ze een onderneming exploiteren of zich bezighouden met verrichtingen van winstgevende aard worden ze wel onderworpen aan de vennootschapsbelasting 6
o Los van het feit dat ze voldoen aan de 3 voorwaarden " Welbepaalde rechtspersonen zijn uitdrukkelijk uitgesloten van de vennootschapsbelasting (Art. 180 WIB) # Bv. Nationale loterij, Infrabel, o Soms ook in de organieke wet die de rechtspersoonlijkheid verleent " Bepaling die de instelling onderwerpt aan de rechtspersonenbelasting en dus uitsluit van de vennootschapsbelasting 2. Bevoorrechte activiteiten o Art. 181 WIB 3. Bevoorrechte verrichtingen o Art. 182 WIB " Laat toe dat VZW s en andere rechtspersonen zonder winstoogmerk bepaalde verrichtingen stellen zonder dat dit de onderworpenheid aan de vennootschapsbelasting tot gevolg heeft o Om het bijkomstige karakter van een bedrijvigheid te beoordelen, hanteert de administratie 2 criteria: # Verwantschapscriterium " De bedrijvigheid is een noodzakelijk corollarium van de onbaatzuchtige hoofdwerkzaamheid # Kwantitatief criterium " Bv. Het aantal ingezette personen of het belang van de gebruikte materiële middelen o Art. 182, 3 WIB " Nijverheids- of handelsmethoden = de in de sector gangbare commerciële en industriële kenmerken en technieken # Beoordelingscriteria hiervoor van de administratie: Aard van het cliënteel Wijze van reclamevoering Financieringswijze 7
Hoofdstuk 2: De juridische grondslag van de vennootschapsbelasting I. De bronnen van de vennootschapsbelasting A. Het legaliteitsbeginsel Art. 170 Gw. " Alles is vrij van belasting, tenzij de wet anders bepaalt 2 fundamentele eisen om belasting te kunnen heffen o De belastingwet moet toestaan een bepaalde handeling of toestand te treffen o Het moet wel degelijk gaan om een handeling, die volmaakt moet zijn en die door de belastingwet is bedoeld B. De interpretatie van de belastingwet Legaliteitsbeginsel " Belastingwet op strikte wijze interpreteren Hof van Cassatie " Deze strikte interpretatie gaat verder dan een letterlijke en restrictieve uitlegging van de wet " Het Hof acht een begrijpende uitlegging ook geoorloofd C. Belastingontduiking en belastingontwijking Belastingwet is van openbare orde " Belastingontduiking is dus verboden o Fiscale fraude omvat: # Een schending van de belastingwet (materieel element) # Met de bedoeling geheel of gedeeltelijk de belasting te ontlopen (intentioneel element) $" (geoorloofde) belastingontwijking o Met dezelfde bedoeling/resultaat dan belastingontduiking o Essentiële verschil " De manier waarop # Bij ontduiking wordt de wet geschonden # Bij ontwijking worden belastingen bespaard zonder schending van de wet o Kan op 2 manieren: # Door onthouding # Door te kiezen voor de minste belaste weg D. Keuze van de minst belaste weg Brepols- arrest van het Hof van Cassatie! Er is geen simulatie (en dus geen belastingontduiking) wanneer de partijen met de bedoeling een voordeliger belastingregiem te genieten en door gebruik te maken van hun vrijheid van overeenkomst, rechtshandelingen stellen die geen enkele wettelijke verplichting schenden en waarvan zij alle gevolgen aanvaarden. Het is daarbij niet vereist dat de vorm van die rechtshandelingen de meest normale is 8
De vennootschap is dus gerechtigd om de juridische constrictie op te zetten die voor haar op fiscaal vlak het voordeligst uitkomt " Deze keuzevrijheid is ondergeschikt aan de vervulling van 2 voorwaarden o Er wordt geen enkele fiscale noch andere wet geschonden o Alle burgerrechtelijke en fiscaalrechtelijke gevolgen worden aanvaard E. Het realiteitsbeginsel Limiet van de keuzevrijheid (geen algemeen rechtsbeginsel, veeleer een adagium/rechtsspreuk) Geen nauwkeurige omschrijving, noch een precies afgelijnde draagwijdte 3- tal aspecten (uit de rechtsleer) o (1) De verhouding tussen de juridische en de economische werkelijkheid o (2) De werkelijkheid tegenover schijn o (3) Geoorloofde en ongeoorloofde verrichtingen Juridische Vs. economische werkelijkheid (1) o Hof van Cassatie " De gestelde handelingen mogen niet gesimuleerd zijn, maar de voorgestelde juridische constructie moet geenszins de weergave van een bedrijfseconomische werkelijkheid zijn o! Fiscale wetgeving steunt op de juridische werkelijkheid, tenzij de wetgever uitdrukkelijk gebiedt rekening te houden met de economische werkelijkheid o Soms voorwaarde dat een rechtshandeling moet beantwoorden aan rechtmatige financiële en economische behoeften opdat zij op fiscaal vlak haar volle uitwerking zou verkrijgen " De verrichtingen moeten worden verantwoord door andere dan fiscale redenen # Geen opportuniteitsbeoordeling door de Administratie Werkelijkheid tegenover schijn (2) o Vloeit voort uit het grondwettelijk legaliteitsbeginsel (heffingsgrondslag enkel uit de wet) # Simulatie of veinzing Er is simulatie wanneer de partijen bij een rechtshandeling naar buiten toe slechts een schijnhandeling stellen waarvan zij meteen overeenkomen de gevolgen te wijzigen of teniet te doen door middel van een andere geheime rechtshandeling (de tegenbrief).! De partijen hebben niet alle gevolgen van hun rechtshandelingen aanvaard Geveinsde rechtshandelingen moeten in aanmerking worden genomen voor de bepaling van de belastingen # Wetsontduiking of fraus legis Er is wetsontduiking wanneer een belastingplichtige op zichzelf geoorloofde en ongeveinsde handelingen stelt met de bedoeling om een voorschrift van dwingend recht dat een bepaald resultaat heeft willen verbieden of reglementeren, buitenspel te zetten en dat, gelet op het doel 9
en de strekking van het wettelijk voorschrift, normalerwijze van toepassing zou zijn o! Niet doorgedrongen in de heersende fiscale rechtspraak en rechtsleer Geoorloofde en ongeoorloofde verrichtingen (3) o De belastingwet moet gelijkelijk worden toegepast zowel op geoorloofde als op ongeoorloofde verrichtingen F. Non Bis in Idem Eenzelfde belastbare materie kan in hoofde van dezelfde belastingplichtige geen tweemaal worden getroffen door dezelfde of soortgelijke belastingen G. De algemene antirechtsmisbruikmaatregel Art. 344, 1 WIB H. Verhouding met het boekhoudrecht De primauteit van het boekhoudrecht o Het boekhoudrecht is het gemeen recht voor het fiscaal recht! De boekhoudrechtelijke waarderingsregels werken door inzake de fiscale winstberekening, tenzij de fiscale wet er uitdrukkelijk van afwijkt De fiscale neutraliteit van het boekhoudrecht o Veeleer interpreteren als een intentieverklaring De bindende kracht van de jaarrekening o De vermeldingen in de jaarrekening verbinden de vennootschap tegenover de Administratie o Nuance # Recht om bewezen materiële vergissingen in de aangifte te corrigeren (zolang de bezwaartermijn niet verstreken is) # Gespreide taxatie van meerwaarden: Een van de voorwaarden om van dit systeem te genieten is de onaantastbaarheidsvoorwaarde, u moet dit overboeken naar een belastingvrije reserve. Men heeft dat nu niet gedaan. Na de goedkeuring en publicatie kom je tot de vaststelling ah dat is een vergissing of men komt tot andere inzichten. " Rechtzetting nieuwe jaarrekening, de fiscus is daar niet door gebonden. Dat is geen materiële vergissing maar een keuze geweest. Aanvankelijk was de keuze om dit eenmalig te laten belasten. Wel je houdt u aan die keuze. 10
II. De kenmerken van de vennootschapsbelasting A. Het beroepskarakter van de verrichtingen Art. 183 WIB Het onderscheid tussen onroerende, roerende, beroeps- en diverse inkomsten heeft inzake vennootschapsbelasting geen enkel belang. Ook geen onderscheid tussen privé- en beroepsvermogen! Alle activa van de vennootschap hebben een beroepskarakter B. Een globaal fiscaal resultaat Art. 185 WIB " Belastbare winst niet gedefinieerd " 2 benaderingen Netto- actief benadering: Balanswinst o Netto- actief = Totaal actief schulden van de vennootschap o Winst = toename van het netto- actief gedurende het belastbaar tijdperk, met uitsluiting van nieuwe kapitaalinbrengen o Waarderingsregels " Belangrijke invloed op de winstbepaling o Balans Dynamische benadering: Bedrijfswinst o Praktisch belang o Winst = Globale winstsaldo op jaarbasis, dat voortvloeit uit de aanhoudende wisselwerking van opbrengsten en kosten tijdens de beschouwde periode. Na aftrek van de beroepskosten en van de belastingvrije bestanddelen wordt de beroepswinst verkregen, die in beginsel aan de vennootschapsbelasting is onderworpen o Resultatenrekening C. Het entiteitsbeginsel Een vennootschap wordt als een volledig afzonderlijke eenheid belast, dus elke onderneming van een groep vormt een fiscale entiteit! Geen fiscale consolidatie Gevolg " Dividenden uitgekeerd door dochterondernemingen aan de moederonderneming (holdings) worden getroffen door een economisch dubbele belasting doordat eenzelfde bestanddeel zowel in hoofde van de dochter (winst) als in hoofde van de moeder (financiële opbrengst) wordt belast o Oplossing " De ontvangen dividenden uit de belastbare winst van de genietende vennootschap weren door toepassing van het DBI- stelsel 11
D. Het tijdsperspectief Belastbaar tijdperk en aanslagjaar o De belastbare inkomsten van de vennootschap worden in principe jaarlijks aan de vennootschapsbelasting onderworpen " De afsluitdatum van de boekhouding speelt een belangrijke rol o Art. 360 WIB: De aanslag wordt gevestigd voor een bepaald aanslagjaar en heeft betrekking op de inkomsten van het belastbaar tijdperk dat aan dit aanslagjaar is verbonden # Belastbaar tijdperk = Het jaar waarin de inkomsten worden genoten # Aanslagjaar = Het jaar waarin de belastingen worden ingevorderd o Vennootschappen die per kalenderjaar hun boekhouding voeren (Art. 200 KB WIB) en vennootschappen wier boekjaar korter of langer is dan 12 maanden, maar waarvan de afsluitdatum op 31 december valt (Art. 201 KB WIB): het belastbaar tijdperk valt samen met het jaar vóór dat waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd # Voorbeeld: Het boekjaar wordt afgesloten op 31/12/20N het resultaat wordt verbonden aan het aanslagjaar 20N+1 o Vennootschappen die hun boekhouding niet op 31 december afsluiten (Art. 202 KB WIB): het belastbaar tijdperk valt samen met het boekjaar afgesloten tijdens het jaar waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd # Voorbeeld: Het boekjaar wordt afgesloten op 30/12/20N de inkomsten van dat boekjaar behoren tot het aanslagjaar 20N o Voorbeeld p. 22 o Raad " Laat de afsluitdatum samenvallen met het einde van een kwartaal, na elk kwartaal moet men immers een RSZ- aangifte doen (bewijs in de bijlage bij de aangifte) + ook voor de BTW (overeenstemming tussen BTW- omzet en bedrijfswinsten bewijzen) De aangifte o Art. 307 WIB: De vennootschap moet ieder jaar aan de Administratie een aangifte overleggen binnen een bepaalde termijn nl. niet korter dan één maand vanaf de datum waarop de jaarrekening is goedgekeurd en niet langer dan 6 maanden vanaf de datum waarop het boekjaar is afgesloten De aanslag o Art. 353, 354, 359 WIB 12
III. De bepaling van de belastbare grondslag Bepaling van de belastbare grondslag in de vennootschapsbelasting " 6 opeenvolgende bewerking o Volgorde in Art. 74 79 KB WIB # Eerst " Fiscaal resultaat # Daarna " Fiscaal resultaat verminderen met een aantal aftrekposten om het belastbaar resultaat te verkrijgen waarop de tarieven van toepassing zijn A. Het begrip Fiscaal resultaat 1. Bestanddelen (Art. 74 KB WIB) o De gereserveerde winst (reserves) o De verworpen uitgaven o De uitgekeerde winsten (dividenden) 2. Bestemming van de winst o Vaststelling van het bedrag van de belastbare winst " Onderdeel resultatenrekening o 3 mogelijke bestemmingen voor de winst # Behouden in het eigen vermogen van de vennootschap Toevoegen aan het kapitaal of aan de wettelijke of beschikbare reserves, of ze kan worden overgedragen (maken deel uit van de belastbare grondslag van de vennootschap) # Uitkeren als dividend aan de aandeelhouders (maken deel uit van de belastbare grondslag van de vennootschap) # Uitkeren als bijkomende vergoeding (tantièmes) aan de bestuurders of zaakvoerders of als bijkomende vergoeding aan personeelsleden Hier worden de uitkeringen belast in de personenbelasting In hoofde van de vennootschap worden deze uitkeringen fiscaal als beroepskosten beschouwd! Niet aan de vennootschapsbelasting onderworpen 3. Extracomptabel bestanddeel: verworpen uitgaven o Verworpen uitgaven " Geboekt op debet resultatenrekening # Hebben het boekhoudkundig resultaat van het boekjaar beïnvloed # Op grond van de fiscale bepalingen niet aftrekbaar o Bij wijze van correctie worden ze terug bij de winst van het boekjaar gevoegd om de belastbare grondslag te verkrijgen 13
B. Tweede bewerking: omdeling van de winst volgens oorsprong Onderscheid (Art. 75, al. 1 KB WIB) o De Belgische winst (normale tarief vennootschapsbelasting) o De buitenlandse winst (behaald door een vaste inrichting) in een land waarmee geen dubbelbelastingverdrag is gesloten " Belastbaar " Art. 217 WIB verminderd tot ¼ o De buitenlandse winst (behaald door een vaste inrichting) in een land waarmee wel een dubbelbelastingverdrag is gesloten " Vrijgesteld (Art. 76, al. 1, 1 KB WIB) want in het buitenland belastbaar o! Vast inrichting = Vestiging in het buitenland die er geen rechtspersoonlijkheid bezit, haar resultaten worden met die van de Belgische vennootschap samengevoegd # Bv. Exploitatiezetels, filialen, distributiekantoren o! Als de buitenlandse vestiging wel rechtspersoonlijkheid bezit (Volgens het buitenlandse interne recht) " Beschouwd als afzonderlijke buitenlandse vennootschap (winsten worden niet samengevoegd met de Belgische vennootschap) De hier bedoelde, middels een vaste inrichting in het buitenland behaalde inkomsten zijn: o Inkomsten van in het buitenland gelegen onroerende goederen o De middels de vaste inrichting in het buitenland behaalde en belaste winsten De volgende inkomsten worden als Belgische inkomsten beschouwd o Inkomsten en opbrengsten van toerende goederen en kapitalen waarvan de schuldenaar in het buitenland is gevestigd, maar die door de Belgische vennootschap worden beheerd # Juridische dubbele taxatie vermijden " DBI o De in het buitenland behaalde winsten die voortkomen van verrichtingen die de Belgische vennootscha zelf leidt vanuit haar Belgische vestiging, zonder bemoeienis van een buitenlandse vaste inrichting C. Derde bewerking: Vrijstelling van buitenlandse winsten uit een land met verdrag en aftrek van sommige niet- belastbare bestanddelen 1. Aftrek van bij verdrag vrijgestelde winst o Aftrek van winsten behaald in vaste inrichtingen in landen waarmee Belgie een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting heeft gesloten (dergelijke winst wordt belast door het land waar de vaste inrichting is gelegen) o! Art. 76, al. 1, 1 KB WIB 14
2. Aftrek van een aantal niet- belastbare bestanddelen o Het bedrag van giften " Art. 199 en 104, al. 1, 1-5, a WIB o Het gedeelte van de winst dat mag worden vrijgesteld uit hoofde van de aanwerving van bijkomend personeel voor wetenschappelijk onderzoek " Art. 67 WIB D. Vierde bewerking: Aftrek van definitief belaste inkomsten (DBI) en van vrijgestelde roerende inkomsten (VRI) DBI- aftrek " Doel= Economisch dubbele belasting vermijden VRI= Roerende inkomsten die definitief van alle Belgische belastingen worden vrijgesteld o Bv. Inkomsten van preferente aandelen van de NMBS (worden dus van de winst afgetrokken) E. Bijzondere bewerkingen 1. Aftrek van octrooi- inkomsten o Om onderzoek en ontwikkeling te stimuleren o Vrijgesteld tot beloop van 80% 2. Aftrek voor risicokapitaal o = notionele interestaftrek F. Vijfde bewerking: Aftrek van vorige verliezen G. Zesde bewerking: Aftrek van de investeringsaftrek Art. 68 en 201 WIB H. Winst uit zeescheepvaart, vastgesteld op basis van tonnage (bijzonderheid) I. Opsplitsing naar tarief J. Voorbeeld Zie p. 28 15
Hoofdstuk 3: De inkomsten van vennootschappen I. Inleiding (Les 2: 3/10/13) Alle inkomsten van de vennootschap zijn beroepsinkomsten, maar kunnen wel hun oorsprong vinden in roerende of onroerende goederen II. Het realisatieprincipe A. Algemeen principe De opbrengsten uit de verrichtingen van de vennootschap dragen bij tot de belastbare winst van een bepaald boekjaar van zodra een zekere en vaststaande vordering is ontstaan of bij effectieve ontvangst voor zover deze niet beantwoordt aan een voorafgaandelijke vordering! Een opbrengst wordt geacht verwezenlijkt te zijn zodra het bestaan van de vordering geen ernstige twijfel lijdt en dat het bedrag ervan bekend is, ongeacht de betalingsmodaliteiten Boekhoudrechtelijk vormt de factuur (datum) het verantwoordingsdocument voor de registratie van de opbrengst in de boekhouding B. Overeenkomst onder ontbindende voorwaarde (de koop gaat door, tenzij...) Geeft aanleiding tot een zekere en vaststaande vordering op het tijdstip waarop de overeenkomst wordt aangegaan Wanneer de voorwaarde zich voordoet, verliest de vordering haar zeker en vaststaand karakter, zodat de eerdere winstvorming moet worden teruggenomen Bv. : Je schrijft een factuur uit op 10 oktober 2010 de opbrengst is gerealiseerd en valt in het boekjaar 2010. De ontbindende voorwaarde realiseert zich in 2012, waardoor de koop wordt ontbonden " In 2012 moet een terugneming gebeuren van de winst C. Overeenkomst onder opschortende voorwaarde (de koop gaat door, indien...) De verrichting kan slechts worden toegerekend tot de winst van het boekjaar indien de voorwaarde is vervuld D. Overeenkomst voor een éénmalige prijs = Overeenkomsten die voorzien in prestaties die gespreid worden over 2 of meerdere opeenvolgende boekjaren De globale prijs dient ofwel vooraf, ofwel achteraf te worden betaald 16
! Overeenkomstig het realisatiebeginsel is deze opbrengst gerealiseerd op het tijdstip van de overeenkomst, maar conform het boekhoudkundig overeenstemmingsprincipe moeten de opbrengsten en de kosten toegerekend worden aan de boekjaren waarop ze in economisch opzicht betrekking hebben! = matching principe of overeenstemmingsbeginsel = De opbrengsten en kosten moeten worden toegerekend aan het boekjaar waarop ze economisch gezien betrekking hebben o Er moet dus een organieke band bestaan tussen kosten en opbrengsten die aan hetzelfde boekjaar worden toegerekend! Oplossing= techniek van overlopende rekeningen 1. Te innen opbrengsten (of op te maken facturen) en verkregen opbrengsten o Te innen opbrengsten # De verrichting (Bv. verkoop met levering) gebeurt in 2010, maar de facturatie gebeurt pas in januari 2011 " Moet via de techniek van overlopende rekeningen worden toegerekend aan boekjaar 2010 # Op 31/12 moet een verantwoordingsdocument worden opgesteld = Een pro forma factuur ; dit is een intern gebruik, het is nog geen echte factuur, dus er is nog geen BTW op verschuldigd o Verkregen opbrengsten # Opbrengsten uit continue prestaties die pas in een volgend boekjaar tot uiting komen omdat de schuldvordering dan pas ontstaat, maar die gedeeltelijk betrekking hebben op het afgesloten boekjaar, moeten (proportioneel) daaraan worden toegerekend # Bv. : De vennootschap verhuurt een gebouw, de huurovereenkomst begint te lopen vanaf 7/10/2010 maar de prijs wordt pas betaald op het einde (31/12/2011) het gedeelte dat betrekking heeft op de periode 7/10/2010 tot 31/12/2010 moet aan boekjaar 2010 worden toegerekend 2. Over te dragen opbrengsten o Vooraf ontvangen opbrengsten uit continue verrichtingen die deels betrekking hebben op een of meerdere volgende boekjaren, dienen via de rekening over te dragen opbrengsten naar de desbetreffende boekjaren te worden uitgesteld (deze regel fiscaal respecteren op grond van primauteit van het boekhoudrecht) o Bv. : De huurovereenkomst loopt van 7/10/2010 tot 31/12/2011, maar de volledige prijs moet in 2010 worden betaald " Deel dat betrekking heeft op 2011 moet worden doorgeschoven naar dat boekjaar o! De fiscus vond dit niet interessant, maar Cass. 20/02/1997: Het boekhoudrecht moet als gemeen recht worden beschouwd, dus de fiscus moet de techniek van overlopende rekeningen aanvaarden (primauteit boekhoudrecht) 17
o Voorschotfacturen met betrekking tot werken in uitvoering: is een overeenkomst onder de opschortende voorwaarde van goedkeuring en dienen pas te worden opgenomen vanaf het moment dat de uit te voeren werkzaamheden door de opdrachtgever zijn aanvaard E. Overeenstemming boekhouding BTW- aangiften Een BTW- plichtige vennootschap moet overeenstemming aantonen tussen de geboekte bedrijfsopbrengsten van het boekjaar en het jaartotaal van aan BTW onderworpen aangegeven verrichtingen III. INKOMSTEN UIT ONROERENDE GOEDEREN A. Belgische onroerende goederen 1. Algemeen o Verhuurde onroerende goederen # Belastbaar zijn enkel de werkelijk verkregen opbrengsten, dus van zodra er een zekere en vaststaande vordering is op de huurder #! Inzake de toepassing van de vennootschapsbelasting blijft het KI van de Belgische onroerende goederen volledig buiten beschouwing voor de bepaling van de belastbare grondslag " Heeft enkel betekenis voor de onroerende voorheffing # Belastbaar: De werkelijk ontvangen huur, met inbegrip van de door de huurder voor rekening van de verhuurder gedragen kosten Bv. De onroerende voorheffing o Zelf gebruikte (niet verhuurde) onroerende goederen # De opbrengsten worden geacht te zijn inbegrepen in de maatschappelijke winst 2. Vestiging of overdracht van een vruchtgebruik, recht van erfpacht of recht van opstal o Belastbaar zijn de werkelijk verkregen bedragen # (Jaarlijkse vergoeding of) # Eenmalige vergoeding " Wordt bij de verkrijger aangemerkt als een belastbaar inkomen " Belastbaar in het jaar van verkrijging (onder aftrek van de fiscale waarde van het verleende recht)! 2 verschillende benaderingen o a) De verrichting wordt beschouwd als een verkoop van het recht # Artikel 24, lid 1, 2 WIB " Er wordt een belastbare meerwaarde gerealiseerd ten belope van het verschil tussen de bekomen prijs en de boekwaarde van het recht (Dit laatste wordt bekomen door het verschil tussen de boekwaarde van het vruchtgebruik bij de verkoop en de boekwaarde bij het einde van het vruchtgebruik) # Bv. : Boek p. 39 18
o b) Het overgedragen recht wordt beschouwd als een bezwaring van de volle eigendom (de bezwaring vermindert de waarde) # Artikel 24, lid 1, 1 WIB " De verkregen prijs voor de overdracht wordt beschouwd als winst Daartegenover staat een aftrekbare waardevermindering (indien het een niet- afschrijfbaar goed betreft) of een uitzonderlijke afschrijving (wel afschrijfbaar goed), want de bezwaring vermindert de waarde van het recht (! Ten aanzien van de volle eigendom van een onroerend goed moet inderdaad een opsplitsing worden gemaakt tussen het afschrijfbaar gedeelte en het niet- afschrijfbaar gedeelte) Deze benadering = Het standpunt van de administratie Bv. : Boek p. 40 o c) Probleem # Verkoop van vruchtgebruik: Dit leende zich tot misbruik Een natuurlijke persoon, volle eigenaar van een onroerend goed, verkocht het vruchtgebruik van dat goed aan de vennootschap waarvan hij eigenaar is (ebvba) de vennootschap mag het goed afschrijven over de bedongen duur (Bv. 15 jaar) Na afloop van het contract wordt de natuurlijke persoon weer volle eigenaar, maar ondertussen kon de vennootschap 15 keer een afschrijving boeken " Werd vaak toegepast, zelfs bij aankoop van een onroerend goed: De natuurlijke persoon koopt de naakte eigendom en de vennootschap koopt het vruchtgebruik (en draagt de kosten)! De Administratie heeft gepoogd om op grond van Art. 344, 1 WIB de prijs van overdracht van een vruchtgebruik te herkwalificeren tot vooraf ontvangen huurgelden o Huur wordt, in tegenstelling tot verkoop van vruchtgebruik, belast in de personenbelasting (onroerend inkomen)! Verworpen door Cassatie, maar de Dienst Voorafgaande Beslissingen in Fiscale Zaken heeft wel strenge voorwaarden gesteld aan de vruchtgebruikconstructie: o Het vruchtgebruik moet op een correcte wijze (boekhoudkundige berekening) gewaardeerd worden, nl. op basis van de economische waarde en niet op grond van Art. 47 laatste lid W. Reg. (vroeger werd het vruchtgebruik zo hoog mogelijk gewaardeerd, aangezien men dan een groter deel kon afschrijven) o De aankoop van het vruchtgebruik moet bij een derde gebeuren o De duur van het vruchtgebruik is minimum 20 jaar 19
o Het gebouw moet voor ten minste de helft beroepsmatig worden gebruikt; voor het privégebruik moet een marktconforme huur worden betaald o Niet alle onderhouds- en herstellingswerken mogen ten laste van de vennootschap worden gelegd # Opstalrechten: Cassatie: De gratis verwerving door de opstalgever- vennootschap van een onroerend goed ingevolge het recht van natrekking maakt een belastbare winst uit in hoofde van de erfpachter/opstaller Bv. : Venn. A verleent opstalrechten aan Venn. B " B plaatst een gebouw en na 15 jaar wordt het opstalrecht ontbonden, waardoor A door het recht van natrekking eigenaar wordt van het gebouw en B een uitzonderlijke afschrijving doet op het gebouw o! KB: De jaarrekening moet een getrouw beeld geven van het vermogen, dus A moet de verwerving van het gebouw boeken voor de werkelijke waarde (vermogenstoename door natrekking) 3. Onroerende voorheffing (gewestelijke bevoegdheid) o Wordt geheven op onroerende goederen en op materieel en outillage dat door bestemming onroerend is geworden o Vrijstellingen en verminderingen # In Art. 253, 1 en 257, 1, 4 WIB: Voor onroerende goederen die zonder winstoogmerk voor welbepaalde doeleinden (o.a. onderwijs, openbare eredienst) worden aangewend Voor onroerende goederen die geen of minder inkomsten hebben opgeleverd ingevolge improductiviteit of vernietiging o In het Vlaams gewest # Art. 257, 2, 3 WIB: Kwijtschelding of proportionele vermindering naar verhouding tot de duur en omvang van de improductiviteit (Zie ook Art. 15 WIB): Wanneer een niet- gemeubileerd gebouw OG in de loop van het jaar gedurende minstens 90 dagen (niet noodzakelijk onafgebroken) volstrekt niet in gebruik is genomen en volstrekt geen inkomsten heeft opgeleverd Wanneer materieel en outillage geheel, of voor een gedeelte dat ten minste 25% van het KI vertegenwoordigd, in het jaar gedurende minstens 90 dagen buiten werking is gebleven Wanneer een gebouwd onroerend goed of materieel en outillage geheel of voor een gedeelte dat minstens 25% van het KI vertegenwoordigd, zijn vernield! Zie ook Art. 257 2bis WIB # Art. 260ter WIB Belastingkrediet tot beloop van het aandeel van 2,5% van het Vlaamse Gewest in de onroerende voorheffing 20
o Art. 277, lid 3 WIB " Onroerende voorheffing is niet verrekenbaar met de vennootschapsbelasting #! Bijgevolg is ze volledig aftrekbaar als beroepskost (Art. 198, 1, 3 in fine WIB) B. Buitenlandse onroerende goederen Zelfde principes als voor Belgische onroerende goederen " Belastbaar zijn de werkelijk verkregen (huur)opbrengsten (hun huurwaarde is zonder belang) Bv. : Huurcontract zegt de huur is verschuldigd op de laatste dag van de maand " Realisatiebeginsel: huuropbrengst van 31/12/2010 (de facto pas betaald in 2011) moet worden toegerekend aan boekjaar 2010! Dus tijdstip van inning speelt geen rol Stel: Volgens het huurcontract moet men betalen op de eerste dag van de maand opbrengst toerekenen aan boekjaar 2011, zelfs als de huurder op 31/12/2010 zou betalen Inkomsten van in het buitenland gelegen onroerende goederen kunnen bovendien vrijgesteld worden van vennootschapsbelasting indien het onroerende goed is gelegen in een land waarmee België een dubbelbelastingverdrag heeft gesloten o Heffingsbevoegdheid voor het land waar het onroerende goed is gelegen IV. INKOMSTEN UIT ROERENDE GOEDEREN EN KAPITALEN Limitatief opgesomd in artikel 17, 1 WIB A. Inkomsten uit aandelen (dividenden) 1. Bedoelde inkomsten o Art. 18 WIB " De dividenden die een vennootschap verkrijgt uit haar participaties in andere Belgische of buitenlandse vennootschappen " In haar hoofde belastbaar, ongeacht hun benaming, hun wijze van vaststelling en hun oorsprong o Art. 209, lid 1 WIB " Fictie van de belastingwet " Liquidatieboni en verkrijgingsboni (boekhoudrechtelijk als meetwaarden behandeld) worden fiscaal gezien met een dividend gelijkgesteld # Liquidatiebonus = Bij ontbinding en vereffening van een (dochter)vennootschap " Het positieve verschil tussen de bij de verdeling verkregen sommen en de aanschaffings of beleggingswaarde van de aandelen (Art. 202, 2 en 209 WIB) Activa Liquiditeiten Passiva Kapitaal (gestort kapitaal is belastingsvrij) Reserves 21
Als alle activa ten gelde zijn gemaakt en het resultaat is: o Positief: De liquiditeiten worden uitgekeerd aan de aandeelhouders " Aandelen geven recht op een deel van het kapitaal " Het gestort kapitaal is belastingvrij, de rest wordt beschouwd als liquidatieboni o Negatief: de R/C van de zaakvoerder/bestuurder (een schuld, want is een voorschot/lening door de zaakvoerder aan de vennootschap) blijft nog over en zal niet kunnen worden terugbetaald dit wordt geacteerd en de vereffening wordt gesloten # Verkrijgingsbonus = Bonus die de vennootschap verwerft bij de verkrijging van haar eigen aandelen " Het positieve verschil tussen de verkrijgingsprijs en het gedeelte van het gerevaloriseerd gestorte kapitaal dat de verkregen aandelen vertegenwoordigen (Art. 186 en 187 WIB) o In bepaalde gevallen worden interesten van voorschotten in R/C geherkwalificeerd tot dividenden " Geldt enkel voor natuurlijke personen, die een band hebben met de betrokken vennootschap (Art. 18, lid 1, 4 WIB) 2. Belastbaar bedrag o a) Principe # Belastbaar inkomen of brutobedrag= Het werkelijk ontvangen bedrag + de werkelijk ingehouden roerende voorheffing (deze wordt in naam en voor rekening van de ontvanger doorgestort aan de Schatkist) o b) Tarief van de roerende voorheffing op dividenden # De vennootschap die de dividenden uitkeert, moet in beginsel de roerende voorheffing inhouden, zodat de genietende vennootschap slechts het nettobedrag ontvangt (De wet voorziet in een aantal gevallen in een verzaking van de inhouding " Art. 266 WIB en Art. 105 e.v. KB WIB) # Algemeen tarief van 25% Principe= 25% van het brutobedrag (Art. 269 lid 1, 2 en 279 WIB) Bv. : Dochter keert dividend van 100 uit aan de moeder " 75 naar de moeder en 25 naar de Schatkist in naam en voor rekening van de moeder AFV- aandelen = 20%, maar is een uitdovend regime (Art. 269 lid 2 en 279 WIB) # VVPR- aandelen 22
Vanaf aanslagjaar 2013 slechts verlaging tot 21% (Art. 269, lid 3 en lid 3 WIB) " met ingang van 1 januari 2013 afgeschaft # Tarief van 15% " Alle genoteerde vennootschappen en sommige KMO s " Voorwaarden Inbreng in speciën Geen voorrechten aan (preferente) aandelen Geen kapitaalvermindering naderhand Geen quasi- inbreng naderhand o c) Moeder- dochterdividenden # Art. 106, 5 en 6 KB WIB " Met betrekking tot dividenden tussen moeder en dochterondernemingen moet geen roerende voorheffing worden ingehouden door de uitkerende vennootschap in volgende gevallen = Verzaking van de RV: Wanneer de dividenden worden toegekend door een Belgische dochteronderneming aan een in een andere EU- lidstaat gevestigde moedervennootschap (en op voorwaarde van een bepaalde vennootschapsvorm) Wanneer zowel de dochter als de moeder Belgische vennootschappen zijn # Ratio = De moeder mocht de roerende voorheffing verrekenen met de vennootschapsbelasting " De Schatkist inde dus wel de roerende voorheffing, maar moest ze daarna teruggeven " Nuloperatie # Voorwaarden Participatievoorwaarde: De moedervennootschap moet een minimumparticipatie van 10% hebben in de dochtervennootschap Permanentievoorwaarde: zij moet die minimumparticipatie op het ogenblik van de toekenning van de dividenden gedurende een ononderbroken periode van minstens één jaar behouden Om de vrijstelling te krijgen " Moeder moet attest afleveren aan dochter waarin wordt bevestigd dat ze aan de voorwaarden voldoet # MAAR HvJ 1996: De voorwaarde op het tijdstip van de toekenning van de dividenden is onwettelijk " De moeder moet niet wachten tot de termijn van één jaar is verstreken om de vrijstelling toe te passen " Het volstaat dat ze de bedoeling heeft de participatie gedurende één jaar te behouden 23
# Bv.: Aandelen worden vandaag verworven en volgende week wordt al een dividend uitgekeerd Permanentievoorwaarde is niet vervuld, hoewel dit vaak voorkomt bij een overname van een bedrijf door een holding Holding Venn. XYZ Activa Financiële vaste A Liquiditeiten Passiva Activa Liquiditeiten Passiva De holding laat de vennootschap XYZ dividenden uitkeren " Liquiditeitsvermeerdring bij de holding waardoor ze meteen een deel van de lening aflossen (Gebeurt vaak en binnen korte termijn= interimdividenden ) Probleem " De dochter moet 25% RV inhouden die achteraf door de holding verrekenbaar is!hvj: De voorwaarde op het tijdstip van de toekenning van de dividenden is onwettelijk #! Dus verzaking aan de roerende voorheffing, maar er bestaat wel een latente schuld van de dochter (uitkerende vennootschap) jegens de Schatkist " Moet tijdelijk worden geboekt op een schuldenrekening tot de permanentievoorwaarde is vervuld Wordt de participatie toch binnen het jaar verkocht, dan zal de RV toch nog moeten betaald worden o d) Verrekening # Art. 276 en 292, lid 1 WIB " De roerende voorheffing is in beginsel verrekenbaar met de vennootschapsbelasting (het saldo is terugbetaalbaar) # De verrekenbaarheid wordt in bepaalde gevallen beperkt " Art. 281 en 282 WIB 3. Definitief belaste inkomsten (zie ook later) o Dividenden, liquidatie en verkrijgingsboni, worden ten belope van 95% van de vennootschapsbelasting vrijgesteld, voor zover de voorwaarden zijn vervuld (Art. 202, 1 en 2 WIB) 4. Vrijgestelde roerende inkomsten (zie later) o Bepaalde roerende inkomsten worden als een vrijgesteld roerend inkomen tot beloop van 95% uit de belastbare winst verwijderd (Art. 202, 3 WIB) 24
5. Dividenden van buitenlandse oorsprong o a) Belastbare grondslag = # Het geïnde bedrag + # De werkelijk ingehouden roerende voorheffing, wanneer de inning in België of middels een Belgische tussenpersoon is gebeurd (Art. 261 WIB) # Art. 106 1 KB WIB " Verzaking aan RV voor dividenden, toegekend door buitenlandse dochters aan Belgische vennootschappen! Fiscale behandeling van dividenden van buitenlandse oorsprong " Onderscheid tussen 2 gevallen # (1) Verkrijging middels een vaste inrichting " De moeder beschikt over een vaste inrichting in het buitenland. De aandelen worden toegewezen aan het patrimonium van de vaste inrichting, dus de uitgekeerde dividenden worden geacht deel uit te maken van de winst van de vaste inrichting " Deze winst is vrijgesteld van de vennootschapsbelasting als Belgie met dat land een dubbelbelastingverdrag heeft gesloten # (2) Rechtstreekse verkrijging van buitenlandse dividenden " In beginsel belastbaar De in het buitenland betaalde belasting wordt als beroepskost van de buitenlandse inkomsten afgetrokken voor de bepaling van de in België belastbare grondslag 6. Stockdividenden (VS) o De AV beslist dat x aantal dividenden zullen worden uitgekeerd o De RvB bepaalt het moment van uitbetaling in speciën o " Deze uitbetaling verzwakt de liquiditeiten van de uitkerende onderneming die ze nodig kan hebben om investeringen te financieren o Oplossing! Uitkeren van stockdividenden " Er wordt niet echt een dividend uitgekeerd, maar in plaats daarvan krijgt men aandelen (kapitaalsverhoging door inbreng van dividenden) o Stockdividenden zijn onderworpen aan roerende voorheffing 7. Bonusaandelen o = Aandelen die verstrekt worden naar aanleiding van een incorporatie van reserves in het kapitaal " Er zijn dus meer aandelen, die echter eenzelfde vermogen vertegenwoordigen (dus fractiewaarde daalt) o Bv. Colruyt splitste zijn aandelen, zodat ze makkelijker verhandelbaar zijn op de beurs (verhandeling van dividenden is niet onderworpen aan BTW) # Stel: 1 aandeel kost 10.000 EUR splitsen in 10, waardoor elk aandeel maar 1000 EUR kost 25
B. Interesten 1. Bedoelde inkomsten o Art. 19, 1 WIB " Interesten omvatten de interesten, uitgifte- of terugbetalingspremies, renten en andere opbrengsten van al dan niet vastrentende effecten, van niet door effecten vertegenwoordigde leningen en schuldvorderingen en van gelddeposito s van zowel Belgische als buitenlandse oorsprong # Periodieke inkomsten " Bv. Termijnrekening aangehouden door een vennootschap # Eenmalige inkomsten " Bv. Uitgiftepremies of Terugbetalingspremies Addendum (zie slides) 2. Belastbaar bedrag o Het geïnd bedrag (voor aftrek van de innings- en bewaringskosten) + De werkelijk ingehouden roerende voorheffing (Art. 261 resp. 269 WIB) 3. Tarief van de roerende voorheffing op interesten o Art. 269, 1 bis WIB " Principe = RV van 21% o Art. 280 WIB " Beperkingen aan de verrekenbaarheid # De RV is slechts verrekenbaar in verhouding tot het tijdperk waarin de belastingplichtige eigenaar of vruchtgebruiker is geweest van de roerende goederen en kapitalen! Couponstripping en bondsplitting voorkomen o Talrijke verzakingen aan de RV op interesten en royalty s # Art. 266 WIB en Art. 105 en 106 KB WIB " Uitkering van interesten en royalty s tussen uitgekeerd tussen (2) verbonden ondernemingen #! Verbonden ondernemingen = 2 vennootschappen die binnen de EU zijn gevestigd en aan volgende voorwaarden voldoen (Art. 105, 6 KB WIB): Ofwel bezit één van beide vennootschappen een rechtstreekse of onrechtstreekse deelneming van ten minste 25% in het kapitaal van de andere gedurende een ononderbroken periode van minstens één jaar Ofwel bezit een derde vennootschap die binnen de EU is gevestigd, een rechtstreekse of onrechtstreekse deelneming van ten minste 25% in het kapitaal van elk van deze vennootschappen gedurende een ononderbroken periode van minstens één jaar 26
4. Kapitalisatiebons o Bijzonder: kapitalisatiebons = Effecten die jaarlijks een interest opleveren die mag worden gekapitaliseerd # Bv. interest van 10%: 100, 110, 121, 133...150) o Artikel 362bis WIB " Afwijking op de toepassing van het realisatieprincipe voor belastingplichtigen die kapitalen, andere dan aandelen, gebruiken voor hun beroepswerkzaamheid" Het interestgedeelte dat betrekking heeft op het belastbare tijdperk wordt beschouwd als een inkomen van dat tijdperk, zelfs wanneer die interest gedurende een later tijdperk wordt geïnd of verkregen o Een vennootschap die kapitalisatiebons in portefeuille heeft, zal de interest die betrekking heeft op een boekjaar, als een opbrengst tijdens dat boekjaar moeten beschouwen, ook al wordt de kapitalisatiebon (Het kapitaal en de gekapitaliseerde interesten) slechts in een later boekjaar terugbetaald # Problemen: De interest per jaar wordt in beginsel niet berekend (je weet dat je nu 100 hebt en op het einde 150 zal hebben) De roerende voorheffing is pas verschuldigd op het einde (bedrag van 50) " Maar de effecten kunnen tussentijds worden verhandeld op de markt " Bv. op het ogenblik dat het effect aan 121 staat hierop wordt geen RV ingehouden, terwijl de administratie van mening is dat de verkoper ook een deel van de RV zou moeten betalen probleem " bepaling van de omvang is praktisch onmogelijk # Oplossing in de praktijk! De koper zal de RV van 50 volledig dragen, maar men gaat bij de prijszetting hiermee rekening houden # De Administratie zal moeten wachten tot het einde en moet de tussentijdse verkopen buiten beschouwing laten # Art. 533 WIB " Boekhoudrechtelijk moet de 50 wel verspreid worden over de verschillende boekjaren: Elk jaar wordt een gedeelte van het verschil tussen de aanschaffingswaarde en de terugbetalingswaarde pro rata temporis voor de resterende looptijd van de effecten in het resultaat opgenomen Dit op basis van de actuariële methode (Art. 73 KB W.Venn.) 5. Leasingcontracten o Worden zowel in het boekhoudrecht als in het fiscaal recht aangemerkt als financieringsverrichtingen (voor zover bepaalde voorwaarden zijn vervuld) " Art. 61, lid 2 WIB o Leasingnemer: Vraagt aan de leasinggever of hij wil instaan voor de financiering voor de koop/bouw van een machine met bepaalde specificaties; hij is de economische eigenaar en schrijft het MVA af 27
o Leasinggever: Levert het goed in ruil voor interesten; hij is de juridische eigenaar o Aannemer voor de bouw van het roerend goed (= financiële leasing) of onroerend goed (= onroerende leasing; sui generis contract): Bouwt en factureert aan de leasinggever Activa MVA Balans LN Passiva Leasingschuld = kapitaal (kostprijs machine) Resultatenrekening LN Resultatenrekening LG Activa Interesten aan de LG Passiva Activa Passiva Interesten o Art. 62 KB W.Venn. " Gebruiksrechten betreffende MVA kwalificeren als (on)roerende leasing wanneer de volgens de overeenkomst te storten leasingtermijnen, die bij roerende leasing verhoog worden met het bedrag van de koopoptie op het einde van de overeenkomst, het geïnvesteerde kapitaal wedersamenstellen, alsook de rentelast en de andere kosten van de verrichting te dekken, zonder dat de automatische eigendomsoverdracht of de koopoptie bij het einde van de overeenkomst noodzakelijk zijn o Inzake roerende leasing komt het bedrag dat moet worden betaald om een koopoptie te lichten, enkel in aanmerking om tot de wedersamenstelling van het kapitaal te komen als het niet meer dan 15% van het kapitaal vertegenwoordigt (Art. 96 KB W.Venn.) o Het gedeelte van de vergoedingen dat de rentelasten en de andere kosten van de verrichtingen dekt " In hoofde van de leasinggever fiscaal behandeld als een belastbaar inkomen # Art. 111 KB WIB " Onvoorwaardelijke verzaking van RV # Aftrekbaar als beroepskost in hoofde van de leasingnemer o Het overige gedeelte, dat de wedersamenstelling van het geïnvesteerd kapitaal vertegenwoordigt, is niet belastbaar o Essentiële kenmerk van financiële leasing= De leasingtermijnen " Het kapitaal en de interesten worden teruggewonnen door termijnen: Elke betaling vertegenwoordigt een stuk kapitaal en een stuk interest #! Alleen dat gedeelte dat interest vertegenwoordigt is dus belastbaar 28