BTW OP VERKOOP VAN GROND Sinds 1 januari 2011 is de verkoop van grond in bepaalde gevallen onderworpen aan btw in plaats van aan registratierechten. Dit is het geval wanneer een terrein dat bij een nieuw gebouw hoort door eenzelfde persoon en tegelijk met het gebouw geleverd wordt. De btw administratie publiceerde eind 2010 toelichtingen bij enkele onduidelijkheden die er waren rond bijvoorbeeld de inwerkingtreding, de mogelijkheid om te werken met verschillende vennootschappen, de gevolgen bij een verkoop op plan en de notie misbruik. Vroeger en nu Tot eind 2010 was de overdracht van grond altijd onderworpen aan registratierechten en vrijgesteld van btw. Wanneer een nieuw gebouw verkocht werd tegen een niet gesplitste prijs, werd enkel op het gedeelte van de prijs dat betrekking had op het gebouw btw betaald. Het gedeelte van de prijs dat betrekking had op het terrein, was vrijgesteld van btw en onderworpen aan registratierechten. Sinds 1 januari 2011 is er ook btw verschuldigd op de prijs van de grond wanneer die door dezelfde persoon op hetzelfde moment wordt overgedragen met een nieuw gebouw dat met toepassing van btw wordt overgedragen. Enkele jaren geleden besliste het Europees Hof van Justitie dat, indien men er voor kiest om de overdracht van een gebouw te onderwerpen aan btw, deze toepassing van btw niet kan beperkt worden tot het gebouw met uitsluiting van de grond. Daarom werd de wetgeving aangepast en is nu ook btw verschuldigd op de waarde van het terrein dat bij het gebouw hoort. Gevolgen van de wijziging De overdracht van grond onderwerpen aan btw (in principe 21%) in plaats van aan registratierechten (10% in Vlaanderen en 12,5% in Brussel en Wallonië) heeft zowel negatieve als positieve gevolgen. Indien de overdracht van grond en gebouw gebeurt aan een btw plichtige die de btw kan recupereren moet deze persoon de kosten van de registratierechten niet dragen. Indien de koper de btw niet kan aftrekken verhoogt de totale kostprijs: particulieren, gemeenten, en vrijgestelde btw plichtigen (bijvoorbeeld een investeerder die verhuurt). Daarnaast is er ook het verlies van de voordelen inzake registratierechten zoals de meeneembaarheid, het abattement en het "klein beschrijf". Btw of registratierechten? In een aantal situaties waarbij een gebouw met het bijhorend terrein wordt overgedragen blijft de oude regeling wel van toepassing zodat toch registratierechten verschuldigd zijn op het terrein dat samen met het gebouw wordt verkocht. Men blijft buiten de toepassing van btw op terrein wanneer volgende drie voorwaarden die hierna worden toegelicht samen vervuld zijn: a. op het terrein waarvoor de toelating werd verkregen om er op te bouwen, wordt een gebouw opgericht en geleverd met toepassing van btw; b. het terrein en het gebouw worden door éénzelfde persoon overgedragen; c. het terrein wordt overgedragen tegelijk met het gebouw. a. Nieuw gebouw met bijhorend terrein De btw is uitsluitend verschuldigd wanneer het gaat om de levering van een terrein dat hoort bij een "nieuw gebouw" dat met btw wordt overgedragen.
Nieuw gebouw Om btw van toepassing te maken op een terrein is het vereist dat het gaat om een terrein dat hoort bij een nieuw gebouw of bij een gedeelte van een nieuw gebouw dat overgedragen wordt met btw. Ook een deel van een gebouw dat geplaatst wordt onder het stelsel van gedwongen mede eigendom, zoals appartementen, wordt hier bedoeld. Een gebouw blijft nieuw tot 31 december van het tweede jaar dat volgt op het jaar van de eerste ingebruikneming van het gebouw. Eens deze datum voorbij is valt de overdracht van een gebouw en dus ook van de grond altijd onder de toepassing van registratierechten. Bijhorend terrein Onder bijhorend terrein wordt verstaan een terrein waarvoor de toelating werd verkregen om er op te bouwen. Dit terrein kan verschillende kadastrale percelen omvatten bijv. wanneer een gebouwencomplex gerealiseerd wordt op verschillende kadastrale percelen. Als er ook een terrein overgedragen wordt waarvoor géén toelating tot bouwen is verkregen bijv. een landbouwgrond, dan is er op de prijs voor dat stuk grond geen btw maar registratierechten verschuldigd. De prijs zal dan uitgesplitst moeten worden. In haar toelichting geeft de administratie de volgende voorbeelden: a, b, c en d zijn vier verschillende kadastrale percelen. Een bouwvergunning werd uitgereikt voor die vier percelen. De nieuwbouw (figuur in grijs) wordt tegelijk met de vier percelen door éénzelfde persoon overgedragen. Op de verkoop van de percelen a, b, c en d moet btw betaald worden. a, b, c en d zijn verschillende kadastrale percelen. Een bouwvergunning werd uitgereikt voor de percelen b, c en d. De nieuwbouw (figuur in grijs) wordt tegelijk met de vier percelen door éénzelfde persoon overgedragen.
Voor perceel a zal registratierechten moeten betaald worden. De percelen b, c en d worden belast met btw. a en b zijn verschillende kadastrale percelen. Een bouwvergunning wordt uitgereikt voor perceel a en er wordt hierop een nieuwbouw (figuur in grijs) opgericht. De koper van perceel a met nieuwbouw beslist om tegelijk perceel b waarvoor een verkavelingsvergunning bestaat (een bouwrijp terrein) te verwerven (bv. als uitbreiding van de tuin of als belegging). b. Eenzelfde persoon Aangezien perceel b geen bijhorend terrein van de nieuwbouw is wordt alleen perceel a overgedragen met btw. Om btw van toepassing te maken op het terrein moeten de grond en het gebouw door éénzelfde persoon worden overgedragen. Het begrip "dezelfde persoon" moet strikt geïnterpreteerd worden. Bij een overdracht van terrein en gebouw door twee verschillende personen (natuurlijke en/of rechtspersonen) blijft de grond onderworpen aan registratierechten. Ook wanneer vennootschappen verbonden zijn bijv. dezelfde aandeelhouder in beide vennootschappen, worden ze beschouwd als twee verschillende personen. Dat betekent dat bij een "gesplitste levering" géén btw verschuldigd zal zijn op de waarde van het terrein. Het terrein kan geleverd worden door een grondvennootschap, terwijl de gebouwen geleverd worden door een constructievennootschap die op het terrein een recht van opstal bezit. Aangezien deze opsplitsing vandaag reeds veelvuldig toegepast wordt in de bouwsector kan men stellen dat dit een vast gebruik is en gaat de administratie ervan uit dat er andere dan btw redenen zijn om die opsplitsing te hanteren (vb. wet Breyne, financiering, ). Het gaat om een marktconforme manier van werken zodat er van misbruik of een louter kunstmatig handelen geen sprake kan zijn. Dat er geen misbruik vermoed wordt geldt overigens zowel voor de situaties waarbij de opsplitsing al jaren gehanteerd wordt als in situaties waarbij de opsplitsing vroeger niet gebeurde maar nu nog georganiseerd wordt.
Belangrijk is wel dat die gesplitste structuur consequent moet worden toegepast. Wanneer een groep bijvoorbeeld werkt met een grondvennootschap en met een aannemingsvennootschap kan zij voor bepaalde bouwprojecten zowel btw plichtige kopers met recht op aftrek als kopers zonder recht op aftrek hebben. Er zal niet aanvaard worden dat de terreinen worden ondergebracht in de grondvennootschap voor de "particuliere" klanten, terwijl voor andere projecten waarbij de kopers belastingplichtigen met recht op aftrek zijn, zowel grond als nieuwbouw worden ondergebracht in de aannemingsvennootschap. Dergelijke opsplitsing kan geacht worden niet te gebeuren om economische en/of financiële redenen, maar met het oog op het ontwijken van de btw heffing over de grond. c. Terrein en gebouw worden tegelijk overgedragen Tenslotte is er slechts btw verschuldigd op het terrein wanneer de overdracht van zowel het gebouw als van het terrein gelijktijdig gebeurt. Het begrip "gelijktijdig" omvat ook overdrachten die in de tijd nauw bij elkaar aansluiten maar de beslissing stelt geen vaste termijn voorop. De bepaling inzake rechtsmisbruik zou kunnen worden ingeroepen wanneer, bijvoorbeeld, het tijdsverloop tussen de overdracht van het gebouw en de overdracht van het bijhorend terrein zo kort is dat de wezenlijke bedoeling van de contracterende partijen slechts de ontwijking van de heffing van de btw over het terrein kan zijn. Specifiek met betrekking tot overeenkomsten die onder de toepassing van de wet Breyne, vallen werd het volgende beslist: Indien het gaat om de verkoop van een te bouwen huis of appartement blijft de grond onderworpen aan registratierechten. In deze situatie gaan de rechten van de verkoper op de grond dadelijk over op de koper terwijl de overdracht van de nog te bouwen woning pas later plaats heeft. Dit betekent dat de grond niet tegelijk met het gebouw wordt overgedragen. Indien het gaat om de verkoop van een in aanbouw zijnde huis of appartement is wel btw verschuldigd op de grond. In dit geval gaan de rechten van de verkoper op de grond en op wat reeds gebouwd werd dadelijk op de koper over. Het in aanbouw zijnde huis of appartement bestaat al gedeeltelijk waardoor het gaat om de overdracht van een nieuw gebouw tegelijk met de grond. Voor elk appartement van een in aanbouw zijnde appartementsgebouw, zullen minstens reeds bepaalde gemeenschappelijke delen gebouwd zijn. * * * Naast de toelichting bij deze drie voorwaarden waaruit besloten wordt dat de overdracht van grond onderworpen blijft aan registratierechten van zodra één voorwaarde niet vervuld is, komen in de beslissing nog enkele andere punten aan bod. Overgangsmaatregel Er werd voorzien dat geen btw betaald moet worden op de grond wanneer de onderhandse overeenkomst gesloten werd vóór 1 januari 2011. Dat is ook zo voor overeenkomsten die gesloten werden onder opschortende voorwaarde of onder opschortende tijdsbepaling. Er moet dan wel kunnen aangetoond worden op welke datum de overeenkomst werd gesloten. Dit kan bijvoorbeeld door een registratie tegen vaste datum of het laten vaststellen van de verkoop door
een deurwaarder. Maar ook uit de betaling van de prijs per bank of postoverschrijving, de mededeling van de akte aan een openbaar bestuur, de aanvraag voor de verkrijging van een lening door één van de partijen gericht tot een kredietinstelling, enz. kunnen een bewijs leveren van de datum van de onderhandse overeenkomst. Btw eenheid Een btw eenheid bestaat erin dat personen die in juridisch opzicht onafhankelijk zijn maar onderling financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn als één belastingplichtige te beschouwd worden. De administratie is van mening dat de verkoop van een gebouw en een terrein, die toebehoren aan twee verschillende leden van een btw eenheid, geacht worden te gebeuren door dezelfde persoon, met name de btw eenheid. De verkopen van gebouwen en gronden tussen leden van een btw eenheid blijven wel buiten het toepassingsgebied van de btw. Dit standpunt van de administratie is voor discussie vatbaar. Er kan immers gesteld worden dat de leden van een btw eenheid hun rechtspersoonlijkheid en hun oude btw nummer behouden en daarom kwalificeren als verschillende personen. De tijdelijke handelsvennootschap De tijdelijke handelsvennootschap is een vennootschap zonder rechtspersoonlijkheid die in principe niet wordt aangemerkt als een belastingplichtige. Wanneer een vennoot van een tijdelijke handelsvennootschap die geen btw nummer heeft, het gebouw verkoopt en een andere vennoot van dezelfde tijdelijke handelsvennootschap het terrein verkoopt waarop het gebouw werd opgericht worden het gebouw en het terrein niet overgedragen door dezelfde persoon. Onder bepaalde voorwaarden kunnen de vennoten ervoor opteren om de vennootschap toch aan te merken als belastingplichtige. Wanneer de tijdelijke handelsvennootschap wel is geïdentificeerd als btw belastingplichtige en het terrein en het gebouw overdraagt aan de koper, gebeurt de overdracht door één en dezelfde persoon waardoor btw zal verschuldigd zijn op het terrein. Aannemingsovereenkomst Er blijven ook registratierechten verschuldigd op de grond de verkoop ervan gevolgd wordt door een aannemingsovereenkomst voor de oprichting van het gebouw. Het gaat dan niet om een verkoop op plan van een grond samen met een op te richten gebouw of van een gebouw in oprichting. (Bron: Beslissing nr. E.T.119.318 dd. 28.10.2010 gepubliceerd op 8 december 2010 Artikel 142 tot 149 van de programmawet van 23 december 2009).