Verstrekking kerstpakket door derden in de loonbelasting

Verstrekking kerstpakket door derden in de loonbelasting Naam: Berend Derks ANR: 444794 Begeleider: Mr. E. Alink Hoogleraar: Prof. dr. A.C. Rijkers Studierichting: Fiscale Economie Onderwerp: 7C Studiejaar: 2011-2012 Semester: Najaar

Inhoudsopgave Hoofdstuk 1 Inleiding... 3 1.1 Motivering van de keuze van het onderwerp... 3 1.2 Probleemstelling... 3 1.3 Verantwoording van de opzet... 5 Hoofdstuk 2 Loon... 6 2.1 Inleiding... 6 2.2 Loon in natura... 6 2.2.1 De werkkostenregeling in het kort... 7 2.3 Loon van derden... 8 2.4 Verstrekking aan andere dan eigen werknemers... 9 2.5 Toepassing casus 10 Hoofdstuk 3 De werknemer... 11 3.1 Inleiding... 11 3.2 De 'echte' dienstbetrekking... 11 3.2.1 De privaatrechtelijke dienstbetrekking... 11 3.2.2 De publiekrechtelijke dienstbetrekking... 13 3.3 De 'fictieve' dienstbetrekking... 13 3.4 De 'vroegere' dienstbetrekking... 13 3.5 De uitzendkracht... 14 3.6 Toepassing casus... 15 Hoofdstuk 4 De inhoudingsplicht... 16 4.1 Inleiding... 16 4.2 De 'echte' werkgever... 16 4.3 De 'fictieve' werkgever... 16 4.3.1 Inhoudingsplicht bij uitzendkrachten... 17 4.4 Inhoudingsplicht bij voorkennis... 17 4.5 Toepassing casus... 18 Hoofdstuk 5 De informatieplicht... 19 5.1 Inleiding... 19 5.2 Het belang vanuit verschillende perspectieven... 19 1

5.3 Wet op loonbelasting. 20 5.3.1 Wet op Loonbelasting 1964 20 5.3.2 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001. 20 5.4 Algemene wet inzake rijksbelastingen... 21 5.5 Toepassing casus... 23 Hoofdstuk 6 Tarief en heffing... 24 6.1 Inleiding... 24 6.2 Loonbelasting en premievolksverzekeringen... 24 6.3 De tarieven... 24 6.4 Wijze van heffing... 25 6.4.1 Voorheffing op inkomstenbelasting... 26 6.4.2 Naheffing bij werkgever... 26 Hoofdstuk7 Conclusie... 28 7.1 Inleiding... 28 7.2 Beantwoording hoofdvraag... 28 7.3 Aanbeveling... 29 Bronnenlijst... 30 2

Hoofdstuk 1: Inleiding 1.1 Motivering van de keuze van het onderwerp Loonbelasting is een van de belastingen waar men in het leven als eerste persoonlijk mee in aanraking komt. Iemand krijgt er al mee te maken op het moment dat hij/zij wordt aangenomen bij het eerste (bij)baantje. Zo een baantje zorgt ervoor dat men belastingplichtig is voor de loonbelasting. Ook kan het op/vanaf dat moment al voorkomen dat diegene van zijn werkgever rond de kerstdagen een kerstpakket ontvangt. Wordt dit eigenlijk belast? Zo ja, hoe wordt dit belast? Niet alleen het gewone loon wordt in de heffing betrokken, maar ook loon in natura en loon van derden kunnen worden belast. Ik heb dit onderwerp gekozen, omdat de beschrijving van de casus mij erg bekend voorkwam. Ik heb zelf lang voor een uitzendbureau gewerkt en heb toen voor verschillende bedrijven als uitzendkracht gewerkt, maar nog nooit op de manier zoals in de casus beschreven staat naar deze dienstbetrekking gekeken. Nu ik fiscale economie studeer en mijn interesse bij belastingen ligt ben ik erg benieuwd hoe de belastingheffing in zulke gevallen in zijn werk gaat. In de bachelor fase van de studie Fiscale Economie krijgt men erg weinig te maken met de loonbelasting. Dit is eigenlijk erg vreemd omdat de loonbelasting een belangrijke inkomstenbron is voor de overheid. De loonbelasting was voor de fiscus in 2010 namelijk de grootse bron van belastingontvangsten. De loonbelasting bedroeg maar liefst 34.28% van de totale rijksbelastingen. 1 1.2 Probleemstelling De casus: Een werkgever heeft in de maand december tijdelijk behoefte aan extra personeel. Hij huurt dit in via een uitzendbureau. De werkgever verstrekt kort voor Kerst een kerstpakket (bioscoopbon met een waarde van 50) aan al zijn werknemers. Hij vindt het ongepast als de uitzendkracht een dergelijk pakket zou worden onthouden. Ook aan de uitzendkrachten verstrekt hij derhalve eenzelfde pakket. Deze casus roept enkele vragen op aan de hand van artikel 10 lid 1 uit de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) waar in staat: Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking 1 Centraal Bureau Statistiek, http://statline.cbs.nl/statweb/publication/?vw=t&dm=slnl&pa=70122ned&d1=a&d2=(l-5)- l&hd=111014-1041&hdr=g1&stb=t 3

In de hierboven beschreven casus moet het verstrekte kerstpakket in de heffing worden betrokken. Het is immers loon in natura. Tevens staat in artikel 11 Wet LB 1964 (vrijgesteld loon) niet dat het kerstpakket is vrijgesteld en dus niet tot het loon zou behoren. Artikel 12 Wet LB 1964 gaat over fooien en dergelijke pretstaties van derden. Dit zou ook nog van belang kunnen zijn in de situatie zoals beschreven in de casus. In artikel 12 Wet LB 1964 wordt doorverwezen naar artikel 3.6 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001. In dit artikel staat: 'fooien en dergelijke prestaties van derden worden niet tot het loon gerekend voor zover bij het bepalen van het voor de werknemer rechtens geldende loon met het ontvangen van deze fooien en dergelijke prestaties van derden geen rekening is gehouden. Ik kan niet uit de casus halen dat met het verstrekte kerstpakket rekening is gehouden. Volgens dit artikel wordt het verstrekte kerstpakket niet tot het loon gerekend. Wat precies onder 'fooien en dergelijke prestaties' moet worden verstaan wordt onderzocht in Hoofdstuk 4. Over het verstrekte kerstpakket moet belasting worden betaald, maar hoe vindt de waardering van loon in natura plaats? Het antwoord hierop kan men vinden in artikel 13 lid 1 Wet LB 1964, hierin staat: Niet in geld genoten loon wordt in aanmerking genomen naar de waarde die daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend, met dien verstande dat ingeval door een derde, niet zijnde een met de inhoudingsplichtige verbonden vennootschap, ter zake van het niet in geld genoten loon een bedrag aan de inhoudingsplichtige in rekening wordt gebracht, het door de derde in rekening gebrachte bedrag in aanmerking wordt genomen. De bioscoopbon met een waarde van 50 in het economisch verkeer moet dus voor 50 in de heffing worden betrokken. Maar hoe komt het in de heffing betrokken bedrag bij de fiscus terecht? Wie moet deze belasting afdragen aan de fiscus? In beginsel wordt loonbelasting geheven over het loon van werknemers. In de regel houdt de inhoudingsplichtige de loonbelasting in op het loon en draagt dit bedrag af aan de fiscus.wie inhoudingsplichtig is wordt geregeld in art 6 lid 1 Wet LB 1964: Inhoudingsplichtige is: a. Degene, tot wie een of meer personen in dienstbetrekking staan; b. Degene, die aan een of meer personen loon uit een vroegere dienstbetrekking tot hemzelf of tot een ander verstrekt; c. Degene, die ingevolge een aanspraak die niet tot het loon behoort, aan een of meer personen uitkeringen of verstrekkingen uit een dienstbetrekking tot een ander doet. 4

De inhoudingsplichtige moet het bedrag dat hij/zij aan de fiscus verschuldigd is zelfstandig berekenen. Dit bedrag maakt de inhoudingsplichtige middels een aangifte bekend en betaalt dit aan de fiscus. Voor het ontstaan van de verplichting om loonbelasting te betalen is geen aanslag van de belastinginspecteur nodig. Het is de bedoeling dat de inhoudingsplichtige zelfstandig stappen onderneemt. Hoe wordt het kerstpakket belast bij vaste werknemers? Hoe wordt dit loon belast bij uitzendkrachten? Zit hier een verschil in? Wie is in de casus inhoudingsplichtig? Zo ja, wat is het verschil voor de belastingheffing? Maakt het voor wat betreft de heffing van loonbelasting nog uit of het uitzendbureau op de hoogte is gesteld van de verstrekking van het kerstpakket? Hoe komt de fiscus in deze situatie aan de mogelijk verschuldigde loonheffing? Al deze vragen worden samengevat in de volgende hoofdvraag: Wie dient de terzake van de verstrekking van kerstpakketten door derden mogelijk verschuldigde loonheffing aan de fiscus af te dragen? 1.3 Verantwoording van de opzet Om tot een antwoord te komen op de hoofdvraag zal ik in deze scriptie stapsgewijs de verschillende punten en onderwerpen behandelen. Aangezien deze hoofdvraag wat verschillende onderwerpen raakt behandel ik per hoofdstuk een onderwerp. We beginnen met een hoofdstuk over loon zodat men gelijk weet waar we het over hebben, in dit hoofdstuk wordt duidelijk gemaakt wat er precies onder loon moet worden verstaan. Tevens wordt in dit hoofdstuk behandeld hoe het zit met loon van derden en wordt nog eens specifiek ingegaan op het kerstpakket. In het daaropvolgende hoofdstuk drie wordt ingegaan op het verschil in dienstbetrekking tussen de vaste werknemer en de uitzendkracht met betrekking tot de belastingheffing hiervan. In hoofdstuk vier zal dieper worden ingegaan op de inhoudingsplicht en de situatie met vaste werknemers. Ook zal in dit hoofdstuk worden onderzocht of het voor de heffing van loonbelasting uitmaakt of het uitzendbureau op de hoogte is gesteld van de verstrekking van het kerstpakket. In hoofdstuk vijf zullen enkele problemen worden behandeld waar de fiscus tegenaan loopt bij de heffing van belasting bij lonen van derden en zal ik enkele eventuele oplossingen aandragen voor deze problemen. Hoofdstuk zes gaat over de tarieven en de manier van heffen in de loonbelasting. In hoofdstuk zeven zal er een conclusie worden gegeven met een antwoord op de hoofdvraag. Dit hoofdstuk zal een samenvatting zijn van de verschillende hoofdstukken met het oog op het beantwoorden van de hoofdvraag. 5

Hoofdstuk 2 Loon 2.1 Inleiding In artikel 10 Wet LB 1964 staat wat er onder het begrip 'loon' moet worden verstaan: 'Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking.' Als men naar het artikel kijkt kan men constateren dat een verband moet bestaan tussen de dienstbetrekking en hetgeen daaruit wordt genoten. Loon is de maatstaf van de loonheffing. Aan de woorden 'al hetgeen' kan men zien dat we te maken hebben met een zeer ruim begrip, waar veel beloningen onder vallen. De wetgever heeft geen eindeloze opsomming gegeven wat onder loon valt. Hier valt onder meer te denken aan: dertiende maand, feestdagengeschenken, vakantie-uitkeringen, producten van het bedrijf, dienstwoning, salaris en tantièmes. Op het gebied van belonen zijn veel mogelijkheden. Het hoeft geen beloning te zijn voor de verrichte arbeid. Men kan in dit geval kijken naar de leer van de redelijke toerekening. Deze leer houdt in dat loon is te omschrijven als alle voordelen, die rekening houdend met de maatschappelijke opvattingen, geacht kunnen worden zakelijk aan de dienstbetrekking te worden toegerekend met uitschakeling derhalve van wat tot de persoonlijke sfeer van de belastingplichtige behoort. 2 In artikel 11 van Wet LB 1964 staan een aantal vergoedingen en verstrekkingen waarvan de wetgever vindt dat ze niet tot het loon behoren en deze behoren dan ook niet tot het belastbaar loon. Het zijn uitzonderingen op de vrij brede en algemene bepaling die staan in artikel 10 Wet LB 1964. Uit art 10 van de Wet LB 1964 kan men opmaken dat sprake moet zijn van een dienstbetrekking alvorens gesproken kan worden van loon. De dienstbetrekking zal ik in het volgende hoofdstuk behandelen, zodat duidelijk is wat hiermee wordt bedoeld. In paragraaf twee ga ik loon in natura onderzoeken en hierna wordt loon van derden onderzocht. Ik richt mij vooral op deze twee onderwerpen van het loon omdat deze van belang kunnen zijn bij het beantwoorden van de hoofdvraag. In paragraaf vier wordt de behandelde theorie toegepast op de casus. 2.2 Loon in natura Loon hoeft niet in geld te worden uitgekeerd. Ook andere verschijningsvormen kunnen tot het loon behoren. Het niet in geld genoten loon kan bestaan uit aanspraken of uit loon in natura. 2 C.W.M van Ballegooijen en mr D.E.V.M van der Wiel-Rammeloo, Loonbelasting 11 e druk 6

Hieronder volgt een schema om dit te verduidelijken: Loon in natura kan voorkomen in de vorm van goederen, het gebruik van goederen en rechten. In de wet wordt de term 'verstrekkingen' gebruikt als het gaat over loon in de vorm van goederen. Tevens wordt de term 'ter beschikking stellen' gebruikt in de wet als men het heeft over loon in de vorm van het gebruik van goederen. Net als loon in geld wordt ook loon in natura in de belastingheffing betrokken. Aangezien men belasting alleen maar in geld kan betalen moet het betaalde loon in natura nog wel worden omgezet naar een belastbaar geldbedrag. In artikel 13 Wet LB 1964 staat hoe de waardering van loon in natura in zijn werk gaat: Niet in geld genoten loon wordt in aanmerking genomen naar de waarde die daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend, met dien verstande dat ingeval door een derde, niet zijnde een met de inhoudingsplichtige verbonden vennootschap, ter zake van het niet in geld genoten loon een bedrag aan de inhoudingsplichtige in rekening wordt gebracht, het door de derde in rekening gebrachte bedrag in aanmerking wordt genomen. Het uitgangspunt is de waarde in het economisch verkeer. Sinds 1 januari 2011 wordt, indien mogelijk, gebruik gemaakt van de factuurwaarde van het niet in geld genoten loon. In het laatste gedeelte van artikel 13, lid 1 Wet Loonbelasting 1964 staat dat dit het bedrag is dat door een (onafhankelijke) derde aan de werkgever in rekening wordt gebracht. Dit is het factuurbedrag inclusief omzetbelasting. Waar men niet te maken heeft met een factuur waardeert men naar de waarde in het economisch verkeer. 2.2.1 De werkkostenregeling in het kort Per 1 januari 2011 is de werkkostenregeling ingevoerd. Door de invoering van de werkkostenregeling wordt aan werkgevers de mogelijkheid geboden om te kiezen en voor toepassing van een nieuw systeem 7

voor de fiscale behandeling van de kostenvergoedingen en beloningen in natura. Dit staat in de overgangsregeling van artikel 39c Wet LB 1964. Hieronder valt ook het kerstpakket. In 2011, 2012 en 2013 heeft de werkgever de keuze om gebruik te maken van deze regeling. Vanaf 2014 wordt de werkkostenregeling verplicht. Bij de werkkostenregeling kan de inhoudingsplichtige in beginsel alle vergoedingen en verstrekkingen tot het belaste loon rekenen of als eindheffingsloon aanwijzen (artikel 31 onderdeel f Wet LB). Dit eindheffingsloon is vervolgens tot een bedrag van 1,4% van de fiscale loonsom vrijgesteld van heffing. Aan de mogelijkheid om vergoedingen en verstrekkingen aan te wijzen zijn op twee manieren grenzen gesteld. De eerste is een gebruikelijkheidstoets. Dit houdt in dat voor zover vergoedingen en verstrekkingen in belangrijke mate (30% of meer) hoger zijn dan in voor het overige overeenkomstige omstandigheden gebruikelijk is, zij buiten de eindheffing blijven en zij vormen dan regulier belast loon. Dit moet per vergoeding of verstrekking worden getoetst. De tweede beperking is dat een aantal genoemde vergoedingen en verstrekkingen van aanwijzing is uitgesloten. Deze staan opgesomd in artikel 31, lid 4 Wet LB 1964: - de ter beschikking gestelde auto - de woning (niet de dienstwoning) - geldboeten en dergelijke - misdrijven, wapens en agressieve dieren Alle vergoedingen en verstrekkingen worden bij elkaar opgeteld. Vervolgens zijn er een aantal vergoedingen en verstrekkingen vrijgesteld. Dit zijn de gerichte vrijstellingen, deze staan in artikel 31a, lid 2 Wet LB 1964. Van de overige kosten wordt 1,4% van de fiscale loonsom afgetrokken. Het saldo wordt belast tegen 80% eindheffing. 2.3 Loon van derden Meestal wordt loon uitbetaald door de werkgever. Dit hoeft niet altijd het geval te zijn. In sommige situaties wordt loon verstrekt door een ander dan de werkgever. In dat geval wordt gesproken over loon door derden. In zo een situatie wordt pas over loon gesproken als de werknemer door de dienstbetrekking in staat is gesteld de vergoeding te ontvangen. Ontvangsten in de persoonlijke sfeer worden hier buiten gehouden. Met deze derde partij heeft de werknemer dus geen directe relatie en geen arbeidscontract. De bekendste voorbeelden van loon van derden zijn: fooien en fondsuitkeringen. Fooien en dergelijke prestaties staan in artikel 12 Wet LB 1964 juncto art. 3.6 Uitvoeringsregeling Loonbelasting. In deze artikelen staat wanneer fooien en dergelijke prestaties tot het loon behoren en wanneer niet. In artikel 3.6 Uitvoeringsregeling Loonbelasting staat dat 'fooien en dergelijke prestaties van derden niet tot het loon worden gerekend, voor zover bij het bepalen van het voor de werknemer rechtens geldende loon met het ontvangen van deze fooien of dergelijke prestaties 8

van derden geen rekening is gehouden'. Echter als de fooien en dergelijke prestaties niet tot het loon behoren, dienen zij wel te worden belast in de inkomstenbelasting. In artikel 3.81 Wet inkomstenbelasting 2001 staat: 'In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder loon: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting, met dien verstande dat, voor zover nodig in afwijking van die bepalingen, fooien en dergelijke prestaties van derden in aanmerking worden genomen voor het wettelijk genoten bedrag.' In dit artikel staat het begrip 'loon' voor de inkomstenbelasting. Wat onder fooien en dergelijke prestaties moet worden verstaan staat in hoofdstuk 4. Ook artikel 4 Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 kan hier van belang zijn. Dit artikel gaat over voordelen van een niet-inhoudingsplichtige. In dit artikel staat: Degene tot wie een werknemer in dienstbetrekking staat of, indien krachtens artikel 8, van de wet een ander als inhoudingsplichtige is aangewezen, die ander wordt geacht aan de werknemer het loon te verstrekken, dat deze uit hoofde van zijn dienstbetrekking geniet van een niet-inhoudingsplichtige. In de casus heeft de werknemer een dienstbetrekking met het uitzendbureau (zie volgende hoofdstukken). Als men dit artikel leest zou men verwachten dat het uitzendbureau wordt geacht aan de werknemer het loon te verstrekken, dat deze uit hoofde van zijn dienstbetrekking geniet van een niet-inhoudingsplichtige. Hier zal in de komende hoofdstukken dieper op worden ingegaan. 2.4 Verstrekking aan andere dan eigen werknemers Eindheffingsbestanddelen zijn op grond van artikel 31, lid 1, onderdeel a Wet LB 1964: bestanddelen van het loon waarover de verschuldigde belasting niet is betaald, in verband waarmee aan de inhoudingsplichtige een naheffingsaanslag wordt opgelegd, behoudens de twee opgenomen uitzonderingen in dit artikel. Op grond van artikel 32ab, lid 1 Wet LB 1964 worden ook als eindheffingsbestanddelen aangemerkt 'de bij ministeriële regeling aan te wijzen verstrekkingen aan anderen dan eigen werknemers, waarvoor geen inhoudingsplicht bestaat bij of krachtens een ander artikel van deze wet, ingeval de verstrekker schriftelijke mededeling doet aan de ontvanger (de fiscus) van het toepassing vinden van deze eindheffing en aannemelijk kan maken wie de ontvanger (werknemer) is van de verstrekking'. Volgens lid 2 van dit artikel wordt degene die deze mededeling heeft gedaan aangemerkt als inhoudingsplichtige. 9

Uit de casus valt niet op te maken of de inlener (de werkgever) deze schriftelijke mededeling heeft gedaan aan de fiscus. Mocht het wel zo zijn dat hij schriftelijk een mededeling heeft gedaan aan de fiscus en daarbij aannemelijk heeft gemaakt wie de ontvanger is van de verstrekking, betekent dit dat hij als inhoudingsplichtige wordt aangemerkt en verplicht is om belasting af te dragen over het verstrekte kerstpakket. De af te dragen belasting wordt dan vastgesteld op grond van artikel 32ab, lid 3 Wet LB 1964. 2.5 Toepassing Casus In de casus is sprake van loon van derden. De werknemer ontvangt dit loon niet van degene met wie hij een arbeidsovereenkomst heeft. De werknemer heeft een arbeidsovereenkomst met het uitzendbureau en niet met het bedrijf wat het kerstpakket verstrekt. In de casus heeft men te maken met loon in natura, het betreft een bioscoopbon ter waarde van 50. Over deze 50 moet belasting worden afgedragen. Of dat loonbelasting is of dat dit valt onder de inkomstenbelasting ga ik in de komende hoofdstukken onderzoeken. 10

Hoofdstuk 3 De Werknemer 3.1 Inleiding In artikel 1 Wet LB 1964 staat: 'Onder de naam 'loonbelasting' wordt van werknemers of hun inhoudingsplichtige, van artiesten, van beroepssporters van buitenlandse gezelschappen en van bij of krachtens deze wet aan te wijzen andere personen een directe belasting geheven.' De belastingplicht voor de loonbelasting is met name in het leven geroepen voor werknemers. Wat onder een werknemer moet worden verstaan staat in artikel 2 lid 1 Wet LB 1964. Hierin staat: 'Werknemer is de natuurlijke persoon die tot een inhoudingsplichtige in privaatrechtelijke of in publiekrechtelijke dienstbetrekking staat of van een inhoudingsplichtige loon geniet uit een vroegere privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking van hemzelf of van een ander, dan wel uit een bestaande privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking van een ander.' In dit artikel staan twee belangrijke begrippen namelijk de 'inhoudingsplichtige' en de 'dienstbetrekking'. Uit het artikel kan men halen dat zowel sprake moet zijn van een dienstbetrekking als van een inhoudingsplichtige om als werknemer te worden aangemerkt in de zin van artikel 2 lid 1 Wet LB 1964. De inhoudingsplichtige wordt in het volgende hoofdstuk behandeld. In dit hoofdstuk ga ik de dienstbetrekking onderzoeken. In de tweede paragraaf ga ik de 'echte' dienstbetrekking onderzoeken. Men kan onderscheidt maken tussen twee verschillende soorten 'echte' dienstbetrekkingen, namelijk de privaatrechtelijke en de publiekrechtelijke dienstbetrekking. In paragraaf drie en vier komen respectievelijk de 'fictieve' dienstbetrekking en de vroegere dienstbetrekking aan de orde. Daarna wordt dit hoofdstuk afgesloten met een paragraaf over uitzendkrachten en wordt de theorie toegepast op de casus. Voor nu dient echter nog te worden opgemerkt dat een dienstbetrekking een bron van inkomen is en kan leiden tot belastingplicht voor de Wet LB 1964. 3.2 De 'echte' dienstbetrekking 3.2.1 De privaatrechtelijke dienstbetrekking. De privaatrechtelijke dienstbetrekking is een verbintenis die berust op een arbeidsovereenkomst. Dit 11

wordt in het Burgerlijk Wetboek geregeld en wel in artikel 7:160 lid 1. Hierin staat: 'De arbeidsovereenkomst is de overeenkomst waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten' Hier kan men drie elementen onderscheiden, te weten: 1. de verplichting van de werknemer om persoonlijk arbeid te verrichten gedurende een zekere tijd; 2. de verplichting van de werkgever om loon te betalen; en 3. de gezagsverhouding. Hieronder zullen deze drie elementen uitgebreider worden behandeld omdat deze van essentieel belang zijn voor de arbeidsovereenkomst en dus voor de privaatrechtelijke dienstbetrekking. 1. De verplichting van de werknemer om persoonlijk arbeid te verrichten gedurende een zekere tijd. Volgens de Hoge Raad kan een dienstbetrekking pas ontstaan op het moment dat ook daadwerkelijk arbeid wordt verricht 3. Verder bestaat de verplichting dat de arbeid persoonlijk wordt verricht. Als men dit onderzoekt komt men terecht bij artikel 7:659 BW lid 1. Hierin staat: 'De werknemer is verplicht de arbeid zelf te verrichten; hij kan zich daarin niet dan met toestemming van de werkgever door een derde doen vervangen.' Zoals in het artikel staat beschreven is de werknemer verplicht om de arbeid zelf te verrichten. De werknemer mag zich alleen laten vervangen als de werkgever hier toestemming voor heeft gegeven. De werknemer moet een arbeidsprestatie verrichten voor zijn werkgever. De arbeid moet gedurende een zekere tijd worden verricht. Wanneer de arbeid wordt verricht en voor hoelang de arbeid moet worden verricht is niet van belang. Van belang is dat sprake is van een arbeidsovereenkomst. 2. De verplichting van de werkgever om loon te betalen Om te kunnen spreken van een arbeidsovereenkomst heeft de werkgever de verplichting om de werknemer te belonen. De keerzijde van het verhaal is dat werknemer recht heeft op een vergelding voor de door hem/haar verrichte arbeid. De werkgever kan een beloning geven in de vorm van geld 3 HR 17 april 1996/ BNB 1996/278 12

en/of loon in natura. Een kostenvergoeding valt niet onder dit kenmerk als de kostenvergoeding niet hoger is dan de naar redelijkheid te bepalen kosten 4. Hier is geen sprake van bron van inkomen. 3. De gezagsverhouding Je kunt pas spreken van een dienstbetrekking als de werknemer in dienst is van de werkgever. In die situatie is sprake van een gezagsverhouding. Over een gezagsverhouding kan worden gesproken als de werkgever het recht heeft om toezicht uit te oefenen, leiding te geven en door aanwijzingen of instructies een nadere taakomschrijving te geven. De werknemer heeft hierbij de plicht om deze aanwijzingen of instructies op te volgen. Het is hierbij niet belangrijk dat van dit recht door de werkgever gebruik wordt gemaakt. Het gezag hoeft feitelijk niet te worden uitgeoefend als het rechtens maar bestaat. 3.2.2 De publiekrechtelijke dienstbetrekking Bij de publiekrechtelijke dienstbetrekking is geen sprake van een arbeidsovereenkomst zoals bij de privaatrechtelijke dienstbetrekking. Vaak zijn de drie kenmerken van de arbeidsovereenkomst ook terug te vinden bij de publiekrechtelijke dienstbetrekking. Deze elementen zijn hier echter niet van doorslaggevende betekenis. Bij de publiekrechtelijke dienstbetrekking geldt als criterium dat de arbeidsverhouding berust op een ambtelijke aanstelling of door een benoeming. In sommige gevallen vloeit de dienstbetrekking rechtstreeks voort uit de wet. 3.3 De fictieve dienstbetrekking In artikel 3 en 4 Wet LB 1964 staan een aantal arbeidsverhoudingen die niet vallen onder de privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking, maar die wel hetzelfde kunnen worden behandeld als de 'echte' dienstbetrekking. De arbeidsverhoudingen die in artikel 3 en 4 Wet LB 1964 staan zijn fictieve dienstbetrekkingen. Het gelijk stellen van de fictieve dienstbetrekking betekent in het algemeen dat dezelfde regels voor inhoudingen op het loon moeten worden toegepast als op de 'echte' dienstbetrekking. 3.4 De vroegere dienstbetrekking Natuurlijke personen die van een inhoudingsplichtige loon genieten uit een vroegere dienstbetrekking worden ook aangemerkt als werknemers. In deze situatie is reeds een einde gekomen aan de dienstbetrekking, maar de werknemer krijgt nog steeds betalingen van zijn (ex-) werkgever. Het gaat hier vaak om pensioengerechtigden. 4 Bron-I arrest HR 3 juni 1981 BNB 1981/241 en Bron-II arrest HR 5 apil 1995 en BNB 1995/218c 13

Ook natuurlijke personen die loon ontvangen uit een dienstbetrekking van een ander worden aangemerkt als werknemer. Deze personen genieten zelfstandig loon uit een vroegere dienstbetrekking van iemand anders. Het gaat hier vaak om gerechtigden tot een weduwen- of wezenpensioen. 3.5 De uitzendkracht De fictieve dienstbetrekking van een uitzendkracht wordt behandeld in artikel 4 Wet LB 1964 juncto artikel 2a Uitv. Besl. LB 1965. In dit artikel staat: 'Als dienstbetrekking wordt beschouwd de arbeidsverhouding van degene die door tussenkomst van degene tot wie de arbeidsverhouding bestaat, persoonlijk arbeid verricht ten behoeve van een derde, met uitzondering van de arbeidsverhouding van degene die: a. doorgaans op minder dan drie dagen per week werkzaam is voor een natuurlijk persoon ten behoeve van diens persoonlijke aangelegenheden, tenzij loon wordt verstrekt door degene door wiens tussenkomst de arbeid wordt verricht; b. bij wijze van arbeidstherapie werkzaam is.' Een uitzendkracht kan ook in een 'echte' dienstbetrekking staan tot degene die hem/haar uitzendt. Van een echte dienstbetrekking is sprake als aan de volgende voorwaarden worden voldaan: - De arbeid vindt plaats onder toezicht en leiding van degene die inleent. - De uitzending vindt plaats in het kader van het bedrijf of beroep van degene die uitzendt. - Er is sprake van een bijzondere vorm van arbeidsovereenkomst. Het uitzendbureau is hierbij de werkgever. Het kan ook zo zijn dat sprake is van een uitzendovereenkomst (artikel 7:690 BW), in dat geval kan sprake zijn van een fictieve dienstbetrekking op grond van het feit dat bij een derde gewerkt wordt door tussenkomst van en organisatie of een natuurlijk persoon, met uitzondering van de volgende gevallen: - De uitzendkracht werkt doorgaans op maximaal 3 dagen per week als dienstverlener aan huis/in het huishouden. - Er is sprake van een bijzondere vorm van arbeidsovereenkomst, zoals bedoeld in het Burgerlijk Wetboek: de uitzendovereenkomst (artikel 7:690 BW). Het uitzendbureau is hier de werkgever. - De uitzendkracht werkt bij wijze van arbeidstherapie Het maakt voor de werknemer zelf niet uit of hij te maken heeft met een 'echte' of een fictieve 14

dienstbetrekking. Beide dienstbetrekkingen worden op dezelfde manier in de heffing betrokken. Voor de inhoudingsplichtige is het verschil in dienstbetrekking wel relevant. Dit wordt behandeld in het volgende hoofdstuk. 3.6 Toepassing casus De uitzendkracht in de casus kan te maken hebben met een 'echte' of een fictieve dienstbetrekking. Aangezien deze beide dienstbetrekkingen op dezelfde manier in de heffing worden betrokken maakt het voor de verkrijging van het kerstpakket niet uit of men een vaste werknemer is of een uitzendkracht. 15

Hoofdstuk 4 De inhoudingsplicht 4.1 Inleiding Ik heb in de voorgaande hoofdstukken onderzocht wat loon is en wanneer sprake is van een dienstbetrekking. Maar hoe komt de belasting die over loon moet worden geheven terecht bij de fiscus? In artikel 6 Wet LB 1964 staat de inhoudingsplichtige. In dit artikel staat: 'Inhoudingsplichtige is: a. degene, tot wie een of meer personen in dienstbetrekking staan b.degene die aan een of meer personen loon uit een vroegere dienstbetrekking tot hemzelf of tot een ander verstrekt; c. degene, die ingevolge een aanspraak die niet tot het loon behoort, aan een of meer personen uitkeringen doet of verstrekkingen uit een dienstbetrekking tot een ander doet.' 4.2 De 'echte' werkgever De inhoudingsplichtige is degene die loonheffingen moet inhouden op loon of uitkering en dit aan de fiscus moet afdragen. De inhoudingsplichtige kan de berekening en inhouding van de loonbelasting aan een derde overdragen, dit verlost hem echter niet van zijn wettelijke verplichting. In het algemeen is de inhoudingsplichtige de werkgever tot wie de werknemer in privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking (de 'echte' dienstbetrekking) staat. In artikel 2 lid 1 Wet LB staat dat men zonder inhoudingsplichtige geen loonbelasting schuldig is voor de LB. Immers kan alleen van een werknemer worden gesproken in de zin van de Wet LB als sprake is van een dienstbetrekking met een inhoudingsplichtige dan wel van een inhoudingsplichtige loon wordt genoten uit een vroegere dienstbetrekking dan wel bestaande dienstbetrekking van een ander (artikel 2 lid 1 Wet LB 1964). De inhoudingsplicht bestaat per rechtspersoon en per dienstbetrekking. 4.3 De 'fictieve' werkgever De fictieve werkgever is de werkgever die met een werknemer een fictieve dienstbetrekking volgens artikel 3 en artikel 4 Wet LB 1964 is aangegaan. In artikel 7 Wet LB 1964 wordt de inhoudingsplicht voor de fictieve werkgever geregeld. De inhoudingsplichtige is voor iedere fictieve dienstbetrekking weer anders. Ik ga alleen de inhoudingsplicht bij uitzendkrachten behandelen, omdat dit relevant is voor de beantwoording van de hoofdvraag. De andere fictieve dienstbetrekkingen laat ik buiten beschouwing. 16

4.3.1 Inhoudingsplicht bij uitzendkrachten Zoals in het vorige hoofdstuk al is aangegeven wordt de fictieve dienstbetrekking van uitzendkrachten behandeld in artikel 2a Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. In dit artikel staat verder niet vermeld wie er inhoudingsplichtig is. Dit staat wel in artikel 3 lid 1 Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. Hierin staat: ' Als degene tot wie de dienstbetrekking bestaat, wordt in de gevallen, bedoeld in de artikelen 2a, 2c, 2ca en 2g, beschouwd degene op wie de verplichting rust het loon te betalen.' Aangezien uitzendkrachten worden behandeld in artikel 2a, is artikel 3 Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 van toepassing en is degene op wie de verplichting rust het loon te betalen de inhoudingsplichtige. Dat is in de praktijk dus het uitzendbureau. 4.4. Inhoudingsplicht bij voorkennis De Hoge Raad heeft beslist dat de werkgever niet inhoudingsplichtig is voor voordelen waar hij geen weet van heeft en waar hij zich niet bewust van is. 5. Er kan immers alleen sprake zijn van loon als de werkgever hiermee bekend is. Dit noemt men ook wel het bewustheidscriterium. Om te voldoen aan dit criterium is het voldoende als de werkgever weet of kon weten dat de werknemer een voordeel geniet. Indien een werknemer een voordeel geniet dat voldoende verband houdt met zijn dienstbetrekking is alleen sprake van loon indien dat voordeel wordt verstrekt in opdracht en voor rekening van zijn werkgever, dan wel met medeweten van zijn werkgever door een concernmaatschappij. 6 Dit staat bekend als het verstrekkingscriterium. Op dit criterium zijn echter uitzonderingen. Van derden afkomstige voordelen kunnen tot het loon behoren als deze in opdracht en voor rekening van de werkgever zijn verstrekt. Het verstrekkingscriterium hoeft niet te gelden als sprake is van 'fooien en dergelijke prestaties'. Als aan een van de volgende punten wordt voldaan is er sprake van loon en is de werkgever dus inhoudingsplichtig: a. voordelen verstrekt in opdracht en voor rekening van de werkgever; b. voordelen die op een lijn worden gesteld met voordelen verstrekt en in opdracht en voor rekening van derden. Hieronder vallen: 5 HR 24 juni 1992, BNB 1993/19 6 HR 10 augustus 2001, BNB 2001/354c 17

1. voordelen die zijn verstrekt met medeweten van de werkgever door een andere concernmaatschappij. 2. bevoordelingen die door de werkgever bij een derde ten behoeve van de werknemer zijn bedongen 3. voordelen die van een met de werkgever verbonden en door hem deels gefinancierde personeelsvereniging worden verkregen. 4. een situatie waarbij op het oog sprake is van voordelen die van derden afkomstig zijn is die waarbij een werkgever aan de werknemer een voordeel 'laat' c. fooien en dergelijke prestaties, dit zijn prestaties, die kunnen worden beschouwd als vergelding - in ruime zin genomen- voor hetgeen de werknemer als zodanig heeft verricht of verwacht wordt te zullen verrichten, remuneratieve schenkingen daaronder begrepen. Voor fooien en dergelijke zijn op grond van artikel 12 Wet LB 1964 nadere regels gegeven in artikel 3.6 URLB 2011: fooien en dergelijke prestaties van derden worden niet tot het loon gerekend voor zover bij het bepalen van het voor de werknemer rechtens geldende loon met het ontvangen van deze fooien of dergelijke prestaties van derden geen rekening is gehouden. Alleen voor zover dat gebeurd is, vormen de fooien loon voor de loonheffingen. Er moet dus rekening mee zijn gehouden om te kunnen spreken van loon. 4.5 Toepassing casus In de casus kan men twee situaties onderscheiden. In de eerste situatie wordt het kerstpakket door de derde verstrekt en het uitzendbureau weet hier vanaf. In dit geval is aan het bewustheidscriterium voldaan, het uitzendbureau is ten slotte bekend met de verstrekking. Aan het verstrekkingscriterium is echter niet voldaan, omdat het kerstpakket niet wordt verstrekt door het uitzendbureau. Men gaat dan kijken naar de uitzonderingsgevallen die hierboven staan om te constateren of toch sprake is van loon en dus inhoudingsplicht. Het kerstpakket wordt niet verstrekt in opdracht en voor rekening van het uitzendbureau. Tevens valt het ook niet onder de voordelen die op één lijn worden gesteld met voordelen verstrekt in opdracht en voor rekening van de werkgever. Ook valt het niet onder fooien en andere dergelijke prestaties, want er is geen rekening mee gehouden. Hier is geen sprake van loon in de zin van de LB en dus is het uitzendbureau niet inhoudingsplichtig. Dit betekent echter niet dat het kerstpakket onbelast is, het kan nog worden belast in de inkomstenbelasting. In de tweede situatie wordt het kerstpakket verstrekt aan de werknemer zonder medeweten van het uitzendbureau. Zoals hierboven is uitgelegd kan iemand niet inhoudingsplichtig zijn als hij/zij zich niet bewust is van het verstrekte voordeel. Dit is het bewustheidscriterium. In deze situatie is het uitzendbureau daarom niet inhoudingsplichtig. In beide situaties heeft de werknemer geen arbeidsovereenkomst met de derde en deze is niet inhoudingsplichtig voor de loonbelasting. 18

Hoofdstuk 5 De informatieplicht 5.1 Inleiding In het vorige hoofdstuk heb ik geconstateerd dat het uitzendbureau en de derden in beide gevallen niet inhoudingsplichtig zijn. Hoe komt de te heffen belasting dan bij de fiscus terecht? Hieronder wordt een stuk geciteerd uit het Handboek Loonheffingen 2011 paragraaf 1.2. Het gaat over 'Opgaaf van uitbetaalde bedragen aan een derde', ook wel bekend als de IB-47 opgaaf. Hierin staat: 'Als u iemand betaalt die niet als ondernemer bij u werkt en ook niet bij u in (fictieve) dienstbetrekking is, moet u die betalingen aan ons doorgeven. Dat geldt voor betalingen in geld en voor betalingen in natura. Dit zijn de zogenaamde uitbetaalde bedragen aan een derde. Denk aan betalingen aan auteurs, sprekers en deelnemers aan medische proeven. Of aan medewerkers voor wie de fictieve dienstbetrekking niet geldt, omdat ze niet voldoen aan alle voorwaarden van bijvoorbeeld gelijkgestelden (zie par.15.9) of thuiswerkers (zie par. 15.18).' Hier staat dat het verplicht is ('moet') als men iemand betaalt die niet als ondernemer bij hem/haar werkt en ook niet bij hem/haar in (fictieve) dienstbetrekking is, dit aan de Belastingdienst door te geven. In dit hoofdstuk ga ik onderzoeken of voor dit stuk uit het Handboek Loonheffingen 2011 ook een wettelijke grondslag te vinden is. Of de Belastingdienst dus daadwerkelijk de verplichting kan opleggen om betalingen aan hen door te geven. Het Handboek Loonheffingen is geen rechtsgeldige bron waar aan de werkgevers de 'informatieplicht' kan worden opgelegd. 5.2 Het belang vanuit verschillende perspectieven Het is van belang dat de belasting over verstrekkingen aan derden wordt geheven. Dit kan men vanuit verschillende perspectieven bekijken. Ik ga het hier onderzoeken vanuit de Belastingdienst en de administratieplichtigen. 7 Vanuit de Belastingdienst: 1. Deze geldstroom is van groot potentieel financieel belang, want er zijn meer dan een miljoen zzp'ers in Nederland. 8 2. Rechtsgelijkheid ten opzichte van degene die looninkomsten genieten. Hier zouden anders problemen door kunnen ontstaan. 7 MR. E.P.J. Dankaart in artikel WFR 2011/923 8 CBS: statistieken zelfstandigen zonder personeel. 19

3. Op deze manier worden (extra) gegevens ontvangen die gebruikt kunnen worden. Deze informatie kan gebruikt worden om te controleren of belastingplichtigen aan hun verplichtingen op het fiscale vlak voldoen. Daarbij kan deze informatie worden gebruikt als contra-informatie, dit houdt in dat informatie die afkomstig is van derden kan worden gebruikt om de juistheid of volledigheid van verstrekte gegevens te controleren 9 4. Voor wat de heffing van inkomstenbelasting betreft (waarop IB-47-ziet) is het een van de weinige mogelijkheden om achter deze geldstromen te komen. Vanuit de administratieplichtigen, waaronder ook de inhoudingsplichtige: Als de administratie van deze geldstromen goed op orde is, kunnen deze kosten worden afgetrokken voor de bepaling van de fiscale winst en eventueel de vooraftrek van btw. Het belang van de informatieverplichting voor betalingen aan derden is groot. Het is voor de Belastingdienst van groot belang dat het deze geldstromen niet misloopt. Tevens kan het voor administatieplichtigen voordelig zijn om deze betalingen door te geven, maar zij kunnen deze informatie ook vrijwillig verstrekken. 5.3 Wet op de loonbelasting Ik heb in de Wet op de loonbelasting gezocht naar artikelen die gaan over de informatieverstrekking/informatieverplichting bij loon van derde. In de Wet op de loonbelasting waren er drie artikelen die mijns inziens relevant zouden kunnen zijn. Hieronder worden deze artikelen behandeld. 5.3.1 Wet op loonbelasting 1964 In artikel 28 Wet LB 1964 staat een opsomming van verplichtingen voor de inhoudingsplichtige. In dit artikel is echter niet opgenomen dat de inhoudingsplichtige een verplichting heeft om informatie over verstrekkingen aan derden aan de Belastingdienst door te geven. Echter zou dit artikel ook niet van toepassing zijn op de casus, ik heb namelijk in het vorige hoofdstuk geconstateerd dat erbij de verstrekking van het kerstpakket geen inhoudingsplichtige is. 5.3.2 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 In artikel 9.6 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011 staat: 9 J.W. Ilsink en R.H. Happe, Algemeen fiscaal bestuursrecht blz. 31 20

Ingeval de in te houden belasting mede afhankelijk is van loon dat is verstrekt of geacht wordt te zijn verstrekt door een derde, dan wel van loon van een derde dat door de inhoudingsplichtige geacht wordt te zijn verstrekt, deelt die derde de van belang zijnde gegevens alsmede het burgerservicenummer of, bij het ontbreken daarvan, het sociaal-fiscaalnummer van de werknemer schriftelijk mede aan de inhoudingsplichtige. Dit artikel gaat over de informatieverstrekking bij loon van derde. Dit artikel bepaalt dat de derde de van belang zijnde gegevens schriftelijke mededeelt aan de inhoudingsplichtige. Dit betekent dat als dit correct gebeurt de inhoudingsplichtige de gegevens van de ontvanger van het loon bezit. Dit artikel zegt verder niets over de verplichting van de inhoudingsplichtige om deze gegevens uit eigen beweging door te geven aan de fiscus. Dit artikel heeft dus geen betrekking op de informatieverplichting aan de fiscus voor verstrekkingen aan derden. 5.4 Algemene wet inzake rijksbelastingen In de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna AWR) staat niet dat iemand verplicht is om deze informatie uit zichzelf aan de Belastingdienst te verstrekken doormiddel van een 'opgaaf uitbetaalde bedragen aan derde'. Wel zijn er bepalingen in de wet die over deze kwestie gaan. Deze kan men vinden in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Neem artikel 47 AWR: 'Ieder is gehouden desgevraagd aan de inspecteur: a. de gegevens en inlichtingen te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. b. de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers of de inhoud daarvan - zulks ter keuze van de inspecteur - waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de vaststelling van de feiten welke invloed kunnen uitoefenen op de belastingheffing te zijnen aanzien, voor dit doel beschikbaar te stellen.' In artikel 47a, 47b, 48, 49 en 50 zijn informatieverplichtingen opgenomen. In artikel 52 lid 2 is opgenomen wie administratieplichtigen zijn, dit zijn a. lichamen; b. natuurlijke personen die een bedrijf of zelfstandig een beroep uitoefenen, alsmede natuurlijk personen die belastbare winst uit onderneming als bedoeld in artikel 3.3 van de Wet inkomstenbelasting 2001 genieten; c. natuurlijke personen die inhoudingsplichtig zijn 21

d. natuurlijke personen die een werkzaamheid als bedoeld in de artikelen 3.91, 3.92, 3.92b van de Wet inkomstenbelasting 2001 verrichten. Onder de administratieplichtigen vallen ook de inhoudingsplichtige die in het vorige hoofdstuk zijn behandeld. Dus de hiervoor aangegeven artikelen zijn ook van toepassing op de inhoudingsplichtige. Dat deze artikelen ook van toepassing zijn op de belastingheffing van derden staat in artikel 53, lid 1 AWR: Met betrekking tot administratieplichtigen als bedoeld in artikel 52 zijn de in de artikelen 47 en 48 tot en met 50 geregelde verplichtingen van overeenkomstige toepassing ten behoeve van: a. de belastingheffing van derden; b. de heffing van de belasting waarvan de inhouding aan hen is opgedragen. In deze artikelen kan men nergens vinden dat het verplicht is om uit eigen beweging informatie aan de belastingdienst te verstrekken, ook niet over uitbetaalde bedragen aan derden. In artikel 47 eerste zin staat namelijk het woord 'desgevraagd'. Met 'desgevraagd' wordt hier bedoeld dat de gegevens moeten worden verstrekt zodra de Belastingdienst hier om vraagt. De Belastingdienst dient de administratieplichtigen, waaronder de inhoudingsplichtige, te vragen om opgaaf van betalingen aan derden te doen. Het probleem waar we hier mee te maken hebben is het verschil tussen het Handboek Loonheffingen 2011 waar wordt gesproken over de verplichting om betalingen aan derden door te geven en artikel 47 AWR waarin staat dat men desgevraagd informatie moet verstrekken aan de Belastingdienst. Hieronder volgen enkele argumenten, waarom de Belastingdienst niet voldoende wettelijke basis heeft om administratieplichtigen, waaronder inhoudingsplichtigen, collectief te verplichten om (jaarlijks) opgaaf van betalingen aan derden te doen 10 : 1. Een vraag ( desgevraagd ) kan niet worden gesteld in de vorm van een verplichting ( moet ). Tevens is geen sprake geweest van een wijziging in het wettelijke kader. 2. De informatieverplichting (IB -47 opgaaf) blijft niet binnen het wettelijk kader, omdat uit de parlementaire geschiedenis van art 47 AWR blijkt dat het bij een actieve informatieplicht gaat om individuele vragen die een individueel antwoord vragen 11. Aan de hand van de tekst in het Handboek Loonheffingen 2011 kan men niet spreken van individuele vragen. 10 WFR 2011/923 11 Kamerstukken II 1988/89, 21 287, nr. 3, blz. 21 22

3.In artikel 53 lid 2 AWR staat een bijzondere regeling voor het uit eigener beweging informatie verstrekken over een derde. Deze regeling geldt voor een levensverzekeraar of een krediet-, beleggings- of effecteninstelling. Uit het bestaan van deze bijzondere regeling kan afgeleid worden, dat de algemene regeling van art 47, lid 1 onderdeel a, AWR in combinatie met artikel 53 lid 1 onderdeel a AWR niet bedoeld is om in algemene zin een verplichting tot het (jaarlijks) opgeven van betalingen aan derden op te leggen aan alle administratieplichtigen. Aan 'desgevraagd' zal mijns inziens dan ook op een andere wijze invulling moeten worden gegeven dan het vermelden van de verplichting (of als alternatief het opnemen van de vraag) in een publicatie die gezonden wordt naar eenieder die het potentieel aangaat 12. Als we dit allemaal meenemen in het onderzoek naar de verplichting om uitbetalingen aan derden door te geven aan de Belastingdienst kunnen we stellen dat de Belastingdienst op basis van de wet geen recht heeft om aan alle administratieplichtigen de verplichting op te leggen tot het uit eigen beweging (jaarlijks) doen van opgaaf van betalingen aan derden. Dit is toch vreemd aangezien de belangen van de Belastingdienst erg groot zijn omtrent betalingen aan derden. 5.5 Toepassing casus Als men dit toepast op de casus kan men stellen dat de het Handboek Loonheffingen 2011 het uitzendbureau de verplichting oplegt om de verstrekking van het kerstpakket door te geven aan de Belastingdienst. Echter kan men deze verplichting niet uit de wetteksten afleiden. Het is duidelijk dat de Belastingdienst de bedoeling heeft om informatie over betalingen aan derden aan hen door te geven. 12 WFR 2011/923 23

Hoofdstuk 6 Tarief en Heffing 6.1 Inleiding In de voorgaande hoofdstukken heb ik onderzocht dat loonbelasting wordt geheven van de werknemer die loon uit een (fictieve) dienstbetrekking geniet. De loonbelasting wordt ingehouden door de inhoudingsplichtige op het loon van de werknemer. De inhoudingsplichtige draagt middels een aangifte de ingehouden loonbelasting af aan de fiscus. De vier belangrijke elementen voor de loonbelasting hebben we in deze scriptie behandeld, dit zijn: de dienstbetrekking, de werknemer, de inhoudingsplichtige en loon. Hoe deze begrippen in verhouding tot elkaar staan en wanneer sprake is van loonbelasting is nogmaals doormiddel van het schema hieronder weergegeven. Figuur 3: Loonbelasting 13 Nu dit is onderzocht gaan we verder met de heffing van loonbelasting en de bijbehorende tarieven. 6.2 Loonbelasting en premie volksverzekeringen Als men spreekt over 'loonbelasting' heeft men het meestal over de heffing van loonbelasting en premie volksverzekeringen tezamen. De premies volksverzekeringen is het totaal van de premies die zijn vastgesteld voor de: AOW, Anw en de AWBZ. Dit staat in artikel 10 lid 1 en artikel 11 Wet financiering sociale verzekeringen (hierna: Wfsv). De inhouding op loonbelasting en premie volksverzekeringen gaat in beginsel volgens dezelfde regels en via één gezamenlijk tarief. 6.3 De tarieven De loonbelasting heeft een tarief dat gelijk is aan dat van de inkomstenbelasting. Men kan dit zien aan het feit dat de tabellen van artikel 2.10 en 2.10a Wet Inkomstenbelasting en de artikelen 20a en 20b Wet LB 1964 hetzelfde zijn. De loonbelasting en premie volksverzekeringen die men verschuldigd is worden berekend aan de hand van tabellen. Ook de wet gaat er vanuit dat de hoogte van de te betalen belasting wordt bepaald aan de hand van de tabellen. Dit staat in artikel 27 lid 3 Wet LB 1964. Deze 13 Bron:Loon almanak 2011 24

tabellen voor de loonbelasting staan in artikel 20a en 20b van de Wet LB 1964. Hieronder staan de tabellen weergegeven. Tabel werknemers jonger dan 65 jaar belastbaar inkomen loonbelasting tarief premie volksverzekeringen totaaltarief meer dan maar niet meer dan 18 628 1,85% 31,15% 33,00% 18 628 33 436 10,80% 31,15% 41,95% 33 436 55 694 42,00% 42,00% 55 694 52,00% 52,00% Tabel werknemers 65 jaar en ouder belastbaar inkomen loonbelasting tarief premie volks- totaaltarief 65 jaar meer dan maar niet meer dan Verzekeringen en ouder 18 628 1,85% 13,25% 15,10% 18 628 33 436 10,80% 13,25% 24,05% 33 436 55 645 42,00% 42,00% 55 645 52,00% 52,00% Het is een progressief tarief, dat via vier verschillende schijven oploopt naarmate het loon hoger wordt. 6.4 Wijze van heffing De wijze van heffing wordt behandeld in hoofdstuk 4 van de Wet LB 1964. Zo staat in artikel 27 lid 1: 'De belasting wordt geheven door inhouding op het loon'. Het begrip 'inhouding' betekent het van een brutobedrag van het loon afzonderen van een bedrag met het oogmerk dat op aangifte als loonbelasting af te dragen 14. Dit staat in HR 22 juli 1981, BNB 1981/305. Een inhoudingsplichtige is verplicht de belasting in te houden op het moment waarop het loon wordt 14 WFR 2003/1797 25