Beëindiging van het fiscaal partnerschap & de eigen woning

Transcriptie

1 Beëindiging van het fiscaal partnerschap & de eigen woning Een onderzoek naar de knelpunten in de huidige eigenwoningregeling in de Wet Inkomstenbelasting 2001 bij het beëindigen van het fiscaal partnerschap Denise Poot ANR: Master Fiscale Economie Universiteit van Tilburg Examencommissie: prof. dr. J.A.G. van der Geld mw. mr. H.P.M. van Bijnen Augustus 2014

2 Voorwoord Met pijn in mijn hart moet ik concluderen dat mijn studententijd nu toch echt is afgelopen. Voor u ligt namelijk mijn afstudeerscriptie geschreven ter afsluiting van mijn Master Fiscale Economie aan de Universiteit van Tilburg. Ondanks het feit dat het voor mij de derde scriptie op rij betrof, heb ik niet ervaren dat het schrijven van een scriptie er gemakkelijker op wordt. Uiteraard is het schrijven van een scriptie erg leerzaam, maar het kan op zijn tijd ook erg stressvol zijn. Gelukkig heb ik er tijdens mijn afstudeerperiode niet geheel alleen voor gestaan. Graag wil ik dan ook iedereen bedanken die zijn medewerking heeft verleend aan de totstandkoming van mijn afstudeerscriptie. Bij dezen wil ik graag in het bijzonder mevrouw H.P.M. van Bijnen, mijn scriptiebegeleidster vanuit de Universiteit van Tilburg, hartelijk bedanken voor haar hulp, begeleiding en kritische blik op mijn stuk. Tot slot wil ik graag mijn ouders hartelijk bedanken voor het nakijken van mijn stuk en voor de motivatie, opbeurende woorden en luisterende oren die zij mij hebben gegeven. Denise Poot Tilburg, augustus 2014

3 Inhoudsopgave Lijst van gebruikte afkortingen... 3 Inleiding... 4 Hoofdstuk 1: Fiscaal partnerschap en de eigenwoningregeling Het fiscaal partnerschap Art. 5a AWR Art. 1.2 Wet IB Gevolgen van fiscaal partnerschap voor de Wet IB Het begrip eigen woning De eigen woning bij fiscaal partnerschap Boedelmenging Conclusie Hoofdstuk 2: De civielrechtelijke en fiscale gevolgen van het verbreken van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling De civielrechtelijke gevolgen van een echtscheiding en het verbreken van het samenlevingscontract c.q. het samenwonen De civielrechtelijke gevolgen van scheiden bij een huwelijk in gemeenschap van goederen De civielrechtelijke gevolgen van scheiden bij een huwelijk op huwelijkse voorwaarden De civielrechtelijke gevolgen van het verbreken van het samenlevingscontract c.q. het samenwonen Partneralimentatie Verbreken van het fiscaal partnerschap De fictie in de eigenwoningregeling bij het verbreken van het fiscaal partnerschap Art lid 4 Wet IB Toepassing van art lid 4 Wet IB 2001 bij geen eigendom Fiscale gevolgen van het einde van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling Nieuwe wetgeving vanaf 1 januari Belastbare inkomsten uit eigen woning Periode na verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap Uitkoop door een van de voormalige partners De woning blijft gemeenschappelijk eigendom Verkoop van de woning door beide ex-partners (vóór of na de verdeling) Conclusie Hoofdstuk 3: Knelpunten in de huidige eigenwoningregeling bij het beëindigen van het fiscaal partnerschap Knelpunt 1: Het gebrek aan een sluitende heffing bij gemeenschappelijk eigendom Fiscale gevolgen voor de eigenwoningregeling en de partneralimentatie indien de achterblijver/vertrekker meer dan vijftig procent van de hypotheekrente betaalt

4 3.1.2 Conclusie gerechtelijke uitspraken Knelpunt 2: Het gebrek aan een sluitende heffing bij geen gemeenschappelijk eigendom Knelpunt 3: De tweejaarstermijn in art lid 4 Wet IB Knelpunt 4: Uitkoop van de voormalige partner en het overgangsrecht Knelpunt 5: Overname van de restschuld en art a Wet IB Conclusie Hoofdstuk 4: De knelpunten bij het streven naar leefvormneutraliteit in de huidige eigenwoningregeling Leefvormneutraliteit Knelpunten bij het streven naar leefvormneutraliteit in de huidige eigenwoningregeling Knelpunt 1: De bijleenregeling (eigenwoningreserve) (Mogelijk) knelpunt 2: Het aflossingsschema en de aflossingsstand (Mogelijk) knelpunt 3: De bestaande eigenwoningschuld (Mogelijk) knelpunt 4: Financiering uitkoop woning ex-partner vs. financiering uitbetaling vorderingsrecht op grond van een verrekenbeding Knelpunt 5: Het gebrek aan een sluitende heffing bij de achterblijver/niet-eigenaar Conclusie Hoofdstuk 5: Mogelijke oplossingen om de bestaande knelpunten in de eigenwoningregeling weg te nemen Oplossingen voor de knelpunten ten aanzien van de eigenwoningregeling Oplossing voor knelpunt 1: Het gebrek aan een sluitende heffing bij gemeenschappelijk eigendom Oplossing voor knelpunt 2: Het gebrek aan een sluitende heffing bij geen gemeenschappelijk eigendom Oplossing voor knelpunt 3: De tweejaarstermijn in art lid 4 Wet IB Oplossing voor knelpunt 4: Uitkoop van de voormalige partner en het overgangsrecht Oplossing voor knelpunt 5: Overname van de restschuld en art a Wet IB Oplossing voor de knelpunten ten aanzien van de leefvormneutraliteit Oplossing voor knelpunt 1: De bijleenregeling (eigenwoningreserve) Oplossing voor knelpunt 2: Het gebrek aan een sluitende heffing bij de achterblijver/nieteigenaar Conclusie Hoofdstuk 6: Conclusie en aanbevelingen Bronnenlijst Jurisprudentielijst

5 Lijst van gebruikte afkortingen aant. art. Awir AWR BW BZK CBS EB ECLI GBA aantekening artikel Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen Algemene Wet inzake Rijksbelastingen Burgerlijk Wetboek Ministerie van Buitenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties Centraal Bureau voor de Statistiek EchtscheidingsBulletin European Case Law Identifier Gemeentelijke Basisadministratie j juncto MvF NDFR nr. NTFR Ministerie van Financiën Nederlandse Documentatie Fiscaal Recht nummer Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht p. pagina par. red. r.o. paragraaf redactie rechtsoverweging Successiewet 1956 SW 1956 VEH Vereniging Eigen Huis Wet IB 2001 Wet inkomstenbelasting 2001 WFR WOZ WPNR Weekblad Fiscaal Recht Waardering Onroerende Zaken Weekblad voor Privaatrecht, Notariaat en Registratie 3

6 Inleiding Uit kerncijfers van het Centraal Bureau van de Statistiek (hierna: CBS) blijkt dat er huwelijkssluitingen hebben plaatsgevonden in het jaar 2012 en dat er datzelfde jaar geregistreerde partnerschappen zijn gesloten. 1 Uit onderzoek van het CBS volgt daarenboven dat ongeveer een derde van de huwelijken strandt. 2 Vergeleken met de jaren 50 van de vorige eeuw, is het aantal huwelijkssluitingen ten opzichte van 2012 met 15,4% afgenomen, terwijl het aantal huwelijksontbindingen ruim vervijfvoudigd is. 3 Dit komt uiteraard mede doordat de maatschappij sterk is veranderd sinds de jaren 50 van de vorige eeuw. Zo is tegenwoordig het huwelijk lang niet meer de enige samenlevingsvorm. Sinds 1998 is het tevens mogelijk om een geregistreerd partnerschap aan te gaan. 4 Bovendien kan men een (notarieel) samenlevingscontract sluiten of samenwonen zonder formeel iets vast te leggen. Bij de hiervoor genoemde samenlevingsvormen is er (meestal 5 ) sprake van fiscaal partnerschap. Aan samenleven zitten dus fiscale gevolgen verbonden. Omgekeerd heeft het verbreken van het fiscaal partnerschap ook fiscale gevolgen. Het verbreken van een relatie is een aangrijpende gebeurtenis. Niet alleen heeft het een grote impact op persoonlijk en emotioneel gebied, ook kan het (grote) financiële gevolgen hebben. Hierbij valt te denken aan partners die samen een huis hebben gekocht en dat nu dus verdeeld dient te worden tussen de ex-partners. De fiscale wetgever heeft derhalve voorzieningen in de belastingwetgeving getroffen om de belastingplichtigen die uit elkaar gaan enigszins tegemoet te komen. In deze scriptie wordt onderzocht of de fiscale gevolgen van het beëindigen van het fiscaal partnerschap met betrekking tot de eigen woning knelpunten bevat. Daarnaast wordt gekeken of de fiscale gevolgen van het beëindigen van het fiscaal partnerschap met betrekking tot de eigen woning voor de verschillende samenlevingsvormen verschillend uitpakken. Het uitgangspunt van de Wet Inkomstenbelasting 2001 is immers om gehuwden en ongehuwd samenwonenden die zich in een vergelijkbare situatie bevinden, zo veel mogelijk gelijk te behandelen. 6 Met andere woorden de wetgever streeft naar een leefvormneutrale belastingheffing. 7 De vraag is of dit ook daadwerkelijk wordt bewerkstelligd bij de beëindiging van het partnerschap. Indien er een ongelijke behandeling optreedt tussen de verschillende samenlevingsvormen, dient er gekeken te worden in hoeverre dit gerechtvaardigd is en hoe een ongerechtvaardigde, ongelijke behandeling kan worden verholpen. Het bovenstaande heeft geleid tot de volgende probleemstelling: Op welke punten dient de eigenwoningregeling in de Wet Inkomstenbelasting 2001 te worden aangepast teneinde de knelpunten in de betreffende regeling weg te nemen bij het beëindigen van het fiscaal partnerschap en op welke punten dient de eigenwoningregeling in de Wet Inkomstenbelasting 2001 te worden aangepast teneinde de gevolgen van het beëindigen van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling bij de verschillende partnerschapsvormen gelijk te laten verlopen? 1 l&hd= &hdr=g1&stb=t. De cijfers voor het jaar 2013 zijn nog niet gepubliceerd In 1950 vonden er huwelijksontbindingen plaats, tegenover huwelijksontbindingen in M.J.A. van Mourik, L.C.A. Verstappen, Handboek Nederlands vermogensrecht bij scheiding, Deventer: Kluwer 2006, p Voor samenwonenden zonder (notarieel) samenlevingscontract gelden aanvullende voorwaarden om als fiscaal partners te kwalificeren; hierop wordt in het volgende hoofdstuk dieper ingegaan. 6 J.E. van den Berg, De eigen woning (FED fiscale brochure), Deventer: Kluwer 2013, p Kamerbrief 15 april 2009, kenmerk DB/2009/181 M. 4

7 Verantwoording opzet scriptie Om tot een antwoord op mijn probleemstelling te komen, zal in hoofdstuk 1 allereerst worden uitgelegd wat precies het fiscaal partnerschap inhoudt en welke gevolgen dat heeft voor de belastingplichtigen. Het begrip eigen woning zal tevens in hoofdstuk 1 aan bod komen, alsmede de fiscale gevolgen van het fiscaal partnerschap voor de eigen woning. Vervolgens wordt in hoofdstuk 2 ingegaan op het verbreken van het fiscaal partnerschap en de fiscale gevolgen daarvan voor de eigenwoningregeling. Zoals reeds vermeld heeft het beëindigen van het fiscaal partnerschap namelijk ook fiscale gevolgen. Voor een beter begrip van de fiscale gevolgen, wordt er echter eerst op de civielrechtelijke gevolgen van het verbreken van het huwelijk c.q. het samenwonen ingegaan. In dit hoofdstuk komt daarnaast de eigenwoningregeling zoals deze geldt vanaf 1 januari 2013 aan bod. Uiteraard wordt ook aandacht besteed aan de eigenwoningregeling zoals deze gold vóór 1 januari Alleen de voor deze scriptie relevante bepalingen van de eigenwoningregeling worden besproken. Nadat duidelijk is geworden wat de fiscale gevolgen zijn van het verbreken van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling, wordt er in hoofdstuk 3 gekeken of de belastingwetgeving knelpunten bevat voor de belastingplichtigen die het partnerschap beëindigen. Daarenboven wordt er onderzocht of de fiscale gevolgen van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling verschillend zijn voor de verschillende partnerschapsvormen. In hoofdstuk 4 zal eerst kort worden ingegaan op het begrip leefvormneutraliteit, waarna er (mogelijke) knelpunten worden gegeven waarbij er ongelijkheid optreedt tussen de verschillende leefvormen. Tot slot wordt in hoofdstuk 5 een aantal oplossingen aangedragen om de knelpunten bij de eigenwoningregeling c.q. de ongelijkheid tussen de samenlevingsvormen weg te nemen, waarna in hoofdstuk 6 mijn conclusie en aanbevelingen volgen. 5

8 Hoofdstuk 1: Fiscaal partnerschap en de eigenwoningregeling Het begrip fiscaal partnerschap is in de inleiding al een aantal keren naar voren gekomen. In dit hoofdstuk zal nader worden ingegaan op de inhoud van dit begrip. Tevens zal worden stilgestaan bij de gevolgen van het fiscaal partnerschap voor de Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Tot slot zal het begrip eigen woning worden besproken, waarna er aandacht wordt besteed aan de invloed van het partnerschap op de eigenwoningregeling. 1.1 Het fiscaal partnerschap In 2009 kondigde de staatssecretaris van Financiën zijn plannen aan voor een meer uniform en leefvormneutraal partnerbegrip. Fiscaal partnerschap speelt in verschillende wetten een rol zoals de Wet IB 2001, de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) en de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen (hierna: Awir). Tussen deze wetten bestonden er verschillen in de kwalificatie van fiscaal partnerschap. Harmonisatie van deze begrippen zou volgens de staatssecretaris de uitvoerbaarheid en handhaafbaarheid van de wetgeving ten goede komen. 8 Met ingang van 1 januari 2011 is uiteindelijk de harmonisatie doorgezet. 9 Het nieuwe basisbegrip van fiscaal partnerschap is in de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (hierna: AWR) opgenomen; dit begrip geldt voor alle belastingwetten en de Awir. Op dit basisbegrip zijn vervolgens aanvullingen en beperkingen gemaakt in de andere (belasting)wetten. Zo verschilt het fiscaalpartnerbegrip in de Wet IB 2001 bijvoorbeeld nog steeds op een aantal punten van het begrip dat wordt gehanteerd in de SW Hierna zal nader worden ingegaan op het basisbegrip zoals omschreven in de AWR en de specifieke uitbreidingen en beperkingen op dit begrip in de Wet IB Tot slot komen de fiscale gevolgen van fiscaal partnerschap in de Wet IB 2001 aan bod Art. 5a AWR Het basisbegrip is opgenomen in art. 5a van de AWR. Dit artikel merkt als fiscaal partner aan: a. De echtgenoot; b. De ongehuwde meerderjarige persoon waarmee de ongehuwde meerderjarige belastingplichtige een notarieel samenlevingscontract is aangegaan en met wie hij staat ingeschreven op hetzelfde woonadres in de basisregistratie personen of een daarmee naar aard en strekking overeenkomende registratie buiten Nederland. 10 Gehuwde personen worden op basis van art. 5a AWR standaard als fiscaal partners aangemerkt. 11 Een uitzondering hierop vormt lid 3 van art. 5a AWR. Dit lid stelt dat gehuwden die van tafel en bed zijn gescheiden, worden aangemerkt als ongehuwd. 12 Personen die slechts voor een gedeelte van het kalenderjaar als partner worden aangemerkt, kunnen toch voor het gehele jaar als partners worden aangemerkt. Voorwaarde hiervoor is dat zij in de periode dat zij niet kwalificeerden, op hetzelfde woonadres in de Gemeentelijke Basisadministratie (hierna: GBA) of een daarmee vergelijkbare registratie buiten Nederland, stonden ingeschreven Kamerbrief 15 april 2009, kenmerk DB/2009/181 M. 9 Of de wetswijzigingen daadwerkelijk tot harmonisatie hebben geleid, is de vraag. Zie o.a. S.J. Mol-Verver, Een uniform partnerbegrip: geslaagd of niet?, Forfaitair 2011/215. Gezien de geringe relevantie voor deze scriptie, zal hier niet verder op worden ingegaan. 10 Art. 5a lid 1 AWR. 11 Het huwelijk is gelijkgesteld aan het geregistreerd partnerschap, zie art. 2 lid 6 AWR. Indien er in het vervolg wordt gesproken over gehuwde personen of echtgenoten, dan worden hiermee mede geregistreerd partners verstaan. 12 Art. 5a lid 3 AWR. 13 Art. 5a lid 2 AWR. 6

9 Art. 5a AWR kent daarnaast nog een aantal aanvullende regels ten aanzien van het aantal partners dat men mag hebben (zie lid 5; men mag maar één fiscaal partner tegelijk hebben) en het partnerschap indien (een van) de partners is opgenomen in een verpleeg- of verzorgingshuis (zie lid 7; men blijft onder voorwaarden als partners aangemerkt) Art. 1.2 Wet IB 2001 Zoals reeds vermeld, bestaan er in de Wet IB 2001 uitzonderingen op het basisbegrip zoals wordt gehanteerd in de AWR. Een belangrijke aanvulling op het begrip uit de AWR vormt de uitbreiding van personen die kunnen worden aangemerkt als fiscaal partners. Naast niet van tafel en bed gescheiden gehuwden en ongehuwd samenwonenden met een notarieel samenlevingscontract, kwalificeren als partner in de Wet IB 2001 personen die op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de GBA én: a. uit wiens relatie met de belastingplichtige een kind is geboren; b. die een kind van de belastingplichtige heeft erkend dan wel van wie een kind door de belastingplichtige is erkend; c. die voor de toepassing van een pensioenregeling als partner van de belastingplichtige is aangemeld; d. die samen met de belastingplichtige een woning heeft, die hun anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom, waaronder begrepen economisch eigendom, of op grond van een recht van lidmaatschap van een coöperatie; e. waarbij op dat woonadres tevens een minderjarig kind van ten minste een van beiden staat ingeschreven, behoudens ingeval de belastingplichtige door middel van een schriftelijke huurovereenkomst, waaraan bij ministeriële regeling nadere voorwaarden kunnen worden gesteld, doet blijken dat een van beiden op zakelijke gronden een gedeelte van de woning huurt van de ander, of f. die in het aan het kalenderjaar voorafgaande kalenderjaar reeds partner van de belastingplichtige was. 15 Voor toepassing van de Wet IB 2001 is het voor ongehuwd samenwonenden dus niet vereist dat zij een notarieel samenlevingsovereenkomst hebben afgesloten. Daarnaast gelden in de Wet IB 2001 dezelfde regels ten aanzien van het aantal partners dat men mag hebben (zie art. 1.2 lid 3 Wet IB 2001) en de gevolgen van een opname in een verpleeg - of verzorgingshuis (zie art. 1.2 lid 5 Wet IB 2001). Ook indien men een deel van het jaar kwalificeert als partners, is het mogelijk voor het gehele jaar als partners te worden aangemerkt. Voorwaarde is hier ook dat men in de periode waarin men niet kon worden aangemerkt als partners, op hetzelfde woonadres stond ingeschreven in de GBA. Hier wordt echter niet de aanvullende voorwaarde gesteld dat men ook in een daarmee naar aard en strekking overeenkomende registratie buiten Nederland mocht staan ingeschreven. Fiscaal partnerschap in de Wet IB 2001 is namelijk uitsluitend mogelijk indien men beide binnenlands belastingplichtig is (dat wil zeggen inwoner van Nederland). Dit laatste blijkt ook uit lid 4 van art. 1.2 Wet IB In dit lid is een beperking opgenomen ten aanzien van het basisbegrip in de AWR. Zo worden niet-inwoners van Nederland 16 en bloedverwanten van de belastingplichtige in de eerste graad 17 niet als partners aangemerkt Art. 5a lid 5 en 7 AWR. 15 Art. 1.2 lid 1 onderdeel a t/m f Wet IB Die ook geen gebruik maken van de keuzeregeling ex. art. 2.5 Wet IB 2001 en dus niet kiezen voor behandeling als binnenlands belastingplichtige. 17 Tenzij beide aan het begin van het kalenderjaar ouder zijn dan 27 jaar. 18 Art. 1.2 lid 4 Wet IB

10 1.1.3 Gevolgen van fiscaal partnerschap voor de Wet IB 2001 Indien twee personen aan de voorwaarden opgesomd in art. 5a AWR en/of art. 1.2 Wet IB 2001 voldoen, zijn zij fiscaal partners van elkaar. Het is sinds 2011 niet langer mogelijk voor ongehuwd samenwonenden om te opteren voor fiscaal partnerschap. Indien wordt voldaan aan de voorwaarden, is men verplicht fiscaal partners van elkaar. 19 In de Wet IB 2001 is een groot aantal faciliteiten voor partners opgenomen. 20 De in het kader van deze scriptie belangrijkste faciliteit is die van de mogelijkheid van toerekening van gemeenschappelijke inkomensbestanddelen. Naast deze faciliteit heeft fiscaal partnerschap vooral gevolgen voor de persoonsgebonden aftrek en de heffingskortingen Toerekening van inkomensbestanddelen Art Wet IB 2001 regelt de toerekening van onder meer inkomensbestanddelen. Art lid 5 Wet IB 2001 stelt het volgende: Indien de belastingplichtige gedurende het gehele kalenderjaar dezelfde partner heeft, zijn gemeenschappelijke inkomensbestanddelen: a. belastbare inkomsten uit eigen woning; b. het inkomen uit aanmerkelijk belang vóór vermindering met de persoonsgebonden aftrek; c. de persoonsgebonden aftrek. 22 Gemeenschappelijke inkomensbestanddelen, alsmede het inkomen uit sparen en beleggen kunnen vrij worden toegerekend tussen beide partners in de verhouding die zij wensen bij het doen van hun aangifte inkomstenbelasting. Hierbij kunnen de partners dus zo optimaal mogelijk de belastingdruk verdelen over beide partners. Een voorbeeld hiervan zijn de inkomsten uit de eigen woning (waaronder de hypotheekrenteaftrek). De belastbare inkomsten uit de eigen woning kunnen volledig worden toegerekend aan de partner die in de hoogste belastingschijf valt. Zo geniet men uiteindelijk het hoogste belastingvoordeel. In art lid 5 Wet IB 2001 wordt de eis gesteld dat men het gehele jaar dezelfde partner moet hebben. Bij het aangaan van het fiscaal partnerschap in de loop van het jaar, wordt er dus niet voldaan aan deze eis en zou de vrije toerekening van inkomensbestanddelen niet toegestaan zijn. Echter, op basis van art lid 7 Wet IB 2001 kunnen partners opteren voor voljaarspartnerschap. 1.2 Het begrip eigen woning De eigen woning is opgenomen in box 1 van ons huidige belastingstelsel. Box 1 behandelt het belastbare inkomen uit werk en eigen woning. Doordat de woning in box 1 valt, zijn de voordelen die voortvloeien uit het eigenwoningbezit belast en zijn de kosten die hieruit voortvloeien (in principe) aftrekbaar. 23 Dit is ook opgenomen in art Wet IB Art Wet IB 2001 definieert het begrip eigen woning. Lid 1 stelt dat onder een eigen woning het volgende wordt verstaan: een gebouw, een duurzaam aan een plaats gebonden schip of woonwagen ( ) of een gedeelte van een gebouw, een schip of een woonwagen, met de daartoe behorende aanhorigheden, voorzover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van: a) eigendom, waaronder begrepen economische eigendom, of een recht van lidmaatschap van een coöperatie, indien met betrekking tot die woning de belastingplichtige of zijn partner de 19 J.E. van den Berg, De eigen woning (FED fiscale brochure), Deventer: Kluwer 2013, p Vrolijks somt er in zijn commentaar op art. 1.2 Wet IB 2001 meer dan vijftig op. Zie J.A.W. Vrolijks, Commentaar op artikel 1.2 Wet IB 2001, NDFR Deel Inkomstenbelasting, par. 2 (online, laatst bijgewerkt op 14 mei 2014). 21 Zie hoofdstuk 6 en 8 van de Wet IB Art lid 5 Wet IB J.E. van den Berg, De eigen woning (FED fiscale brochure), Deventer: Kluwer 2013, p. 5. 8

11 voordelen geniet, de kosten en lasten op de belastingplichtige of zijn partner drukken en de waardeverandering hen grotendeels aangaat; b) een recht van vruchtgebruik, een recht van bewoning of een recht van gebruik dat de belastingplichtige krachtens erfrecht heeft verkregen, indien met betrekking tot die woning de belastingplichtige de voordelen geniet en de kosten en lasten op hem drukken. Uit het bovenstaande wetsartikel vloeit voort dat een eigen woning cumulatief aan een aantal eisen moet voldoen. Deze eisen betreffen onder meer: De aard van de woning; er moet sprake zijn van (een gedeelte van) een gebouw, woonschip of woonwagen. Het gebruik van de woning; de woning moet duurzaam als hoofdverblijf ter beschikking staan aan de belastingplichtige (of aan de personen met wie hij een gezamenlijke huishouding voert). De juridische band; de belastingplichtige dient een bepaalde juridische band ten aanzien van de woning te hebben. Hieronder wordt onder meer het hebben van de juridische en/of economische eigendom begrepen (zie art lid 1 onderdelen a en b Wet IB 2001). 24 In het besluit van 24 november 2009 is uitleg gegeven aan het begrip economische eigendom van de woning. 25 Bij juridische eigendom is de eigendom in een notariële akte vastgelegd en is deze akte ingeschreven in het Kadaster. 26 Economische eigendom is in dit verband eigenlijk niets anders dan de juridische eigendom zonder levering van de onroerende zaak. 27 Belangrijk bij het bepalen van de economische eigendom is dat de waardeverandering van de eigen woning de belastingplichtige of zijn partner grotendeels (ten minste vijftig procent) aangaat. Ook dient de belastingplichtige (en/of zijn partner) de voordelen te genieten en dienen de kosten en lasten op hem (en/of haar) te drukken. 28 Uit de parlementaire behandeling blijkt dat het doel van de gelijkstelling van de economische eigendom met de juridische eigendom, was om de gevallen waarin men alle risico's loopt en alle kosten voor zijn of haar rekening neemt (zonder de juridische eigendom te hebben), onder de eigenwoningregeling te brengen De eigen woning bij fiscaal partnerschap Fiscaal partnerschap brengt met zich mee dat de partners gezamenlijk slechts één woning onder de eigenwoningregeling kunnen brengen. 30 Indien beide partners een woning bezitten, kan er dus maar bij één woning de eigenwoningregeling worden toegepast. De woning die niet in box 1 valt, valt in box 3. De inkomsten uit de eigen woning zijn vervolgens op basis van art lid 5 onderdeel a Wet IB 2001 aan te merken als een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel. De inkomsten kunnen dus vrij worden toegerekend aan de partners. Hierbij is het huwelijksgoederenregime, het geregistreerd partnerschapsregime of de (aanwezigheid van een) notariële samenlevingsovereenkomst niet relevant. 31 Zolang men maar kwalificeert als partners en de woning kwalificeert als eigen woning in de zin van art Wet IB J.E. van den Berg, De eigen woning (FED fiscale brochure), Deventer: Kluwer 2013, p. 11, 14 en Besluit van 24 november 2009, nr. CPP2009/2342M, onderdeel Zie overdrachtsbelasting/juridisch_of_economisch_eigenaar/juridisch_of_economisch_eigenaar. 27 Besluit van 24 november 2009, nr. CPP2009/2342M, onderdeel Th. Groeneveld (e.a., red.) Inkomstenbelasting (Fiscale Encyclopedie De Vakstudie), Deventer: Kluwer (online, laatst bijgewerkt op 7 juli 2014), artikel Wet IB 2001, aant Kamerstukken II 1999/00, , nr. 7, p Art lid 8 Wet IB J.E. van den Berg, De eigen woning (FED fiscale brochure), Deventer: Kluwer 2013, p

12 1.2.2 Boedelmenging Onder een vervreemding valt volgens art aa lid 4 Wet IB 2001 géén boedelmenging als gevolg van het aangaan van een huwelijk of het wijzigen van huwelijkse voorwaarden. Dit betekent onder andere dat indien een van de partners een woning in bezit heeft en deze op enig moment gaat behoren tot een huwelijksgemeenschap, er geen sprake is van een vervreemdingssaldo van de ene partner aan de andere. 32 Het moment van het aangaan van het fiscaal partnerschap verloopt dus geruisloos. 33 Dit ligt echter bij het verbreken van het fiscaal partnerschap anders. Hier wordt in het volgende hoofdstuk dieper op ingegaan. 1.3 Conclusie Indien twee personen aan de voorwaarden opgesomd in art. 5a AWR en/of art. 1.2 Wet IB 2001 voldoen, zijn zij fiscaal partners van elkaar. Fiscaal partnerschap brengt met zich mee dat de partners gezamenlijk slechts één woning onder de eigenwoningregeling kunnen brengen. Het aangaan van het fiscaal partnerschap vindt voor de eigenwoningregeling geruisloos plaats op grond van art aa lid 4 Wet IB De inkomsten uit de eigen woning zijn op basis van art lid 5 onderdeel a Wet IB 2001 aan te merken als een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel en zijn dus vrij toe te rekenen aan de partners. Hierbij is het huwelijksgoederenregime, het geregistreerd partnerschapsregime of de (aanwezigheid van een) notarieel samenlevingscontract niet relevant. Zolang men maar kwalificeert als partners en de woning kwalificeert als eigen woning in de zin van art Wet IB J.E. van den Berg, De eigen woning (FED fiscale brochure), Deventer: Kluwer 2013, p. 181 & M.J.J.R. van Mourik, De nieuwe eigenwoningschuld, WPNR 2013/6986, par Bij het aangaan van een gemeenschap van goederen gaat er civielrechtelijk vijftig procent over van de ene partner op de ander. Fiscaal gezien vindt er op dat moment echter geen vervreemding plaats. 10

13 Hoofdstuk 2: De civielrechtelijke en fiscale gevolgen van het verbreken van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling Zoals in de inleiding reeds aangegeven, strandt ongeveer een op de drie huwelijken. Daarnaast is de kans dat ongehuwde personen uit elkaar gaan groter dan dat gehuwde personen uit elkaar gaan. 34 In dit hoofdstuk zal eerst stil worden gestaan bij de civielrechtelijke gevolgen van echtscheiding en het verbreken van het samenlevingscontract c.q. het samenleven. Daarna wordt uitgelegd wanneer er sprake is van beëindiging van het fiscaal partnerschap. Vervolgens wordt de eigenwoningregeling besproken en worden de fiscale gevolgen voor de eigenwoningregeling van het verbreken van het fiscaal partnerschap voor de verschillende samenlevingsvormen geschetst. 2.1 De civielrechtelijke gevolgen van een echtscheiding en het verbreken van het samenlevingscontract c.q. het samenwonen De civielrechtelijke gevolgen van een echtscheiding zijn afhankelijk van het gekozen huwelijksvermogensregime. Deze gevolgen zullen hierna beknopt en globaal worden besproken. Ook komen de civielrechtelijke gevolgen van het verbreken van het samenlevingscontract c.q. het samenwonen aan bod De civielrechtelijke gevolgen van scheiden bij een huwelijk in gemeenschap van goederen Gehuwd zijn in gemeenschap van goederen betekent dat bij het aangaan van het huwelijk alle bezittingen en schulden gemeenschappelijk worden. Ieder is gerechtigd tot vijftig procent van de huwelijksgoederengemeenschap (en dus bijvoorbeeld tot de woning). Na het indienen van het echtscheidingsverzoek vangt er een periode van onverdeeldheid aan. Art. 1:99 Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) stelt namelijk dat de gemeenschap van rechtswege wordt ontbonden nadat het verzoek tot echtscheiding is ingediend. Na de ontbinding van de gemeenschap is ieder nog tot een gelijk deel gerechtigd tot de gemeenschap en is ieder nog geheel aansprakelijk voor de gemeenschapsschulden. 35 Goederen die worden verkregen na de ontbinding, vallen niet meer in de gemeenschap, maar behoren tot het privévermogen van de verkrijger. 36 Nadat de gemeenschap is ontbonden, dient deze te worden verdeeld. De verdeling van de ontbonden gemeenschap is geregeld in titel 3.7 BW. Bij de verdeling moet men de eisen van redelijkheid en billijkheid in acht nemen. 37 Als de voormalige partners zelf niet tot een verdeling kunnen komen, kan men de rechter verzoeken om de (wijze van) verdeling vast te stellen De civielrechtelijke gevolgen van scheiden bij een huwelijk op huwelijkse voorwaarden Indien men op huwelijke voorwaarden is getrouwd, kan men afwijken van de regels der wettelijke gemeenschap, mits die voorwaarden niet met dwingende wetsbepalingen, de goede zeden, of de openbare orde strijden. 39 De echtgenoten kunnen dus in een notariële akte afspraken vastleggen met betrekking tot het recht op bezit en inkomen van beiden. Twee bekende vormen van huwelijkse voorwaarden zijn de koude uitsluiting (er bestaat géén gemeenschap van goederen; al het vermogen is privé) en de beperkte gemeenschap (er bestaat bijvoorbeeld een gemeenschap met betrekking tot de woning; de rest van het vermogen is privé) E. Wobma & A. de Graaf (CBS), Scheiden en weer samenwonen, Bevolkingstrends, 4 e kwartaal 2009, p Art. 1:100 en art. 1:102 BW. 36 M.J.A van Mourik, Huwelijksvermogensrecht (Monografieën Privaatrecht), Deventer: Kluwer 2009, p Hetzelfde geldt voor schulden die zijn aangegaan na de ontbinding van de gemeenschap. 37 Art. 3:166 lid 3 BW j art. 6:2 BW j art. 3:12 BW. Degene die met de kinderen in de woning achterblijft, krijgt bijvoorbeeld de woning toebedeeld. 38 Art. 3:185 lid 1 BW. 39 Art. 1:121 lid 1 BW. 40 M.J.A van Mourik, Huwelijksvermogensrecht (Monografieën Privaatrecht), Deventer: Kluwer 2009, p. 109 en

14 Daarnaast kunnen er nog verrekenstelsels worden opgenomen in de huwelijkse voorwaarden, zoals het periodiek verrekenbeding (jaarlijkse verrekening van de overgespaarde inkomsten ) en het finaal verrekenbeding (bij scheiding het vermogen verdelen alsof er in gemeenschap van goederen was getrouwd). 41 Belangrijk om hierbij te vermelden, is dat door verrekenbedingen uitsluitend vorderingsrechten tussen de echtgenoten ontstaan en géén juridische of economische eigendomsrechten. 42 De gevolgen van echtscheiding zijn afhankelijk van de gekozen vorm van huwelijke voorwaarden. Bij een strikte koude uitsluiting hoeft er geen gemeenschap te worden ontbonden en hoeft er geen verdeling plaats te vinden; ieder behoudt zijn privévermogen. 43 Bij een beperkte gemeenschap dient deze gemeenschap wel te worden ontbonden en verdeeld (zie de vorige paragraaf voor de civielrechtelijke gevolgen hiervan). Indien men een finaal verrekenbeding heeft opgenomen in de huwelijkse voorwaarden, dient men bij echtscheiding af te rekenen in overeenstemming met dit beding. Dit houdt in dat in beginsel de helft van de waarde van de te verrekenen vermogensbestanddelen met elkaar moet worden verrekend. 44 Ook bij een periodiek verrekenbeding, met name indien men deze niet heeft nageleefd, dient er te worden afgerekend tussen de echtgenoten. Zoals net aangegeven, gaat de eigendom van het vermogen niet over. In Nederland is het (vooralsnog 45 ) uitsluitend mogelijk om het huwelijk te ontbinden met tussenkomst van de rechter. De schriftelijke beslissing van de rechter in de echtscheidingsprocedure wordt de echtscheidingsbeschikking genoemd. De echtscheiding is definitief indien de echtscheidingsbeschikking wordt ingeschreven in de registers van de burgerlijke stand De civielrechtelijke gevolgen van het verbreken van het samenlevingscontract c.q. het samenwonen Indien men niet is getrouwd en samen een huis gaat kopen, zal men veelal een samenlevingscontract opstellen. Dit is echter niet wettelijk verplicht. In een dergelijk contract kan men onder meer afspraken maken over welke goederen gezamenlijk zijn en welke privé, welke verdeling er plaats dient te vinden indien men uit elkaar gaat en wanneer het contract wordt beëindigd. 47 Ook kan er een verblijvingsbeding met betrekking tot de woning worden opgenomen. Met een dergelijk beding wordt geregeld wie de woning krijgt na de beëindiging van het samenwonen. 48 Indien men samenwoont (met of zonder samenlevingscontract), wordt de gezamenlijke eigendom niet als een huwelijksgemeenschap gezien, maar als een eenvoudige gemeenschap. Indien men uit elkaar gaat, dient deze gemeenschap te worden verdeeld. 49 Op grond van art. 3:166 BW heeft ieder recht op de helft van de gemeenschap (tenzij er een afwijkende afspraak is opgenomen in het samenlevingscontract). De privévermogens blijven te allen tijde privé. 41 M.J.A van Mourik, Huwelijksvermogensrecht (Monografieën Privaatrecht), Deventer: Kluwer 2009, p. 134 en 146. Zie art. 1:141 BW (periodiek) en art. 1:142 BW (finaal). 42 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par Zie ook het wetsvoorstel Wet scheiden zonder rechter. 46 Art. 1:163 lid 1 BW C.H.C.W. Baelemans & R.C. Dukers, Pocket Echtscheiding 2010, Deventer: Kluwer 2010, p C.H.C.W. Baelemans & R.C. Dukers, Pocket Echtscheiding 2010, Deventer: Kluwer 2010, p

15 2.1.4 Partneralimentatie Een belangrijk verschil tussen een echtscheiding en het verbreken van het samenlevingscontract c.q. het samenwonen betreft de plicht tot het betalen van partneralimentatie. Op grond van art. 1:157 BW is de voormalige echtgenoot die niet voldoende inkomsten heeft om te voorzien in zijn of haar levensonderhoud, gerechtigd tot partneralimentatie van de andere voormalige echtgenoot. Bij personen die samen een samenlevingscontract hebben afgesloten, volgt dit niet uit de wet, maar dient de alimentatieplicht te zijn opgenomen in het contract. Als er niets is geregeld omtrent de plicht tot het betalen van partneralimentatie, is het echter mogelijk om via de rechter met een beroep op de redelijkheid en billijkheid alsnog alimentatie te ontvangen. 50 Indien men geen samenlevingscontract heeft, bestaat er in principe geen recht op partneralimentatie, tenzij men iets is overeengekomen bij het verbreken van de relatie Verbreken van het fiscaal partnerschap De beëindiging van het fiscaal partnerschap werkt voor de verschillende samenlevingsvormen iets verschillend uit. Ongehuwd samenwonenden, waarbij het niet uitmaakt of zij een notarieel samenlevingscontract hebben afgesloten, zijn geen partners meer indien een van de partners zich uitschrijft op het voormalige woonadres uit de GBA. Voor gehuwden geldt nog een aanvullende voorwaarde. Art. 5a lid 4 AWR en art. 1.2 lid 4 Wet IB 2001 regelen het einde van het fiscaal partnerschap bij een huwelijk. Men kwalificeert niet langer als partners indien een verzoek tot echtscheiding c.q. scheiding van tafel en bed is ingediend én men niet langer op hetzelfde woonadres in de GBA staat ingeschreven. 52 Ook een verzoek tot ontbinding van het geregistreerd partnerschap valt onder deze artikelen. 53 De wetgever hanteert dus objectieve criteria om te toetsen of men kwalificeert als partners. Zolang men nog staat ingeschreven op hetzelfde woonadres, blijft er steeds sprake van fiscaal partnerschap. 2.3 De fictie in de eigenwoningregeling bij het verbreken van het fiscaal partnerschap Nadat een van de partners de voormalige eigen woning heeft verlaten, staat deze hem of haar niet meer als hoofdverblijf ter beschikking in de zin van art lid 1 Wet IB In principe zou de eigenwoningregeling dan niet meer van toepassing zijn bij degene die de woning verlaat, maar die nog wel de hypotheekrente betaalt Art lid 4 Wet IB 2001 De fiscale gevolgen voor de eigen woning bij echtscheiding variëren. Belangrijk is het huwelijksvermogensregime, wie de eigendom van de woning heeft en wie de rente op de eigenwoningschuld betaalt. De vermogensrechtelijke positie van de ex-partners is vaak nog onduidelijk, waardoor het lang niet bekend is of de rente, al dan niet als alimentatie, aftrekbaar is. Om de belastingplichtigen tegemoet te komen, is er een scheidingsregeling opgenomen in art lid 4 Wet IB Dit lid luidt als volgt: Een woning wordt voor ten hoogste twee jaren na het tijdstip waarop de woning de belastingplichtige niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat mede aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat samenlevingscontract. 51 C.H.C.W. Baelemans & R.C. Dukers, Pocket Echtscheiding 2010, Deventer: Kluwer 2010, p De AWR geeft als aanvulling dat men niet meer staat ingeschreven in een daarmee naar aard en strekking overeenkomende registratie buiten Nederland. 53 Zie art. 2 lid 6 AWR. 13

16 Voor de toepassing van dit lid en van het achtste lid wordt onder de gewezen partner mede verstaan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot. Door deze regeling kan degene die de woning verlaat (hierna: de vertrekker) voor een periode van maximaal twee jaar de voormalige woning blijven aanmerken als eigen woning, ondanks dat deze hem of haar niet meer duurzaam als hoofdverblijf ter beschikking staat. Voorwaarde hierbij is wel dat de gewezen partner blijft wonen in de voormalige woning (hierna: de achterblijver). In het vervolg zal worden ingegaan op de verschillende voorwaarden die zijn opgenomen in de zogenoemde scheidingsregeling Ten hoogste twee jaren Zoals blijkt uit lid 4 van art Wet IB 2001 kan de vertrekker hoogstens twee jaar gebruik maken van de scheidingsregeling. Na twee jaar valt de voormalige eigen woning bij de belastingplichtige niet meer in box 1, maar in box 3 en bestaat er dientengevolge geen recht meer op de hypotheekrenteaftrek. De achterliggende gedachte van de wetgever bij de scheidingsregeling komt naar voren uit de parlementaire geschiedenis van de Wet IB 2001: Bij echtscheiding is meestal enige tijd gelegen tussen het materiële moment van scheiding en de formele afwikkeling van de huwelijksgoederengemeenschap. Zonder aanpassing vervalt meteen vanaf het eerste moment de eigenwoningregeling terwijl deze pas bij definitieve toescheiding van eigendom kan herleven. Om deze periode te overbruggen is een tijdelijke voorziening opgenomen. 54 Echter, uit het besluit van 30 november 2001 blijkt dat ook na de formele afwikkeling van de huwelijksgoederengemeenschap (de definitieve toedeling van de eigendom van de woning) de tweejaarstermijn nog mag worden afgemaakt. Voorwaarde hiervoor is wel dat de ex-partner nog in de woning verblijft (en dat de rentekosten drukken op de vertrekker). 55 Dit speelt dus onder andere in de situatie waarbij de woning en bijbehorende hypotheekschuld binnen twee jaar zijn toebedeeld aan degene die niet meer in de woning woont. 56 Belangrijk om hierbij te vermelden, is dat het besluit van 30 november 2001 bij besluit van 11 november 2011 is vervallen. 57 Het is dus de vraag of de wetgever nog steeds hetzelfde standpunt is toegedaan Anders dan tijdelijk Anders dan tijdelijk moet zo worden opgevat dat het moet gaan om de direct en volledig voor permanente bewoning ter beschikking staande woning. 58 Het is hierbij niet van belang dat er een einddatum is afgesproken waarop de gewezen partner de woning dient te verlaten. Dit doet niets af aan de tijdelijkheid van de ter beschikking staande woning. De echtscheidingsregeling is tevens van toepassing, indien de woning door de vertrekker wordt verhuurd aan de achterblijver. Het maakt namelijk niet uit onder welke voorwaarden de gewezen partner in de woning verblijft. Indien deze hem of haar maar anders dan tijdelijk ter beschikking staat. 59 Uit het besluit van 29 november 2009 blijkt bovendien dat de betaalde hypotheekrente niet 54 Kamerstukken II 1999/00, , nr. 79, p Besluit van 30 november 2001, nr. CPP2001/3035M, onderdeel B.3.6.bb & I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Zie ook het besluit van 30 november 2001, nr. CPP2001/3035M. 57 Besluit van 11 november 2011, nr. BLKB2011/2179M. 58 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par Besluit van 24 november 2009, nr. CPP2009/2342M, onderdeel

17 hoeft te worden gesaldeerd met de huur. Ondanks de huurbetaling blijft de eigenwoningrente drukken op de vertrekkende partner Gewezen partner Met gewezen partner wordt de voormalig fiscale partner bedoeld. Zoals in paragraaf 2.2 al naar voren kwam, kwalificeert men niet langer als partners indien men niet meer woonachtig is op hetzelfde adres én - in het geval van gehuwden - een verzoek tot echtscheiding is ingediend. Doordat de wetgever hier heeft gekozen voor het begrip partner geldt art lid 4 Wet IB 2001 tevens voor ongehuwd samenwonenden. 61 Lid 4 stelt verder dat onder een gewezen partner ook de duurzaam gescheiden levende echtgenoot wordt verstaan. Hierdoor is de scheidingsregeling van toepassing op het moment dat gehuwden duurzaam gescheiden gaan leven en (nog) geen verzoek tot echtscheiding hebben ingediend Toepassing van art lid 4 Wet IB 2001 bij geen eigendom Indien de woning binnen twee jaar wordt toebedeeld aan de achterblijver, dan rijst de vraag of de vertrekker nog gebruik kan maken van de scheidingsregeling. Dezelfde vraag rijst in het geval men is getrouwd op huwelijkse voorwaarden en de woning in het bezit is van de achterblijver (en beide partners de helft van de eigenwoningschuld zijn aangegaan). Met andere woorden: is eigendom vereist voor toepassing van art lid 4 Wet IB 2001? Art lid 4 Wet IB 2001 stelt niet expliciet de eis dat er sprake moet zijn van eigendom. Het is op basis van de wettekst alleen van belang dat de belastingplichtige de voormalige eigen woning heeft verlaten en dat zijn of haar ex-partner nog woonachtig is in die woning. Uit de bewoordingen van de rechtbank blijkt bovendien dat er voor toepassing van art lid 4 Wet IB 2001 sprake moet zijn van kosten die drukken op de vertrekker: De rechtbank overweegt hiertoe dat artikel 3.111, vierde lid van de Wet IB 2001 een tegemoetkoming biedt ( ) voor gevallen waarin een belastingplichtige nog (een deel van de) aftrekbare kosten met betrekking tot een woning draagt, die de belastingplichtige voorheen als eigen woning ter beschikking stond en gedurende deze periode nog aan de gewezen partner ter beschikking staat. 63 Ik deel dan ook de visie van Hoogeveen en Van Mourik dat er voor toepassing van art lid 4 Wet IB 2001 geen sprake hoeft te zijn van eigendomsrechten Fiscale gevolgen van het einde van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling Aan het eind van het vorige hoofdstuk kwam al naar voren dat het aangaan van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling geruisloos plaatsvindt. Hetzelfde kan echter niet worden gezegd over het verbreken van het fiscaal partnerschap. Hierna zal worden ingegaan op de eigenwoningregeling en de fiscale gevolgen voor de eigenwoningregeling in het geval van beëindiging van het fiscaal partnerschap. Hierbij wordt stilgestaan bij de verschillende samenlevingsvormen. De eigenwoningregeling wordt in de volksmond ook wel de hypotheekrenteaftrek genoemd. 65 De eigenwoningregeling is opgenomen in de afdelingen 3.6 en 3.6a van de Wet IB Besluit van 24 november 2009, nr. CPP2009/2342M, onderdeel I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par Rechtbank Breda 22 februari 2007, ECLI:NL:RBBRE:2007:BA2446, r.o I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par

18 2.4.1 Nieuwe wetgeving vanaf 1 januari 2013 In het licht van de bankencrisis 66 heeft de wetgever ingegrepen in de eigenwoningregeling. Op 1 januari 2013 is derhalve de Wet herziening fiscale behandeling eigen woning in werking getreden. Deze wet heeft onder meer tot doel om de schulden van burgers te verlagen, de financiële stabiliteit in Nederland te vergroten en burgers meer zekerheid te geven om zo het vertrouwen op de woningmarkt te vergroten. 67 In het vervolg zal de huidige regeling worden besproken, waarbij er tevens wordt aangegeven wat er is gewijzigd met ingang van 1 januari Ook zal worden ingegaan op het overgangsrecht dat geldt voor de reeds op 31 december 2012 bestaande schulden. Voor zover mogelijk worden bij elk onderdeel de fiscale gevolgen geschetst van het verbreken van het partnerschap in het geval van geen gemeenschap, een huwelijksgemeenschap en een eenvoudige gemeenschap Belastbare inkomsten uit eigen woning Zoals reeds aangegeven, definieert art Wet IB 2001 de belastbare inkomsten uit eigen woning. Dit betreffen de voordelen uit de eigen woning, waarvan de op die voordelen drukkende kosten mogen worden afgehaald. 68 Indien men fiscaal partners is, kunnen de belastbare inkomsten uit de eigen woning op grond van art. 2.7 lid 5 Wet IB 2001 vrij aan elkaar worden toegerekend (zie paragraaf 1.2.1) Eigenwoningforfait en aftrekbare kosten Het voordeel uit de eigen woning wordt op forfaitaire wijze vastgesteld; hierbij wordt het zogenoemde eigenwoningforfait gehanteerd. Bij woningen die een WOZ-waarde 69 tussen de en hebben, bedraagt het eigenwoningforfait 0,70% van de WOZ-waarde. 70 Art lid 1 Wet IB 2001 somt de aftrekbare kosten met betrekking tot de eigen woning limitatief op. Aftrekbare kosten zijn de renten van schulden die behoren de eigenwoningschuld, de kosten van geldleningen die behoren de eigenwoningschuld en de periodieke betalingen op grond van de rechten van erfpacht, opstal en beklemming met betrekking tot de eigen woning. 71 Voorbeelden van bovenstaande aftrekbare kosten zijn de betaalde hypotheekrente, afsluitprovisie en notaris-, taxatie- en advieskosten. Het dient te gaan om kosten die verband houden met de financiering van de woning. Belangrijk bij de aftrekbare kosten is dat deze daadwerkelijk drukken op de belastingplichtige. Vanaf 1 januari 2013 is art a Wet IB 2001 van kracht. Dit artikel bepaalt dat indien men een restschuld overhoudt na de verkoop van de eigen woning (in de periode 29 oktober 2012 tot en met 31 december 2017), men de renten en kosten van de geldlening voor deze restschuld mag aftrekken in box 1 voor een periode van tien jaar Beëindiging van het fiscaal partnerschap Ten aanzien van het eigenwoningforfait en de aftrekbare kosten is het in een situatie waarbij het fiscaal partnerschap wordt verbroken, van belang wie de voordelen uit de eigen woning geniet en op wie de rentekosten drukken. Dit komt tot uitdrukking in art en van de Wet IB In de politiek spreekt men ook wel van het H-woord. Zie 66 De economische (krediet)crisis die vanaf 2007 in de Verenigde Staten heerst en in 2008 is overgewaaid naar Europa. 67 Kamerstukken II 2012/13, , nr. 3, p Zie art Wet IB Dit is de vaststelling van de waarde van de woning op basis van de Wet Waardering Onroerende Zaken. 70 Zie art Wet IB Art Wet IB

19 Belangrijk is wie de juridische en economische eigendom van de woning heeft, wie de schuld(en) ten aanzien van de woning is aangegaan en op wie de kosten van die woning(schuld) drukken Geen gemeenschap Indien er tijdens het huwelijk c.q. de relatie geen huwelijksgemeenschap of een eenvoudige gemeenschap tussen de voormalige partners is ontstaan 72, dan geniet de juridisch en economisch eigenaar van de woning de voordelen uit de eigen woning. Als de voormalige partners beiden de economische eigendom hebben van een woning, waarvan een van de partners de juridische eigendom heeft, is er overigens sprake van een economische (verbintenisrechtelijke) gemeenschap en dient volgens Van Mourik de toerekening van de voordelen plaats te vinden op grond van art Wet IB Dit artikel stelt dat de voordelen naar mate van de economische eigendom in aanmerking moeten worden genomen. Voor de vraag op wie de rente drukt, dient er te worden gekeken naar het juridisch en economisch drukken van de kosten. Bij juridisch drukken van kosten is het van belang wie voor de betaling van de rente en aflossing kan worden aangesproken, tot wiens vermogen de schuld behoort en wiens vermogen kan worden uitgewonnen door de schuldeiser indien er niet wordt betaald. 73 Dit betreffen respectievelijk de begrippen aansprakelijkheid, draagplicht en verhaalbaarheid. Bij het economisch drukken van kosten gaat het om de vraag wie de rentekosten daadwerkelijk betaalt. 74 Volgens Van Mourik kunnen de kosten met betrekking tot de eigen woning slechts in aanmerking worden genomen voor zover de kosten zowel juridisch als economisch drukken. 75 Indien de voormalige echtgenoot de rentekosten betaalt (bijvoorbeeld op grond van de rechterlijke echtscheidingbeschikking), terwijl hij of zij niet de juridische eigenaar is van de woning, ontstaat er veelal een verhaalsrecht (ex art. 6:10 BW) van de voormalige echtgenoot op de juridisch eigenaar van de woning (de schuldenaar). In een dergelijk geval heeft de schuldenaar alsnog recht op de hypotheekrenteaftrek, aangezien hij of zij zowel de juridische als de economische eigendom heeft. De juridisch eigenaar van de woning mag zijn rentekosten niet in aftrek brengen in al die gevallen waarin een ander de rente betaalt, zonder dat hij die rente verhaalt en zonder dat hij daarmee presteert jegens de schuldenaar. 76 De rente drukt dan namelijk niet in economische zin. De rentekosten mogen dan echter ook niet bij de ander in aanmerking worden genomen, aangezien deze de juridische eigendom niet heeft. De rente valt dan tussen wal en schip. Volgens Van Mourik brengt een redelijke wetstoepassing met zich mee dat een van beiden de rente kan aftrekken, zolang de gehele woning voor hem een eigen woning is. 77 Van Mourik sluit aan bij het draagkrachtbeginsel door de renteaftrek toe te kennen aan de voormalige echtgenoot die de rente betaalt. 78 Dit zou volgens Van Mourik mede volgen uit de toelichting op art lid 4 Wet IB 2001 waarin staat vermeld dat een scheiding niet direct mag leiden tot een verzwaring van de lasten. 72 Dit is het geval bij een huwelijk op huwelijkse voorwaarden waarbij bijvoorbeeld de man honderd procent van de woning in zijn bezit heeft of in het geval van samenwonen. 73 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Volgens Van Mourik valt hierbij te denken aan een situatie waarin de echtgenoot die vanwege zijn of haar hoofdelijke aansprakelijkheid wordt aangesproken door de hypotheekverstrekker en de rente niet (meer) kan verhalen op de medeschuldenaar, vanwege verjaring van het verhaalsrecht, insolvabiliteit of weigerachtig gedrag van de medeschuldenaar. 77 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par

20 Dit is volgens mij echter niet juist. De wetgever spreekt namelijk van maatschappelijk ongewenste effecten die kunnen ontstaan indien de scheidingsregeling er niet zou zijn. Welke effecten dit precies zijn, volgt niet uit de toelichting. De wetgever stelt dus niet expliciet dat een scheiding niet direct tot lastenverzwaringen mag leiden. 79 Ook is het de vraag of de rechter dezelfde mening als Van Mourik is toegedaan. 80 Vooralsnog blijft de rente naar mijn mening in dit geval bij geen van beiden aftrekbaar op basis van de wettekst. Nadat de vertrekker de woning die hij of zij volledig in eigendom heeft en volledig heeft gefinancierd, heeft verlaten, treedt art lid 4 Wet IB 2001 in werking. De achterblijver heeft op grond van art lid 1 Wet IB 2001 geen eigen woning meer (hij of zij heeft immers geen juridische of economische eigendom). Zowel de voordelen uit de eigen woning alsmede de aftrekbare kosten dient de vertrekker op te geven in box 1. Het eigenwoningforfait kan de vertrekker echter in het kader van een onderhoudsverplichting ex art. 6.3 lid 1 onderdeel a Wet IB 2001 in aftrek brengen. Dit forfait wordt bij de achterblijver belast als een aangewezen periodieke verstrekking ex art lid 2 Wet IB 2001 (zie uitgebreider in paragraaf hierna). 81 Indien de vertrekker niet de juridisch en economisch eigenaar is van de woning, treedt desondanks tevens art lid 4 Wet IB 2001 in werking (zie paragraaf 2.3.2). 82 Indien de vertrekker een eigenwoningschuld is aangegaan ten aanzien van de woning, kan hij of zij de door hem of haar betaalde rente aftrekken in box 1. Doordat de vertrekker geen juridische en economische eigendom heeft, heeft diegene geen recht op de inkomsten uit de eigen woning. Dientengevolge hoeft hij of zij geen eigenwoningforfait op te geven. De achterblijver behoudt een eigen woning op basis van de hoofdregel van art lid 1 Wet IB Hij of zij dient het volledige eigenwoningforfait alsmede de door hem of haar betaalde rentekosten op te geven Huwelijksgemeenschap Het fiscaal partnerschap eindigt indien echtgenoten, al dan niet gezamenlijk, een verzoek tot echtscheiding indienen (en inmiddels niet meer op hetzelfde adres in de GBA staan ingeschreven). Tegelijk met het indienen van het verzoek, wordt de gemeenschap ontbonden ex art. 1:99 lid 1 onderdeel b BW (zie paragraaf 2.1.1). Ieder blijft gerechtigd tot de helft van de gemeenschap en dus ook tot de woning (tenzij men hier vóór de ontbinding andersluidende afspraken over heeft gemaakt). 84 Dit heeft tot gevolg dat beide echtgenoten de helft van de voordelen uit de woning genieten binnen de tweejaarsperiode van de scheidingsregeling. Ieder is in fiscaal opzicht na het verbreken van het fiscaal partnerschap immers nog twee jaar gerechtigd tot de helft van de inkomsten uit de eigen woning. Voor de vertrekker blijft de woning een eigen woning op grond van art lid 4 Wet IB Voor de achterblijver blijft de woning ook een eigen woning, maar dan op grond van art lid 1 Wet IB Aangezien na de ontbinding van de gemeenschap de gemeenschapsschulden beide 79 Kamerstukken II 2000/01, , nr. 6, p Zie de uitspraak van Rechtbank Breda 22 februari 2007, ECLI:NL:RBBRE:2007:BA2446. In deze zaak verwierp de rechtbank de stelling dat doel en strekking van art lid 4 en art. 6.1 e.v. Wet IB 2001 met zich meebrengen dat bij een echtscheiding de volledige hypotheekrenteaftrek dient te worden gewaarborgd. Art lid 4 Wet IB 2001 bevat uitsluitend een regeling voor degene die de woning verlaat, niet voor degene die in de woning blijft wonen. De hypotheekrente hoeft dus niet altijd volledig in aanmerking te worden genomen bij (een van) de ex-partners. 81 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par

21 echtgenoten nog voor de helft aangaan (zie paragraaf 2.1.1), behouden beide echtgenoten de helft van de eigenwoningschuld (zie uitgebreider in paragraaf hierna). Dit betekent dat zij beiden de rentekosten in aftrek mogen brengen in box 1 (tenzij men hier tevens vóór de ontbinding andersluidende afspraken over heeft gemaakt). 85 Op grond van art Wet IB 2001 dient er voor de renteaftrek te worden gekeken op wie de rente juridisch en economisch drukt Eenvoudige gemeenschap Zoals reeds besproken, kan er sprake zijn van een eenvoudige gemeenschap bij samenwoners met of zonder een samenlevingscontract. 87 Indien men geen fiscaal partners meer is, zijn bij een eenvoudige gemeenschap tevens art en Wet IB 2001 van toepassing. Dit houdt in dat het eigenwoningforfait wordt bepaald aan de hand van de eigendomsverhouding. Is de verhouding zestig procent van de achterblijver en veertig procent van de vertrekker, dan genieten zij respectievelijk zestig procent en veertig procent van de voordelen uit de eigen woning. 88 Daarnaast drukken de rentekosten bij elk van de voormalig partners in de mate waarin zij een aandeel hebben in de eigenwoningschuld. 89 Het is voorstelbaar dat een eigenwoningschuld slechts door een van beiden wordt gedragen (stel: de achterblijver), omdat de ander bijvoorbeeld privévermogen heeft ingebracht of een eigen aparte lening is aangegaan (stel: de vertrekker). Indien men niet meer kwalificeert als fiscaal partners en dus niet meer de inkomsten uit de eigen woning vrij kan toerekenen aan elkaar ex art lid 5 Wet IB 2001, werkt dit als volgt uit. In het eerste geval mag de achterblijver zijn eigen rentekosten in aanmerking nemen. De vertrekker heeft immers geen eigenwoningschuld en geen kosten die op hem of haar drukken, zodat hij of zij geen aftrekbare rentekosten in aanmerking kan nemen. In het tweede geval nemen zowel de achterblijver als de vertrekker de rentekosten van hun eigen leningen in aanmerking. De bovenstaande situatie verschilt ten opzichte van de situatie waarbij de woning in de ontbonden huwelijksgemeenschap valt. In dat laatste geval draagt ieder namelijk altijd de helft van beide schulden, ondanks dat een van de partners deze schuld niet persoonlijk is aangegaan. 90 Bij het verbreken van een eenvoudige gemeenschap wordt er gekeken naar de feitelijke juridische eigendom van de woning. Tot een eenvoudige gemeenschap behoren geen schulden Eigenwoninggerelateerde alimentatie Van Mourik definieert alimentatie als een voorziening in het levensonderhoud op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, waaronder begrepen verplichtingen die voortvloeien uit een echtscheidingsconvenant. 92 Op grond van de jurisprudentie wordt partneralimentatie dan ook niet toegestaan, indien niet aannemelijk is gemaakt dat de voormalige partners die alimentatie hebben afgesproken of dat de alimentatie is toegekend. 93 Afspraken over bijvoorbeeld de betaling van de hypotheekrente kunnen worden vastgelegd in een echtscheidingsconvenant. 85 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Dit kan overigens ook zo zijn bij gehuwden onder huwelijkse voorwaarden die gezamenlijk een woning hebben gekocht. 88 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Art Wet IB Art. 1:100 lid 1 BW. 91 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Zie ook Rechtbank Haarlem 7 mei 2009, ECLI:NL:RBHAA:2009:BI3498, r.o M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Zie o.a. Gerechtshof Leeuwarden 1 oktober 2010, ECLI:NL:GHLEE:2010:BN9469 en Gerechtshof Amsterdam 7 juli 2011, ECLI:NL:GHAMS:2011:BR4677. Op deze jurisprudentie wordt in hoofdstuk 3 dieper ingegaan. 19

22 Het kan voorkomen dat bijvoorbeeld de vertrekker meer rente betaalt dan dat hij of zij strikt genomen is verschuldigd op grond van zijn of haar draagplicht ten aanzien van de schuld. Indien de vertrekker deze rente betaalt ten behoeve van de achterblijver ten titel van alimentatie, dan heeft dit geen gevolgen voor de renteaftrek van beide partners. De niet door de achterblijver betaalde rente drukt namelijk desondanks op diegene, omdat de verplichting tot het terugbetalen van de rente aan de vertrekker wordt verrekend met zijn of haar alimentatievordering. 94 Een ander bijvoorbeeld van eigenwoninggerelateerde alimentatie is als de vertrekker de woning ter beschikking stelt aan de achterblijver, zonder dat de achterblijver daar een (reële) gebruiksvergoeding voor betaalt. Dit wordt als alimentatie in de vorm van woongenot gezien. 95 Voorbeeld Stel dat een echtpaar, dat in gemeenschap van goederen is getrouwd, uit elkaar gaat in maart In juli 2014 wordt het verzoek tot echtscheiding ingediend (en eindigt dientengevolge het fiscaal partnerschap). Vanaf april 2014 betaalt de vertrekker alle rentekosten ten titel van alimentatie. De achterblijver betaalt daarnaast geen gebruiksvergoeding voor het gebruik van de woning (met andere woorden: alimentatie in de vorm van woongenot). Het voorgaande is schriftelijk vastgelegd. Dit heeft de volgende fiscale gevolgen. Belastbare inkomsten uit de eigen woning Tot op het moment van de verdeling van de woning, is ieder gerechtigd tot de helft van de woning en is ieder draagplichtig ten aanzien van de helft van de eigenwoningschuld. Beiden geven dus binnen de tweejaarstermijn vijftig procent van het eigenwoningforfait en de aftrekbare kosten op in hun aangiften inkomstenbelasting (op grond van art en Wet IB 2001). Partneralimentatie De vertrekker neemt de volledige rentekosten voor zijn of haar rekening; dit wordt gezien als een betaling van alimentatie aan de achterblijver. De door de achterblijver ontvangen alimentatie moet hij of zij opgeven als belastbaar inkomen (het betreft een belastbare periodieke uitkering ex art lid 1 onderdeel b Wet IB 2001). De vertrekker mag deze rentekosten als onderhoudsverplichting in aftrek brengen op grond van art. 6.3 lid 1 onderdeel a Wet IB Per saldo neemt de vertrekker dus honderd procent van de rentekosten op in zijn aangifte inkomstenbelasting en de achterblijver nul procent. Ten aanzien van het woongenot dient de achterblijver de helft van het eigenwoningforfait als een belastbare periodieke verstrekking op te nemen in zijn of haar aangifte inkomstenbelasting ex art lid 2 Wet IB Daartegenover staat voor de vertrekker een persoonsgebonden aftrekpost ex art. 6.3 lid 2 Wet IB Per saldo neemt de achterblijver dus honderd procent van het eigenwoningforfait op en de vertrekker nul procent. Het bovenstaande geldt onder voorwaarden - overigens ook voor ongehuwden. Ondanks dat er geen sprake is van een familierechtelijke verplichting, kan een ongehuwde alimentatie in aanmerking nemen indien er wordt voldaan aan de voorwaarden zoals gesteld in art. 6.3 lid 1 onderdeel f Wet IB Het dient dan te gaan om in rechte vorderbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen die berusten op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud. 97 Dit houdt in dat de betaler van de alimentatie zich moreel verplicht heeft kunnen voelen om in het 94 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par en M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par en M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Zie art. 6.3 lid 1 onderdeel f Wet IB

23 levensonderhoud van de ander te voorzien. Daarnaast moeten de voormalige partners de natuurlijke verbintenis hebben omgezet in een in rechte vorderbare verbintenis Eigenwoningschuld Tot de eigenwoningschuld worden de schulden gerekend die zijn aangegaan ter verwerving, verbetering of onderhoud van de eigen woning. Ook de schulden die zijn aangegaan om de rechten van erfpacht, opstal of beklemming ten aanzien van de woning af te kopen, vallen onder de eigenwoningschuld. Bovendien worden de schulden die zijn aangegaan om de kosten voor de verkrijging van de schulden te betalen, gerekend tot de eigenwoningschuld. 99 Tot de eigenwoningschuld behoren niet de schulden die zijn aangegaan c.q. ontstaan om de rente van schulden die behoren tot de eigenwoningschuld te kunnen betalen. 100 Sinds 1 januari 2013 geldt de voorwaarde dat schulden uitsluitend tot de eigenwoningschuld kunnen worden gerekend indien deze contractueel in hoogstens 360 maanden (dertig jaar) volgens ten minste een annuïtair aflossingsschema volledig worden afgelost. 101 Er moet ook daadwerkelijk aan deze verplichting worden voldaan; er geldt namelijk een aflossingseis. 102 Deze aflossingseis is verder uitgewerkt in art c Wet IB Op een aantal toetsmomenten, waaronder het einde van het kalenderjaar, wordt gekeken of er aan de aflossingseis is voldaan. 103 Dit gebeurt aan de hand van de in lid 1 van art c Wet IB 2001 opgenomen formule, die is afgeleid uit de basisformule voor een maandelijks annuïteit. Het betreft dus een annuïtair aflossingsschema. 104 Pas als aan bovenstaande voorwaarden is voldaan, is er sprake van een eigenwoningschuld en kunnen de daarmee samenhangende kosten worden afgetrokken. Dit is een belangrijke (en ingrijpende) wijziging ten opzichte van de eigenwoningregeling die gold vóór 1 januari Wil men namelijk gebruik maken van de hypotheekrenteaftrek, dan kan men vanaf 2013 geen aflossingsvrije hypotheek meer aangaan ter financiering van de eigen woning Geen gemeenschap Indien er geen sprake is van een gemeenschap en een van de voormalige partners uitsluitend de lening ter verwerving van de woning is aangegaan (de lening behoort tot zijn vermogen), dan behoudt deze persoon na het verbreken van het fiscaal partnerschap de volledige eigenwoningschuld. Er is namelijk alleen sprake van een eigenwoningschuld voor zover de eigenwoningschuld tot het vermogen van de belastingplichtige behoort. 105 De eventuele hoofdelijke aansprakelijkheid van de andere voormalige partner doet hier niets aan af. 106 De lening kan pas eigenwoningschuld zijn voor zover die belastingplichtige zelf de lening is aangegaan voor verwerving, onderhoud of verbetering van (zijn deel van) zijn eigen woning. 107 De gewezen partner kan, ondanks het feit dat hij of zij geen eigendom heeft, meedelen in de waardeverandering van de woning tijdens het huwelijk c.q. samenwonen. Dit kan bijvoorbeeld zijn opgenomen in de huwelijke voorwaarden of het samenlevingscontract. De schuld die wordt 98 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Zie art a lid 1 onderdeel a en lid 2 Wet IB Zie art a lid 6 Wet IB 2001 voor de resterende uitzonderingen. 101 Zie art a lid 1 onderdeel b Wet IB Zie art a lid 1 onderdeel c Wet IB Zie art c lid 7 Wet IB Bij een annuïtaire lening blijft de maandlast hetzelfde. Alleen de samenstelling van de annuïteit wijzigt. Het aflossingsdeel neemt gedurende de looptijd toe en het rentedeel neemt gedurende de looptijd met hetzelfde bedrag af. Zie M.J.J.R. van Mourik, De nieuwe eigenwoningschuld, WPNR 2013/6986, par I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par Besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921, onderdeel Besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921, onderdeel

24 aangegaan om de gewezen partner die geen eigendom heeft, uit te betalen, vormt geen eigenwoningschuld. Er is door de uitbetaling namelijk geen sprake van het verwerven van (een deel van) de woning Huwelijksgemeenschap Een uitzondering op de regel dat de persoon die een lening is aangegaan, dezelfde is als tot wiens vermogen de lening behoort, komt voor bij een huwelijk in gemeenschap van goederen. Civielrechtelijk gaat bij het aangaan van het huwelijk - door boedelmenging - namelijk de helft van de schuld over naar het vermogen van de ander. Tijdens het huwelijk hebben beide echtgenoten dan ook de helft van de eigenwoningschuld. Na de ontbinding van de gemeenschap behoudt ieder de helft van de eigenwoningschuld Eenvoudige gemeenschap Tot de eenvoudige gemeenschap kunnen geen schulden behoren; dit volgt uit de bewoordingen van art. 1:166 BW. 109 Bij het verbreken van het fiscaal partnerschap wordt er derhalve gekeken tot wiens vermogen de eigenwoningschuld behoort. Het kan zijn dat beide voormalige partners afzonderlijk een lening zijn aangegaan voor de verwerving van hun deel van de eigen woning. In dat geval nemen zij allebei hun eigen eigenwoningschuld mee Overgangsrecht De hiervoor besproken nieuwe wetgeving vanaf 1 januari 2013 geldt niet voor eigenwoningschulden die reeds bestonden op 31 december 2012 (de zogenoemde bestaande eigenwoningschulden). De al vóór 2013 bestaande aflossingsvrije hypotheken met de bijbehorende hypotheekrenteaftrek worden dus volledig geëerbiedigd. Indien er geen sprake zou zijn van een volledige eerbiedigende werking van de oude eigenwoningregeling, dan zouden de inkomenseffecten voor belastingplichtigen (voornamelijk degenen met lage- en middeninkomens) te groot zijn. 110 Dit is niet wenselijk. Er bestaan vanaf 2013 (tot aan 1 januari 2044) dus twee aftrekregimes naast elkaar De eigenwoningreserve (bijleenregeling) De bijleenregeling houdt kort gezegd in dat indien de voormalige eigen woning wordt verkocht en er een overwaarde (een positief vervreemdingssaldo) wordt gerealiseerd, de overwaarde gestoken dient te worden in de nieuwe eigen woning. De overwaarde valt in de zogenoemde eigenwoningreserve en vervalt maximaal drie jaar na het vervreemdingstijdstip. 112 De eigenwoningreserve dient vervolgens te worden aangewend bij de aankoop van een nieuwe eigen woning. 113 Indien de overwaarde echter niet (geheel) wordt gestoken in de nieuwe woning, dan is er voor dat deel van de hypotheek geen renteaftrek mogelijk. 114 In de nieuwe wetgeving is er wezenlijk niets veranderd aan de werking van de bijleenregeling. De wetswijzigingen hebben alleen gezorgd voor een aantal verduidelijkingen c.q. aanpassingen. Met Van Mourik ben ik het eens dat het belang van de bijleenregeling is toegenomen. Het latente vervreemdingssaldo neemt namelijk toe doordat de eigenwoningschuld voortaan (periodiek) moet worden afgelost Besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921, onderdeel M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Kamerstukken II 2012/13, , nr. 3, p Zie hoofdstuk 10bis Wet IB 2001 voor het overgangsrecht in het kader van de Wet herziening fiscale behandeling eigen woning. 112 Zie art aa lid 1 en 3 Wet IB Zie art a lid 3 Wet IB Art lid 3 onderdeel a Wet IB Dit deel van de schuld valt in box M.J.J.R. van Mourik, De nieuwe eigenwoningschuld, WPNR 2013/6986, par

25 Fictieve vervreemding Na twee jaar is de scheidingsregeling van art lid 4 Wet IB 2001 niet langer van toepassing. Vanaf dat moment valt de woning niet langer in box 1, maar in box 3. Dit heeft tot gevolg dat de bijleenregeling van toepassing is. De verhuizing van box 1 naar box 3 wordt namelijk gezien als een (fictieve) vervreemding. 116 Op basis van lid 5 van art aa Wet IB 2001 wordt de bij een vervreemding ontstane eigenwoningreserve aan elk van hen toegerekend naar de mate waarin zij gerechtigd zijn tot het vervreemdingssaldo eigen woning De aflossingsstand Bij de vaststelling van de aflossingseis zoals geformuleerd in art c Wet IB 2001, wordt het annuïtair aflossingsschema als norm gegeven. 117 Op grond van lid 6 van dat artikel blijft de aflossingseis (en dus het aflossingsschema) gekoppeld aan de belastingplichtige en dus niet aan de eigenwoningschuld of de woning. Sinds 1 januari 2013 is de zogenoemde aflossingsstand in art d Wet IB 2001 opgenomen. Er ontstaat voor de belastingplichtige een aflossingsstand indien bij een vervreemding van de eigen woning de eigenwoningschuld van de belastingplichtige direct voorafgaand aan die vervreemding groter is dan de eigenwoningschuld van de belastingplichtige ter zake van een nieuw verworven eigen woning of indien na de vervreemding een eigenwoningschuld ontbreekt. 118 De aflossingsstand betreft het bedrag van (het meerdere van) de eigenwoningschuld die de belastingplichtige niet langer gebruikt ten behoeve van de eigen woning en de stand van de resterende looptijd in maanden van de eigenwoningschuld. Indien de belastingplichtige na verloop van tijd een duurdere woning koopt of opnieuw een woning koopt (na een periode van huur), dan dient de aflossingsstand te worden toegepast op de nieuwe eigenwoningschuld. Het oude aflossingsschema en de oude (resterende) looptijd worden voortgezet Periode na verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap Zoals reeds naar voren kwam in paragrafen en dient de ontbonden huwelijksgemeenschap of de ontbonden eenvoudige gemeenschap te worden verdeeld. Zodra deze gemeenschappen zijn verdeeld (en de echtscheidingsbeschikking is ingeschreven in de burgerlijke stand), is de formele afwikkeling van de scheiding rond. De eigenwoningregeling is na de verdeling van de gemeenschap geheel van toepassing op de woning van degene die bij de scheiding het juridisch en economisch bezit van de woning en de bijbehorende schuld heeft verkregen. Bij huwelijkse voorwaarden (zonder beperkte gemeenschap) vindt geen verdeling plaats. Wel vindt er eventueel op basis van een verrekenstelsel een verrekening van het vermogen plaats. Dit heeft echter geen invloed op de eigendom van de woning (het betreft namelijk een geldvordering). 120 Er is dan ook geen sprake van een eigenwoningschuld, indien er een schuld wordt aangegaan voor de verrekening van de waarde van de woning Op basis van art aa lid 4 Wet IB M.J.J.R. van Mourik, De nieuwe eigenwoningschuld, WPNR 2013/6986, par Zie art d lid 1 Wet IB Dit zijn de situaties waarin men verhuist naar een goedkopere woning of gaat huren na de verkoop van de woning. 119 Kamerstukken II, 2012/13, , nr. 3, p I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par

26 Er zijn verschillende situaties denkbaar ten aanzien van de verdeling van de eigen woning. Deze worden hierna besproken Uitkoop door een van de voormalige partners Indien belastingplichtigen in gemeenschap van goederen zijn getrouwd, een beperkte of eenvoudige gemeenschap hebben en een van de ex-partners graag de woning over wil nemen, dient de ander zijn of haar ex-partner uit te kopen. Degene die het huis overneemt, verwerft de helft van de woning en de ander vervreemdt de helft van de woning. 122 Bij uitkoop moet de over- of onderwaarde ten aanzien van de woning onderling worden verrekend. Bij een overwaarde dient de verwerver van de woning de helft te betalen aan de vervreemder; in de omgekeerde situatie (onderwaarde) dient de vervreemder de helft van de onderwaarde te vergoeden aan de verwerver. 123 Hiervoor kan de verwerver c.q. de vervreemder eigen vermogen aanwenden of een extra hypotheek c.q. lening aangaan Eigenwoningschuld Verwerver De lening die na 1 januari 2013 is aangegaan om de voormalige partner uit te kopen, kan leiden tot een eigenwoningschuld; deze valt dan onder de nieuwe eigenwoningregeling. 125 Het is derhalve niet mogelijk om een aflossingsvrije lening aan te gaan, wil de verwerver gebruik blijven maken van de renteaftrek in box 1. Als een nieuwe lening wordt aangegaan of indien de bestaande lening van de ex-partner wordt overgenomen, dan dienen deze beide te voldoen aan de nieuwe eigenwoningregels (minimaal annuïtaire aflossing van de lening in maximaal 360 maanden). 126 Er start een nieuw aflossingsschema; de verwerver hoeft niet het aflossingsschema van de vervreemder voort te zetten. 127 Een uitzondering geldt indien het echtscheidingsconvenant is gesloten vóór 1 januari 2013, dan is onder voorwaarden het overgangsrecht van toepassing op de nieuwe c.q. overgenomen lening. 128 Indien de eigenwoningschuld van de verwerver zelf (de helft van de voormalige eigenwoningschuld) al bestond op 31 december 2012, dan is het overgangsrecht van toepassing op dit leningdeel. De regels zoals deze golden vóór 1 januari 2013, zijn dan van toepassing. Zoals reeds aangegeven, dient de vervreemder de onderwaarde te vergoeden aan de verwerver. Er is echter geen causaal verband meer tussen de restschuld en de eigen woning als de verwerver ook de restschuld overneemt. Dit heeft tot gevolg dat de rente over de restschuld voor de verwerver niet aftrekbaar is in box 1 (ondanks dat de rente op diegene drukt) Vervreemder Onder het overgangsrecht is een oversluittermijn opgenomen in art. 10bis.1 lid 3 tweede volzin Wet IB Indien de vervreemder op enig moment zijn (op 31 december 2012) bestaande eigenwoningschuld aflost en uiterlijk in het kalenderjaar volgend op het kalenderjaar van de aflossing 122 G.G.M. Snoeks & M.J.J.R. van Mourik, Overgangsrecht voor de bestaande eigenwoningschuld, WPNR 2014/7001, par Een restschuld bij de vervreemder verhuist in beginsel naar box 3, tenzij art a Wet IB 2001 van toepassing is Besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921, onderdeel Zie art c Wet IB M.J.J.R. van Mourik, De nieuwe eigenwoningschuld, WPNR 2013/6986, par Brochure van het MvF en BZK, Vragen woningmarkt / kopen van een woning, versie van 10 april 2013, vraag M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par en het besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921, onderdeel Zie ook par voor de tijdelijke tegemoetkoming voor belastingplichtigen met een restschuld. 24

27 een nieuwe schuld aangaat, mag over de hoogte van het bedrag van de bestaande eigenwoningschuld het overgangsrecht op de nieuwe lening worden toegepast. Indien de nieuwe schuld hoger is dan de oude schuld, is over het meerdere het nieuwe recht vanaf 1 januari 2013 van toepassing. In de omgekeerde situatie (de nieuwe schuld is lager dan de oude schuld) is er wel sprake van een aflossing van de schuld en is dus bij de lagere nieuwe schuld het overgangsrecht volledig van toepassing Eigenwoningreserve, aflossingseis en aflossingsstand Bij de vervreemder van de woning ontstaat een eigenwoningreserve doordat de helft van woning wordt vervreemd en er daardoor een vervreemdingssaldo ontstaat; deze is persoonsgebonden. 130 Indien de vervreemder binnen drie jaar een woning koopt, dient deze reserve in mindering te komen op de nieuwe eigenwoningschuld. Ook de aflossingseis is persoonlijk. Bij het aangaan van een nieuwe eigenwoningschuld dient de vervreemder zijn vroegere aflossingsschema in acht te nemen. 131 Door de vervreemding ontstaat er in veel gevallen tevens een aflossingsstand ex art d Wet IB 2001 (doordat men na het verbreken van de relatie gaat huren of een goedkopere koopwoning aanschaft) De woning blijft gemeenschappelijk eigendom Indien na de verdeling van de (huwelijks)gemeenschap de woning juridisch en economisch gemeenschappelijk eigendom blijft en een van de partners erin blijft wonen, is bij beide partners de eigenwoningregeling van toepassing. De achterblijver heeft recht op renteaftrek op basis van art lid 1 Wet IB 2001; de vertrekker op basis van art lid 4 Wet IB Er kan daarnaast recht bestaan op eigenwoninggerelateerde alimentatie (zie paragraaf ). Na twee jaar is de eigenwoningregeling voor degene die de woning heeft verlaten, niet langer van toepassing. De woning verhuist naar box 3 en er ontstaat een eigenwoningreserve Verkoop van de woning door beide ex-partners (vóór of na de verdeling) Het kan voorkomen dat beide partners (vóór de definitieve verdeling) niet meer in het huis willen of (financieel gezien) kunnen wonen. Zij besluiten dan de woning te verkopen aan een derde. 135 Ook indien de woning gemeenschappelijk eigendom is gebleven na de verdeling, kan men besluiten de woning te verkopen. In beide gevallen vervreemdt ieder de helft van de woning. 136 Het vervreemdingssaldo van de woning komt ieder tot de helft toe, deze saldi worden bij beiden toegevoegd aan de eigenwoningreserve. Indien zij binnen drie jaar een woning kopen, dient deze eigenwoningreserve te worden verminderd op de nieuwe eigenwoningschuld. Ook moet ieder zijn of haar persoonlijke aflossingsschema in aanmerking nemen bij het aangaan van een nieuwe lening. 130 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par Art c Wet IB B. ten Hengel & J. Latten (CBS), Wie krijgt na echtscheiding de woning? Het effect van Gender Balance op het behouden van de woning na een echtscheiding, Bevolkingstrends, 4 e kwartaal 2009, p. 24. Uit onderzoek blijkt dat mannen en (vooral) vrouwen na een scheiding veelal in woningkwaliteit achteruitgaan. In een uitzonderlijk geval zal men na de scheiding dus een hogere eigenwoningschuld aangaan en zal dientengevolge geen aflossingstand ontstaan. 133 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par De eigenwoningreserve kan overigens zowel positief (bij een overwaarde) als negatief (bij een onderwaarde) zijn. Bij de fictieve vervreemding wordt doorgaans de WOZ-waarde genomen als waarde van de tegenprestatie bij de vervreemding van de eigen woning. Zie M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par In de periode tot de verkoop van de woning is de eigenwoningregeling overigens onverkort van toepassing op grond van art lid 2 Wet IB G.G.M. Snoeks & M.J.J.R. van Mourik, Overgangsrecht voor de bestaande eigenwoningschuld, WPNR 2014/7001, par

28 Ook krijgt men in veel gevallen te maken met de aflossingsstand ex art d Wet IB 2001 (zie paragraaf ). Indien er een restschuld resteert die ziet op een eigenwoningschuld uit de periode 29 oktober 2012 tot en met 31 december 2017, is de rente op die restschuld nog voor een periode van tien jaar in box 1 aftrekbaar. 137 Tot slot dienen de vervreemders de oversluittermijn van art. 10bis.1 lid 3 Wet IB 2001 in acht te nemen (zie ook paragraaf ). 2.6 Conclusie De fiscaalrechtelijke gevolgen voor de eigenwoningregeling bij het verbreken van het partnerschap zijn sterk afhankelijk van de gekozen samenlevingsvorm, de daarmee samenhangende eigendomsverhoudingen en van wie de kosten voor zijn of haar rekening neemt (al dan niet ten titel van alimentatie). Schematisch kunnen de fiscale gevolgen voor de eigenwoningregeling in een aantal situaties als volgt worden samengevat. Schema 1: Huwelijksgemeenschap of eenvoudige gemeenschap (uitgangspunt: 50/50- bezitsverhouding en er is géén partneralimentatie ten aanzien van de hypotheekrente overeengekomen) Eigen woning? Gedurende partnerschap (geen keuze voljaarspartnerschap) Ja, ieder op grond van art lid 1 Wet IB Einde partnerschap (binnen tweejaarstermijn) Achterblijver: Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, op grond van art lid 4 Wet IB Na tweejaarstermijn (woning is nog niet verdeeld) Achterblijver: Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, de woning verhuist na twee jaar naar box 3 (fictieve vervreemding ex art aa lid 4 Wet IB 2001). Eigenwoningforfait? Ja, ieder 50% op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Achterblijver: Ja, 50% op grond van art en Wet IB De overige 50% dat de achterblijver als woongenot ontvangt, is belast als periodieke verstrekking ex art lid 2 Wet IB Achterblijver: Ja, 50% op grond van art en Wet IB De overige 50% dat de achterblijver als woongenot ontvangt, is belast als periodieke verstrekking ex art lid 2 Wet IB Eigenwoningschuld en aftrekbare kosten? Ja, ieder 50% op grond van art a lid 1, lid 1 en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, 50% op grond van art en Wet IB Het woongenot dat de achterblijver geniet kan als betaalde alimentatie in aftrek worden gebracht ex art. 6.3 lid 2 Wet IB Ja, ieder 50% op grond van art a lid 1, lid 1 en Wet IB Vertrekker: Nee, de woning valt in box 3. Het woongenot dat de achterblijver geniet kan als betaalde alimentatie in aftrek worden gebracht ex art. 6.3 lid 2 Wet IB Achterblijver: Ja, 50% op grond van art a lid 1, lid 1 en Wet IB Vertrekker: Nee, de woning en schuld vallen in box Zie art a Wet IB

29 Indien een van de voormalig partners honderd procent van de hypotheekrente betaalt, kan de helft onder voorwaarden (zie hoofdstuk 3) als partneralimentatie in aftrek worden gebracht bij de betaler en als ontvangen alimentatie worden belast bij degene die de rente niet betaalt. Schema 2: Geen gemeenschap (uitgangspunt: achterblijver bezit 100% van de woning en heeft voor 50% een schuld, vertrekker bezit 0% van de woning en heeft voor 50% een schuld; er is géén partneralimentatie ten aanzien van de hypotheekrente overeengekomen) Eigen woning? Gedurende partnerschap (geen keuze voljaarspartnerschap) Achterblijver : Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Einde partnerschap (binnen tweejaarstermijn) Achterblijver: Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Na tweejaarstermijn Achterblijver: Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Eigenwoningforfait? Vertrekker : Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Achterblijver : Ja, 100% op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, op grond van art lid 4 Wet IB 2001.* Achterblijver: Ja, 100% op grond van art Wet IB Vertrekker: Nee, de woning kwalificeert niet langer als eigen woning (fictieve vervreemding ex art aa lid 4 Wet IB 2001).** De schuld verhuist na twee jaar naar box 3. Achterblijver: Ja, 100% op grond van art Wet IB Eigenwoningschuld en aftrekbare kosten? Vertrekker : Nee, op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Achterblijver : Ja, 50% op grond van art a lid 1, lid 1 en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, er is geen juridische of economische eigendom. Achterblijver: Ja, 50% op grond van art a lid 1 en lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, er is geen juridische of economische eigendom. Achterblijver: Ja, 50% op grond van art a lid 1 en lid 1 Wet IB Vertrekker : Ja, 50% op grond van art a lid 1, lid 1 en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, 50% op grond van art a lid 1 en lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, de schuld valt in box 3.** * Dit is de heersende (en door mij gedeelde) zienswijze in de literatuur. 138 De wetgever heeft omtrent dit punt vooralsnog geen uitsluitsel gegeven. ** Indien de heersende (en door mij gedeelde) zienswijze in de literatuur niet wordt gevolgd, dan zou de schuld na het verstrijken van de twee jaar niet naar box 3 verhuizen (geen fictieve vervreemding ex art aa lid 4 Wet IB 2001). Het vervreemdingsmoment vindt dan plaats op het moment van het beëindigen van het fiscaal partnerschap. 138 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par

30 Schema 3: Geen gemeenschap (uitgangspunt: achterblijver bezit 0% van de woning en heeft voor 50% een schuld, vertrekker bezit 100% van de woning en heeft voor 50% een schuld; er is géén partneralimentatie ten aanzien van de hypotheekrente overeengekomen) Eigen woning? Gedurende partnerschap (geen keuze voljaarspartnerschap) Achterblijver : Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Einde partnerschap (binnen tweejaarstermijn) Achterblijver: Nee, geen eigendom en dus ook geen eigen woning.* Na tweejaarstermijn Achterblijver: Nee, geen eigendom en dus ook geen eigen woning. Eigenwoningforfait? Vertrekker : Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Achterblijver : Nee, op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, op grond van art lid 4 Wet IB Achterblijver: Nee, geen eigen woning. De achterblijver heeft het woongenot van de woning. 100% van het eigenwoningforfait is dus belast als periodieke verstrekking ex art lid 2 Wet IB Vertrekker: De fictie van art lid 4 Wet IB 2001 is niet langer van toepassing. De woning en schuld verhuizen naar box 3 (fictieve vervreemding ex art aa lid 4 Wet IB 2001). Achterblijver: Nee, geen eigen woning. De achterblijver heeft het woongenot van de woning. 100% van het eigenwoningforfait is dus belast als periodieke verstrekking ex art lid 2 Wet IB Eigenwoningschuld en aftrekbare kosten? Vertrekker : Ja, 100% op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Achterblijver : Ja, 50% op grond van art a lid 1, lid 1 en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker : Ja, 50% op grond van art a lid 1, lid 1 en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, 100% op grond van art Wet IB Het woongenot dat de achterblijver geniet kan de vertrekker als betaalde alimentatie in aftrek brengen ex art. 6.3 lid 2 Wet IB Achterblijver: Nee, geen eigen woning. Vertrekker: Ja, 50% op grond van art a lid 1 en lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, de woning valt in box 3. Het woongenot dat de achterblijver geniet kan de vertrekker als betaalde alimentatie in aftrek brengen ex art. 6.3 lid 2 Wet IB Achterblijver: Nee, geen eigen woning. Vertrekker: Nee, de woning en schuld vallen in box 3. * Op het moment dat het fiscaal partnerschap wordt verbroken, wordt de woning niet langer als eigen woning van de achterblijver aangemerkt. Er vindt een fictieve vervreemding plaats op grond van art aa lid 4 Wet IB

31 Schema 4: Geen gemeenschap (uitgangspunt: achterblijver bezit 100% van de woning en heeft voor 100% een schuld, vertrekker bezit 0% van de woning en heeft voor 0% een schuld; er is géén partneralimentatie ten aanzien van de hypotheekrente overeengekomen) Eigen woning? Gedurende partnerschap (geen keuze voljaarspartnerschap) Achterblijver : Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Einde partnerschap (binnen tweejaarstermijn) Achterblijver: Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Na tweejaarstermijn Achterblijver: Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Eigenwoningforfait? Vertrekker : Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Achterblijver : Ja, 100% op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, op grond van art lid 4 Wet IB 2001.* Achterblijver: Ja, 100% op grond van art Wet IB Vertrekker: Nee, de woning kwalificeert niet langer als eigen woning (fictieve vervreemding ex art aa lid 4 Wet IB 2001).** Achterblijver: Ja, 100% op grond van art Wet IB Eigenwoningschuld en aftrekbare kosten? Vertrekker : Nee, op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Achterblijver : Ja, 100% op grond van art a lid 1, lid 1 en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, er is geen juridische of economische eigendom. Achterblijver: Ja, 100% op grond van art a lid 1 en lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, er is geen juridische of economische eigendom. Achterblijver: Ja, 100% op grond van art a lid 1 en lid 1 Wet IB Vertrekker : Nee, er is geen sprake van een eigenwoningschuld. Vertrekker: Nee, geen eigenwoningschuld met bijbehorende aftrekbare kosten op grond van art a lid 1 en lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, er is geen sprake van een eigenwoningschuld (deze zou dan per definitie in box 3 vallen). * Dit is de heersende (en door mij gedeelde) zienswijze in de literatuur. 139 De wetgever heeft omtrent dit punt vooralsnog geen uitsluitsel gegeven. ** Indien de heersende (en door mij gedeelde) zienswijze in de literatuur niet wordt gevolgd, dan zou de schuld na het verstrijken van de twee jaar niet naar box 3 verhuizen (geen fictieve vervreemding ex art aa lid 4 Wet IB 2001). Het vervreemdingsmoment vindt dan plaats op het moment van het beëindigen van het fiscaal partnerschap. 139 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par

32 Schema 5: Geen gemeenschap (uitgangspunt: achterblijver bezit 0% van de woning en heeft voor 0% een schuld, vertrekker bezit 100% van de woning en heeft voor 100% een schuld; er is géén partneralimentatie ten aanzien van de hypotheekrente overeengekomen) Eigen woning? Gedurende partnerschap (geen keuze voljaarspartnerschap) Achterblijver : Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Einde partnerschap (binnen tweejaarstermijn) Achterblijver: Nee, geen eigendom en dus ook geen eigen woning.* Na tweejaarstermijn Achterblijver: Nee, geen eigendom en dus ook geen eigen woning. Eigenwoningforfait? Vertrekker : Ja, op grond van art lid 1 Wet IB Achterblijver : Nee, op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, voor 100% op grond van art lid 4 Wet IB Achterblijver: Nee, geen eigen woning. De achterblijver heeft het woongenot van de woning. 100% van het eigenwoningforfait is dus belast als periodieke verstrekking ex art lid 2 Wet IB Vertrekker: De fictie van art lid 4 Wet IB 2001 is niet langer van toepassing. De woning verhuist naar box 3 (fictieve vervreemding ex art aa lid 4 Wet IB 2001). Achterblijver: Nee, geen eigen woning. De achterblijver heeft het woongenot van de woning. 100% van het eigenwoningforfait is dus belast als periodieke verstrekking ex art lid 2 Wet IB Eigenwoningschuld en aftrekbare kosten? Vertrekker : Ja, 100% op grond van art en 2.17 lid 1 Wet IB Achterblijver : Nee, er is geen sprake van een eigenwoningschuld. Vertrekker : Ja, 100% op grond van art a lid 1, lid 1 en 2.17 lid 1 Wet IB Vertrekker: Ja, 100% op grond van art Wet IB Het woongenot dat de achterblijver geniet kan de vertrekker als betaalde alimentatie in aftrek brengen ex art. 6.3 lid 2 Wet IB Achterblijver: Nee, er is geen sprake van een eigenwoningschuld. Vertrekker: Ja, 100% op grond van art a lid 1 en lid 1 Wet IB Vertrekker: Nee, de woning valt in box 3. Het woongenot dat de achterblijver geniet kan de vertrekker als betaalde alimentatie in aftrek brengen ex art. 6.3 lid 2 Wet IB Achterblijver: Nee, er is geen sprake van een eigenwoningschuld. Vertrekker: Nee, de woning en schuld vallen in box 3. * Op het moment dat het fiscaal partnerschap wordt verbroken, wordt de woning niet langer als eigen woning van de achterblijver aangemerkt. Er vindt een fictieve vervreemding plaats op grond van art aa lid 4 Wet IB

33 Hoofdstuk 3: Knelpunten in de huidige eigenwoningregeling bij het beëindigen van het fiscaal partnerschap In het vorige hoofdstuk zijn de huidige eigenwoningregeling en de gevolgen voor deze regeling bij het verbreken van het fiscaal partnerschap uitvoerig aan bod gekomen. In dit hoofdstuk wordt ingegaan op de knelpunten in de huidige eigenwoningregeling bij het beëindigen van het fiscaal partnerschap. 3.1 Knelpunt 1: Het gebrek aan een sluitende heffing bij gemeenschappelijk eigendom Op het gebied van de hypotheekrenteaftrek na het verbreken van het fiscaal partnerschap is een negental belangwekkende gerechtelijke uitspraken gedaan door lagere rechters. 140 In alle uitspraken was er sprake van voormalige partners die gezamenlijk een woning bezaten. 141 In geen enkele uitspraak heeft men (indien dat mogelijk was) geopteerd voor voljaarspartnerschap ex art lid 7 Wet IB Dit betekent dat na het beëindigen van het fiscaal partnerschap, wordt teruggevallen op de regels van art lid 1, en Wet IB Het belastbaar inkomen uit de eigen woning wordt (naar rato) in aanmerking genomen bij degene die gerechtigd is tot de woning en op wie de kosten drukken Fiscale gevolgen voor de eigenwoningregeling en de partneralimentatie indien de achterblijver/vertrekker meer dan vijftig procent van de hypotheekrente betaalt De belangrijkste beslissingen uit de negen (in voetnoot 140 opgenomen) procedures zijn als volgt. Indien de woning in een gemeenschap valt en de achterblijver of vertrekker meer dan vijftig procent van de hypotheekrente betaalt, mag diegene slechts vijftig procent van de rente in aftrek brengen op zijn of haar inkomen uit de eigen woning. Eigenwoningregeling Beide ex-partners hebben na het verbreken van de relatie een eigen woning; de achterblijver op grond van art lid 1 Wet IB 2001 en de vertrekker op grond van art lid 4 Wet IB Zolang de gemeenschap nog niet is verdeeld, heeft zowel de achterblijver als de vertrekker recht op de onverdeelde helft van de gemeenschap. Het fiscale gevolg hiervan is dat ieder voor de helft een eigen woning heeft en dat op grond van art en Wet IB 2001 ieder ook slechts voor de helft het eigenwoningforfait en de hypotheekrente in aanmerking mag nemen. Ieder is immers slechts voor de helft draagplichtig ten aanzien van de hypotheekschuld. Regresvordering Indien een van de ex-partners meer dan vijftig procent van de hypotheekrente betaalt, dan krijgt diegene een regresvordering op de voormalige partner ter grootte van de te veel betaalde hypotheekrente. Beide ex-partners kunnen de helft van de hypotheekrente in aftrek brengen op hun inkomen uit werk en woning, aangezien de rente op beide personen drukt. Het door de ene expartner te veel betaalde bedrag kan immers nog verhaald worden op de andere ex-partner. Gerechtshof Amsterdam overwoog het volgende ten aanzien van het verhaalsrecht: Het is voorts niet gesteld en ook niet aannemelijk geworden dat verhaal op de ex-echtgenote kansloos zou zijn. Onder die omstandigheden kan niet worden gezegd dat de kosten en lasten van de woning op hem drukken ( ) en bestaat dientengevolge geen recht op aftrek. Dat belanghebbende van zijn 140 Rechtbank Breda 22 februari 2007, ECLI:NL:RBBRE:2007:BA2446, Gerechtshof s-hertogenbosch 1 oktober 2010, ECLI:NL: GHSHE:2010:BP6032, Gerechtshof s-gravenhage 14 april 2010, ECLI:NL:GHSGR:2010:BM1858, Rechtbank Haarlem 7 mei 2009, ECLI:NL:RBHAA:2009:BI3498, Rechtbank s-gravenhage 2 september 2010, ECLI:NL:RBSGR:2010:BO0442, Gerechtshof Amsterdam 21 maart 2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:CA1708, Rechtbank Breda 31 augustus 2012, ECLI:NL:RBBRE:2012: BX9475, Rechtbank Zeeland/West-Brabant 14 maart 2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:1685 en Gerechtshof Amsterdam 7 juli 2011, ECLI:NL:GHAMS:2011:BR De woningen vielen in zowel huwelijksgemeenschappen als eenvoudige gemeenschappen. 31

34 verhaalsrecht geen gebruik maakt of heeft gemaakt (en eventueel dit verhaalsrecht laat verjaren), maakt deze conclusie niet anders. Ook de (eventuele) onbekendheid van belanghebbende met de verhaalsmogelijkheid doet aan het hiervoor overwogene niet af. 142 Woongenot De achterblijver heeft het woongenot van de woning in de periode dat er niet langer sprake is van fiscaal partnerschap. Dit woongenot wordt aangemerkt als een periodieke verstrekking ex art lid 2 Wet IB Het belastbaar inkomen van de achterblijver wordt dus vermeerderd met de helft van het eigenwoningforfait in de bovengenoemde periode. De vertrekker kan dit bedrag vervolgens als betaalde alimentatie in aftrek brengen ex art. 6.3 lid 2 Wet IB Eigenwoninggerelateerde partneralimentatie Ten aanzien van de eigenwoninggerelateerde partneralimentatie is in de procedures naar voren gekomen dat hier géén sprake van is, indien: De ex-partner in zijn of haar eigen levensonderhoud kan voorzien. o Indien de achterblijver de volledige hypotheekrente betaalt, kan er niet worden gesteld dat er door het betalen van het deel van de vertrekker wordt voorzien in het onderhoud van de vertrekker. De vertrekker is immers niet in de woning blijven wonen. 143 De betalingen niet rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht. o Van betalingen die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht ex art. 6.3 Wet IB 2001 kan sprake zijn indien deze zijn verricht op grond van een rechterlijke uitspraak in een echtscheidingsprocedure of op grond van een echtscheidingsconvenant (artikel 1:158 BW). 144 Volgens de belastingrechter is voor de persoonsgebonden aftrek vereist dat er sprake is van een familierechtelijke betrekking, dat er betalingen worden verricht en dat de betalingen zijn verricht uit hoofde van een op belanghebbende rustende verplichting om in zoverre bij te dragen in het levensonderhoud van zijn ex-echtgenote. 145 o Indien men heeft samengewoond, is er geen onderhoudsverplichting op basis van het familierecht. 146 Er daaromtrent geen afspraken zijn gemaakt of niet kan worden bewezen dat hierover afspraken zijn gemaakt. o Er dient een verplichting om de hypotheekrente te betalen in het echtscheidingsconvenant c.q. de echtscheidingsbeschikking te zijn opgenomen of er dient op een andere wijze te worden bewezen dat er sprake is van een (mondelinge) overeenkomst tot het betalen van de hypotheekrente. De bewijslast ligt bij de belastingplichtige. 147 Slechts in één uitspraak werd de namens de ex-partner betaalde hypotheekrente als persoonsgebonden aftrekpost geaccepteerd. Bij het bepalen van de hoogte van de partneralimentatie was namelijk expliciet rekening gehouden met het feit dat de vertrekker nog steeds alle woonlasten zou dragen Gerechtshof Amsterdam 7 juli 2011, ECLI:NL:GHAMS:2011:BR4677, r.o Rechtbank Breda 22 februari 2007, ECLI:NL:RBBRE:2007:BA2446, r.o Rechtbank Zeeland/West-Brabant 14 maart 2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:1685, r.o Rechtbank Zeeland/West-Brabant 14 maart 2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:1685, r.o Gerechtshof s-hertogenbosch 1 oktober 2010, ECLI:NL:GHSHE:2010:BP6032, r.o Rechtbank Zeeland/West-Brabant 14 maart 2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:1685, r.o Gerechtshof s-gravenhage 14 april 2010, ECLI:NL:GHSGR:2010:BM

35 Tweejaarstermijn Nadat de scheidingsregeling van art lid 4 Wet IB 2001 is afgelopen, wordt de helft van de woning voor de vertrekkende partner niet langer aangemerkt als zijn of haar eigen woning. De hypotheekrente die ziet op zijn of haar deel van de woning kan niet langer in aftrek worden gebracht. Het deel van de hypotheekrente dat de vertrekker betaalt en waar de achterblijver draagplichtig voor is, kan nog (eventueel) als partneralimentatie in aftrek worden gebracht ex art. 6.3 lid 1 onderdeel a Wet IB Dwingende morele verplichting Tot slot werd duidelijk dat een dwingende morele verplichting ex art. 6.3 lid 1 onderdeel f Wet IB 2001 ziet op de beëindiging van niet-huwelijkse samenlevingsvormen Conclusie gerechtelijke uitspraken Uit de gerechtelijke uitspraken blijkt dat indien een van de voormalige partners honderd procent van de rentelasten voor zijn of haar rekening neemt, deze slechts de helft van deze lasten in aftrek mag brengen van zijn of haar inkomen uit de eigen woning. Ook blijkt uit de uitspraken dat er niet snel sprake is van een onderhoudsverplichting. In het familierecht is de eis opgenomen dat echtgenoten een zorgplicht hebben jegens elkaar. 151 Ook na het huwelijk kan een van de ex-echtgenoten verplicht zijn om de ander te voorzien in het levensonderhoud (alimentatie). 152 Het lijkt mij goed mogelijk dat indien men getrouwd is geweest en lief en leed heeft gedeeld, men zich na de echtscheiding vanzelfsprekend geroepen voelt om de ander nog enigszins te ondersteunen, zonder daar expliciet iets over vast te leggen of af te spreken. Dit staat echter de persoonsgebonden aftrek in de weg. Slechts in één uitspraak is de in de aangifte inkomstenbelasting opgenomen alimentatieaftrek geaccepteerd. Dit laat zien dat het erg belangrijk is dat voormalige partners in bijvoorbeeld een echtscheidingsconvenant afspraken maken over wie verplicht is de hypotheekrente te voldoen. De belastingplichtige moet dus bewijzen dat er sprake is van betalingen die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht. Als dit niet kan worden aangetoond (en degene die de volledige hypotheekrente betaalt, verhaalt het te veel betaalde bedrag niet op de ex-partner), is er geen sprake van een sluitende heffing in de inkomstenbelasting. Twee van de negen uitspraken betroffen (voormalig) ongehuwd samenwonende partners. Zoals uit de uitspraak van Rechtbank Haarlem en uit paragraaf naar voren kwam, kan er bij ongehuwd samenwonenden sprake zijn van een onderhoudsverplichting op grond van een dringende morele verplichting. Echter, uit een uitspraak van Rechtbank Amsterdam komt naar voren dat de drempel voor het aannemen van een natuurlijke verbintenis in die situatie [ongehuwd samenwonen] in het algemeen hoger zal liggen dan bij echtgenoten die zijn gehuwd met algehele uitsluiting. 153 Ook uit andere gerechtelijke uitspraken volgt dat er niet snel sprake is van een natuurlijke verbintenis. 154 Het gebrek aan een sluitende heffing in de inkomstenbelasting vormt een reëel knelpunt voor zowel gehuwden als (met name) voormalig ongehuwd samenwonenden die de volledige hypotheeklasten op zich hebben genomen. 149 Rechtbank Haarlem 7 mei 2009, ECLI:NL:RBHAA:2009:BI3498, r.o Rechtbank Haarlem 7 mei 2009, ECLI:NL:RBHAA:2009:BI3498, r.o Art. 1:81 BW. 152 Art. 1:157 BW. 153 Rechtbank Amsterdam 2 juli 2008, ECLI:NL:RBAMS:2008:BE9636, r.o Gerechtshof Amsterdam 12 december 2002, ECLI:NL:GHAMS:2002:AF2409 en Gerechtshof Amsterdam 21 februari 2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:BZ

36 In het jaar van uit elkaar gaan, zijn de problemen veelal gemakkelijk op te lossen door te kiezen voor voljaarspartnerschap ex art lid 7 Wet IB In dat geval kunnen de inkomsten uit de eigen woning vrijelijk aan elkaar worden toegerekend. Uit de jurisprudentie blijkt echter dat hier in de praktijk niet vaak voor wordt gekozen. Ook vormt dit geen oplossing voor latere jaren, waarin fiscaal partnerschap geheel niet mogelijk is. 3.2 Knelpunt 2: Het gebrek aan een sluitende heffing bij geen gemeenschappelijk eigendom Indien de achterblijver of de vertrekker de woning volledig in het bezit heeft en zowel de achterblijver als de vertrekker voor vijftig procent een eigenwoningschuld hebben, kan het voorgaande knelpunt ook bij geen gemeenschappelijk eigendom van de woning zich voordoen. Indien de achterblijver of vertrekker die het volledige eigendom heeft, honderd procent van de hypotheekrente betaalt en indien de te veel betaalde hypotheekrente niet kwalificeert als een onderhoudsverplichting, mag de achterblijver c.q. vertrekker slechts vijftig procent van de hypotheekrente in aftrek brengen op zijn of haar inkomen uit de eigen woning. Het meerdere kwalificeert niet als persoonsgebonden aftrek. Dit geldt uiteraard alleen indien er geen gebruik wordt gemaakt van het verhaalsrecht. 3.3 Knelpunt 3: De tweejaarstermijn in art lid 4 Wet IB 2001 In de hiervoor besproken jurisprudentie is niet in alle gevallen opgenomen wanneer de woning definitief is toebedeeld aan een van de ex-echtgenoten. Uit de uitspraak van Rechtbank s- Gravenhage en de niet eerder besproken uitspraak van Rechtbank Haarlem komt naar voren dat de voormalige echtgenoten in 2005 respectievelijk 2003 apart zijn gaan wonen, maar dat de woning pas volledig eigendom is geworden van een van de ex-partners in 2009 respectievelijk Het is dus niet uitzonderlijk dat de woning die in een gemeenschap valt nog niet is toebedeeld aan een van de ex-partners na het verstrijken van de tweejaarstermijn. Zolang de woning nog niet is verdeeld, zijn beide belastingplichtigen juridisch en economisch eigenaar en zijn beiden draagplichtig voor de hypotheekschuld. Na de tweejaarsperiode valt de woning van de vertrekker echter niet langer in box 1, maar in box 3. De hypotheekrente die ziet op zijn of haar eigen woning, is dan niet langer aftrekbaar. Ook is het mogelijk dat ex-echtgenoten de boedel na de echtscheiding onverdeeld laten, bijvoorbeeld indien de verkoopwaarde van de woning lager ligt dan de hypotheekschuld (oftewel er is sprake van onderwaarde). Ieder blijft dan (voorlopig) voor de helft eigenaar van de woning. Op grond van art. 3:178 lid 5 BW kan voor maximaal vijf jaar worden afgezien van de verdeling van de woning. Indien een van de voormalige partners woonachtig blijft in de woning, dan is de hypotheekrente na het verlopen van de tweejaarsperiode voor de vertrekker niet langer aftrekbaar in box 1. Men kan zich op grond van het bovenstaande afvragen of het wenselijk is dat er een tweejaarstermijn wordt gehanteerd in art lid 4 Wet IB De bedoeling van de regeling is om de periode tussen vertrek uit de woning en de formele afwikkeling van de scheiding te overbruggen. Echter, hierbij wordt uitgegaan van een periode van twee jaar, terwijl er situaties denkbaar zijn waarin deze periode ontoereikend is. Van Mourik constateert daarnaast: Door de huidige situatie op de woningmarkt en de aangescherpte financieringsregels van banken lijkt de tweejaarstermijn van de scheidingsfictie te kort te zijn. De woning zal meer dan voorheen aanvoelen als een blok aan het been en gewezen partners zullen zich in allerlei bochten wringen om er maar voor te zorgen dat men niet tegen een renteaftrekbeperking in 155 Rechtbank s-gravenhage 2 september 2010, ECLI:NL:RBSGR:2010:BO0442 en Rechtbank Haarlem 28 september 2010, ECLI:NL:RBHAA:2010:BO

37 box 1 aanloopt Bij dit laatste valt te denken aan de situatie waarbij men gedwongen samen blijft wonen. De minister voor Wonen en Rijksdienst en de staatssecretaris van Financiën zijn echter niet bereid om de termijn uit te breiden. 157 Over de tweejaarstermijn wordt het volgende gesteld: Deze termijn hangt niet per definitie samen met de verkoop van de voormalige eigen woning en is daarmee ook niet per definitie direct afhankelijk van de situatie op de woningmarkt. Verlenging van die termijn is dan ook niet gewenst. 158 Het bovenstaande probleem kan men overigens ondervangen door een overeenkomst te sluiten waarin kort gezegd wordt afgesproken dat het volledige financiële belang van de woning bij een van partners komt te liggen. Vanaf dat moment gaat de waardeverandering van de woning nog maar één persoon aan en is diegene dus enig economisch eigenaar van de woning Knelpunt 4: Uitkoop van de voormalige partner en het overgangsrecht Stel dat de ex-partners van wie de woning in een gemeenschap valt, hun woning verkopen aan een derde. De eigenwoningschuld bestond al vóór 1 januari Indien (een van) beide ex-partners uiterlijk het volgende kalenderjaar een nieuwe woning kopen en daarvoor een nieuwe eigenwoningschuld aangaan, is het overgangsrecht van toepassing op dat deel van de nieuwe eigenwoningschuld dat ziet op hun reeds bestaande eigenwoningschuld (de helft) ex art. 10bis.1 lid 3 tweede volzin Wet IB 2001 (zie paragraaf ). Voor het meerdere dat nodig is voor de financiering van de nieuwe woning, gelden de nieuwe voorwaarden (ten minste annuïtair aflossen in maximaal 360 maanden). Indien de woning niet aan een derde wordt vervreemd, maar aan de andere ex-partner (uitkoop), geldt hetzelfde als hierboven. Op de helft van de eigenwoningschuld van beide partners blijft het overgangsrecht van toepassing (art. 10bis.1 Wet IB 2001). Op de lening die de ene ex-partner (X) aangaat of overneemt van de andere ex-partner (Y) voor de aankoop van de helft van de woning van Y, kan het overgangsrecht niet worden toegepast. Dit betekent dat de lening ten minste annuïtair in maximaal 360 maanden moet worden afgelost. Als de aflossingsvrije lening van Y wordt overgenomen, is het dus niet langer mogelijk om de hypotheeklasten die zien op het gedeelte van de aflossingsvrije lening van Y in aftrek te brengen. X zal dus een annuïtaire of lineaire lening moeten afsluiten, wil hij gebruik blijven maken van de hypotheekrenteaftrek. 160 Het knelpunt bij uitkoop is gelegen in het feit dat de schuld die Y overdraagt aan X niet onder het overgangsrecht valt en er dus een nieuwe lening op grond van het nieuwe eigenwoningregime dient te worden aangegaan. Dit leidt tot een verhoging van de maandlasten, bovenop het feit dat X door het verbreken van de relatie reeds een inkomensachteruitgang ondervindt. De lasten worden namelijk niet langer door twee personen gedragen, maar door één persoon M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, afsluiting: par Kamerbrief 2 april 2014, kenmerk , p Kamerbrief 2 april 2014, kenmerk , p F. van den Barselaar, De eigen woning bij echtscheiding: een praktische handleiding, EB 2005/60, par. 5. Zie ook het arrest van Gerechtshof Amsterdam 29 maart 2012, ECLI:NL:GHAMS:2012:BW Over het deel van de lening dat ziet op de overwaarde die dient te worden vergoed aan de andere ex-partner zijn tevens de nieuwe regels van toepassing. Deze overwaarde wordt bij Y toegevoegd aan de eigenwoningreserve (art aa lid 1 Wet IB 2001). Na drie jaar vervalt deze ex art aa lid 3 Wet IB Brief Consumentenbond & VEH aan de minister voor Wonen en Rijksdienst, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 17 december

38 In de praktijk zal X een geheel nieuwe hypotheek aan moeten gaan (of op zijn minst de bestaande schuld open moeten breken), omdat een deel onder het oude regime valt en een deel onder het nieuwe regime valt. De redactie van het NTFR zegt hierover het volgende: De combinatie van de nog resterende periode waarin recht op renteaftrek bestaat en de aflossingseisen kan tot gevolg hebben dat het lastig kan worden een passend product te vinden. Na enige jaren bestaat er immers geen recht meer op renteaftrek en zou er dus behoefte kunnen zijn aan een heel ander hypotheekproduct dan één waarin een aflossingscomponent zit. 162 Bovendien zullen veel hypotheekverstrekkers niet bereid zijn om een hypotheek met hogere maandlasten te verstrekken aan iemand die een lager inkomen heeft. Het voorgaande heeft tot gevolg dat voormalig partners gedwongen worden om de woning te verkopen, ondanks dat een van de ex-partners in de woning wil blijven wonen. Gelet op de restschuldproblematiek kan dit zeer onwenselijk zijn. 163 Het bovenstaande vormt in de praktijk een reëel knelpunt, aangezien de uitkoop van de ex-partner door de nieuwe regelgeving erg wordt bemoeilijkt. 164 Niet alleen in financieel opzicht, maar ook praktisch gezien. Naast dat de (combinatie van de oude en) nieuwe regelgeving hogere lasten met zich mee brengt, kan het namelijk lastig zijn om een passend hypotheekproduct en een bereidwillige hypotheekverstrekker te vinden. Gedwongen verkoop van de woning kan dan nog de enige optie zijn voor de haalbaarheid van de financiering van de echtscheiding. 3.5 Knelpunt 5: Overname van de restschuld en art a Wet IB 2001 In beginsel is de rente die ziet op een restschuld na de verkoop van de woning niet aftrekbaar van het inkomen uit de eigen woning. Het verband tussen de schuld en de woning is immers niet meer aanwezig. Zoals reeds in paragraaf naar voren kwam, kwalificeert ook de eventuele restschuld die de ex-partner overneemt bij de uitkoop van de andere ex-partner niet als een eigenwoningschuld. Voor de eigen restschuld indien deze ter uiting zou komen bij de verkoop van de woning biedt de tijdelijke tegemoetkoming van art a Wet IB 2001 voor een beperkte periode soelaas. 165 Deze faciliteit is echter niet van toepassing op degene die bij de uitkoop de restschuld van zijn of haar voormalige partner overneemt. Zeker in deze economisch ongunstige tijden staan woningen veelal onder water. 166 Als men uit elkaar gaat, is samenleven tot er betere economische tijden aanbreken geen optie. Dit kan namelijk jaren duren. Indien een van de voormalige partners alleen de woning aan kan houden en dus volledig de woonlasten kan dragen, is uitkoop van de partner een optie. Dit heeft wel tot gevolg dat er een restschuld ontstaat. Men heeft vaak de geldmiddelen niet om de restschuld te voldoen aan de bank. Hier wordt vaak dan ook een lening voor aangegaan door de vervreemder of deze restschuld wordt overgenomen door de verwerver van de woning. De rente over deze restschuld is in het eerste geval tijdelijk aftrekbaar op grond van art a Wet IB 2001; in het tweede geval is deze rente echter geheel niet aftrekbaar. 162 Redactie NTFR, Eerste Kamer neemt wetsvoorstel 'Herziening fiscale behandeling eigen woning' aan, NTFR 2013/19, par Brief Consumentenbond & VEH aan de minister voor Wonen en Rijksdienst, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 17 december Zie onder andere: , De faciliteit is van toepassing op restschulden die zijn ontstaan in de periode vanaf 29 oktober 2012 tot en met 31 december P. de Vries & P. van Dalen, Aantal huiseigenaren met onderwaarde maar langzaam omlaag, Me Judice, 3 juli

39 Dit vormt een knelpunt ten aanzien van degene die bij de verdeling van de woning de restschuld van zijn voormalige partner overneemt. Dit kan grote financiële lasten met zich meebrengen. Volgens Van Mourik kleven er praktische bezwaren tegen het niet overnemen van de gehele schuld door de verwerver. Een van de voormalig partners dient dan namelijk een nieuwe lening af te sluiten, al dan niet om de oude lening gedeeltelijk te herfinancieren. 167 Het is dan naar mijn mening ook niet fair te noemen dat de tegemoetkoming van art a Wet IB 2001 niet van toepassing is op deze situatie. Met Van Mourik ben ik het tot slot eens dat de faciliteit een vreemde eend in de bijt is. Het sinds 1 januari 2013 in de wet opgenomen art a Wet IB 2001 stelt namelijk niet de voorwaarde dat er op de restschuld moet worden afgelost. 168 Dit terwijl de herziening van de eigenwoningregeling onder meer in het teken stond van het verminderen van de schulden van de burgers (door het stimuleren van aflossen). 3.6 Conclusie In dit hoofdstuk is naar voren gekomen dat er niet altijd sprake is van een sluitende heffing in de inkomstenbelasting. Dit is niet alleen te wijten aan art lid 4 Wet IB 2001, maar ook aan de strikte voorwaarden die de belastingrechter hanteert bij de vaststelling of er sprake is van eigenwoninggerelateerde partneralimentatie. Daarnaast is er een groot (financieel) knelpunt ontstaan door de invoering van het nieuwe eigenwoningregime met bijbehorend overgangsrecht. Tot slot is art a Wet IB 2001 naar mijn mening niet in alle gevallen toereikend. 167 M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, afsluiting: par

40 Hoofdstuk 4: De knelpunten bij het streven naar leefvormneutraliteit in de huidige eigenwoningregeling In de inleiding kwam al naar voren dat de wetgever streeft naar leefvormneutraliteit. De wetgever wil ongehuwd samenwonenden en gehuwden die zich in een soortgelijke situatie bevinden zo veel mogelijk gelijk behandelen. In dit hoofdstuk zal dan ook worden gekeken of de wetgever hierin is geslaagd, of dat er nog knelpunten in de eigenwoningregeling bestaan omtrent de leefvormneutraliteit. In het vorige hoofdstuk zijn knelpunten aan bod gekomen die voor alle leefvormen gelden, waarbij het niet uitmaakt of er wel of niet sprake is van een gemeenschap. De besproken regelingen werken namelijk voor alle leefvormen hetzelfde uit. In dit hoofdstuk zullen daarentegen knelpunten aan bod komen die specifiek bepaalde leefvormen benadelen ten opzichte van andere leefvormen. 4.1 Leefvormneutraliteit Een eenduidige definitie van leefvormneutraliteit bestaat niet. 169 Echter, de definitie van Mol-Verver zal in het kader van deze scriptie als uitgangspunt worden gehanteerd. Mol-Verver verstaat onder leefvormneutraliteit het uitgangspunt dat de regeling neutraal is ten opzichte van verschillende leefvormen. 170 In principe is de eigenwoningregeling zo ingericht dat er optimaal sprake is van leefvormneutraliteit. Het maakt namelijk door de hantering van het begrip fiscaal partner niet uit of men bijvoorbeeld ongehuwd samenwoont of een huwelijk is aangegaan. Beide samenlevingsvormen kwalificeren voor het fiscaal partnerschap en voor beide samenlevingsvormen gelden dan ook dezelfde regels ten aanzien van de eigenwoningregeling. Wijzigingen in de leefvorm, bijvoorbeeld door het aangaan van een huwelijk of het wijzigen van het huwelijksregime geschieden tevens fiscaal geruisloos binnen de eigenwoningregeling (indien reeds sprake was van fiscaal partnerschap). Alleen het verbreken van de relatie, zoals naar voren kwam in hoofdstuk 2, geschiedt niet geruisloos. Bij het verbreken van de relatie komen er situaties voor waarbij de ene samenlevingsvorm wordt benadeeld ten opzichte van de andere samenlevingsvorm. Deze knelpunten ontstaan veelal door de civielrechtelijke verschillen tussen leefvormen waarbij een gemeenschap tot stand is gekomen en leefvormen waarbij dit niet is gebeurd. Op deze knelpunten wordt hierna ingegaan. 4.2 Knelpunten bij het streven naar leefvormneutraliteit in de huidige eigenwoningregeling Knelpunt 1: De bijleenregeling (eigenwoningreserve) Indien twee belastingplichtigen besluiten te gaan trouwen in gemeenschap van goederen en een van de partners is reeds in het bezit van een woning, dan verkrijgt de andere partner de helft van de eigendom van de woning door boedelmenging. Echter, indien zij trouwen of gaan samenwonen zonder een gemeenschap tot stand te brengen, dan blijft de woning privévermogen van de ene partner. Voor de bijleenregeling wordt in het nieuwe eigenwoningregime een economische benadering gehanteerd. 171 Dit betekent dat indien een van de partners in het verleden een eigenwoningreserve heeft opgebouwd, deze door boedelmening aan de andere partner toekomt naar rato van zijn of 169 Commissie inkomstenbelasting en toeslagen, Naar een activerender belastingstelsel - Interimrapport, Den Haag: 16 oktober S.J. Mol-Verver, Een uniform partnerbegrip: geslaagd of niet?, Forfaitair 2011/215, par Kamerstukken II 2012/13, 33405, nr. 3, p

41 haar gerechtigdheid tot de huwelijksgemeenschap. 172 Door boedelmenging verwerft de echtgenoot dus de helft van de eigenwoningreserve die is opgebouwd door de andere echtgenoot. Het voorgaande geldt alleen bij boedelmenging en dus niet indien men bijvoorbeeld trouwt in koude uitsluiting of slechts gaat samenwonen. Indien het echtpaar, dat in gemeenschap van goederen is getrouwd, uit elkaar gaat en de eigenwoningreserve die is opgebouwd door de ene partner (X), bestaat nog op het moment dat de andere partner (Y) een nieuwe woning koopt, dan wordt de nieuwe eigenwoningschuld van Y verminderd met de helft van de eigenwoningreserve. Gehuwden in gemeenschap van goederen worden dus door het feit dat zij een huwelijksgemeenschap zijn aangegaan benadeeld ten opzichte van gehuwden of ongehuwd samenwonenden die geen gemeenschap aan zijn gegaan. Hoewel dit een knelpunt kan zijn, zal het mijns inziens in de praktijk echter niet vaak voorkomen dat de eigenwoningreserve op het moment dat Y een nieuwe woning koopt, nog bestaat. 173 De vraag is dan ook of dit een reëel knelpunt vormt. Een ander knelpunt dat juist in het nadeel van gehuwden in koude uitsluiting werkt, is de volgende. In het oude eigenwoningregime was art b lid 2 Wet IB 2001 opgenomen. Dit artikel luidde als volgt: Op gezamenlijk verzoek van de belastingplichtige en zijn gewezen partner kan de eigenwoningreserve aan elk van hen worden toegerekend naar de mate waarin zij feitelijk gerechtigd zijn tot het vervreemdingssaldo eigen woning. Deze bepaling zag op situaties waarin men een samenlevingscontract of huwelijkse voorwaarden is aangegaan en waarbij de juridische eigenaar van de woning een deel van de meerwaarde van deze woning bij het verbreken van de relatie aan de expartner moet vergoeden. 174 Op grond van het oude art b lid 2 Wet IB 2001 kon een deel van de eigenwoningreserve bij de latere verkoop van de woning dan worden toegerekend aan de gewezen partner. Volgens de wetgever is de tegenhanger van de zojuist genoemde (oude) regeling opgenomen in het nieuwe art aa lid 5 Wet IB Dit vormt volgens de wetgever de hoofdregel van wat voorheen slechts op verzoek kon worden gedaan. 175 Dit is echter niet geheel juist. 176 Art aa lid 5 Wet IB 2001 luidt namelijk als volgt: De eigenwoningreserve die ontstaat door de vervreemding van een eigen woning waartoe meer dan een belastingplichtige gerechtigd is, wordt aan elk van hen toegerekend naar de mate waarin zij gerechtigd zijn tot het vervreemdingssaldo eigen woning. Blijkens de nieuwe wettekst dienen beide belastingplichtigen te zijn gerechtigd tot de eigen woning. Een verrekengerechtigde is echter niet gerechtigd tot de woning. Het oude artikel zag juist op de situaties waarin er geen gemeenschap tot stand was gekomen, terwijl dit in het nieuwe artikel wel is vereist voor toerekening van de eigenwoningreserve. 177 Zowel Van Mourik als Arends gaan er weliswaar vanuit dat het de bedoeling van de wetgever is geweest dat het oude art b lid 2 Wet IB 2001 voortaan zonder een gezamenlijk verzoek kan worden toegepast in situaties waarin geen gemeenschap tot stand is gekomen en er wel afspraken 172 N. Struve & K. van Oostwaard (red.), Gids Productfiscaliteiten 2014, SNS REAAL 2014 (te raadplegen via: par Zie ook art aa lid 6 Wet IB De eigenwoningreserve vervalt immers na drie jaar ex art aa lid 3 Wet IB Dit betekent dat de volgende gebeurtenissen zich achtereenvolgens hebben voorgedaan in een periode van drie jaar: X heeft zijn of haar huis verkocht, X is getrouwd met Y, het partnerschap tussen X en Y is verbroken en Y heeft tot slot een nieuwe woning gekocht. Dit lijkt mij niet veelvoorkomend. 174 Kamerstukken II 2003/04, , nr. 3, p Kamerstukken II 2012/13, 33405, nr. 3, p Zie A.J.M. Arends, Gooi niet het kind met het badwater weg, NTFR 2012/2514, par. 3 en A.J.M. Arends & R.P. Bitter, De eigenwoningaftrek anno 2013 onder de loep, WFR 2013/174, par A.J.M. Arends, Gooi niet het kind met het badwater weg, NTFR 2012/2514, par

42 zijn gemaakt over de verrekening van de meerwaarde van de woning. 178 Het verplichte verzoek dat voorheen nodig was, vormde namelijk een knelpunt in de praktijk. 179 Feit blijft echter wel dat de huidige wettekst niet in overeenstemming is met de visie en bedoeling van de wetgever. Zolang dit niet wordt aangepast, blijft er volgens mij omtrent deze regeling een knelpunt bestaan (Mogelijk) knelpunt 2: Het aflossingsschema en de aflossingsstand Net zoals bij de eigenwoningreserve geldt ook voor het aflossingsschema en de aflossingsstand dat deze door het aangaan van een huwelijksgemeenschap aan beide echtgenoten wordt toebedeeld naar rato van hun gerechtigdheid tot deze huwelijksgemeenschap. 180 Ook geldt bij al deze regelingen dat deze niet vrijelijk zijn te verdelen tussen de fiscaal partners. 181 In afwijking op de eigenwoningreserve vervalt de aflossingsstand overigens niet na drie jaar; de aflossingsstand vervalt pas indien deze geheel wordt toegepast op een (nieuwe) eigenwoningschuld. 182 Het bij de eigenwoningschuld horende aflossingsschema gaat dus door boedelmenging over op de andere echtgenoot. Indien het fiscaal partnerschap in het geval van een huwelijk in gemeenschap van goederen wordt verbroken, krijgt de ex-partner (die de woning door het aangaan van het huwelijk voor de helft heeft verkregen) de helft van het aflossingsschema van de eigenwoningschuld mee en de helft van de aflossingsstand (indien hij of zij goedkoper gaat wonen c.q. gaat huren). Bij het aangaan van een nieuwe eigenwoningschuld wordt hij of zij dus mogelijk beperkt in de hypotheekrenteaftrek. Ten aanzien van (een deel van) de nieuwe eigenwoningschuld mag bijvoorbeeld maar voor een resterende periode van vijftien jaar de hypotheekrenteaftrek worden geclaimd. Net zoals bij de eigenwoningreserve worden gehuwden in gemeenschap van goederen door het aangaan van de huwelijksgemeenschap benadeeld ten opzichte van gehuwden of ongehuwd samenwonenden die geen gemeenschap aangaan. Indien er geen gemeenschap tot stand is gekomen, neemt de partner namelijk niet het aflossingsschema en de aflossingsstand van de andere partner over. Echter, de vraag rijst of dit wel als een knelpunt kan worden gezien. Het fiscale recht is namelijk ontstaan vanuit het civiele recht. 183 In beginsel volgt het belastingrecht dan ook het civiele recht. 184 De bovenstaande verschillende uitwerking vloeit naar mijn mening niet zozeer voort uit het verschil in samenlevingsvorm, maar uit het verschil in vermogensrechtelijke afspraken, eigendom en civielrechtelijke bepalingen. Er wordt sinds 2013 een meer economische benadering in de eigenwoningregeling gehanteerd, waarbij er meer wordt gekeken naar wie de economische gerechtigde is. Indien er naar de eigendomsverhouding wordt gekeken, kan er niet tot een andere conclusie dan de bovenstaande worden gekomen. Door boedelmenging krijgt de ene echtgenoot de helft van de woning van de andere echtgenoot. Dit heeft tot gevolg dat ook de helft van het aflossingsschema en de aflossingsstand overgaat. Het verschil in uitwerking bij gehuwden is een consequentie van het feit dat er civielrechtelijk boedelmenging optreedt. 178 A.J.M. Arends, Gooi niet het kind met het badwater weg, NTFR 2012/2514, par. 3 en M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953, par A.J.M. Arends, Gooi niet het kind met het badwater weg, NTFR 2012/2514, par Art c lid 8 Wet IB 2001 en art d lid 4 Wet IB A.J.M. Arends & R.P. Bitter, De eigenwoningaftrek anno 2013 onder de loep, WFR 2013/174, par Art d lid 3 Wet IB J.H.M. Nieuwenhuizen, Rechtsvinding en fiscale werkelijkheid, Deventer: Kluwer 2010, p Zie bijvoorbeeld Gerechtshof s-hertogenbosch 25 april 2013, ECLI:NL:GHSHE:2013:BZ9967, r.o en Hoge Raad 20 december 2002, ECLI:NL:PHR:2002:AE3228, r.o

43 4.2.3 (Mogelijk) knelpunt 3: De bestaande eigenwoningschuld Indien twee belastingplichtigen vóór 2013 zijn getrouwd in gemeenschap van goederen en een van de partners reeds in het bezit was van een woning, dan hebben beide belastingplichtigen door boedelmenging de helft van een bestaande eigenwoningschuld (een eigenwoningschuld die bestond op 31 december 2012). Zoals reeds in paragraaf naar voren kwam, geldt er een oversluittermijn indien men een bestaande eigenwoningschuld heeft en uiterlijk in het volgende kalenderjaar een nieuwe eigenwoningschuld aangaat. 185 Het oude eigenwoningregime kan dan (deels) op deze nieuwe eigenwoningschuld worden toegepast. Indien de echtgenoten bijvoorbeeld in 2015 uit elkaar gaan, dan gaat de helft van de status van bestaande eigenwoningschuld mee naar de ex-echtgenote die niet oorspronkelijk de volledige eigenwoningschuld is aangegaan. Door te huwen in gemeenschap van goederen gaat dus de helft van de bestaande eigenwoningschuld verloren bij degene die vóór het huwelijk de volledige bestaande eigenwoningschuld had. 186 Echter, indien zij bijvoorbeeld in koude uitsluiting zouden zijn getrouwd, dan had de woningbezitter nog wel de volledige status van bestaande eigenwoningschuld voort kunnen zetten. De eigendom van de woning is namelijk privévermogen van die ex-partner gebleven. De vraag rijst ook hier of dit wel als een knelpunt kan worden gezien. De verschillende uitwerking vloeit naar mijn mening in dit geval tevens niet zozeer voort uit het verschil in samenlevingsvorm, maar uit het verschil in vermogensrechtelijke (onderlinge) afspraken, eigendom en civielrechtelijke bepalingen. Ik verwijs hierbij naar de vorige paragraaf (Mogelijk) knelpunt 4: Financiering uitkoop woning ex-partner vs. financiering uitbetaling vorderingsrecht op grond van een verrekenbeding Zoals al eerder naar voren is gekomen, kan de lening die wordt aangegaan voor de financiering van de uitkoop van het deel van de woning van de ex-partner als een eigenwoningschuld kwalificeren. Hetzelfde geldt ten aanzien van een overbedelingsschuld die is ontstaan doordat de woning bij de boedelverdeling is toebedeeld aan een van de partners en die daardoor dus is overbedeeld. 187 Indien men niet in gemeenschap van goederen is getrouwd, maar op huwelijkse voorwaarden met opname van een verrekenbeding kan de ene ex-partner verplicht zijn om de waardeverandering van de woning te vergoeden aan de andere ex-partner. De lening die hiervoor wordt aangegaan leidt niet tot een eigenwoningschuld. 188 Ditzelfde geldt indien deze verplichting voortvloeit uit een samenlevingsovereenkomst of indien er een vrijwillige uitbetaling van de waardeverandering plaatsvindt. In al deze gevallen zorgt deze vergoeding niet tot een verwerving van een deel van de woning en dus niet tot een eigenwoningschuld met bijbehorende hypotheekrenteaftrek. 189 De vraag is wederom of dit een knelpunt betreft. Volgens mij is dit niet het geval. In het eerste geval is sprake van een gemeenschap en dus van gedeeld eigendom. Bij de beëindiging van de relatie gaat in de eerste situatie de eigendom van de woning over op de andere ex-partner, waarvoor een lening wordt aangegaan. Er wordt dus een lening ter verwerving van een deel van de eigen woning aangegaan ex art a lid 2 Wet IB In de tweede situatie is er sprake van een uitbetaling aan de ex-partner vanwege een onderlinge afspraak of uit vrijgevigheid, waarvoor een lening wordt aangegaan. Er is hier geen sprake van gedeeld eigendom en dus ook niet van het verwerven van een deel van de woning. De woning was 185 Art. 10bis.1 lid 3 tweede volzin Wet IB A.J.M. Arends & R.P. Bitter, De eigenwoningaftrek anno 2013 onder de loep, WFR 2013/174, par Besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921, par Besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921, par Besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921, par

44 immers al volledig in het bezit van de ene ex-partner. Volgens mij hoeven deze situaties dan ook niet hetzelfde te worden behandeld. Door mijn conclusie kan de vraag rijzen waarom een restschuld mijns inziens wel tot een eigenwoningschuld dient te leiden (zie paragrafen 3.5 hiervoor en hierna) en een lening voor de financiering van de uitbetaling van een vorderingsrecht niet. De reden hiervoor is dat er bij een restschuld in het verleden een verband was tussen de schuld en de woning. Bij een vergoeding van de waardeverandering van de woning is dit verband er nooit geweest. De vergoeding vloeit enkel voort uit een onderlinge afspraak of vrijwilligheid. Men heeft dus bewust de keuze gemaakt om bij scheiding de waardeverandering te vergoeden; een restschuld kiest men niet. Indien bij uitkoop de verwerver de restschuld niet overneemt, dan behoudt de vervreemder de restschuld. De vervreemder heeft echter geen woning meer en dient dus de restschuld af te betalen uit eigen middelen of deze dient hiervoor een lening af te sluiten. Bij een verrekenbeding vergoedt de woningbezitter een deel van de waardeverandering van de woning. Indien dit niet uit eigen middelen kan worden voldaan, kan de woningbezitter, naast een lening aangaan, ook eventueel nog in het uiterste geval zijn of haar woning verkopen. Ondanks dat dit in veel gevallen niet gewenst is, staat de woningbezitter desalniettemin in een financieel sterkere positie dan degene die de woning niet langer in het bezit heeft. Dit rechtvaardigt mede het feit dat een lening voor de financiering van de uitbetaling van een vorderingsrecht niet kwalificeert als een eigenwoningschuld Knelpunt 5: Het gebrek aan een sluitende heffing bij de achterblijver/niet-eigenaar Zoals reeds in paragraaf naar voren kwam, is er geen sprake van een sluitende heffing in de eigenwoningregeling indien er tijdens de relatie geen gemeenschap tot stand is gekomen en de woningbezitter de woning verlaat, terwijl de voormalige partner in de woning achterblijft en (deels) de rente betaalt (omdat deze een eigenwoningschuld ten aanzien van de woning heeft). 190 De achterblijver mag de betaalde hypotheekrente niet in mindering brengen op zijn of haar inkomen uit de eigen woning, omdat de woning door het verbreken van het fiscaal partnerschap voor de achterblijver niet langer kwalificeert als een eigen woning. Hij of zij heeft immers niet de juridische of economische eigendom van de woning. Als de achterblijver ook geen eigenwoningschuld heeft, kan daarnaast uit het arrest van Gerechtshof Amsterdam worden afgeleid dat de achterblijvende partner in dit geval een regresvordering krijgt op de partner die de woning bezit. Er is dan geen sprake van kosten die juridisch en economisch drukken op de achterblijver. 191 Deze persoon kan het bedrag immers nog verhalen op zijn of haar ex-partner. Zelfs indien het verhalen kansloos is, kan de achterblijvende partner de rente niet in aftrek brengen. Hij of zij heeft immers nog steeds geen eigen woning ex art lid 1 Wet IB Het gebrek aan een sluitende heffing vormt een reëel knelpunt voor de achterblijver/niet-eigenaar die wel een eigenwoningschuld is aangegaan. Deze persoon draagt namelijk wel een deel van de hypotheeklasten. Tijdens het partnerschap heeft hij of zij een eigen woning en kan hij of zij de hypotheekrente in aftrek brengen van het inkomen uit de eigen woning. Na het verbreken van het partnerschap kwalificeert de woning niet langer als een eigen woning en heeft hij of zij dientengevolge geen recht meer op de hypotheekrenteaftrek. 192 In principe kan een schuld pas kwalificeren als een eigenwoningschuld indien deze is aangegaan ter verwerving (of verbetering) van de eigen woning. Hier is in dit geval wel sprake van geweest. 190 Deze situatie doet zich bijvoorbeeld voor indien een van de partners de verbouwing van de woning financiert door middel van een lening, zonder dat deze het eigendom heeft van de woning. 191 Gerechtshof Amsterdam 7 juli 2011, ECLI:NL:GHAMS:2011:BR Zie ook onderdeel 7.3 van het besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/

45 Er zou kunnen worden gesteld dat het bovenstaande tevens een consequentie is van het civiele recht, omdat er geen boedelmenging optreedt indien men bijvoorbeeld trouwt in koude uitsluiting of samen gaat wonen. De achterblijver verkrijgt niet de eigendom van de woning en heeft dus geen eigen woning. Er ontbreekt een bron (namelijk de woning) en derhalve is het gerechtvaardigd dat er geen gebruik mag worden gemaakt van de hypotheekrenteaftrek. Echter, in mijn visie bestaat de bron in de eigenwoningregeling uit een woning én een eigenwoningschuld. 193 In het bovenstaande geval houdt het medeschuldenaarsschap verband met de bron. De achterblijver/niet-eigenaar neemt een deel van de hypotheeklasten voor zijn of haar rekening; deze lasten kunnen worden gekoppeld aan de bron. Derhalve zou deze persoon dan ook recht moeten hebben op de hypotheekrenteaftrek. Er is immer sprake van het juridisch en economisch drukken van kosten. In het geval de bron geheel ontbreekt (met andere woorden: er is geen eigendom én er is geen schuld), is het mijns inziens terecht dat er geen sprake is van aftrekbare kosten met betrekking tot de voormalige eigen woning. In dit geval ontbreekt namelijk geheel een juridische of economische band met de woning; er is namelijk geen (deel van een) bron aanwezig. Indien de niet-eigenaar/nietschuldenaar mede hoofdelijk aansprakelijk is voor de schuld van de ex-partner en wordt aangesproken door de hypotheekverstrekker, resulteert dit niet in kosten die juridisch en economisch op hem of haar drukken. 194 Deze kosten kunnen immers nog worden verhaald. 4.3 Conclusie Uit het bovenstaande kan worden geconcludeerd dat er niet veel ongeoorloofde verschillen in de behandeling van gehuwden (onderling) en ongehuwd samenwonenden bestaan. De verschillen vloeien voort uit het feit dat er bij een gemeenschap van goederen boedelmenging optreedt. Dit volgt uit het civiele recht en heeft, doordat de eigendomsverhoudingen tussen de partners veranderen, ook invloed op de fiscaliteit. Het verschil met de knelpunten uit het vorige hoofdstuk zit in het feit dat de daar besproken knelpunten veelal geen civielrechtelijke oorsprong hebben. Ook is bij deze knelpunten de eigendomsverhouding niet in alle gevallen bepalend voor de fiscale uitwerking van de regelingen. Er bestaan naar mijn mening twee reële knelpunten ten aanzien van de leefvormneutraliteit. Dit zijn de huidige formulering van art aa lid 5 Wet IB 2001 en het gebrek aan een sluitende heffing indien er geen sprake is van gemeenschappelijk eigendom van de woning, maar wel van een gemeenschappelijke schuld. Bij leefvormneutraliteit streeft men naar een neutrale uitwerking van een regeling ten opzichte van verschillende leefvormen. Indien (een deel van) de bron ten aanzien de eigenwoningregeling bij diverse samenlevingsvormen aanwezig is, dienen deze vormen mijns inziens voor zover mogelijk gelijk te worden behandeld. De overige in dit hoofdstuk genoemde knelpunten zijn te verklaren uit het feit dat er boedelmenging optreedt bij het aangaan van een huwelijk in gemeenschap van goederen. Hierdoor pakken de fiscale gevolgen bij het verbreken van het partnerschap verschillend uit. De leefvormneutraliteit is hierbij volgens mij niet in het geding. Verschillen in de uitwerking van de eigenwoningregeling zijn naar mijn mening te rechtvaardigen indien er ook verschillen in de eigendoms- en schuldverhoudingen aanwezig zijn. Een gelijke behandeling is in dat opzicht dan ook niet altijd noodzakelijk. 193 Indien er geen sprake is van een eigenwoningschuld, heeft de belastingplichtige immers recht op een aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld op grond van art a Wet IB Hierdoor worden de belastbare inkomsten uit de eigen woning op nihil gesteld; tegenover de bijtelling van het eigenwoningforfait staat een even grote aftrekpost. Dit laat zien dat er zonder hypotheek per saldo geen sprake is van belastbare inkomsten uit de eigen woning. Of er sprake is van een eigenwoningschuld is hierbij dus bepalend. De regeling wordt immers niet voor niets de hypotheekrenteaftrek genoemd. 194 De hypotheekverstrekker kan bijvoorbeeld wensen dat de partner de hypotheekakte meetekent. Hierdoor wordt de partner mede hoofdelijk aansprakelijk. Zie onderdeel 7.3 van het besluit van 10 juni 2010, nr. nr. DGB2010/

46 Hoofdstuk 5: Mogelijke oplossingen om de bestaande knelpunten in de eigenwoningregeling weg te nemen Nadat in de twee voorgaande hoofdstukken verschillende knelpunten in de eigenwoningregeling zijn geconstateerd, worden in dit hoofdstuk mogelijk oplossingen aangedragen om deze knelpunten weg te nemen. In een brief van de minister voor Wonen en Rijksdienst toetst hij een voorstel voor een wijziging van de eigenwoningregeling van de Vereniging Eigen Huis (hierna: VEH) en de Consumentenbond aan verschillende aspecten. 195 Dit zijn effecten op de woningmarkt, de fiscaaljuridische aspecten en uitvoerbaarheid door de Belastingdienst. 196 Uit de brief wordt duidelijk dat het beleid van de overheid zich, naast woningbehoud na het verbreken van de relatie, richt op het voorkomen van restschulden, alsmede het voorkomen van de neerwaartse prijsdruk op de woningmarkt door gedwongen verkopen. 197 Daarnaast wil de overheid hoge(re) uitvoeringslasten en de inzet van extra personeel door nieuwe werkstromen en extra toezicht (zo veel mogelijk) vermijden. Ook streeft de overheid naar vermindering van de complexiteit van de fiscale wet- en regelgeving. 198 In het vervolg zullen de oplossingen dan ook (waar mogelijk) aan het bovenstaande worden getoetst. 5.1 Oplossingen voor de knelpunten ten aanzien van de eigenwoningregeling De mogelijke oplossingen om de in hoofdstuk drie besproken knelpunten aan te pakken, worden hierna besproken. Belangrijk is dat het probleem wordt opgelost met inachtneming van het overheidsbeleid Oplossing voor knelpunt 1: Het gebrek aan een sluitende heffing bij gemeenschappelijk eigendom Met Van Tuijl ben ik het eens dat het niet redelijk is dat indien een van de ex-partners honderd procent van de hypotheekrente betaalt, deze maar vijftig procent in aftrek mag brengen op zijn of haar inkomen uit de eigen woning. Van Tuijl zegt hierover: Gelet op doel en strekking van art , lid 4, Wet IB 2001 zou de betaalde hypotheekrente gedurende de periode van 24 maanden in ieder geval aftrekbaar moeten zijn. Een wetswijziging dienaangaande verdient dan ook aanbeveling. 199 Het knelpunt dat een sluitende heffing bij gemeenschappelijk eigendom in de inkomstenbelasting ontbreekt, is via twee wegen op te lossen. Enerzijds kan het probleem worden opgelost via de eigenwoningregeling en anderzijds via de persoonsgebonden aftrek (partneralimentatie). Eigenwoningregeling Bij een oplossing in de eigenwoningregeling zou de wetgever zowel het economisch als het juridisch drukken van de hypotheekrente moeten laten varen en zou voortaan moeten worden gekeken naar wie de rente daadwerkelijk betaalt. Hier speelt echter het verhaalsrecht een rol. Uit de jurisprudentie komt naar voren dat het meerdere dat de ene ex-partner betaalt boven hetgeen hij of zij is verschuldigd, kan worden verhaald op de andere ex-partner. Hierbij maakt het niet uit of van dit verhaalsrecht gebruik wordt gemaakt. 195 Brief minister voor Wonen en Rijksdienst aan de VEH & Consumentenbond, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 10 juni Zie ook Brief VEH & Consumentenbond aan de minister voor Wonen en Rijksdienst, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 17 december Brief minister voor Wonen en Rijksdienst aan de VEH & Consumentenbond, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 10 juni 2014, p Brief minister voor Wonen en Rijksdienst aan de VEH & Consumentenbond, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 10 juni 2014, p Brief minister voor Wonen en Rijksdienst aan de VEH & Consumentenbond, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 10 juni 2014, p. 1 en V.Z. van Tuijl, De fiscale consequenties van echtscheiding, WPNR 2012/6932, par

47 Het lijkt mij niet wenselijk om in dit geval zowel het juridisch als het economisch drukken te laten varen. Zeker aangezien het drukkencriterium een van de voorwaarden is voor de kwalificatie van een eigen woning. 200 De juridische en economische benadering dient dus te blijven gehandhaafd. Wel zou een uitzondering in de eigenwoningregeling kunnen worden opgenomen die specifiek ziet op situaties waarin het fiscaal partnerschap is verbroken. Er zou bijvoorbeeld een nieuw lid in art of art Wet IB 2001 kunnen worden toegevoegd waarin het volgende staat vermeld: In het geval een van de gewezen partners meer lasten op zich neemt ten aanzien van de (voormalig) eigen woning dan waartoe deze op basis van zijn draagplicht met betrekking tot de eigenwoningschuld verplicht is, kan deze - in afwijking van deze draagplicht - het meerdere in aftrek brengen op zijn inkomen uit de eigen woning. De andere gewezen partner mag dientengevolge uitsluitend zijn daadwerkelijk betaalde kosten in aftrek brengen op zijn inkomen uit de eigen woning. De gewezen partner van wie de (voormalig) eigen woning niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat, dient bij toepassing van deze bepaling de in artikel 3.111, vierde lid genoemde periode in acht te nemen. Een dergelijke formulering bewerkstelligt dat degene die meer dan vijftig procent van de hypotheekrente betaalt, het meerdere in aftrek mag brengen op zijn of haar inkomen uit de eigen woning. Het lid geldt zowel voor de vertrekker als de achterblijver. Indien het echter de vertrekker betreft, dan moet hij of zij wel de tweejaarstermijn van art lid 4 Wet IB 2001 in acht nemen. Degene die minder dan vijftig procent van de hypotheekrente betaalt, mag slechts het mindere in aftrek brengen op zijn of haar inkomen uit de eigen woning. Op deze manier wordt in totaal honderd procent in aanmerking genomen en mag degene die de lasten draagt, ook daadwerkelijk de kosten in aftrek brengen in box 1. Gelet op het beleid van de overheid lijkt mij deze oplossing in principe geschikt. De regeling zorgt mijns inziens niet tot veel hogere uitvoeringslasten. Wellicht dat het meer controle en toezicht door de Belastingdienst tot gevolg heeft, maar de uitwerking van de regeling is vrij gemakkelijk te controleren. De opgenomen aftrekbare hypotheekrente in de aangiften inkomstenbelasting van de voormalige partners dient gelijk te zijn aan de totaal betaalde rente op de hypotheek. Het totaal in de twee aangiften inkomstenbelasting mag niet meer bedragen dan honderd procent van de totaal betaalde hypotheekrente dat op het jaaroverzicht van de hypotheekverstrekker staat. Indien er een afwijking wordt geconstateerd, kan de belastingplichtige gemakkelijk aantonen door middel van bijvoorbeeld bankafschriften of diegene daadwerkelijk de kosten voor zijn of haar rekening heeft genomen. Door deze regeling neemt bovendien volgens mij de complexiteit van de belastingregelgeving af. Bij een relatiebreuk staat dan namelijk expliciet aangegeven dat degene die de rente voor zijn of haar rekening neemt, ook die rente in aftrek mag brengen. De belastingplichtige hoeft niet langer in de jurisprudentie te duiken om een antwoord op de vraag te krijgen wie de hypotheekrente in aftrek mag brengen. Wel speelt bij deze bepaling het verhaalsrecht een rol (zie paragraaf 3.1.1). Indien de ene ex-partner (X) meer dan vijftig procent betaalt, kan hij of zij het meerdere verhalen op de andere ex-partner (Y). Indien van dit verhaalsrecht gebruik wordt gemaakt, dan mag X vanzelfsprekend niet ook nog het meerdere als aftrekbare kosten in box 1 opvoeren. Er zou dan ook een uitzondering in de Wet IB 2001 moeten worden opgenomen voor de situatie waarin het meerdere wordt c.q. is verhaald op de andere ex-partner (Y). De kosten drukken dan immers niet meer op de ene ex-partner (X). Dit zorgt er echter wel voor dat de complexiteit van de belastingregelgeving juist toeneemt en dat er meer toezicht, controle en contra-informatie nodig is. Dit maakt deze oplossing minder geschikt. 200 Zie art lid 1 onderdeel a Wet IB

48 Persoonsgebonden aftrek In principe voorziet de persoonsgebonden aftrek al in de situatie waarin een van de partners meer dan vijftig procent van de hypotheekrente betaalt. Het meerdere mag onder voorwaarden als aftrekpost in aanmerking mogen worden genomen. Uit de jurisprudentie blijkt echter dat er veelal om verschillende redenen niet wordt voldaan aan deze voorwaarden. Zo komt het voor dat er geen expliciete afspraken zijn gemaakt omtrent de eigenwoninggerelateerde partneralimentatie of dat de ex-partner in zijn of haar eigen levensonderhoud kan voorzien. Er bestaat dan geen recht op een aftrek voor de partneralimentatie die ziet op de - namens de andere ex-partner - betaalde hypotheekrente. Omdat dit niet wenselijk is, zouden de strikte voorwaarden voor toepassing van art. 6.3 Wet IB 2001 kunnen worden losgelaten. Ook in dit geval kunnen er bijvoorbeeld aanpassingen in de Wet IB 2001 worden gemaakt, bij voorkeur in art en 6.3 Wet IB In beide wetsartikelen kan een uitzondering worden opgenomen waarbij expliciet de teveel betaalde hypotheekrente door de ene ex-partner wordt belastbare als een aangewezen periodieke verstrekking bij de ontvanger c.q. aftrekbare partneralimentatie bij de betaler. In art. 6.3 Wet IB 2001 kan het volgende lid worden toegevoegd: In het geval een van de gewezen partners meer lasten op zich neemt ten aanzien van de (voormalig) eigen woning dan waartoe deze op basis van zijn draagplicht met betrekking tot de eigenwoningschuld verplicht is, wordt het meerdere - in afwijking van deze draagplicht - gezien als een onderhoudsverplichting in de zin van dit artikel. De andere gewezen partner dient het meerdere op te geven als een aangewezen periodieke verstrekking op de voet van artikel 3.101, derde lid. In art Wet IB 2001 kan de spiegelsituatie soortgelijk worden verwoord. Ook bij de persoonsgebonden aftrek dient het verhaalsrecht in acht te worden genomen. Hiervoor moet tevens in hoofdstuk zes van de Wet IB 2001 een uitzondering worden opgenomen indien de te veel betaalde hypotheekrente wordt c.q. is verhaald op de ex-partner. Gelet op het overheidsbeleid leiden zowel aanpassingen in de eigenwoningregeling als de uitbreiding van het begrip onderhoudsverplichting tot meer toezicht en controle. Ook leiden beide tot complexere wetgeving. Echter, door aanpassing van de persoonsgebonden aftrek blijft het uitgangspunt van het juridisch drukken van de kosten binnen de eigenwoningregeling geheel intact Oplossing voor knelpunt 2: Het gebrek aan een sluitende heffing bij geen gemeenschappelijk eigendom Het voorgaande knelpunt, het ontbreken van een sluitende heffing, doet zich tevens voor in het geval er geen sprake is van gemeenschappelijk eigendom van de woning. De voorgestelde nieuwe wetsartikelen in zowel de eigenwoningregeling als de persoonsgebonden aftrek zijn tevens van toepassing op de situatie waarin bijvoorbeeld de achterblijver of vertrekker honderd procent van de hypotheekrente betaalt en de te veel betaalde hypotheekrente niet kwalificeert als een onderhoudsverplichting. De oplossing voor het eerste knelpunt vormt dus ook een oplossing voor het tweede knelpunt. Wel dient hier het verhaalsrecht tevens in acht te worden genomen Oplossing voor knelpunt 3: De tweejaarstermijn in art lid 4 Wet IB 2001 In meerdere wetsartikelen in de Wet IB 2001 wordt bij de verdeling van de huwelijksgemeenschap een termijn van twee jaar gehanteerd; deze termijn vangt aan na ontbinding van de huwelijksgemeenschap. 201 Met betrekking tot de tweejaarstermijn die in art Wet IB 2001 is opgenomen, heeft de staatssecretaris van Financiën een goedkeuring gegeven voor verlenging van deze termijn. 202 Slechts in zeer bijzondere gevallen wordt een verlenging van de termijn op verzoek 201 Onder andere in art. 2.8 lid 4, 3.98d en 4.17 Wet IB Besluit van 4 september 2012, nr. BLKB2012/101M. 46

49 toegestaan. Hierbij valt te denken aan gevallen waarin de vertraging bij de verdeling van de gemeenschap het gevolg is van overmacht. Indien de vertraging door de Belastingdienst is veroorzaakt, dan wordt het verzoek om termijnverlenging altijd ingewilligd. 203 Eenzelfde goedkeuring is niet gegeven voor de tweejaarstermijn die is opgenomen in art lid 4 Wet IB Het is de vraag of een belastingplichtige die de tweejaarstermijn in art lid 4 Wet IB 2001 graag verlengd ziet worden, een beroep kan doen op de goedkeuring van art Wet IB Van den Berg en Kock zijn van mening dat dit in bijzondere situaties mogelijk moet zijn. 204 Hoogeveen is het enerzijds eens met Van den Berg en Kock ( overmacht is overmacht en waarom zou dit in de ene situatie wel tot termijnverlenging kunnen leiden en in de andere situatie niet? 205 ) en anderzijds stelt zij dat de regelingen niet een op een met elkaar zijn te vergelijken (art lid 4 Wet IB 2001 is misbruikgevoeliger dan art Wet IB ). Volgens Hoogeveen mag echter het feit dat art lid 4 Wet IB 2001 misbruikgevoeliger is dan art Wet IB 2001 niet van doorslaggevende aard zijn om nimmer een termijnverlenging aan de belastingplichtige toe te staan. Indien er sprake is van overmacht moet volgens haar dan ook een beroep op de hardheidsclausule van art. 63 AWR mogelijk zijn. Eventueel misbruik is te voorkomen door aan de verlenging van de termijn een zware bewijslast te verbinden. 207 Er is echter niet snel sprake van overmacht; hier is in ieder geval geen sprake van indien de woning niet kan worden verkocht. 208 Ik betwijfel dan ook of een beroep op de hardheidsclausule effectief is, mede gelet op het feit dat een beroep op de hardheidsclausule alleen wordt gehonoreerd indien de gevolgen van een wettelijke regeling onredelijk zwaar voor de belastingplichtige zijn en door de wetgever niet zijn voorzien of bedoeld. 209 Aan deze laatste eis zal niet worden voldaan, aangezien de wetgever op de hoogte is van het feit dat de tweejaarstermijn niet in alle gevallen toereikend is. 210 Ondanks dat de minister van Wonen en Rijksdienst en de staatssecretaris van Financiën niet voornemens zijn om de tweejaarstermijn in artikel lid 4 Wet IB 2001 te verruimen, lijkt mij dit wel wenselijk. De tweejaarstermijn is in veel gevallen namelijk niet toereikend, omdat de boedelverdeling bijvoorbeeld nog niet heeft plaatsgevonden binnen twee jaar. Uit elkaar gaan brengt veel financiële onzekerheid met zich mee. Door een strikte termijn van twee jaar te hanteren, is er in sommige gevallen na het verstrijken van de twee jaar geen sprake (meer) van een sluitende heffing in de inkomstenbelasting. Dit is zeker in echtscheidingssituaties niet wenselijk. Allereerst dient de wetgever duidelijk te maken of de tweejaarstermijn van art lid 4 Wet IB 2001 op grond van een goedkeuring of de hardheidsclausule kan worden verlengd. Een goedkeuring zou hierbij de gemakkelijkste en meest effectieve (mede gelet op de uitvoeringslasten) oplossing zijn. 203 Besluit van 4 september 2012, nr. BLKB2012/101M, onderdeel J.E. van den Berg & C.J.J.M. Kock, De eigen woning in de Wet IB 2001, Deventer: Academie Financiële Planning 2001, p I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par Bij art Wet IB 2001 leidt termijnverlenging niet tot afstel van belastingheffing, maar slechts tot uitstel (de fiscale claim wordt doorgeschoven. Bij art lid 4 Wet IB 2001 leidt de termijnverlenging tot een langer durende renteaftrek, waardoor deze regeling misbruikgevoeliger is dan art Wet IB Zie ook I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu 2012, par R.P.M. Lemmen, Commentaar op artikel 63 AWR, NDFR Deel Formeel Belastingrecht, par. 1 (online, laatst bijgewerkt op 9 mei 2014). 210 Kamerbrief 2 april 2014, kenmerk , p

50 Een alternatief voor de aansluiting bij twee jaar is een verruiming van de termijn tot op het moment dat de definitieve boedelverdeling plaatsvindt. Het is immers de bedoeling achter de regeling om de periode van vertrek uit de woning tot aan de afwikkeling van de echtscheiding te overbruggen. 211 Hiertoe kan de wettekst van art lid 4 Wet IB 2001 bijvoorbeeld als volgt worden aangepast: Een woning wordt voor ten hoogste twee jaren in de periode vanaf na het tijdstip waarop de woning de belastingplichtige niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat tot op het moment dat deze definitief wordt toebedeeld aan een van de gewezen partners mede aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. ( ). Hierdoor wordt tevens de onzekerheid weggenomen met betrekking tot de vraag of het standpunt van de staatssecretaris uit het vervallen besluit van 30 november 2001 ook is komen te vervallen (zie paragraaf ). 212 Na de boedelverdeling is de scheidingsfictie per definitie niet langer van toepassing. Dit is het meest eerlijk voor de belastingplichtigen; ieder voormalig koppel krijgt de tijd dat het nodig heeft om de zaken met betrekking tot de eigen woning adequaat te regelen. De bovenstaande aanpassing van de wet werkt echter in het nadeel van fiscaal partners bij wie geen (huwelijks)gemeenschap tot stand is gekomen. Bij hen vindt er namelijk geen definitieve boedelverdeling plaats. Aansluiten bij het moment van de definitieve boedelverdeling is dan nadelig voor de vertrekkende woningbezitter, omdat dan de scheidingsfictie per definitie niet bij hem of haar van toepassing is. In dit geval kan er een uitzondering worden opgenomen, waarbij bijvoorbeeld in deze gevallen onverminderd wordt aangesloten bij de tweejaarstermijn of er kan worden bepaald dat de termijn loopt tot het moment dat de gemeenschappelijke schuld volledig is toebedeeld aan een van de partners. 213 Indien de tweejaarstermijn wel blijft gelden voor gehuwden in koude uitsluiting, maar niet voor gehuwden in gemeenschap van goederen, dan kan dit voor ongelijkheid tussen de samenlevingsvormen zorgen. Het wel of niet hanteren van de termijn kan zowel voordelig als nadelig uitpakken voor beide samenlevingsvormen. 214 In dit geval lijkt het mij dan ook beter als er wordt aangesloten bij de periode tussen het vertrekken van de ene partner en het moment dat de schuld definitief wordt toebedeeld aan de woningbezitter. 215 Al met al zou art lid 4 Wet IB 2001 er dan als volgt uit komen te zien: Een woning wordt voor ten hoogste twee jaren in de periode vanaf na het tijdstip waarop de woning de belastingplichtige niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat tot op het moment dat de woning dan wel de daarop rustende schuld definitief wordt toebedeeld aan een van de gewezen partners mede aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. ( ). Gelet op de doelstellingen van de overheid lijkt mij een goedkeuring de meest geschikte oplossing. Een goedkeuring brengt namelijk geen hoge uitvoeringslasten met zich mee. 211 Kamerbrief 2 april 2014, kenmerk , p Besluit van 30 november 2001, nr. CPP2001/3035M, onderdeel B.3.6.bb. 213 In het geval de twee voormalig partners beide een eigenwoningschuld met betrekking tot de woning hebben. 214 Indien de boedelverdeling binnen twee jaar plaatsvindt, stopt voor iemand die in gemeenschap van goederen was getrouwd en de woning niet heeft toebedeeld gekregen, de scheidingsfictie. Dit terwijl iemand die in koude uitsluiting is getrouwd, de tweejaarstermijn standaard vol mag maken. Andersom kan de boedelverdeling langer dan twee jaar duren en dan heeft degene die in gemeenschap van goederen was getrouwd, een voordeel doordat de scheidingsfictie langer door blijft werken dan bij degene die in koude uitsluiting is getrouwd. 215 Hiermee wordt de situatie bestreken waarin er maar één eigenaar is van de woning, maar er wel door beide partners een eigenwoningschuld is aangegaan. 48

51 Verzoeken om toepassing van de hardheidsclausule dienen te worden beoordeeld en daar dient een uitspraak op te volgen. Dit brengt extra werk met zich mee. Een goedkeuring treft alle belastingplichtigen, waardoor er niet meer naar het individuele geval hoeft te worden gekeken. De wetgever moet dan wel duidelijkheid verschaffen omtrent de geldigheid van het in het besluit van 30 november 2001 opgenomen standpunt van de staatssecretaris. Het aanpassen van de wet past minder goed in het beleid van de overheid om de ingewikkeldheid van de fiscale wetgeving te verminderen. Het hanteren van een tweejaarstermijn is simpel; de aansluiting bij specifieke momenten zoals de boedelverdeling vergt extra toezicht door de Belastingdienst. Daarnaast ontstaan er moeilijkheden indien er geen boedelverdeling plaatsvindt Oplossing voor knelpunt 4: Uitkoop van de voormalige partner en het overgangsrecht Een oplossing voor het vierde knelpunt is reeds aangedragen door de VEH en de Consumentenbond. Zij stelden voor om de vertrekker de keuze te geven om zijn of haar recht op het overgangsrecht met betrekking tot de bestaande eigenwoningschuld over te dragen aan de achterblijver. De achterblijvende partner behoudt dan voor de volledige bestaande eigenwoningschuld recht op renteaftrek en behoudt daarmee veelal dezelfde maandlasten op de woning. De vertrekkende partner doet dan afstand van het overgangsrecht. Hij of zij zal dan bij aankoop van een andere woning deze weer volledig annuïtair moeten financieren. 216 Ondanks dat het voorstel past in het beleid van de overheid om woningbehoud na een relatiebreuk te stimuleren en dientengevolge om restschulden en een neerwaartse prijsdruk te voorkomen, wil de minister voor Wonen en Rijksdienst een dergelijke regeling niet invoeren. De minister voor Wonen en Rijksdienst concludeert namelijk dat de regeling moeilijk en bewerkelijk is in de uitvoering, niet past binnen het beleid voor complexiteitsreductie in fiscale wetgeving en dat adequate handhaving een disproportioneel beslag zou leggen op de Belastingdienst. 217 Er dient namelijk een nieuwe faciliteit door de Belastingdienst te worden ingericht, hetgeen nieuwe werkstromen oplevert, hoge uitvoeringslasten en de nodige inzet van werknemers. Doordat contrainformatie ontbreekt, dient bovendien relevante informatie te worden opgevraagd in het jaar waarin de relatiebreuk heeft plaatsgevonden. Deze informatie dient handmatig te worden beoordeeld. Ook is er extra toezicht nodig indien de vertrekker een nieuwe eigenwoningschuld wil aangaan. Tot slot leidt het voorstel niet tot een vermindering van de complexiteit van de belastingwetgeving. 218 Een alternatief voor de keuzeregeling zou een verplichte overdracht van de bestaande eigenwoningschuld aan de achterblijver kunnen zijn. Extra toezicht is dan niet nodig, omdat alle hypotheekverstrekkers op de hoogte zijn van de nieuwe regelgeving. Zij zullen hiermee rekening houden bij het verstrekken van een nieuwe (eigenwoning)schuld aan de vertrekker. Echter, er ontbreekt nog steeds contra-informatie, zoals de taxatiewaarde en daarmee corresponderende overwaarde van de woning. De hoge uitvoeringslasten blijven dus bestaan, ook al worden deze bij verplichtstelling mijns inziens wel verminderd. Ook zijn de nieuwe werkstromen, zoals beoordelingen en beschikkingen, niet nodig. De regeling is immers verplicht, hiertegen kan niet worden ingegaan. Bovendien is verplichtstelling minder complex dan een keuzerecht. 216 Brief VEH & Consumentenbond aan de minister voor Wonen en Rijksdienst, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 17 december 2013, p Brief minister voor Wonen en Rijksdienst aan de VEH & Consumentenbond, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 10 juni 2014, p Brief minister voor Wonen en Rijksdienst aan de VEH & Consumentenbond, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 10 juni 2014, p

52 Het grote bezwaar tegen verplichtstelling is dat de vertrekker altijd het overgangsrecht ten aanzien van zijn of haar bestaande eigenwoningschuld verliest. Bij het keuzerecht wordt de keuze aan de vertrekker gelaten of hij of zij het overgangsrecht af wil staan. De vertrekker kan hier bijvoorbeeld voor kiezen indien deze niet van plan is binnen de oversluittermijn van art. 10bis.1 lid 3 tweede volzin Wet IB 2001 een nieuwe woning te kopen. Als de vertrekker er echter in dat geval niet voor kiest, gaat het overgangsrecht verloren, terwijl de achterblijver er nog gebruik van had kunnen maken. Bij de verplichte overgang van het overgangsrecht naar de achterblijver wordt de vertrekker benadeeld ten opzichte van de achterblijver. De vertrekker die een nieuwe eigenwoningschuld aan wil gaan, dient een geheel ten minste annuïtaire lening af te sluiten, inclusief hogere maandlasten. In het kader van het voorkomen van restschulden, woningbehoud en de neerwaartse prijsdruk door gedwongen verkopen, is dit mijns inziens echter wel te rechtvaardigen. De vertrekker kan na zijn of haar vertrek uit de voormalige eigen woning slechts voor een beperkte periode gebruik maken van het overgangsrecht. De vraag rijst of onder het huidig recht in de praktijk vaak gebruik wordt gemaakt van deze oversluittermijn na een relatiebreuk. Daarnaast volgt uit art. 10bis.10 Wet IB 2001 dat de dertigjaarstermijn waarin renteaftrek is toegestaan, eindigt op het tijdstip waarop de gehele schuld wordt afgelost. Dit betekent dat er bij de vertrekker een nieuwe periode van dertig jaar renteaftrek aanvangt indien hij of zij een nieuwe eigenwoningschuld aangaat. Dit is voor de vertrekker zeer gunstig; hij of zij wordt ten aanzien van de aftrektermijn van zijn of haar nieuwe eigenwoningschuld niet beperkt. Tot slot is het praktisch gezien voor de vertrekker gunstig, aangezien hij of zij geen afwijkend hypotheekproduct hoeft te vinden. De achterblijver neemt de hypotheek van de vertrekker over en de vertrekker gaat een volledig nieuwe ten minste annuïtaire lening aan. De hypotheek hoeft niet te worden opgesplitst in een deel oud recht en een deel nieuw recht. De achterblijver dient in beginsel voor de vergoeding van de overwaarde van de woning aan de vertrekker een nieuwe lening aan te gaan die voldoet aan de nieuwe aflossingsvoorwaarden. Overigens wordt de bestaande eigenwoningschuld bij verkoop aan een derde onverminderd toegerekend aan de ex-partners. Hierbij vindt geen (verplichte) overdracht van de bestaande eigenwoningschuld plaats Oplossing voor knelpunt 5: Overname van de restschuld en art a Wet IB 2001 Het knelpunt dat art a Wet IB 2001 niet van toepassing is op de restschuld van de ene partner die bij uitkoop wordt overgenomen door de andere partner, is vrij gemakkelijk op te lossen. De staatssecretaris van Financiën kan in een besluit namelijk goedkeuren dat de faciliteit ook in dat geval van toepassing is. Dit brengt verder geen hoge uitvoeringslasten met zich mee. De goedkeuring vergt mijns inziens zelfs minder controle c.q. toezicht en vereist geen nieuwe werkstromen. Daarnaast past het in het overheidsbeleid om woningbehoud na het verbreken van de relatie te stimuleren. Door de faciliteit zal de hypotheekverstrekker naar mijn mening namelijk bereidwilliger zijn om de hypotheek van de ene partner over te dragen aan de andere partner. Fiscaal-juridisch gezien is er volgens mij ook niets op tegen, aangezien het verband tussen de woning en de schuld op deze manier niet verdwijnt en renteaftrek dan ook is geoorloofd. Daarnaast rijst de vraag of de faciliteit een permanente plek dient te krijgen in de Wet IB Nu geldt de faciliteit namelijk uitsluitend indien de woning is verkocht in de periode 29 oktober 2012 tot en met 31 december Naar mijn mening kan bovenstaande vraag bevestigend worden beantwoord. Op grond van de nieuwe eigenwoningregeling zullen belastingplichtigen die na 1 januari 2013 voor het eerst een woning kopen, de lening verplicht ten minste annuïtair af moeten lossen. Hierdoor zal 50

53 de restschuldproblematiek zich in de toekomst minder voordoen. Echter, nu er tot 1 januari 2044 twee aftrekregimes naast elkaar bestaan, is een permanente plaats voor artikel 3.120a Wet IB 2001 tot in ieder geval 1 januari 2044 mijns inziens wenselijk. Een relatiebeëindiging waarbij een gezamenlijke woning in het spel is, kan tot hoge financiële lasten leiden. Het is dan ook wenselijk indien de voormalige partners bij de afwikkeling van de boedelverdeling enigszins tegemoet worden gekomen, mede bezien vanuit de nasleep van de kredietcrisis en de huidige situatie op de woningmarkt. 219 Uiteindelijk kan dit tot minder maatschappelijke kosten leiden. Indien de woningmarkt weer zodanig aantrekt, zal er bovendien steeds minder gebruik van art a Wet IB 2001 worden gemaakt. Het voorgaande kan gemakkelijk worden bewerkstelligd door de in de wettekst opgenomen termijn te verwijderen. Zo wordt de tijdelijke tegemoetkoming een permanente tegemoetkoming. Als voorwaarde kan dan wel worden gesteld dat er verplicht moet worden afgelost op de restschuld, om zo de faciliteit in lijn te brengen met de doelstellingen van de herziene eigenwoningregeling (zie paragraaf 3.5). Bij overname van de restschuld kunnen hier echter wel problemen ontstaan, omdat hier dan mogelijk een nieuwe lening voor moet worden afgesloten, wil art a Wet IB 2001 van toepassing zijn. Hier zou wederom een uitzondering voor kunnen worden gemaakt in de vorm van een goedkeuring in een besluit. Aangezien de faciliteit reeds is opgenomen in de Wet IB 2001 leidt een permanente plek van dit artikel in de wet niet tot extra uitvoeringslasten of nieuwe werkstromen. Ook past het in het beleid van de overheid om gedwongen verkopen te voorkomen. 5.2 Oplossing voor de knelpunten ten aanzien van de leefvormneutraliteit Ten aanzien van de leefvormneutraliteit bestaan er niet veel ongerechtvaardigde knelpunten in de huidige eigenwoningregeling. Naar mijn mening bestaan er slechts twee reële knelpunten waarbij samenlevingsvormen zonder een gemeenschap nadeliger worden behandeld dan samenlevingsvormen met een (huwelijks)gemeenschap Oplossing voor knelpunt 1: De bijleenregeling (eigenwoningreserve) Uit de wettekst van art aa lid 5 Wet IB 2001 blijkt dat beide partners gerechtigd moeten zijn tot de eigen woning, wil men de eigenwoningreserve aan elkaar kunnen toerekenen. Indien er geen sprake is van een gemeenschap, kan men dus niet de eigenwoningreserve naar de mate waarin men gerechtigd is tot de overwaarde toerekenen aan elkaar. Ondanks dat de wetgever het bovenstaande niet heeft beoogd, werkt het artikel wel op deze manier uit. Uit de toelichting van de wetgever blijkt dat het doel van de nieuwe regeling was om de oude regeling (van art b lid 2 Wet IB 2001) te ontdoen van het verplichte gezamenlijke verzoek, hetgeen een knelpunt in de praktijk vormde. Om de bedoeling van de wetgever tot uitdrukking te brengen, dient dus de voorwaarde van gezamenlijke gerechtigdheid met betrekking tot de woning te worden verwijderd uit de wettekst. 220 Getoetst aan de aspecten die de overheid hanteert, voorzie ik geen problemen ten aanzien van deze oplossing. Het is reeds de intentie van de wetgever dat de regeling zo uitwerkt, dus het betreft hier uitsluitend een tekstuele aanpassing van de wet om de bedoeling van de wetgever tot uitdrukking te brengen. Nieuwe werkstromen en extra toezicht zullen dus niet nodig zijn. 219 P. de Vries & P. van Dalen, Aantal huiseigenaren met onderwaarde maar langzaam omlaag, Me Judice, 3 juli A.J.M. Arends, Gooi niet het kind met het badwater weg, NTFR 2012/2514, par

54 5.2.2 Oplossing voor knelpunt 2: Het gebrek aan een sluitende heffing bij de achterblijver/nieteigenaar Zoals reeds naar voren kwam in paragraaf mag in mijn visie een belastingplichtige die geen eigendom heeft, maar wel een eigenwoningschuld, gebruik maken van de hypotheekrenteaftrek. Om dit te bewerkstelligen, kan in art Wet IB 2001 een nieuw lid worden toegevoegd dat ziet op situaties waarin er geen sprake is van gezamenlijk bezit, maar wel van een gemeenschappelijke schuld. Dit lid kan als volgt gaan luiden: In het geval de in de woning achtergebleven partner geen juridische of economische eigendom van de voormalig eigen woning heeft en met betrekking tot deze woning een eigenwoningschuld is aangegaan, worden - in afwijking van het eigendomsvereiste zoals neergelegd in artikel 3.111, eerste lid, onderdeel a - de door deze partner betaalde renten van schulden die behoren tot de eigenwoningschuld aangemerkt als aftrekbare kosten van de eigen woning. Op basis van het bovenstaande lid mag de achterblijver/niet-eigenaar die een eigenwoningschuld heeft, de rente die ziet op die eigenwoningschuld in aftrek brengen in box 1. Indien de achterblijver meer aan rente betaalt dan nodig is op grond van zijn of haar draagplicht ten aanzien van de eigenwoningschuld, valt deze onder de nieuwe leden zoals in paragraaf omschreven en mag hij of zij het meerdere tevens in aftrek brengen (hetzij via de eigenwoningregeling, hetzij via de persoonsgebonden aftrek). Met betrekking tot het eigenwoningforfait blijven onverkort art lid 2 en 6.3 lid 2 Wet IB 2001 van toepassing. De achterblijver geeft per saldo honderd procent van het eigenwoningforfait op; de bezitter van de woning (vertrekker) per saldo nul procent. Door het voorgestelde lid wordt het probleem aangepakt waarbij er geen sprake is van eigendom bij de achterblijver, maar wel van een gezamenlijke eigenwoningschuld. De situatie waarbij de vertrekker geen eigendom heeft en er wel sprake is van een gemeenschappelijke schuld wordt op grond van de huidige (en door mij gedeelde) opvatting in de literatuur reeds bestreken door art lid 4 Wet IB Hiertoe dient de wetgever echter in beide gevallen het aangifteprogramma voor de inkomstenbelasting aan te passen. Momenteel is het namelijk niet mogelijk om aftrekbare kosten ten aanzien van een woning op te geven, indien er geen sprake is van eigendom. 221 Bovenstaande oplossing kan resulteren in minder gedwongen verkopen, omdat de achterblijver zijn of haar deel van de betaalde hypotheekrente in aftrek mag brengen. Dit leidt tot lagere maandlasten, waardoor de woning niet gedwongen hoeft te worden verkocht. Wel neemt door het nieuwe lid de complexiteit van de regelgeving toe, alsmede de behoefte aan contra-informatie en meer toezicht. De vraag rijst bovendien wat de gevolgen zijn voor de bijleenregeling, de aflossingsstand en het aflossingsschema van het feit dat er geen sprake is van een eigen woning, maar wel van een eigenwoningschuld. 5.3 Conclusie Voor alle knelpunten bestaan mogelijkheden om de nadelige gevolgen (grotendeels) weg te nemen. Het verdient aanbeveling om de wet op bepaalde punten aan te passen c.q. uit te breiden. Hierdoor wordt de financiële onzekerheid die ontstaat bij een relatiebreuk verminderd. Ook kunnen sommige oplossingen bijdragen aan het verminderen van de gedwongen verkopen en de neerwaartse prijsdruk op de woningmarkt dat daar het gevolg van is. De ene aangedragen oplossing past beter in het kader waarin de overheid nieuwe voorstellen toetst dan de ander. Of de wetgever heil ziet in alle oplossingen, is dus ook zeer de vraag. Ondanks dat de minister voor Wonen en Rijksdienst het voorstel van de VEH en de Consumentenbond sympathiek vond en zeer op prijs stelde, gaat hij hier toch niet mee overstag. Mijns inziens zijn bovengenoemde voorstellen echter het overwegen waard. 221 Er dient minstens één procent aan eigendom te worden ingevuld in de aangifte inkomstenbelasting. 52

55 Hoofdstuk 6: Conclusie en aanbevelingen Indien twee personen aan de vereisten die zijn opgesomd in art. 5a AWR en/of art. 1.2 Wet IB 2001 voldoen, zijn zij fiscaal partners van elkaar. Fiscaal partnerschap brengt met zich mee dat de partners gezamenlijk slechts één woning onder de eigenwoningregeling kunnen brengen. De inkomsten uit de eigen woning zijn op basis van art lid 5 onderdeel a Wet IB 2001 aan te merken als een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel en zijn dus vrij aan elkaar toe te rekenen. Hierbij is het huwelijksgoederenregime, het geregistreerd partnerschapsregime of de (aanwezigheid van een) notariële samenlevingsovereenkomst niet relevant. Zolang men maar kwalificeert als partners en de woning kwalificeert als eigen woning in de zin van art Wet IB Hoewel het aangaan van het fiscaal partnerschap voor de eigenwoningregeling geruisloos plaatsvindt op grond van art aa lid 4 Wet IB 2001, kan hetzelfde niet worden gezegd over het verbreken van het fiscaal partnerschap. De fiscaalrechtelijke gevolgen voor de eigenwoningregeling bij het verbreken van het partnerschap zijn sterk afhankelijk van de gekozen samenlevingsvorm, de daarmee samenhangende eigendomsverhoudingen en van wie de kosten voor zijn of haar rekening neemt (al dan niet ten titel van alimentatie). In de eigenwoningregeling is in art lid 4 Wet IB 2001 een faciliteit opgenomen voor de belastingplichtige die na het verbreken van de relatie de eigen woning verlaat. Deze kan gedurende ten hoogste twee jaar de woning als een eigen woning blijven aanmerken, zolang de ex-partner in de woning blijft wonen. Deze faciliteit is echter niet in alle gevallen toereikend. Ook ten aanzien van andere elementen in de eigenwoningregeling bestaan knelpunten. In totaal zijn er in de huidige eigenwoningregeling een zevental knelpunten geconstateerd, waarvan twee knelpunten ten aanzien van het streven van de wetgever naar leefvormneutraliteit. Onder leefvormneutraliteit wordt verstaan het uitgangspunt dat de regeling neutraal is ten opzichte van verschillende leefvormen. 222 Naast dat er aanpassingen in de Wet IB 2001 nodig zijn, moet de wetgever omtrent twee punten duidelijkheid verschaffen. Dit is de vraag of eigendom is vereist voor toepassing van art lid 4 Wet IB 2001 en of het in het besluit van 30 november 2001 opgenomen standpunt van de staatssecretaris nog geldt. Aanbevelingen met betrekking tot de knelpunten ten aanzien van de eigenwoningregeling Ten aanzien van de eerste twee knelpunten, beveel ik een aanpassing in de persoonsgebonden aftrek boven een aanpassing in de eigenwoningregeling aan. Het door mij voorgestelde nieuwe lid in 6.3 Wet IB 2001 lijkt mij een goede stap in deze richting. 223 Beide oplossingen leiden tot meer toezicht en complexere regels in de inkomstenbelasting. Een aanpassing in de persoonsgebonden aftrek heeft echter mijn voorkeur boven een aanpassing in de eigenwoningregeling, omdat op deze manier het drukkencriterium in de eigenwoningregeling geheel intact blijft. Ook indien pas na het verstrijken van het belastingjaar de te veel betaalde hypotheekrente succesvol wordt verhaald op de ex-partner, is het gemakkelijker dit in latere jaren te corrigeren via de persoonsgebonden aftrek dan via de eigenwoningregeling. Het kan namelijk zo zijn dat de woning inmiddels is verkocht. De Wet IB 2001 en het aangifteprogramma van de Belastingdienst dienen dan zodanig te worden aangepast dat de mogelijkheid wordt gecreëerd om positief en negatief inkomen uit de eigen woning in aanmerking te nemen, zonder dat er nog sprake is van een eigen woning. Bovendien bestaat er reeds een regeling in de persoonsgebonden aftrek die ziet op de situatie waarin de ene ex-partner meer aan hypotheekrente betaalt dan strikt noodzakelijk. In zoverre hoeven er dus geen nieuwe werkstromen 222 S.J. Mol-Verver, Een uniform partnerbegrip: geslaagd of niet?, Forfaitair 2011/215, par Er kan in de spiegelsituatie eenzelfde lid worden opgenomen in art Wet IB

56 te worden opgezet. Al met al past de uitbreiding van het begrip onderhoudsverplichting mijns inziens beter in het beleid dat de overheid nastreeft. Het derde knelpunt kan op meerdere manieren worden opgelost. Er kan goedkeurend beleid worden gegeven, er kan een beroep op de hardheidsclausule worden gedaan of de wet kan worden aangepast. Bezien vanuit het overheidsbeleid geniet goedkeurend beleid introduceren mijn voorkeur, zodat in bepaalde gevallen de tweejaarstermijn kan worden verruimd. Wel dient dit beleid anders te worden geformuleerd dan de huidige goedkeuring van art Wet IB Er is namelijk niet snel sprake van overmacht en dan zou deze goedkeuring niet het gewenste resultaat bereiken. De goedkeuring dient te worden gegeven in situaties waarin de boedel binnen de tweejaarstermijn nog niet definitief is verdeeld (bij een huwelijksgemeenschap) of situaties waarin de gezamenlijke schuld binnen de tweejaarstermijn nog niet is toebedeeld aan een van de partners (bij geen gemeenschap). Omtrent knelpunt vier is reeds een voorstel tot verbetering aangedragen door de VEH en de Consumentenbond. Echter, de voorgestelde keuzeregeling komt volgens de minister voor Wonen en Rijksdienst niet geheel overeen met de door de overheid nagestreefde doelstellingen. De minister wijst het voorstel dan ook van de hand. Een alternatief voor de keuzeregeling is een verplichte overdracht van de bestaande eigenwoningschuld door de vertrekker aan de achterblijver. Hiermee wordt een aantal bezwaren die de minister ten opzichte van de keuzeregeling heeft, ondervangen. Echter, de verplichtstelling benadeelt de vertrekker, hetgeen een groot bezwaar tegen een dergelijke regeling vormt. Deze benadeling is echter wel te rechtvaardigen, vanuit de doelstelling van de regeling en vanuit praktisch oogpunt. Het vijfde knelpunt kan door middel van een besluit, met goedkeurend beleid ten aanzien van renteaftrek bij overname van de restschuld van de ex-partner, gemakkelijk worden opgelost. Deze oplossing geniet dan ook mijn voorkeur. Ook beveel ik een permanente plek van art a Wet IB 2001 in de Wet IB 2001 aan. Dit past geheel in het beleid van de overheid. Door de nieuwe aflossingseis en indien de woningmarkt aantrekt, zal het belang van de regeling in de toekomst naar verwachting steeds verder afnemen. Budgettair gezien zal de faciliteit dan ook in de toekomst minder bezwaren opleveren. De benodigde aanpassing in de Wet IB 2001 is bovendien eenvoudig. Aanbevelingen met betrekking tot de knelpunten ten aanzien van de leefvormneutraliteit Het eerste knelpunt ten aanzien van de leefvormneutraliteit kan gemakkelijk worden opgelost. Met een kleine wetsaanpassing kan de wettekst in overeenstemming worden gebracht met de visie van de wetgever. Om mogelijke onduidelijkheid weg te nemen, is dit zeer aan te raden. Met betrekking tot het tweede knelpunt voor de achterblijver/niet-eigenaar, lijkt mij een nieuw lid in art Wet IB 2001 geen geschikte oplossing. De reden hiervoor is dat deze wetsaanpassing tot aanzienlijk complexere regelgeving leidt, er meer behoefte is aan contra-informatie en toezicht en noopt tot technische aanpassingen in het aangifteprogramma. Ik betwijfel bovendien of de wetgever met een dergelijke aanpassing in de eigenwoningregeling akkoord zou gaan. Door het eigendomsvereiste dat is verankerd in de Wet IB 2001, lijkt het mij niet gemakkelijk om tot een eenvoudige oplossing voor het tweede knelpunt ten aanzien van de leefvormneutraliteit te komen. Er zou dan als alternatieve oplossing bijvoorbeeld een uitzondering op het eigendomsvereiste moeten worden gemaakt in art Wet IB Dit heeft echter dezelfde gevolgen als een uitzondering in art Wet IB

57 Bronnenlijst Artikelen A.J.M. Arends, Gooi niet het kind met het badwater weg, NTFR 2012/2514. A.J.M. Arends & R.P. Bitter, De eigenwoningaftrek anno 2013 onder de loep, WFR 2013/174. F. van den Barselaar, De eigen woning bij echtscheiding: een praktische handleiding, EB 2005/60. F.H. van der Kamp. Nieuws over de bijleenregeling en de behandeling van de eigen woning bij echtscheiding, EB 2007/42. B. ten Hengel & J. Latten (CBS), Wie krijgt na echtscheiding de woning? Het effect van Gender Balance op het behouden van de woning na een echtscheiding, Bevolkingstrends, 4 e kwartaal S.J. Mol-Verver, Een uniform partnerbegrip: geslaagd of niet?, Forfaitair 2011/215. M.J.J.R. van Mourik, Eigen woning en postrelationele solidariteit in de inkomstenbelasting, WPNR 2012/6953. Bestaande uit de volgende delen: o M.J.J.R. van Mourik, Gewezen partnerschap en scheidingsfictie van art lid 4 Wet o IB 2001 (I), WPNR 2012/6953. M.J.J.R. van Mourik, Belastbare inkomsten uit eigen woning bij scheiding en eigenwoning gerelateerde alimentatie (II), WPNR 2012/6953. o M.J.J.R. van Mourik, Bijleenregeling en causaliteit bij scheiding (III), WPNR 2012/6953. o M.J.J.R. van Mourik, Afsluiting, WPNR 2012/6953. M.J.J.R. van Mourik, De nieuwe eigenwoningschuld, WPNR 2013/6986. Redactie NTFR, Eerste Kamer neemt wetsvoorstel 'Herziening fiscale behandeling eigen woning' aan, NTFR 2013/19. G.G.M. Snoeks & M.J.J.R. van Mourik, Overgangsrecht voor de bestaande eigenwoningschuld, WPNR 2014/7001. V.Z. van Tuijl, De fiscale consequenties van echtscheiding, WPNR 2012/6932. P. de Vries & P. van Dalen, Aantal huiseigenaren met onderwaarde maar langzaam omlaag, Me Judice, 3 juli E. Wobma & A. de Graaf (CBS), Scheiden en weer samenwonen, Bevolkingstrends, 4 e kwartaal Besluiten Besluit van 30 november 2001, nr. CPP2001/3035M (vervallen). Besluit van 24 november 2009, nr. CPP2009/2342M. Besluit van 10 juni 2010, nr. DGB2010/921. Besluit van 11 november 2011, nr. BLKB2011/2179M. Besluit van 4 september 2012, nr. BLKB2012/101M. Boeken C.H.C.W. Baelemans & R.C. Dukers, Pocket Echtscheiding 2010, Deventer: Kluwer J.E. van den Berg, De eigen woning (FED fiscale brochure), Deventer: Kluwer J.E. van den Berg & C.J.J.M. Kock, De eigen woning in de Wet IB 2001, Deventer: Academie Financiële Planning M.J.A van Mourik, Huwelijksvermogensrecht (Monografieën Privaatrecht), Deventer: Kluwer J.H.M. Nieuwenhuizen, Rechtsvinding en fiscale werkelijkheid, Deventer: Kluwer I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding (Fiscale geschriften), Den Haag: Sdu

58 Kamerbrieven en kamerstukken Kamerbrief 15 april 2009, kenmerk DB/2009/181 M. Kamerbrief 2 april 2014, kenmerk Kamerstukken II 1999/00, , nr. 7. Kamerstukken II 1999/00, , nr. 79. Kamerstukken II 2000/01, , nr. 6. Kamerstukken II 2003/04, , nr. 3. Kamerstukken II 2012/13, , nr. 3. Overige bronnen Commissie inkomstenbelasting en toeslagen, Naar een activerender belastingstelsel - Interimrapport, Den Haag: 16 oktober Th. Groeneveld (e.a., red.) Inkomstenbelasting (Fiscale Encyclopedie De Vakstudie), Deventer: Kluwer (online). R.P.M. Lemmen, Commentaar op artikel 63 AWR, NDFR Deel Formeel Belastingrecht (online). Brief minister voor Wonen en Rijksdienst aan de VEH & Consumentenbond, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 10 juni Brochure van het MvF en BZK, Vragen woningmarkt / kopen van een woning, versie van 10 april N. Struve & K. van Oostwaard (red.), Gids Productfiscaliteiten 2014, SNS REAAL 2014 (te raadplegen via: Brief VEH & Consumentenbond aan de minister voor Wonen en Rijksdienst, Toepassing overgangsregeling eigenwoningschuld bij beëindiging partnerschap, 17 december J.A.W. Vrolijks, Commentaar op artikel 1.2 Wet IB 2001, NDFR Deel Inkomstenbelasting (online). Websites verdrachtsbelasting/juridisch_of_economisch_eigenaar/juridisch_of_economisch_eigenaar ct/pages/default.aspx samenlevingscontract

59 Jurisprudentielijst Rechtbank Rechtbank Breda 22 februari 2007, ECLI:NL:RBBRE:2007:BA2446. Rechtbank Amsterdam 2 juli 2008, ECLI:NL:RBAMS:2008:BE9636. Rechtbank Haarlem 7 mei 2009, ECLI:NL:RBHAA:2009:BI3498. Rechtbank s-gravenhage 2 september 2010, ECLI:NL:RBSGR:2010:BO0442. Rechtbank Haarlem 28 september 2010, ECLI:NL:RBHAA:2010:BO1411. Rechtbank Breda 31 augustus 2012, ECLI:NL:RBBRE:2012: BX9475. Rechtbank Zeeland/West-Brabant 14 maart 2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:1685. Gerechtshof Gerechtshof Amsterdam 12 december 2002, ECLI:NL:GHAMS:2002:AF2409. Gerechtshof s-gravenhage 14 april 2010, ECLI:NL:GHSGR:2010:BM1858. Gerechtshof s-hertogenbosch 1 oktober 2010, ECLI:NL:GHSHE:2010:BP6032. Gerechtshof Leeuwarden 1 oktober 2010, ECLI:NL:GHLEE:2010:BN9469. Gerechtshof Amsterdam 7 juli 2011, ECLI:NL:GHAMS:2011:BR4677. Gerechtshof Amsterdam 29 maart 2012, ECLI:NL:GHAMS:2012:BW0614. Gerechtshof Amsterdam 21 februari 2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:BZ2858. Gerechtshof Amsterdam 21 maart 2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:CA1708. Gerechtshof s-hertogenbosch 25 april 2013, ECLI:NL:GHSHE:2013:BZ9967. Hoge Raad Hoge Raad 20 december 2002, ECLI:NL:PHR:2002:AE