Het partnerbegrip op de schop Een geslaagde operatie of gedoemd te mislukken?

Het partnerbegrip op de schop Een geslaagde operatie of gedoemd te mislukken? Naam: Arjan Vullings ANR: 558447 Studie: BSc Fiscale Economie Begeleider: Mr. dr. N.C.G. Gubbels Hoogleraar: Prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken Datum: 26-11-2012

~ 2 ~

Inhoudsopgave 1. Inleiding 4 1.1 Inleiding 4 1.2 Probleemstelling 4 1.3 Verantwoording van de opzet 5 2. Basispartnerbegrip in de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen 6 2.1 Algemeen 6 2.2 Uitleg art. 5a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen 6 3. Partnerregelingen in de Inkomstenbelasting 9 3.1 Relevantie partnerbegrip 9 3.2 Partners tot 2011 10 3.3 Partners onder de huidige Wet Inkomstenbelasting 2001 11 4. Partnerregelingen in de Successiewet 13 4.1 Relevantie partnerbegrip 13 4.2 Partners vóór de herziening Successiewet 1956 13 4.3 Partners na de herziening Successiewet 1956 15 5. Partnerregelingen in de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen 17 5.1 Relevantie partnerbegrip 17 5.2 Partners tot 2013 17 5.3 Partners vanaf de wetswijziging 18 6. Vergelijking partnerbegrippen vóór en na 2011 20 6.1 Harmonisatie partnerbegrip 20 6.2 Vereenvoudiging partnerbegrip 21 6.3 Verbeterpunten harmonisatie & vereenvoudiging 22 6.4 Één uniform partnerbegrip 24 7. Hoofdlijnen & conclusie 25 7.1 Samenvatting & conclusie 25 Literatuurlijst 26 ~ 3 ~

Het partnerbegrip op de schop Een geslaagde operatie of gedoemd te mislukken? 1. Inleiding 1.1 Inleiding Per 1 januari 2011 is het begrip partner flink op de schop gegaan. Met de herziening van het partnerbegrip is er in de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR) één algemeen partnerbegrip opgenomen. Dit basispartnerbegrip, opgenomen in art. 5a AWR, definieert de kwalificatie van fiscale partners in alle belastingwetten. Waar voorheen iedere wet zijn eigen invulling van de definitie partner had, wat de rechtszekerheid niet ten goede kwam, is de basis nu verankerd in één artikel. In de Wet inkomstenbelasting (IB) 2001 konden samenwonenden bijvoorbeeld kiezen of ze zich ook als partners wilden kwalificeren, terwijl men voor de Successiewet (SW) 1956 geen partner kon zijn en voor de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen (Awir) wel automatisch als partners kwalificeerde. In de Brief van 15 april 2009 1 spreekt de staatssecretaris van Financiën over harmonisatie van het partnerbegrip in de toekomst, wat voor een oplossing moet zorgen voor de verscheidenheid aan partnerbegrippen in de verschillende wetten. 1.2 Probleemstelling Het ingevoerde basispartnerbegrip kreeg als doelstelling harmonisatie en vereenvoudiging mee. In deze thesis wil ik onderzoeken of, en in hoeverre, de beoogde doelstelling is behaald en welke andere mogelijkheden er zijn, om het partnerbegrip verder te harmoniseren en vereenvoudigen. Mijn probleemstelling is als volgt: In hoeverre wordt de doelstelling, harmonisatie en vereenvoudiging, met betrekking tot het in 2011 ingevoerde partnerbegrip in de Inkomstenbelasting, Successiewet en de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen gehaald en welke mogelijkheden zijn er om de doelstelling verder te realiseren? 1 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18. ~ 4 ~

1.3 Verantwoording van de opzet Om tot een antwoord te komen of sprake is van harmonisatie en vereenvoudiging, bespreek ik allereerst in hoofdstuk 2 de doelstelling van de wetgever van het in 2011 ingevoerde basispartnerbegrip en de voorwaarden van art. 5a AWR. In hoofdstuk 3 komt de partnerregeling in de inkomstenbelasting aan bod, waar wordt gekeken naar de voorwaarden om als partner te kwalificeren, zowel voorafgaand als vanaf de invoering van het nieuwe partnerbegrip. De partnerregelingen in de Successiewet met de gewijzigde voorwaarden worden in hoofdstuk 4 besproken. Hoofdstuk 5 behandelt de wijziging in de partnerregeling van de Awir. Vervolgens bespreek ik in hoofdstuk 6 in hoeverre de beoogde doelstellingen harmonisatie en vereenvoudiging zijn behaald en welke mogelijkheden er zijn voor verbetering. Hoofdstuk 7 bevat een algemene samenvatting met de belangrijkste conclusie, waarna ik de probleemstelling beantwoord en eventuele aanbevelingen zal doen. ~ 5 ~

2. Basispartnerbegrip in de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen 2.1 Algemeen Vóór de wijziging in 2011 moesten de afzonderlijke wetten worden geraadpleegd om te bepalen of partners zich ook fiscaal als zodanig kwalificeerden. Elke wet afzonderlijk had zijn eigen bepaling en daarmee ook zijn eigen voorwaarden. Met de invoering van de Inkomstenbelasting 2001 is het begrip partner ingevoerd in de inkomstenbelasting, met als doelstelling het bevorderen van de gelijke behandeling van gehuwden en ongehuwd samenlevenden en het evenwichtiger maken van het systeem voor ongehuwd samenlevenden. 2 Naast het invoeren van het partnerbegrip in 2001 is destijds ook gepraat over het harmoniseren van het partnerbegrip in de verschillende belastingwetten. Hierbij kan worden gedacht aan het partnerbegrip in andere heffingswetten, zoals met name de Successiewet en het partnerbegrip in de Algemene Wet Inkomensafhankelijke Regelingen. 3 Over de vereenvoudiging van het partnerbegrip spreekt de staatssecretaris in de Brief van 15 april 2009, die de uitvoerbaarheid en handhaafbaarheid ten goede moet komen. 4 Vereenvoudiging van de fiscale regelgeving zou er voor moeten zorgen dat belastingplichtigen gemakkelijker kunnen bepalen of er sprake is van fiscaal partnerschap. Door het gebruik van objectief controleerbare criteria, beoogt de wetgever een administratieve lastenverlichting voor zowel de burger als de Belastingdienst tot stand te brengen. 5 De beoogde doelstellingen van het partnerbegrip kunnen kortom worden omschreven als harmonisatie en vereenvoudiging. 2.2 Uitleg artikel 5a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen Het eerste teken van harmonisatie is terug te vinden in het basispartnerbegrip. Dit begrip is opgenomen in de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen, waar algemene bepalingen opgenomen zijn die als uitgangspunt dienen voor diverse belastingwetten. In het basispartnerbegrip van art. 5a AWR zijn de partnercategorieën opgenomen, die door de algemene werking van de AWR voor de fiscale wetgeving als uitgangspunt zullen gelden. Vanaf 1 januari 2013 zal ook de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen aanknopen bij het basispartnerbegrip. 6 Als fiscale partners in het basispartnerbegrip worden aangemerkt: a. echtgenoten, evenals geregistreerde partners als bedoeld in art. 2 lid 6 AWR. b. ongehuwd samenwonenden (volgens de Gemeentelijke Basisadministratie Persoonsgegevens ofwel GBA) die een notarieel samenlevingscontract hebben afgesloten. 2 Kamerstukken II 2005-2006, 30 375, nrs. 1-2 p. 3. 3 Kamerstukken II 2005-2006, 30 375, nrs. 1-2 p. 125. 4 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18. 5 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18. 6 Besluit Staatssecretaris van Financiën van 30 oktober 2012, stb-2012-536 ~ 6 ~

Indien gehuwden een verzoek ingediend hebben tot echtscheiding, respectievelijk tot scheiding van tafel en bed, én niet meer op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de GBA worden zij niet aangemerkt als partner. Daarnaast worden belastingplichtigen die formeel van tafel en bed zijn gescheiden aangemerkt als ongehuwd. 7 Hiermee wordt beoogd een gelijke behandeling van formele echtscheiding en formele scheiding van tafel en bed tot stand te brengen. Wanneer partners voor een deel van het kalenderjaar als fiscale partners kwalificeren, worden ze ook als fiscaal partner aangemerkt in de perioden, dat ze in het desbetreffende kalenderjaar op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de GBA. 8 De inschrijving in de GBA gedurende het betreffende kalenderjaar is bepalend voor de duur van het partnerschap. 9 Ongehuwden die het hele kalenderjaar op hetzelfde adres staan ingeschreven in de GBA en op enig moment in het kalenderjaar een notarieel samenlevingscontract sluiten, worden voor het hele kalenderjaar aangemerkt als partners. Wanneer gehuwden op 1 februari een echtscheidingsverzoek indienen maar op het zelfde adres in de GBA ingeschreven staan tot 1 december, blijven ze fiscaal partners tot 1 december. Verder vermeldt lid 5, dat iemand op enig moment slechts één fiscaal partner kan hebben. Bij echtgenoten wordt alleen degene uit de oudste verbintenis als partner aangemerkt, bij samenwoners wordt alleen het oudste samenlevingscontract in aanmerking genomen. Daarbij worden samenlevingscontracten met meerdere partners niet in aanmerking genomen. Als laatste is er een uitzondering gemaakt voor ongehuwde samenwoners met een samenlevingscontract, wanneer inschrijving op hetzelfde woonadres niet langer mogelijk is als gevolg van opname in een verpleeghuis of verzorgingshuis. Deze personen blijven als partner aangemerkt, tenzij een van beiden laat weten niet langer als partner te willen worden aangemerkt of wanneer een van beiden als partner wordt aangemerkt met een derde persoon. 10 Dit laatste doet zich bijvoorbeeld voor wanneer samenwoners met een samenlevingscontract (X en Y) niet langer op hetzelfde adres ingeschreven staan doordat een van beide (Y) wordt opgenomen in een verzorgingshuis en de thuisblijver (X) samen gaat wonen met een ander en daarbij een samenlevingscontract tekent. Het was voor de wetgever niet wenselijk om één partnerbegrip te hanteren in de diverse belastingwetten, evenals voor de Awir. Dit komt doordat er aan verschillende wetten ook verschillende elementen ten grondslag liggen. Zo is voor de toeslagen (Awir) de draagkracht van beide partners bepalend, ongeacht de samenlevingsvorm. 11 Er is daarom gekozen voor één basisbegrip, waar uitbreidingen en beperkingen 7 Art. 5a leden 3 en 4 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. 8 Art. 5a lid 2 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. 9 Essers, P. H. J., van Kempen M. L. M. e.a., Studenteneditie 2011-2012, Cursus Belastingrecht (Inkomstenbelasting). 10 Art. 5a lid 7 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. 11 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18 p. 1. ~ 7 ~

mogelijk zijn in de specifieke heffingswetten, zodat rekening kan worden gehouden met het specifieke karakter van de wet. 12 Het basispartnerbegrip in de AWR maakt gebruik van objectieve en eenvoudig controleerbare criteria. Het is voor partners duidelijk wanneer ze aan de criteria voldoen, omdat kwalificatie enkel afhangt van formele registratie. Voor de Belastingdienst zijn de objectieve criteria eenvoudig te controleren door middel van het opvragen van de benodigde informatie bij derden. 12 Kamerstukken II 2009-2010, 32 130, nr. 3 p. 80. ~ 8 ~

3. Partnerregelingen in de Inkomstenbelasting 3.1 Relevantie partnerbegrip Het grondbeginsel van de inkomstenbelasting is dat er belasting wordt geheven naar draagkracht. 13 Ondanks de individualisering (van gezinsdraagkracht naar individuele draagkracht) van het belastingstelsel, is in de Wet IB 2001 plaats voor het begrip partner, omdat draagkrachtbepalende factoren, zoals het hebben van een partner zonder inkomen, niet worden veronachtzaamd. 14 Het hebben van een partner beïnvloedt volgens de wetgever dus de individuele draagkracht, ondanks dat dit niet zo direct gezegd wordt. Dit is echter niet de belangrijkste overweging voor het opnemen van een partnerregeling in de inkomstenbelasting. Het voorkomen van praktische problemen, onnodige administratieve lasten en negatieve inkomenseffecten voor belastingplichtigen, eenvoudsoverwegingen en aansluiten bij de stand van de maatschappelijke ontwikkelingen ten opzichte van de individualisering waren de belangrijkste overwegingen in de Wet IB 2001 voor het opnemen van een partnerbegrip. 15 Het voornaamste belang om als partner te worden gekwalificeerd in de inkomstenbelasting is art. 2.17 Wet IB 2001, de vrije toerekening van gemeenschappelijke inkomensbestanddelen en de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen. Zoals lid 5 opsomt, wordt onder gemeenschappelijke inkomensbestanddelen verstaan de belastbare inkomsten uit eigen woning, het inkomen uit aanmerkelijk belang en de persoonsgebonden aftrek. Deze toerekening evenals de grondslag sparen en beleggen geschiedt in principe naar gelijke delen. Partners mogen hiervan afwijken. 16 Het meest voorkomende voorbeeld is, dat de meestverdienende partner de negatieve inkomsten uit eigen woning aangeeft, wat door het progressieve tarief een voordeel oplevert ten opzichte van toerekening naar gelijke delen. Andere voordelen zitten in de overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting en de dubbele heffingsvrije som in box 3 bij fiscale partners 17. Het voordeel van de algemene heffingskorting zal in de toekomst niet meer van belang zijn, omdat de algemene heffingskorting niet meer overdraagbaar zal zijn. De overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting zal alleen blijven bestaan voor belastingplichtigen geboren vóór 1 januari 1963, voor andere belastingplichtigen zal de overdraagbaarheid in 15 jaar worden afgebouwd. De staatssecretaris is van mening, dat de beperking van de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner past in de meer individuele invulling van het draagkrachtbeginsel bij de heffing van de inkomstenbelasting. 18 Aan het partnerschap zitten niet alleen maar voordelen. Door te kwalificeren als partners bestaat er de mogelijkheid dat de persoonsgebonden aftrek lager uitvalt ten opzichte van gewone samenwoners, 13 Gubbels, N. C. G. (2006). Het partnerbegrip. In A. C. Rijkers. & H. Vording, Vijf jaar Wet IB. 14 Kamerstukken II 1998-1999 26 727, nr. 3 p. 24. 15 Gubbels, N. C. G. (2006). Het partnerbegrip. In A. C. Rijkers. & H. Vording, Vijf jaar Wet IB. 16 Art. 2.17 lid 3 Wet inkomstenbelasting 2001. 17 Art. 5.2 lid 2 Wet inkomstenbelasting 2001. 18 Brief Staatssecretaris van Financiën van 2 november 2009, nr. AFP2009/669, V-N 2009/56.8. ~ 9 ~

doordat er in deze regelingen wordt gesproken over verzamelinkomen van partners. Het verzamelinkomen van fiscaal partners bestaat uit het verzamelinkomen van beide partners. Naast deze voor- en nadelen zijn er anti-misbruikbepalingen opgenomen die er voor moeten zorgen dat er geen misbruik gemaakt wordt met het partnerschap. Onder andere de terbeschikkingstellingregelingen van art. 3.91 en 3.92 Wet IB, waarbij wordt voorkomen dat door het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan de B.V. van de partner een voordeel wordt behaald door middel van de uiteenlopende tarieven van box 1 en box 3. 3.2 Partners tot 2011 Met de invoering van de Wet IB 2001 was er voor het eerst een partnerregeling opgenomen in de inkomstenbelasting. Voorheen, in de Wet IB 1964, werd per afzonderlijke wet bepaald aan welke eisen partners moesten voldoen om gekwalificeerd te worden als fiscaal partner. Het begrip partner was geïntroduceerd om gehuwden en ongehuwd samenlevenden in vergelijkbare situaties ook zoveel mogelijk gelijk te behandelen, waardoor er rekening werd gehouden met de maatschappelijk ontwikkelingen sinds de invoering van de Wet IB 1964. 19 Vanaf 2001 tot en met 2010 werden gehuwden altijd aangemerkt als partners, tenzij gehuwden feitelijk duurzaam gescheiden leefden. Echtgenoten die duurzaam gescheiden leven werden voor art. 1.2 Wet IB 2001 (oud) gelijkgesteld met ongehuwden. Ook ongehuwd samenwonenden konden kwalificeren als partners. Wanneer beide meerderjarig waren, gedurende zes maanden onafgebroken een gezamenlijke huishouding hadden gevoerd, op het zelfde woonadres stonden ingeschreven in de GBA én daarbij kozen voor kwalificatie als partner, werden ongehuwd samenwonenden aangemerkt als partner voor de Wet IB 2001. 20 Het grootste verschil tussen gehuwden en ongehuwd samenwonenden in de partnerregeling was het keuzerecht. Ongehuwde samenwonenden hadden ieder jaar opnieuw de keuze om als partner te worden aangemerkt (mits ze bleven voldoen aan de andere voorwaarden). Dit schiep een ongelijke behandeling van gehuwden en ongehuwd samenwonenden. Een ander nadeel was dat art. 1.2 Wet IB 2001 (oud) gebruik maakte van subjectieve termen als duurzaam gescheiden leven en gezamenlijke huishouding. De term duurzaam gescheiden leven is gebaseerd op die van de Wet inkomstenbelasting 1964. 21 Volgens vaste rechtspraak van de Hoge Raad is van duurzaam gescheiden leven sprake indien ieder van de echtgenoten afzonderlijk zijn eigen leven leidt als ware hij niet met de ander gehuwd en deze toestand door de echtgenoten, althans door een van hen, als bestendig is bedoeld. 22 Of iemand afzonderlijk zijn eigen leven leidt of een gezamenlijke huishouding voert blijkt 19 Kamerstukken II 1998-1999, 26 727, nr. 3 p. 10. 20 Art. 1.2 Wet Inkomstenbelasting 2001 (oud). 21 Kamerstukken II 1998-1999, 26 727, nr. 7 p. 112. 22 Hoge Raad 11 juni 2010, BNB 2011/79. ~ 10 ~

alleen uit de feitelijke omstandigheden. Controle van deze feitelijke omstandigheden zal bij de Belastingdienst (c.q. de inspecteur) zorgen voor uitvoeringstechnische problemen en de vraag is of de controle in verband met de privacy van belastingplichtigen wenselijk is. Daar staat tegenover dat subjectieve criteria eenvoudig door de belastingplichtige te manipuleren zijn. Dit had tot gevolg dat het voor de Belastingdienst maar ook voor de belastingplichtige, niet zondermeer duidelijk was wanneer er voldaan was aan de subjectieve criteria. Naast de kwalificatie als partner via de partnerregeling in de Wet IB 2001, waren er bijzondere partnerbegrippen terug te vinden in verschillende wetsartikelen. Voorbeelden van deze bijzondere partnerbegrippen luiden als volgt; personen die tot het huishouden van de belastingplichtige behoren, de persoon met wie duurzaam een gezamenlijke huishouding wordt gevoerd alsmede verbonden persoon als bedoeld in art. 3.91Wet IB 2001. Wanneer men niet opteerde voor het partnerschap van art. 1.2 Wet IB 2001 (oud), wilde dat nog niet zeggen dat men ook niet als partner werd behandeld in de rest van de inkomstenbelasting, door het bestaan van bijzondere partnerbegrippen. Deze diversiteit aan partnerbegrippen kwam de rechtszekerheid niet ten goede. 23 3.3 Partners onder de huidige Wet Inkomstenbelasting 2001 Door de invoering van het basispartnerbegrip in de AWR, volstaat men voor de Inkomstenbelasting met zes uitbreidingen en twee beperkingen van de partnerregeling van art. 5a AWR. Naast ongehuwden die een notarieel samenlevingscontract zijn aangegaan, worden ongehuwden die op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de GBA en voldoen aan een van de criteria van art. 1.2 lid 1 onderdeel a-f Wet IB 2001, als partner verstaan. Het gaat om criteria aan de hand waarvan verondersteld kan worden, dat er bij ongehuwd samenwonenden sprake is van dezelfde verwevenheid van inkomen en vermogen, welke van belang is voor de gezamenlijke draagkracht als bij echtgenoten. 24 Er is volgens de wetgever sprake van dezelfde verwevenheid van inkomen en vermogen wanneer samenwoners samen een kind dan wel een kind van de ander erkend hebben, aangemeld zijn als partner voor een pensioenregeling, samen een eigen woning hebben. Een minderjarig kind van een van beide staat ingeschreven op hetzelfde adres of samenwoners in het voorafgaande kalenderjaar reeds partners waren. 25 Net als in de AWR worden belastingplichtigen die voor een deel van het kalenderjaar als fiscaal partner worden aangemerkt, ook in de andere perioden van het kalenderjaar, voor zover belastingplichtigen op hetzelfde adres staan ingeschreven in de GBA, aangemerkt als fiscale partners. 26 Een persoon kan op enig moment slechts één partner hebben. Indien een belastingplichtige met meerdere personen kwalificeert als partner krachtens art. 1.2 lid 1 Wet IB 2001, bepaalt het derde lid, dat degene die op grond van art. 5a AWR wordt aangemerkt als partner, ook in de inkomstenbelasting wordt aangemerkt 23 Gubbels, N. C. G. (2006). Het partnerbegrip. In A. C. Rijkers. & H. Vording, Vijf jaar Wet IB. 24 Brief van staatssecretaris van Financiën 5 juni 2009, Kamerstukken II, 27 789, Bijlage. 25 Art. 1.2 lid 1Wet inkomstenbelasting 2001. 26 Art. 1.2 lid 2 wet inkomstenbelasting 2001. ~ 11 ~

als partner. Wanneer er krachtens art. 5a AWR geen partner wordt aangemerkt, wordt als partner gezien degene die op grond van art. 1.2 lid 1 Wet IB 2001 als eerst genoemd wordt. Wanneer een belastingplichtige met meerdere personen voldoet aan dezelfde voorwaarden van art. 1.2 lid 1 Wet IB 2001, is het onduidelijk of er sprake is van partnerschap, en zo ja, is het onduidelijk wie kwalificeert als partner. Bijvoorbeeld wanneer drie of meer belastingplichtigen gezamenlijk de eigendom van de woning hebben. Art. 1.2 lid 3 Wet IB 2001 bepaalt alleen dat diegene, die in de eerst genoemde categorie valt wordt aangemerkt als partner, maar niet wie aangemerkt wordt wanneer personen in dezelfde categorie vallen. Doordat een belastingplichtige ten hoogste één partner kan hebben, zijn er twee mogelijkheden. De belastingplichtige mag zelf aanwijzen wie kwalificeert als partner. Een andere uitkomst is dat geen van de personen wordt aangemerkt als partner. 27 De eerste optie is naar mijn mening de wenselijk uitkomt, omdat niets is geregeld terwijl de belastingplichtige aan de voorwaarden voldoet voor partnerschap. Tevens is er nog een beperkende voorwaarde opgenomen in lid 4. Bloedverwanten in de eerste graad, tenzij beiden ouder dan 27 jaar, en ook personen die niet kiezen voor behandeling als binnenlands belastingplichtigen, worden niet aangemerkt als partner in afwijking van art. 5a AWR. Vanaf 1 januari 2011 zijn het keuzerecht en de subjectieve termen als gezamenlijke huishouding en duurzaam gescheiden leven, verdwenen uit de inkomstenbelasting. Vanuit het oogpunt van eenvoud voor de burger en complexiteitsreductie voor de Belastingdienst, heeft de wetgever gekozen voor objectief controleerbare criteria, waarbij wordt aangesloten bij formele registratie 28. Objectieve criteria zijn eenvoudig door de Belastingdienst te controleren via de GBA of via informatie van derde instanties. Doordat ongehuwden niet langer kunnen kiezen, is de ongelijke behandeling tussen gehuwden en ongehuwd samenwonenden weggenomen. Daarnaast zijn de bijzondere partnerbegrippen grotendeels verdwenen. Alleen de categorie personen die behoren tot het huishouden, is in de wet blijven staan. 27 Gubbels, N. C. G. (2011, 30 april). Het nieuwe (gecoördineerde) partnerbegrip in de inkomstenbelasting en Successiewet, WPNR 6685/385. 28 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18 p. 1-2. ~ 12 ~

4. Partnerregelingen in de Successiewet 4.1 Relevantie partnerbegrip Evenals bij de inkomstenbelasting, is ook het draagkrachtbeginsel de dragende rechtsgrond in de successiewet. Draagkrachtheffingen worden geheven op niveau van subject en niet op het niveau van het gezin. 29 Er is bij de heffing van schenk- en erfbelasting geen sprake van dubbele heffing omdat de inkomstenbelasting enerzijds en de schenk- en erfbelasting anderzijds zien op verschillende subjecten. Naast het draagkrachtbeginsel, wordt ook het buitenkansbeginsel gezien als rechtvaardiging voor het heffen van schenk- en erfbelasting. Voornamelijk het verschil in de tarieven wordt hierdoor gerechtvaardigd. Hoe groter de buitenkans, vaak gepaard met afnemende verwantschap, hoe hoger het tarief en hoe lager de vrijstelling. Als laatste is de verzorgingsgedachte in de successiewet een onmisbaar element. Ook de verzorgingsgedachte rechtvaardigt volgens de staatssecretaris het lagere tarief evenals de hoge vrijstelling voor partners. 30 Het is fiscaal dus interessant om als verzorgende partner te worden aangemerkt. Tussen echtgenoten en geregistreerde partners bestaat een verzorgingsplicht die volgt uit art. 1:81 BW. De Successiewet 1956 is per 1 januari 2010 herzien. Destijds is er rekening gehouden met de in het verschiet liggende wijziging van de partnerregeling, de wijzigingen met betrekking tot de in 2011 ingevoerde partnerregeling waren daardoor kleiner. In deze thesis wordt gekeken naar de veranderingen van de herziening SW 1956 per januari 2010 en wat voor invloed de wijzigingen in 2011 tot gevolg hebben. Het belang om als partner te worden gekwalificeerd, zit in het verschil in het tarief en in het verschil van de hoogte van de vrijstelling tussen partners en overige gevallen. Het tarief voor partners bedraagt maximaal twintig procent, in tegenstelling tot het tarief voor overige gevallen, dat maximaal veertig procent bedraagt. De vrijstelling voor personen die niet kwalificeren als partner (maximaal 2.012) is aanmerkelijk lager dan de vrijstelling voor partners (maximaal 603.600). 4.2 Partners vóór de herziening Successiewet 1956 Gehuwden waren voor de Successiewet 1956 altijd fiscaal partners. Ongehuwden konden onder aanvullende eisen voor notariële samenwoners, de tweerelatie en meerrelatie ook als partner worden aangemerkt. De eis voor notariële samenwoners was dat ze na hun achttiende jaar een duurzame gemeenschappelijke huishouding voerden. De duur van de gemeenschappelijke huishouding voor erven was minimaal zes maanden en voor begiftigde minimaal twee jaren. Een gemeenschappelijke huishouding werd slechts aangenomen indien beiden op het hetzelfde woonadres stonden ingeschreven en wanneer er een wederzijdse zorgverplichting was aangegaan, vastgelegd in een notarieel samenlevingscontract. 29 van Vijfeijken, I.J.F.A. Studenteneditie 2012-2013, Cursus Belastingrecht (Schenk- en Erfbelasting) p. 6. 30 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18 p. 2. ~ 13 ~

Beperkingen waren dat samenwonenden geen bloedverwanten in de rechte lijn mochten zijn en dat samenwonenden niet met een ander gehuwd waren, dan wel een geregistreerd partnerschap waren aangegaan. Samenwoners die in de inkomstenbelasting de keuze hadden om als fiscaal partner aangemerkt te worden, moesten gedurende vijf jaar ook daadwerkelijk geopteerd hebben voor het partnerschap om voor de successiewet als partner te kwalificeren. 31 De laatste voorwaarde is opmerkelijk, een keuze die is gemaakt in de inkomstenbelasting, waar niet gesproken wordt over de verzorgingsgedachte en een ander karakter heeft, werkt door in de successiewet. Van Vijfeijken merkt daarover het volgende op, het kabinet voerde voor de vereiste samenhang slechts de uitvoeringstechnische reden aan dat bij een overlijden vast moet staan of wel of niet sprake was van een ongehuwd samenwonerschap voor het successierecht. 32 Van een tweerelatie was sprake wanneer twee personen een gemeenschappelijke huishouding voerden buiten huwelijksverband, met als beperking dat kinderen van de samenwoner jonger dan 27 jaar niet als partner kwalificeerden. Voor de kwalificatie bestond er een termijn van vijf aaneengesloten jaren voor de duur van de gemeenschappelijke huishouding, waarin beide partners ouder waren dan 22 jaar. 33 Van toepassing waren dan zowel het echtgenotentarief als de echtgenotenvrijstelling. Van een meerrelatie was sprake wanneer drie of meer personen een gemeenschappelijke huishouding voerden, met als beperking dat kinderen van de samenwoner jonger dan 27 jaar niet als partner kwalificeerden. 34 Verder golden dezelfde eisen als die bij de tweerelatie golden. In tegenstelling tot de tweerelatie was alleen het echtgenotentarief van toepassing. Voor de twee- en meerrelatie maakte het niet uit of partners familie van elkaar waren. Volgens de Hoge Raad is sprake van een gemeenschappelijke huishouding wanneer partners samenwonen, dat wil zeggen een gemeenschappelijk hoofdverblijf hebben. 35 In de memorie van toelichting geeft de staatssecretaris commentaar: de huidige regeling is verbrokkeld, kent meerdere categorieën en overlappingen, en is in de loop der tijd uitgebreid waarbij niet altijd een geheel consequente gedachtelijn is gevolgd. Het resultaat is een onoverzichtelijk geheel, waarbij meer mensen binnen de kring van personen vallen die voor het laagste tarief en de hoogste vrijstelling in aanmerking komen dan, vanuit de daaraan ten grondslag liggende gedachte bezien, logisch zou zijn. Daarnaast zijn er de gevolgen van het eerder genoemde problematische subjectieve criterium gezamenlijke huishouding, waarbij dezelfde problematiek speelde als in de inkomstenbelasting. De Belastingdienst moest zelf op onderzoek uit om te kijken of er sprake was van een gezamenlijke huishouding, en tevens kon de belastingplichtige het subjectieve criterium eenvoudig manipuleren. 31 Sonneveldt, F. (2002). Het nieuwe erfrecht en wijzigingen in de Successiewet. 32 van Vijfeijken, I.J.F.A. Studenteneditie 2012-2013, Cursus Belastingrecht (Schenk- en Erfbelasting) p. 36. 33 van Vijfeijken, I.J.F.A. Studenteneditie 2012-2013, Cursus Belastingrecht (Schenk- en Erfbelasting) p. 33. 34 van Vijfeijken, I.J.F.A. Studenteneditie 2012-2013, Cursus Belastingrecht (Schenk- en Erfbelasting) p. 34. 35 Hoge Raad 4 maart 1987, BNB 1987/118. ~ 14 ~

4.3 Partners na de herziening Successiewet 1956 Ook na de herziening ligt de wederzijdse zorgplicht die voortvloeit uit een afdwingbare verplichting ten grondslag aan het partnerbegrip. De visie van de Staatssecretaris was dat uitsluitend op grond van door tijdsverloop kwalificerende partners niet zullen worden aangemerkt voor toepassing van de herziene Successiewet. 36 In het Burgerlijk Wetboek is de wederzijdse zorgplicht opgenomen voor echtgenoten en geregistreerde partners. 37 Anderen kunnen in deze afdwingbare verplichting voorzien, door het aangaan van een samenlevingscontract bij de notaris. Fiscaal partner voor de Successiewet zijn personen die zijn gehuwd, tenzij van tafel en bed gescheiden 38. Vanaf 2011 kwalificeren echtgenoten op grond van art. 5a AWR als partners voor de Successiewet doordat voor echtgenoten wordt aangesloten bij het partnerbegrip van art. 5a AWR. Ongehuwde personen kwalificeren als fiscaal partner indien ze beide meerderjarig zijn, een gezamenlijke huishouding voeren volgens de GBA, als gevolg van een notarieel samenlevingscontract een wederzijdse zorgverplichting hebben, geen bloedverwante in de rechte lijn zijn én niet met een ander aan de vorige criteria voldoen. 39 Voor de bepalingen omtrent de erfbelasting moet men gedurende zes maanden voorafgaand aan het moment van overlijden, aan de aanvullende voorwaarden voldoen. Voor bepalingen omtrent de schenkbelasting moet men gedurende twee jaar voorafgaand aan het moment van schenken, voldoen aan de aanvullende voorwaarden. 40 De wederzijdse zorgverplichting geldt niet voor personen die gedurende vijf onafgebroken kalenderjaren staan ingeschreven op hetzelfde woonadres in de GBA. Ondanks dat de staatssecretaris in de Memorie van Toelichting aangeeft dat kwalificatie voor het partnerschap uitsluitend op grond van tijdsverloop niet wenselijk is, is het voldoende om vijf jaar op hetzelfde woonadres ingeschreven te staan in de GBA, teneinde te worden aangemerkt als partner voor de Successiewet. 41 Deze bepaling is in de wet terecht gekomen middels een amendement van Koşer Kaya. 42 Naast het amendement van Kaya, is tijdens de herziening ook het amendement van Sap aangenomen. Het amendement houdt in, dat bloedverwanten in de rechte lijn toch partners kunnen zijn indien de erflater de bloedverwante heeft aangewezen als begunstigde voor een mantelzorgcompliment, een uitkering als bedoeld in art. 19a van de Wet maatschappelijke ondersteuning. Wel moet voldaan zijn aan de andere voorwaarden die gelden voor ongehuwden. 43 36 Kamerstukken II 2008-2009, 31 930, nr. 3 p. 6. 37 Kamerstukken II 2008-2009, 31 930, nr. 3 p. 5-6. 38 Art. 1a lid 2-3 Successiewet 1956 (oud). 39 Art. 1a lid 1 Successiewet 1956. 40 Art. 1a lid 2 Successiewet 1956. 41 Kamerstukken II 2008-2009, 31 930, nr. 3 p. 6. 42 Kamerstukken II 2009-2010, 31 930, nr. 46. 43 Art. 1a lid 7 Successiewet 1956 (oud). ~ 15 ~

Het is niet meer mogelijk om een meerrelatie te hebben in de herziene Successiewet 1956. Dit is een gevolg die de uniformering van het basispartnerbegrip teweeg brengt. 44 Art. 5a AWR bepaalt dat iemand maar één partner kan hebben, waarbij geen plaats is voor meerrelaties. Een voorbeeld leert dat een gehuwd persoon, die feitelijk duurzaam gescheiden leeft van zijn partner en gaat samenwonen met gebruikmaking van een notarieel samenlevingscontract, de formele status van het huwelijk voor gaat, totdat de scheiding van tafel en bed officieel is, of een verzoek is ingediend tot echtscheiding, respectievelijk tot scheiding van tafel en bed. 45 44 Kamerstukken II 2008-2009, 31 930, nr. 9 p. 33. 45 Kamerstukken II 2008-2009, 31 930, nr. 9 p. 29-30. ~ 16 ~

5. Partnerregelingen in de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen 5.1 Relevantie partnerbegrip Begrippen die voor nagenoeg alle inkomensafhankelijke regelingen van belang zijn, zijn opgenomen in de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen. De Awir is op 1 september 2005 in werking getreden, met als doel het harmoniseren van begrippen binnen de inkomensafhankelijke regelingen. Deze harmonisatie leidt tot meer duidelijkheid en een betere aansluiting van de verschillende inkomensafhankelijke regelingen. Voorheen kenden de regelingen andere criteria, waardoor iedere regeling moest worden nagegaan om te bepalen of er sprake was van partnerschap. 46 Bij de Awir speelt ook de draagkracht een grote rol. Voor de inkomensafhankelijke regelingen die onder de Awir vallen, is de gezinsdraagkracht, draagkracht van beide partners bepalend voor de hoogte van de tegemoetkoming, ongeacht de samenlevingsvorm. 47 5.2 Partners tot 2013 Voor de definitie van het begrip partner in de Awir geldt als uitgangspunt het partnerbegrip van de Wet IB 2001. Kwalificatie als partner voor de inkomstenbelasting werkte direct door voor de kwalificatie in de Awir. Doordat de Awir aanhaakt bij de gezinsdraagkracht, zijn er meer criteria opgenomen dan alleen de aansluiting bij de inkomstenbelasting. 48 Als partners worden allereerst aangemerkt de niet duurzaam gescheiden levende echtgenoten of geregistreerde partners. Daarnaast worden als partners aangemerkt diegenen die op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de GBA en voor de inkomstenbelasting als partners worden aangemerkt, een notarieel samenlevingcontract hebben afgesloten, uit de relatie een kind is geboren dan wel één van beiden een kind van de ander heeft erkend, in het voorafgaande kalenderjaar sprake was van partnerschap, voor de toepassing van een pensioenregeling als partner is aangemeld of samen een eigen woning hebben met gezamenlijke aansprakelijkheid ten opzichte van de schuld. De laatste vijf criteria zijn nagenoeg gelijk aan de aanvullende criteria voor ongehuwd samenwonenden die gelden in de Wet IB 2001 na de herziening van het partnerbegrip. Ook meerderjarigen die gedurende meer dan zes maanden onafgebroken een gezamenlijke huishouding voeren, en gedurende die tijd op hetzelfde woonadres staan in geschreven in de GBA worden aangemerkt als partners. Hiervan zijn uitgezonderd de bloed- of aanverwanten in de rechte lijn en tweede graad van de zijlijn. 49 46 Van der Vegt, W.M.M.A. (2010). Lexplicatie: Algemene wet inkomens afhankelijke regelingen. 47 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18. 48 Kamerstukken II 2004-2005, 29 764, nr. 3 p. 14. 49 Art. 3 lid 1 Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen. ~ 17 ~

Worden partners voor een deel van het kalenderjaar aangemerkt als partner, dan zijn zij, net zoals in de AWR, ook partner in de andere perioden van het berekeningsjaar, voor zover ze in die perioden op hetzelfde adres staan ingeschreven in de GBA. 50 Het is mogelijk in de Awir om binnen een kalenderjaar meerdere partners na elkaar te hebben, bijvoorbeeld wanneer een partnerrelatie wordt beëindigd en in hetzelfde jaar een andere partnerrelatie ontstaat. 51 Het hebben van meerdere partners tegelijk is niet mogelijk, degene die als eerste wordt genoemd (in art. 3 lid 1 Awir), wordt aangemerkt als partner. Bij meerdere partners op grond van onderdeel c, mag bij de aanvraag van de tegemoetkoming, een van deze personen worden aangewezen als partner. 52 Net als bij de Inkomstenbelasting (oud) is er sprake van de termen duurzaam gescheiden levende echtgenoot en gezamenlijke huishouding, wat ook hier voor dezelfde problemen zorgt rondom dit moeilijk controleerbare subjectieve criterium. Daarentegen zijn de criteria onder sub b van art. 3 lid 1 Awir wel objectief controleerbaar. Met de invoering van art. 5a AWR per 1 januari 2011 hebben er in de Awir geen substantiële veranderingen plaatsgevonden. Wel heeft de invoering van het algemene partnerbegrip indirecte invloed via de inkomstenbelasting. Door onderdeel 1 sub b van lid 1 werkt de kwalificatie voor de inkomstenbelasting door in de Awir. Met het verdwijnen van de keuzemogelijkheid in de inkomstenbelasting is de wettelijke tekst van lid 1 sub b onderdeel 1 aangepast, maar blijft de inhoud hiervan gelijk. Verder zijn de onderdelen 2 t/m 7 van art. 3 lid 1 sub b Awir overbodig geworden omdat deze personen al op grond van onderdeel 1 kwalificeren als partners. Het zijn dezelfde criteria die voor kwalificatie zorgen als in de inkomstenbelasting, uitgezonderd onderdeel 7 waar een kleine afwijking staat in vergelijking met de inkomstenbelasting. 5.3 Partners vanaf de wetswijziging Dat het algemene partnerbegrip van de AWR ook door zou moeten werken naar de Awir, is tijdens de parlementaire behandeling al aangekondigd. 53 Zodoende zal het partnerbegrip in de Awir aangepast worden aan het basispartnerbegrip van de AWR. Het nieuwe partnerbegrip in de Awir, uitgewerkt in de Fiscale vereenvoudigingswet 2010, treedt in werking op 1 januari 2013. 54 In lid 1 van partnerbegrip zal het basispartnerbegrip van art. 5a AWR van toepassing worden verklaard voor de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen. 55 Art. 3 lid 1 sub a en sub b onderdeel 2 Awir zullen dan onder één verwijzing vallen naar art. 5a AWR. Door deze wijziging verdwijnt de subjectieve term duurzaam gescheiden leven uit de Awir. 50 Art. 2 lid 3 Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen. 51 Kamerstukken II 2008-2009, 29 764, nr. 3 p. 37. 52 Art. 3 lid 3 Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen. 53 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18. 54 Besluit Staatssecretaris van Financiën van 30 oktober 2012, stb-2012-536 55 Kamerstukken II 2009-2010, 32 130, nr. 3 p.82. ~ 18 ~

Ongehuwd samenwonenden zullen als partners kwalificeren wanneer ze op hetzelfde adres staan ingeschreven in de GBA en daarbij voldoen aan een van de criteria opgenomen in het tweede lid. Deze criteria zullen na de wijziging van de Awir gelijk zijn aan sub a-f van art. 1.2 lid 1 IB 2001. 56 Daarbij zullen ongehuwd samenwonenden, gelijk aan onderdeel 1 van art. 3 lid 1 sub b Awir, als partners kwalificeren wanneer ze worden aangemerkt als partners voor de Wet IB 2001. De volgende wijziging zal tot gevolg hebben dat de materiële toets van art. 3 lid 1 onderdeel c Awir, kwalificatie als gevolg van een gezamenlijke huishouding zal komen te vervallen, waardoor alleen kwalificatie mogelijk is op grond van objectief controleerbare criteria. 57 Door het laten vervallen van het criterium gezamenlijke huishouding, is tijdens de behandeling van de aanpassingswet voor de Awir gewezen op de verschillen die ontstaan tussen traditionele gezinnen en samengestelde gezinnen. 58 De laatstgenoemde groep kwalificeert veelal op grond van het criterium van gezamenlijke huishouding als partner voor de Awir. Samengestelde gezinnen hebben veelal voordeel bij afschaffing van het criterium, doordat samenwonenden elk afzonderlijk de toeslagen kunnen claimen en het inkomen niet wordt samengeteld voor de vaststelling van de draagkracht, zullen zij vaker recht hebben op de toeslagen in de inkomensafhankelijke regelingen. 59 Om het toch mogelijk te maken het criterium gezamenlijke huishouding te laten vervallen zonder grote verschillen te creëren tussen traditionele gezinnen en samengestelde gezinnen, is sub e van art. 1.2 Wet IB 2001 per 1 januari 2012 geïntroduceerd. Hierdoor valt de grootste groep partners van samengestelde gezinnen onder het partnerbegrip in de inkomstenbelasting. Na de wijziging van het partner begrip in de Awir, waarbij voor ongehuwd samenwonenden dezelfde criteria zullen gelden als in de Wet IB 2001, kwalificeren partners van samengestelde gezinnen ook als partners voor de Awir wanneer er tevens op dat woonadres een minderjarig kind van ten minste een van beiden staat ingeschreven. 60 Doordat de Awir aansluit bij art. 5a AWR en dezelfde criteria gelden in de AWIR als in de Wet IB 2001 zijn de verschillen tussen de Awir en de Wet IB 2001 minimaal. In de AWIR is de regeling voor belastingplichtigen die vanwege opname in een verzorgingshuis partners blijven niet opgenomen. Daarnaast is de regeling dat personen die geen inwoner zijn van Nederland en niet kiezen voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige geen partners zijn niet opgenomen in de Awir. 61 56 Kamerstukken II 2009-2010, 32 130, nr. 3 p. 26-27 57 Rolleman, J. (2009). Wetsvoorstel Fiscale Vereenvoudigingswet 2010, NTFR 2009/1987. 58 Kamerstukken II 2009-2010, 32 128, nr. 41. 59 Kamerstukken II 2009-2010, 32 128, nr. 16 p. 67. 60 Kamerstukken I, 2011-2012, 33 004, nr A p. 36 61 Kamerstukken II 2009-2010, 32 130, nr. 3 p. 26-27 ~ 19 ~

6. Vergelijking partnerbegrippen vóór en na 2011 6.1 Harmonisatie partnerbegrip Met de invoering van het partnerbegrip in de AWR is een grote stap gezet in de richting van de beoogde harmonisatie. De Wet IB 2001 en de SW 1956 sluiten grotendeels aan bij het partnerbegrip in de AWR. Doordat de verschillende belastingwetten andere doelstellingen hebben is niet gekozen voor één partnerbegrip, maar voor een basispartnerbegrip waarop in de specifieke wetten uitbreidingen mogelijk zijn ten opzichte van het basispartnerbegrip. 62 Dit geeft aan dat de partnerbegrippen niet volledig zijn geharmoniseerd, maar wel dat deze meer op elkaar zijn afgestemd. Vanaf 1 januari 2013 vindt ook de Awir aansluiting bij het partnerbegrip van de AWR, wat zorgt voor verdere harmonisatie. 63 Het gaat ten koste van de harmonisatie wanneer in de specifieke wetgeving dezelfde bepalingen staan die ook zijn opgenomen in het basispartnerbegrip van de AWR, voorbeelden hiervan zijn art. 1.2 Wet IB lid 2 en lid 5 die gelijk zijn aan art. 5a lid 2 en lid 7 AWR. 64 Echtgenoten worden na de herziening van het partnerschap net als voor de herziening altijd aangemerkt als partners. Dit is nu bepaald doordat de Wet IB 2001 en de SW 1956 aansluiten bij art. 5a lid 1 AWR, waar partners als fiscaal partner worden gekwalificeerd. 65 Op het gebied van echtscheiding is er echter geen sprake van harmonisatie tussen de Wet IB en de SW. De Wet IB knoopt aan bij de AWR, het partnerschap wordt beëindigd wanneer er een verzoek tot echtscheiding ingediend is en partners niet meer op hetzelfde woonadres staan ingeschreven. De Successiewet sluit aan bij het Burgerlijk Wetboek in plaats van bij de AWR, het partnerschap eindigt wanneer de echtscheiding is ingeschreven in de registers van de burgerlijke stand. 66 Harmonisatie tussen gehuwden en ongehuwd samenwonenden is bereikt doordat de keuzemogelijkheid voor ongehuwd samenwonenden in de inkomstenbelasting is komen te vervallen. Deze maatregel heeft ook harmonisatie tussen de Wet IB en de SW tot gevolg omdat de keuzeregeling alleen in de Wet IB bestond. Voor ongehuwd samenwonenden is van harmonisatie geen sprake. In de Wet IB wordt een aanvulling gedaan op art. 5a AWR, en in de SW wordt afgeweken van art. 5a AWR. Het aangaan van een notarieel samenlevingscontract is voldoende om voor de Wet IB als partner te worden aangemerkt, terwijl in de SW de aanvullende eis is opgenomen dat het notarieel samenlevingscontract een wederzijdse zorgverplichting moet bevatten. Tevens worden ongehuwd samenwonenden pas na een vastgestelde periode waarin ze voldoen aan de eisen van partnerschap, aangemerkt als partners voor de successiewet. Hoe lang partners samenwonen is in de inkomstenbelasting niet van belang voor de kwalificatie als partners. Bloedverwanten in de rechte lijn kunnen in de SW geen partners zijn, tenzij een bloedverwante in de eerste graad is 62 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18 p. 1. 63 Besluit Staatssecretaris van Financiën van 30 oktober 2012, stb-2012-536 64 Gubbels, N. C. G. (2012, 8 november). Fiscale spookbewoners en andere samenwoonperikelen, WFR 2012/6975. 65 Art. 1.2 Wet inkomstenbelasting 2001, art. 1a Successiewet 1956. 66 Art. 1a lid 6 Successiewet 1956. ~ 20 ~

aangewezen als begunstigde voor een mantelzorgcompliment. In de inkomstenbelasting kunnen bloedverwanten in de rechte lijn, mits beiden de leeftijd van 27 jaar hebben bereikt, wel aangemerkt worden als partners. Zowel de inkomstenbelasting als de successiewet sluiten aan bij het vijfde lid van art. 5a AWR dat bepaalt dat een persoon op enig moment slechts één partner kan hebben. 6.2 Vereenvoudiging partnerbegrip Het vervangen van de subjectieve criteria door objectieve criteria in de belastingwetgeving is de meest saillante vereenvoudiging. De subjectieve criteria, die enerzijds eenvoudig door belastingplichtigen waren te manipuleren en anderzijds leidden tot uitvoeringstechnische problemen voor de Belastingdienst, zijn vervangen door objectieve criteria die aansluiting vinden bij formele registratie. De objectieve criteria zijn kenbaar voor belastingplichtigen en eenvoudiger te controleren voor de Belastingdienst middels het opvragen van gegevens bij derden. Hierdoor hoeft de Belastingdienst geen contact meer te zoeken met de belastingplichtigen om te bepalen of is voldaan aan de criteria, wat ten goede komt aan de privacy van de belastingplichtigen. Daar staat tegenover dat de vereenvoudiging de manipulatiegevoeligheid heeft vergroot. Formele inschrijving in de GBA is vrij eenvoudig te manipuleren. Als oplossing schrijft Gubbels in haar artikel dat naast de inschrijving in de GBA, het criterium op hetzelfde adres wonen, dient te worden opgenomen in het partnerbegrip. Hierdoor kunnen onterechte voordelen door de inspecteur worden gecorrigeerd wanneer er sprake is van onjuiste inschrijving in de GBA. 67 De subjectieve term gezamenlijke huishouding is vervallen en de nieuwe vereisten vormen een goede aanwijzing voor de vraag of belastingplichtigen ook daadwerkelijk partners zijn. 68 Het eenvoudig te manipuleren subjectieve begrip duurzaam gescheiden leven is vervangen door twee objectieve criteria, er moet een verzoek tot echtscheiding zijn ingediend en belastingplichtigen mogen niet meer op hetzelfde adres staan ingeschreven. Twee voorwaarden, die zonder inbreuk te maken op de privacy van belastingplichtigen, eenvoudig te controleren zijn. Het verdwijnen van de keuzemogelijkheid heeft naast harmonisatie ook tot vereenvoudiging geleid voor het belastingstelsel. Daarnaast zijn in de inkomstenbelasting de bijzondere partnerbegrippen teruggebracht. Van de zes partnerbegrippen zijn er twee, te weten het formele partnerbegrip van art. 1.2 Wet IB en de categorie personen die tot het huishouden behoren, blijven staan in de Wet IB 2001. 69 67 Gubbels, N. C. G. (2012, 8 november). Fiscale spookbewoners en andere samenwoonperikelen, WFR 2012/6975. 68 Gubbels, N. C. G. (2011, 30 april). Het nieuwe (gecoördineerde) partnerbegrip in de inkomstenbelasting en Successiewet, WPNR 6685/385. 69 Gubbels, N. C. G. (2011, 30 april). Het nieuwe (gecoördineerde) partnerbegrip in de inkomstenbelasting en Successiewet, WPNR 6685/385. ~ 21 ~

6.3 Verbeterpunten harmonisatie & vereenvoudiging Einde partnerschap Aanpassing van het beëindigingsmoment in de successiewet kan zorgen voor verdere harmonisatie. De huidige bepalingen voor echtgenoten in de SW 1956 sluiten aan bij het Burgerlijk Wetboek, waardoor de wetgever het wenselijk acht dat het partnerschap van gehuwden voor de SW 1956 pas eindigt wanneer deze is uitgesproken door de rechter en ingeschreven is in registers van de burgerlijke stand. Voor gehuwden heeft de wetgever aansluiting gezocht bij het Burgerlijk Wetboek (BW). Ongehuwd samenwonenden worden wel gelijkgesteld met gehuwden voor de Successiewet, in tegenstelling tot in het BW waar niets wordt bepaald betreffende ongehuwd samenwonenden. Het is niet bevorderlijk voor de harmonisatie dat voor gehuwden aansluiting wordt gezocht bij het BW. Een ongewenst gevolg van de aansluiting bij het BW wordt duidelijk in het geval dat een gehuwde belastingplichtige samenwoont met een nieuwe partner, met wie ook wordt voldaan aan de voorwaarden voor partnerschap in de Successiewet. Ondanks dat een verzoek tot echtscheiding is ingediend en de nieuwe partner tevens erfgenaam is, blijft de belastingplichtige in de SW partner met de gehuwde, totdat de scheiding is ingeschreven in de registers van de burgerlijke stand. 70 Aansluiting zoeken bij de AWR voor de beëindiging van het partnerschap in de Successiewet is een oplossing voor het probleem. Niet de inschrijving in de registers, maar het verzoek tot echtscheiding, is dan de leidende voorwaarde. Een andere oplossing is dat het mogelijk moet zijn om tijdelijk twee partners te hebben voor de Successiewet. De eerste oplossing zorgt voor verdere harmonisatie van de belastingwetgeving, terwijl de tweede oplossing juist tot minder harmonisatie leidt. Kijkend naar de doelstelling van de wetgever, geef ik de voorkeur aan de eerste oplossing. Bloedverwanten in de rechte lijn Verdere harmonisatie kan bereikt worden, wanneer bloedverwanten in de inkomstenbelasting gelijk worden behandeld als bloedverwanten in de successiewet. In de SW 1956 kunnen bloedverwanten in de rechte lijn geen partners zijn, terwijl dit in de Wet IB 2001 onder voorwaarden wel mogelijk is. Kwalificatie als partner in de SW geeft onder meer recht op de partnervrijstelling die is bedoeld voor partners met een wederzijdse zorgverplichting, en niet voor kinderen die in de SW 1956 specifieke vrijstellingen toekomen. Tevens vindt de wetgever het onwenselijk, dat het thuiswonende kind een grotere vrijstelling zou hebben dan de overige kinderen 71. Dat in de inkomstenbelasting bloedverwanten in de rechte lijn wel partners kunnen zijn, wil zeggen dat de wetgever hier dezelfde verwevenheid ziet van inkomen en vermogen als bij gehuwden. Waarschijnlijker is dat de relatie tussen ouder en kind niet hetzelfde is als bij die van gehuwden, waardoor ouders en kinderen ook in een andere financiële verhouding tot elkaar staan. Doordat er geen sprake is van dezelfde 70 Gubbels, N. C. G. (2011, 30 april). Het nieuwe (gecoördineerde) partnerbegrip in de inkomstenbelasting en Successiewet, WPNR 6685/385. 71 Kamerstukken II 2008-2009, 27 789, nr. 18, p. 2. ~ 22 ~