De auteurs zijn zich volledig bewust van hun taak een zo betrouwbaar mogelijke uitgave te verzorgen.

Transcriptie

1 Voorwoord - editie 2018 Yes No No Voorwoord Het Deloitte Handboek Externe Verslaggeving 2018 vormt een praktische handreiking voor toepassing van NL GAAP. In dit handboek worden in kort bestek belangrijke wettelijke bepalingen en richtlijnen voor het opstellen van de jaarrekening volgens NL GAAP besproken. Onder NL GAAP wordt verstaan de Nederlandse wettelijke voorschriften en jurisprudentie inzake verslaggeving tezamen met de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving. Nederlandse rechtspersonen kunnen de jaarrekening opstellen volgens NL GAAP dan wel volgens IFRS, met uitzondering van ondernemingen die een notering hebben aan een gereglementeerde markt in de EER (bijvoorbeeld EuroNext Amsterdam). Zij dienen IFRS toe te passen in de geconsolideerde jaarrekening. Dit handboek is niet primair gericht op IFRS. Daarvoor wordt verwezen naar zowel andere (IFRS-gerelateerde) uitgaven van Deloitte als naar de specifieke website over IFRS van Deloitte ( Wel vermelden wij per onderwerp de belangrijke verschillen tussen NL GAAP en IFRS. Per onderwerp worden praktische voorbeelden gegeven. Ten behoeve van middelgrote en kleine rechtspersonen wordt per onderwerp tevens aandacht besteed aan de inrichtingsvrijstellingen voor deze rechtspersonen. De publicatievrijstellingen van middelgrote en kleine rechtspersonen worden niet behandeld in dit handboek. Daarvoor wordt verwezen naar de Deloitte Checklist Externe Verslaggeving. De verslaggeving door microrechtspersonen wordt specifiek behandeld in hoofdstuk 38. De verslaggeving door stichtingen en verenigingen wordt besproken in hoofdstuk 39. Bij dit handboek is primair gebruikgemaakt van de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving (RJ-bundel, jaareditie 2017 en de RJk-bundel, jaareditie 2017 die van toepassing zijn op verslagjaren die aanvangen op of na 1 januari 2018). De bijlage met wetteksten en besluiten bevordert voorts de naslagfunctie en toegankelijkheid van dit handboek. De teksten van dit handboek zijn afgesloten op 1 februari De redactie van dit handboek ontvangt graag uw op- en aanmerkingen die de kwaliteit van dit handboek kunnen verhogen (ckimenai@deloitte.nl). Rotterdam, februari 2018 V

2 Deloitte Handboek Externe Verslaggeving 2018 Redactie: Prof. dr. R.L. ter Hoeven RA C.J.M. Kimenai RA Drs. D. Manschot RA Kernauteurs: C.J.M. Kimenai RA Drs. D. Manschot RA Drs. I. van Sloun RA Overige auteurs betrokken bij deze editie: A.P. van der Giessen RA Drs. C.L. Suurland RA De auteurs zijn allen werkzaam bij Deloitte Accountants B.V. De auteurs zijn zich volledig bewust van hun taak een zo betrouwbaar mogelijke uitgave te verzorgen. Niettemin kunnen zij geen aansprakelijkheid aanvaarden voor onvolledigheden en/of onjuistheden die eventueel in deze uitgave voorkomen. Alle rechten zijn voorbehouden. Niets uit deze uitgave mag worden verveelvoudigd of openbaar gemaakt zonder voorafgaande toestemming van de uitgever. Deloitte, februari 2018 VI

3 Lijst met gehanteerde afkortingen - editie 2018 Yes No No Lijst met gehanteerde afkortingen AFM art. AMvB BAW BFW BGfo Bmfo BMJ bpb Bpr BV BW CG CV DGA DNB EC EU EER FTK IASB IAS IFRS IFRS-EU IFRS-SME KvK MvT NRgfo NL GAAP NV orj OV PW RJ RJ-bundel RJk Autoriteit Financiële Markten (wets)artikel Algemene maatregel van bestuur Besluit actuele waarde Besluit fiscale waarderingsgrondslagen Besluit Gedragstoezicht financiële ondernemingen Besluit Markttoegang financiële ondernemingen Wft Besluit modellen jaarrekening best practice bepaling Besluit prudentiële regels Wft Besloten vennootschap Burgerlijk Wetboek Corporate governance Commanditaire vennootschap directeur-grootaandeelhouder De Nederlandsche Bank Europese Commissie Europese Unie Europese Economische Ruimte (alle landen van de Europese Unie, Liechtenstein, Noorwegen en IJsland) Financieel Toetsingskader International Accounting Standards Board International Accounting Standard(s) International Financial Reporting Standard(s) De door de IASB vastgestelde en door de Europese Commissie goedgekeurde standaarden IFRS for Small and Medium-sized Entities Kamer van Koophandel Memorie van toelichting Nadere Regeling gedragstoezicht financiële ondernemingen Wft Titel 9 Boek 2 BW, jurisprudentie en de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving Naamloze vennootschap ontwerp-richtlijn voor de jaarverslaggeving Openbare vennootschap Pensioenwet Richtlijn voor de jaarverslaggeving voor middelgrote en grote rechtspersonen Richtlijnen voor de jaarverslaggeving voor middelgrote en grote rechtspersonen Richtlijn voor de jaarverslaggeving voor micro- en kleine rechtspersonen VII

4 RJk-bundel Richtlijnen voor de jaarverslaggeving voor micro- en kleine rechtspersonen RvC Raad van commissarissen RvT Raad van toezicht Stb. Staatsblad SV Stille vennootschap VOF Vennootschap onder firma Wet Vpb Wet op de vennootschapsbelasting 1964 Wft Wet op het financieel toezicht WFBV Wet op de formeel buitenlandse vennootschappen WOR Wet op de ondernemingsraden Wtfv Wet toezicht financiële verslaggeving VIII

5 Inhoudsopgave - editie 2018 Yes No No Verkorte inhoudsopgave Voorwoord Lijst met gehanteerde afkortingen Verkorte inhoudsopgave Uitgebreide inhoudsopgave Samenvatting wijzigingen in wet- en regelgeving V VII IX XI XXXVII 1 Jaarverslaggeving algemeen 1 2 Algemene grondslagen 75 3 Stelselwijzigingen, schattingswijzigingen en foutherstel Vreemde valuta Immateriële vaste activa (exclusief goodwill) Goodwill Materiële vaste activa Vastgoedbeleggingen Financiële vaste activa Bijzondere waardeverminderingen van vaste activa Voorraden Onderhanden projecten in opdracht van derden Overige vlottende activa Eigen vermogen De verwerking van resultaten op intercompanytransacties Voorzieningen Belastingen naar de winst 459 IX

6 18 Personeelsbeloningen Schulden Niet in de balans opgenomen verplichtingen en niet in de balans opgenomen activa Financiële instrumenten Leasing Winst-en-verliesrekening Overzicht totaalresultaat Kasstroomoverzicht Verwerking van opbrengsten Rentelasten Share-based payments Overheidssubsidies en andere vormen van overheidssteun Specifieke onderdelen van de toelichting en overige informatie Fusies en overnames Juridische fusies en splitsingen Consolidatie Joint ventures Publiek-private concessieovereenkomsten Tussentijdse berichten Jaarrekening kleine rechtspersoon op fiscale grondslagen Microrechtspersonen Jaarverslaggeving stichtingen en verenigingen 1047 Bijlagen 1105 Trefwoordenregister 1253 X

7 Inhoudsopgave - editie 2018 Yes No No Uitgebreide inhoudsopgave VOORWOORD LIJST MET GEHANTEERDE AFKORTINGEN VERKORTE INHOUDSOPGAVE UITGEBREIDE INHOUDSOPGAVE SAMENVATTING WIJZIGINGEN IN WET- EN REGELGEVING V VII IX XI XXXVII 1 Wijzigingen in wetgeving XXXVII 1.1 Rapportage van betalingen aan overheden XXXVII 1.2 Wijzigingen als gevolg van besluiten omtrent inhoud bestuursverslag en verslag RvC XXXVII 1.3 Wijzigingen als gevolg van Wet uitfasering pensioen in eigen beheer en overige fiscale pensioenmaatregelen XXXVIII 1.4 Wetsvoorstel inzake verklaring ongelijke beloning van vrouwelijke en mannelijke werknemers XXXIX 2 Wijzigingen in de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving voor middelgrote en grote rechtspersonen (RJ-bundel) XXXIX 2.1 Nieuwe richtlijnen voor middelgrote en grote rechtspersonen XXXIX Actuele kostprijs XXXIX Agrarische voorraden XL Splitsen samengestelde financiële instrumenten XL Bijzondere waardeverminderingen financiële instrumenten XLI Toelichtingsvereisten XLI Kasstroomoverzicht XLII 2.2 Nieuwe ontwerprichtlijnen voor middelgrote en grote rechtspersonen XLII Kosten van groot onderhoud XLII Presentatie en toelichting van schulden XLII Mutatie belastinglatenties tegen contante waarde XLIII Verwerking van opbrengsten XLIII Stichtingen en verenigingen: nalatenschappen XLIV Kerncijfers en kengetallen XLIV 3 Wijzigingen in de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving voor micro- en kleine rechtspersonen (RJk-bundel) XLV 3.1 Nieuwe richtlijnen voor micro- en kleine rechtspersonen XLV Toelichtingsbepalingen voor kleine rechtspersonen XLV XI

8 3.1.2 Agrarische voorraden XLV Handreikingen bij de toepassing van fiscale grondslagen XLV 3.2 Nieuwe ontwerprichtlijnen voor micro- en kleine rechtspersonen XLVI Kosten van groot onderhoud XLVI Stichtingen en verenigingen: nalatenschappen XLVI 1 JAARVERSLAGGEVING ALGEMEEN Algemene beschouwing wet- en regelgeving Inleiding Richtlijnen voor de jaarverslaggeving Werkingssfeer Opmaken jaarrekening Vaststellen jaarrekening Onderdelen jaarbericht Algemeen Jaarrekening Bestuursverslag Algemeen Inhoud bestuursverslag Verslag RvC Overige gegevens Vergelijkbaarheid van cijfers Taal Geldeenheid Stelsels toe te passen in de enkelvoudige en/of geconsolideerde jaarrekening Toelichting bij combinatie Toelichting bij combinatie Toelichting bij combinatie Toelichting bij combinatie Toelichting bij combinatie Overige toelichtingen IFRS-SME Publicatie van IFRS-SME Kenmerken van IFRS-SME IFRS-SME toepasbaar in Nederland? Termijnen Opmaaktermijn jaarrekening Ondertekening van de jaarrekening Openbaarmakingstermijn jaarrekening Groottecriteria Publicatieplicht jaarstukken Wijze van publicatie jaarstukken 45 XII

9 Uitgebreide inhoudsopgave Inhoud publicatieplicht Publicatieplicht microrechtspersonen en kleine rechtspersonen Groepsvrijstelling (art. 2:403 BW) Geconsolideerde jaarrekening en groepsvrijstelling Nadere voorwaarden en inhoud van de groepsvrijstelling Risico s van het gebruikmaken van de groepsvrijstelling Intrekking aansprakelijkheidsverklaring Rapportage van betalingen aan overheden Sancties op niet-naleven jaarrekeningverplichtingen Jaarrekeningprocedure Toezicht AFM op jaarverslaggeving beursfondsen Verslaggeving beursfondsen 66 Bijlage 1. Schema regelgeving inhoud corporate governance-verklaring (CG-verklaring) beursgenoteerde NV s 69 Bijlage 2. Termijn opstellen, vaststellen, algemeen verkrijgbaar stellen en deponeren jaarrekening NV of BV waarvan effecten zijn genoteerd aan gereglementeerde markt EU/EER 70 Bijlage 3. Toezicht AFM inzake Transparantierichtlijn (Hoofdstuk 5.1a Wft); schema transparantie- en prospectustoezicht in lidstaat van herkomst 72 Bijlage 4. Wetgeving inzake jaarlijkse en halfjaarlijkse financiële verslaggeving; schema algemeen verkrijgbaar stellen periodieke informatie 73 2 ALGEMENE GRONDSLAGEN Doel en functie van de jaarrekening Belanghebbenden bij de jaarrekening Normen voor het opstellen van de jaarrekening Conceptual framework Inleiding Grondbeginselen Kwalitatieve kenmerken van jaarrekeningen Activa, vreemd vermogen, eigen vermogen, baten en lasten Activa, vreemd vermogen en eigen vermogen Baten en lasten Verwerking van activa, vreemd vermogen, eigen vermogen en baten en lasten in de jaarrekening Gebeurtenissen na balansdatum Algemene grondslagen voor waardering en resultaatbepaling Stelselmatigheid Toelichting oordelen en schattingen Waardebegrippen Informatie over actuele waarde 98 XIII

10 2.9 Salderen en verrekenen Criteria voor vermelding van gegevens in de jaarrekening Onderscheid tussen vaste en vlottende activa Continuïteitsveronderstelling Algemeen Jaarrekening in geval van onontkoombare discontinuïteit Inhoud grondslagen op liquidatiebasis Overgang naar grondslagen op liquidatiebasis Presentatie en toelichting Consolidatie Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS STELSELWIJZIGINGEN, SCHATTINGSWIJZIGINGEN EN FOUTHERSTEL Stelselwijzigingen Begripsbepaling Stelselkeuze en stelselmatigheid Wijziging van een stelsel Verwerking van een stelselwijziging Vergelijkende cijfers Toelichting met betrekking tot stelselwijzigingen Schattingswijzigingen Begripsbepaling Verwerking van een schattingswijziging Toelichting met betrekking tot schattingswijzigingen Foutherstel Begripsbepaling Materiële fouten Toelichting Niet-materiële fouten Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS VREEMDE VALUTA Begripsbepaling Bepalen van de functionele valuta Verwerking van transacties in vreemde valuta in de functionele valuta Eerste verwerking Verwerking per balansdatum Verwerking van koersverschillen 141 XIV

11 Uitgebreide inhoudsopgave Verwerking van koersverschillen op monetaire posten die deel uitmaken van de netto-investering in een bedrijfsactiviteit in het buitenland Verwerking van de wijziging van de functionele valuta Omrekening van buitenlandse activiteiten met dezelfde functionele valuta Presentatievaluta die afwijkt van functionele valuta Omrekening van de functionele valuta naar de presentatievaluta Omrekening van een bedrijfsuitoefening in het buitenland Afdekking koersrisico s Omrekening bij hyperinflatie Presentatie en toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS IMMATERIËLE VASTE ACTIVA (EXCLUSIEF GOODWILL) Begripsbepaling Wettelijke bepalingen Activering Algemeen Intern vervaardigde immateriële vaste activa Uitgaven na eerste verwerking Waardering Verkrijgings- en vervaardigingsprijs Actuele waarde Afschrijvingen en bijzondere waardeverminderingen Presentatie en toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS GOODWILL Inleiding en begripsbepaling Positieve goodwill bij een overname Verwerking en waardering Afschrijvingen Toerekening van goodwill en toets op bijzondere waardeverminderingen Presentatie en toelichting Negatieve goodwill bij een overname Verwerking Toelichting 187 XV

12 6.4 Wijzigingen in de waarde van de goodwill (positieve en negatieve) Goodwill bij verkoop deelneming Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS MATERIËLE VASTE ACTIVA Begripsbepaling Verwerking in de balans Waardering Afschrijvingen Desinvestering en ruil van materiële vaste activa Presentatie en toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS VASTGOEDBELEGGINGEN Begripsbepaling Activering Algemeen Economisch versus juridisch eigendom Waardering Waardering bij eerste verwerking Uitgaven na eerste verwerking Waardering na eerste verwerking Het verwerken van waardemutaties bij waardering tegen reële waarde Reële waarde niet op betrouwbare wijze vast te stellen Afstoting en buitengebruikstelling Herclassificatie Algemeen Van vastgoedbelegging naar een andere categorie Van vastgoed voor eigen gebruik naar vastgoedbelegging Van voorraad naar vastgoedbelegging Presentatie en toelichting Presentatie Grondslagen Mutatieoverzicht Overige toelichtingsvereisten Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 240 XVI

13 Uitgebreide inhoudsopgave 9 FINANCIËLE VASTE ACTIVA Begripsbepaling Het begrip deelneming Het begrip dochtermaatschappij Het begrip joint venture Overige effecten Waardering en resultaatbepaling De verkrijgingsprijs van een deelneming Waarderingsgrondslagen en het criterium invloed van betekenis Waardering op grond van de vermogensmutatiemethode Waardering tegen nettovermogenswaarde Waardering volgens zichtbaar eigen vermogen Waardering volgens de vermogensmutatiemethode: overige aspecten Waardering tegen verkrijgingsprijs of actuele waarde Waardering van overige effecten en overige vorderingen Presentatie en toelichting Balans Mutatieoverzicht Winst-en-verliesrekening Gegevens over kapitaalbelangen Overige effecten Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 269 Bijlage 1. Toelichting kapitaalbelangen (art. 2:379 en 414 BW) BIJZONDERE WAARDEVERMINDERINGEN VAN VASTE ACTIVA Begripsbepaling Het onderkennen van een bijzondere waardevermindering Het bepalen van de realiseerbare waarde Opbrengstwaarde Bedrijfswaarde Grondslagen voor het schatten van toekomstige kasstromen Samenstelling van de te schatten toekomstige kasstromen Disconteringsvoet Financieringstheorie Het bepalen en verantwoorden van een bijzondere waardevermindering Het bepalen en verantwoorden van een bijzondere waardevermindering van een individueel actief 284 XVII

14 Het bepalen en verantwoorden van een bijzondere waardevermindering van een kasstroomgenererende eenheid Het vaststellen van de kasstroomgenererende eenheid waartoe een actief behoort De realiseerbare waarde en boekwaarde van een kasstroomgenererende eenheid Wijze van toerekening bijzondere waardevermindering voor een kasstroomgenererende eenheid Het bepalen en verantwoorden van een bijzondere waardevermindering van goodwill Bijzonderheden bij de toerekening van goodwill Verkoop van een deel van een kasstroomgenererende eenheid Wijziging van kasstroomgenererende eenheden Algemene bedrijfsactiva Het terugnemen van een bijzondere waardevermindering Het terugnemen van een bijzondere waardevermindering voor een individueel actief Het terugnemen van een bijzondere waardevermindering voor een kasstroomgenererende eenheid Vergoedingen voor bijzondere waardeverminderingen of verlies van activa Presentatie en toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS VOORRADEN Begripsbepaling Verwerking in de balans Waardering Kostprijs Agrarische voorraden tegen actuele waarde Gewogen gemiddelde prijzen, fifo en lifo Voorraden ontstaan door intercompanytransacties Presentatie en toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS ONDERHANDEN PROJECTEN IN OPDRACHT VAN DERDEN Inleiding Combineren en segmenteren van onderhanden projecten Projectopbrengsten en projectkosten 315 XVIII

15 Uitgebreide inhoudsopgave Projectopbrengsten Projectkosten Verwerking van projectopbrengsten en projectkosten Algemeen Percentage of completion methode Zero profit methode Verdwijnen onzekerheden ten aanzien van schattingen Verplichtingen na het gereedkomen Verwerking van verliezen op onderhanden projecten Projectontwikkeling Presentatie in de winst-en-verliesrekening Presentatie in de balans Toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS OVERIGE VLOTTENDE ACTIVA Begripsbepaling Verwerking in de balans Algemeen Vorderingen Overlopende activa Effecten Liquide middelen Niet langer verwerken Waardering Vorderingen Effecten Liquide middelen Toelichting Vorderingen en overlopende activa Effecten Liquide middelen Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS EIGEN VERMOGEN Begripsbepaling Kapitaalbescherming Inleiding Naamloze vennootschap Besloten vennootschap 360 XIX

16 14.3 Rubricering en toelichting Presentatie in balans en mutatieoverzicht eigen vermogen Het geplaatste aandelenkapitaal Kapitaalvermindering door intrekking dan wel door afstempeling Bijdragen in verband met in de toekomst te verstrekken aandelen Inkoop van eigen aandelen Agio Herwaarderingsreserve Inleiding Herwaarderingsreserve bij available for sale financiële instrumenten Veronderstelde kostprijs en de herwaarderingsreserve OTC-derivaten en de herwaarderingsreserve Bepalen herwaarderingsreserve bij kasstroomafdekkingen Latente belastingverplichtingen en herwaarderingsreserve Afboeking herwaarderingsreserve door waardeverminderingen Herwaarderingen van activa bij deelnemingen Verwerking herwaarderingen in de winst-en-verliesrekening Herwaarderingsreserve bij vastgoedbeleggingen Vermindering herwaarderingsreserve Presentatie van de herwaarderingsreserve Andere wettelijke reserves Statutaire reserves Overige reserves Onverdeelde winst Rechtstreekse mutaties in het eigen vermogen Toelichting Toelichtingsvereisten voortvloeiende uit door de rechtspersoon verleende rechten tot het nemen of verkrijgen van aandelen Overige toelichtingsvereisten Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS DE VERWERKING VAN RESULTATEN OP INTERCOMPANYTRANSACTIES Begripsbepaling Transacties tussen groepsmaatschappijen Geconsolideerde jaarrekening Enkelvoudige jaarrekening Transacties met en tussen deelnemingen gewaardeerd volgens de vermogensmutatiemethode 413 XX

17 Uitgebreide inhoudsopgave 15.4 Transacties met en tussen deelnemingen gewaardeerd tegen kostprijs of actuele waarde Geconsolideerde jaarrekening Enkelvoudige jaarrekening Realisatie intercompanyresultaat Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 417 Bijlage 1. Verwerking intercompanytransacties VOORZIENINGEN Begripsbepaling Voorwaarden voor het vormen van voorzieningen Het schatten van de omvang Waardering van voorzieningen Mutaties in voorzieningen Presentatie en toelichting Specifieke voorzieningen Reorganisatievoorzieningen Voorzieningen voor verlieslatende contracten Garantievoorzieningen Voorzieningen uit hoofde van claims, geschillen en rechtsgedingen Voorzieningen voor opruimen van aanwezige milieuvervuiling Voorzieningen voor herstelkosten Voorzieningen voor verwijderingsverplichtingen Voorzieningen voor groot onderhoud Voorzieningen voor overheidsheffingen Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 454 Bijlage 1. Schema verwerking voorzieningen en niet in de balans opgenomen verplichtingen (ontleend aan RJ 252) 456 Bijlage 2. Schema vorming reorganisatievoorziening BELASTINGEN NAAR DE WINST Begripsbepaling Verwerking van over de verslagperiode verschuldigde en verrekenbare belastingen Latente belastingen; verwerking bij tijdelijke verschillen Latente belastingen; verwerking bij beschikbare voorwaartse verliescompensatie Latente belastingen; waardering Verwerking belastingen in het resultaat Presentatie 470 XXI

18 17.8 Toelichting Belastingen binnen een fiscale eenheid Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS PERSONEELSBELONINGEN Begripsbepaling Beloningen tijdens het dienstverband Ontslagvergoedingen Pensioentoezeggingen en vergelijkbare toezeggingen Inleiding Toepassing IFRS of US GAAP Begripsbepaling Benaderingen voor de verwerking van pensioenregelingen Waardering en resultaatbepaling van pensioentoezeggingen Verplichting-aan-de-pensioenuitvoerder-benadering Algemeen Aan de pensioenuitvoerder te betalen premies Additionele verplichtingen aan de pensioenuitvoerder Verplichting-aan-de-werknemer-benadering Algemeen Toezeggingen aan werknemers die nog niet zijn ondergebracht bij een pensioenuitvoerder Pensioenregelingen en oudedagsverplichtingen directeurgrootaandeelhouder (DGA) die in eigen beheer worden gehouden Buitenlandse pensioenregelingen Presentatie en toelichting inzake pensioentoezeggingen VUT en andere non-activiteitsregelingen Beloningen bestuurders en commissarissen Beloningen topfunctionarissen publieke en semipublieke sector Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 515 Bijlage 1. Overzicht van voorbeelden van verschillende soorten bezoldiging die onder de reikwijdte van art. 2:383c BW vallen (ontleend aan RJ 271) SCHULDEN Begripsbepaling Verwerking Opname Salderen Verplichtingen onder opschortende of ontbindende voorwaarden Niet langer verwerken 520 XXII

19 Uitgebreide inhoudsopgave 19.3 Waardering Waardering bij eerste verwerking Waardering na eerste verwerking Specifieke verplichtingen Presentatie en toelichting Presentatie schulden Toelichting schulden Presentatie en toelichting overlopende passiva Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS NIET IN DE BALANS OPGENOMEN VERPLICHTINGEN EN NIET IN DE BALANS OPGENOMEN ACTIVA Niet in de balans opgenomen verplichtingen Niet in de balans opgenomen activa Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 537 Bijlage 1. Schema verwerking voorzieningen en niet in de balans opgenomen verplichtingen (ontleend aan RJ 252) FINANCIËLE INSTRUMENTEN Inleiding Begripsbepaling Toepassingsgebied van RJ Embedded derivaten Algemeen Afscheiden van embedded derivaten Beoordelen kenmerken en risicoprofiel Verwerken van embedded derivaten Overige aandachtspunten embedded derivaten Opnemen en niet langer verwerken in de balans Het opnemen van een financieel instrument Het niet langer verwerken van een financieel instrument Waardering en resultaatbepaling Inleiding Wettelijke bepalingen Waardering bij eerste verwerking Waardering na eerste verwerking Algemeen Overzicht waardering en resultaatbepaling na eerste verwerking Resultaatbepaling bij reële waarde met waardeverandering in de winst-en-verliesrekening versus waardeverandering in het eigen vermogen en (geamortiseerde) kostprijs 576 XXIII

20 Herclassificaties tussen (sub)categorieën Bijzondere waardevermindering bij waardering tegen (geamortiseerde) kostprijs Hedge accounting Inleiding Modellen van hedge accounting Toepassen hedge accounting Verwerkingswijzen van de verschillende soorten hedge accounting Reëlewaardehedge-accounting Kasstroomhedge-accounting Kostprijshedge-accounting Aanvangen van hedge accounting na aanschaf hedge-instrument Hedge van een netto-investering in een buitenlandse eenheid Het beëindigen van hedge accounting Onderscheid eigen vermogen en vreemd vermogen Algemeen Classificatie financiële instrumenten Classificatie samengestelde financiële instrumenten Ingekochte eigen aandelen Classificatie van rente, dividenden, baten en lasten Presentatie Presentatie als vlottend of als vast financieel actief Presentatie als kortlopende of als langlopende financiële verplichting Saldering Toelichting Toelichtingsvereisten op grond van RJ Wettelijke toelichtingsvereisten Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 632 Bijlage 1. Voorbeelden toepassing hedge accounting LEASING Begripsbepaling Leaseclassificatie Verwerking, waardering en resultaatbepaling Verwerking van financiële leases in de jaarrekening van de lessee Eerste verwerking Waardering na eerste verwerking Verwerking van operationele leases in de jaarrekening van de lessee Verwerking van financiële leases in de jaarrekening van de lessor 679 XXIV

21 Uitgebreide inhoudsopgave Verwerking van operationele leases in de jaarrekening van de lessor Sale-and-leasebacktransacties Samengestelde transacties Beoordelen of een overeenkomst een lease bevat Special purpose entity Presentatie en toelichting Toelichting van financiële leasing in de jaarrekening van de lessee Toelichting van operationele leasing in de jaarrekening van de lessee Toelichting van financiële leasing in de jaarrekening van de lessor Toelichting van operationele leasing in de jaarrekening van de lessor Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS WINST-EN-VERLIESREKENING Begripsbepaling Wettelijke uitgangspunten Moment van verantwoording Rubricering Algemeen Categoriale versus functionele indeling Specifieke posten van de winst-en-verliesrekening Presentatie van waardeveranderingen Presentatie bijzondere posten Toelichting Overige detailleringen Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS OVERZICHT TOTAALRESULTAAT Begripsbepaling Overzicht van het totaalresultaat Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS KASSTROOMOVERZICHT Begripsbepaling en reikwijdte Doel en functie van het kasstroomoverzicht Vorm en inhoud van het kasstroomoverzicht 716 XXV

22 Het middelenbegrip Indeling van het kasstroomoverzicht Bruto- of nettokasstromen Kasstromen uit operationele activiteiten Kasstromen uit investeringsactiviteiten Kasstromen uit financieringsactiviteiten Interest, dividend en winstbelastingen Aandachtspunten bij het kasstroomoverzicht Toelichting op het kasstroomoverzicht Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 735 Bijlage 1. Voorbeelden van kasstroomoverzichten VERWERKING VAN OPBRENGSTEN Begripsbepaling Omvang van de opbrengst Moment van verantwoording Algemeen Verkoop van goederen Verlenen van diensten Interest, royalty s en dividend Verwerking van verkooptransacties met terugkoopovereenkomsten Netto-omzet Toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS RENTELASTEN Begripsbepaling Verwerking Presentatie en toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS SHARE-BASED PAYMENTS Inleiding RJ 275 Op aandelen gebaseerde betalingen Toepassingsgebied RJ Structuur RJ Equity-settled en cash-settled transacties De verwerking op hoofdlijnen 778 XXVI

23 Uitgebreide inhoudsopgave 28.5 Vesting Verwerking en waardering van transacties uitgezonderd aandelenopties verstrekt aan personeel Inleiding Afwikkeling in eigen vermogensinstrumenten (equity-settled) Afwikkeling in liquide middelen (cash-settled) Alternatieven voor afwikkeling Bijzondere aspecten van transacties met personeel Basismethoden voor verwerking van transacties met personeel Specifieke aspecten van transacties met personeel Modificaties van share-based payments Inleiding Modificatie leidt tot een toename van de reële waarde van de aandelenoptie Vestingcondities worden aangepast op een wijze die voordelig is voor de werknemer Modificatie is niet voordelig voor de werknemer Modificatie leidt tot wijziging van afwikkeling Toevoeging van alternatief om in geldmiddelen af te wikkelen Modificatie van cash-settled naar equity-settled Modificatie van equity-settled naar cash-settled Annulering en afwikkeling van equity-settled transacties Inleiding Annulering of afwikkeling behandelen als een vervroeging van het vesten Betalingen aan werknemers behandelen als terugkoop van aandelenbelang Verstrekken van nieuwe aandelenopties ter vervanging van geannuleerde opties Terugkopen van geveste aandelenopties Share-based payments binnen een groep Inleiding Verwerking bij groepsentiteit die de goederen of diensten ontvangt Verwerking bij groepsentiteit die transactie afwikkelt, terwijl een andere groepsentiteit de goederen of diensten ontvangt Onderlinge verrekening tussen groepsentiteiten Transfers van werknemers tussen groepsentiteiten Bepalen van de reële waarde Inleiding De waarderingsdatum en de toekenningsdatum Waarde op basis van reële waarde van de goederen en diensten Reële waarde van aandelen Reële waarde van aandelenopties Presentatie en toelichting 823 XXVII

24 Presentatie Toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 826 Bijlage 1. Voorbeeld verwerking van aandelenopties verstrekt aan personeel (ontleend aan RJ 275) OVERHEIDSSUBSIDIES EN ANDERE VORMEN VAN OVERHEIDSSTEUN Begripsbepaling Algemene verwerkingscriteria Exploitatiesubsidies Begrip Waardering en presentatie Financieringsfaciliteiten Begrip Waardering en presentatie Ontwikkelingskredieten Begrip Waardering en presentatie Investeringssubsidies Begrip Waardering en presentatie Verwerking van emissierechten Toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS SPECIFIEKE ONDERDELEN VAN DE TOELICHTING EN OVERIGE INFORMATIE Algemeen Functie en indeling van de toelichting Verbonden partijen Winst per aandeel Beëindiging van bedrijfsactiviteiten Gesegmenteerde informatie Vermelding accountantskosten Niet in de balans opgenomen regelingen Dienstverlening uit hoofde van concessies Toelichting van oordelen, schattingen en onzekerheden Kerncijfers, kengetallen en meerjarenoverzichten Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen 874 XXVIII

25 Uitgebreide inhoudsopgave Belangrijke verschillen met IFRS 875 Bijlage 1. Schema keuzestructuur samenstelling te rapporteren segmenten (ontleend aan RJ 350) FUSIES EN OVERNAMES Inleiding De aard van fusies en overnames Overnames Samensmelting van belangen Verwerking van overnames ( purchase accounting ) Bepalingen omtrent vaststelling overnamedatum Bepaling van de verkrijgingsprijs Verwerking van identificeerbare activa en verplichtingen in de balans Bepaling van de reële waarden van de overgenomen identificeerbare activa en verplichtingen Positieve en negatieve goodwill bij een overname Stapsgewijze overname Wijzigingen in de verkrijgingsprijs, in de waarde van de tegenprestatie en in de identificatie of waarde van identificeerbare activa en verplichtingen Aanpassingen van de verkrijgingsprijs afhankelijk van toekomstige gebeurtenissen Latere wijzigingen in de waarde van de tegenprestatie Latere identificatie of latere wijzigingen in de waarde van identificeerbare activa en verplichtingen Verwerking bij de overgenomen rechtspersoon ( push down accounting ) Omgekeerde overname Belang van derden en opties op belangen van derden Verwerking van samensmelting van belangen ( pooling of interests ) Belastingen naar de winst Fusies en overnames onder gemeenschappelijke leiding Toelichting Algemene toelichtingsvereisten Additionele toelichtingsvereisten voor een overname Additionele toelichtingsvereisten voor een samensmelting van belangen Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS 924 Bijlage 1. Schema vorming reorganisatievoorziening door verkrijgende partij (RJ ) 928 XXIX

26 32 JURIDISCHE FUSIES EN SPLITSINGEN Juridische fusies Begripsbepaling Fusievoorstel Verslaggevingsaspecten als gevolg van juridische fusies Toelichting bij het fusievoorstel Verklaring en verslag accountant Openbaarmaking fusiestukken Afronding juridische fusie Grensoverschrijdende fusie Juridische splitsingen Begripsbepaling Procedure Splitsingsvoorstel Verslaggevingsaspecten als gevolg van juridische splitsing Waardering van activa en passiva door verkrijgende rechtspersoon Toelichting bij het splitsingsvoorstel Verklaring en verslag accountant Openbaarmaking splitsingstukken Afronding juridische splitsing Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS CONSOLIDATIE Begripsbepaling Consolidatieplicht Consolidatieplicht van groepshoofd Consolidatieplicht van personal holding Consolidatieplicht van tussenholding Vrijstelling consolidatieplicht Vrijstelling voor kleine groepen (art. 2:407 lid 2 BW) Vrijstelling voor tussenholdings (art. 2:408 BW) Consolidatiekring Consolidatiekring van groepshoofd Consolidatiekring van tussenholding Facultatieve beperkingen van de consolidatiekring Toepassing art. 2:407 lid 3 BW Consolidatiegrondslagen Integrale en proportionele consolidatie Uniforme grondslagen van waardering en resultaatbepaling Eliminatie van relaties en resultaten Balansdatum 986 XXX

27 Uitgebreide inhoudsopgave 33.6 Consolidatie bij verwerving en afstoting van in de consolidatie te betrekken maatschappijen Presentatievereisten en -vrijstellingen voor de geconsolideerde jaarrekening Toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS JOINT VENTURES Begripsbepaling Verschijningsvormen Verwerking Verwerking van joint ventures in de vorm van rechtspersonen of vennootschappen Verwerking van joint ventures in de vorm van andere samenwerkingsvormen Transacties tussen deelnemers in de joint venture Eerste waardering in de jaarrekening van de joint venture Waardering na eerste verwerking in de jaarrekening van de joint venture Verwerking in de jaarrekening van de deelnemers in de joint venture Presentatie en toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS PUBLIEK-PRIVATE CONCESSIEOVEREENKOMSTEN Begripsbepaling Toepassingsgebied Verwerking en waardering vergoedingen Verwerking en waardering financieel actief of immaterieel actief Overige bepalingen Toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS TUSSENTIJDSE BERICHTEN Begripsbepaling Vorm en inhoud van tussentijdse berichten Verkorte overzichten Vergelijkende cijfers 1019 XXXI

28 Bestuurstoelichting en kengetallen Winst per aandeel Additionele informatie Toelichting in tussentijdse berichten Verwerking en waardering van posten in tussentijdse berichten Inleiding Toerekening van opbrengsten en kosten Belastinglast Schattingen Stelselwijzigingen Vrijstellingen middelgrote en kleine rechtspersonen Belangrijke verschillen met IFRS JAARREKENING KLEINE RECHTSPERSOON OP FISCALE GRONDSLAGEN Inleiding Achtergrond optie gebruik fiscale grondslagen Toepassingsgebied Verwerking en waardering Presentatie en toelichting Overgang naar fiscale waarderingsgrondslagen en wijziging van fiscale waarderingsregels Positie van aandeelhouders Belangrijke verschillen met IFRS MICRORECHTSPERSONEN Inleiding Toepassingsgebied Verwerking en waardering Presentatie Toelichting Overige vrijstellingen Publicatieplicht Belangrijke verschillen met IFRS JAARVERSLAGGEVING STICHTINGEN EN VERENIGINGEN Jaarverslaggeving stichtingen en verenigingen algemeen Inleiding Algemene boekhoud- en administratieverplichting Doelstelling jaarrekening 1048 XXXII

29 Uitgebreide inhoudsopgave Richtlijnen voor de jaarverslaggeving Specifieke wettelijke jaarrekeningverplichtingen Verplichtingen voor opmaken jaarrekening Termijn voor opmaken jaarrekening Ondertekenen jaarrekening Vaststellen jaarrekening Decharge van bestuurders en toezichthouders Onderdelen jaarbericht Algemeen Jaarrekening Bestuursverslag Overige gegevens Openbaarmaking Verstrekken jaarrekening aan ondernemingsraad Jaarrekening stichtingen en verenigingen Inleiding Algemeen De balans met toelichting Algemeen Eigen vermogen Begripsbepaling Presentatie in balans Kapitaal Statutaire reserves Bestemmingsfondsen Bestemmingsreserves Herwaarderingsreserve Reserve deelnemingen Overige (vrije) reserves Onverdeeld exploitatiesaldo Rechtstreekse mutaties in het eigen vermogen Toelichting De staat van baten en lasten met toelichting Begripsbepaling Uitgangspunt staat van baten en lasten Omvang van de bate Rubricering Saldo van de staat van baten en lasten en bestemming exploitatieresultaat Specifieke posten staat van baten en lasten Beloningen bestuurders en toezichthouders Beloningen topfunctionarissen publieke en semipublieke sector Bepalingen Titel 9 Boek 2 BW niet specifiek van toepassing op stichtingen en verenigingen 1078 XXXIII

30 Verwerking van gehouden aandelen door een Stichting Administratiekantoor Vrijstellingen middelgrote en kleine stichtingen en verenigingen Consolidatie Algemeen Bijzonderheden consolidatieplicht en consolidatie van stichtingen en verenigingen Vrijstellingen middelgrote en kleine stichtingen en verenigingen Verwerking van fusies en overnames Inleiding Verwerkingswijze bij juridische fusie Verwerkingswijze bij betaling koopsom Verwerkingswijze bij verwerving aandelen in een naamloze of besloten vennootschap Fusies en overnames onder gemeenschappelijke leiding Toelichting Vrijstellingen middelgrote en kleine stichtingen en verenigingen Bestuursverslag Algemeen Inhoud bestuursverslag Diepgang van de te verstrekken informatie Te verstrekken informatie Vrijstellingen voor middelgrote en kleine stichtingen en verenigingen Commerciële stichtingen en verenigingen Begripsbepaling Toepasselijkheid Titel 9 Boek 2 BW Algemeen In stand houden onderneming(en) Netto-omzet Openbaarmaking gelijkwaardige jaarrekening Algemene richtlijnen voor commerciële stichtingen en verenigingen Algemeen Algemene vermeldingen in de toelichting Totstandkoming financieel verslag Modellen balans en winst-en-verliesrekening Prijsgrondslagen Eigen vermogen Algemeen Winst-en-verliesrekening respectievelijk exploitatierekening Bezoldiging bestuurders en toezichthouders Resultaatbestemming 1102 XXXIV

31 Uitgebreide inhoudsopgave Overige aspecten jaarrekening commerciële stichtingen en verenigingen Vrijstellingen middelgrote en kleine commerciële stichtingen en verenigingen Belangrijke verschillen met IFRS 1104 BIJLAGEN 1105 Enkele bepalingen uit Boek 2 BW 1105 Bepalingen van Titel 9 Boek 2 BW (Afdeling 1 t/m 13) 1131 Enkele bepalingen uit de Wet op de ondernemingsraden 1173 Enkele bepalingen uit de Handelsregisterwet Tekst van het Besluit actuele waarde 1179 Tekst van het Besluit modellen jaarrekening 1199 Tekst van het Besluit fiscale waarderingsgrondslagen 1235 Besluit inhoud bestuursverslag 1243 Besluit Artikel 10 Overnamerichtlijn 1247 Besluit bekendmaking niet-financiële informatie 1249 TREFWOORDENREGISTER 1253 XXXV

32 Yes No No Samenvatting wijzigingen in wet- en regelgeving In deze samenvatting worden de wijzigingen in wet- en regelgeving op hoofdlijnen besproken. Deze wijzigingen bestaan met name uit wijzigingen in wetgeving en wijzigingen in de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving (jaareditie 2017 voor middelgrote en grote rechtspersonen en jaareditie 2017 voor micro- en kleine rechtspersonen). Beide jaaredities zijn van toepassing op verslagjaren die aanvangen op of na 1 januari Een aantal wijzigingen is echter al van toepassing op eerdere verslagjaren. Als laatste wordt in deze samenvatting ook aandacht besteed aan nieuwe ontwerprichtlijnen. Er wordt geen aandacht besteed aan de wijzigingen in de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving met betrekking tot bijzondere bedrijfstakken (zoals pensioenfondsen, woningcorporaties en fondsenwervende organisaties), omdat in dit handboek niet specifiek aandacht wordt besteed aan de verslaggeving door rechtspersonen in bijzondere bedrijfstakken. 1 Wijzigingen in wetgeving 1.1 Rapportage van betalingen aan overheden Voor boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2016 moeten grote rechtspersonen en organisaties van openbaar belang die actief zijn in de winningsindustrie of in de houtkap van oerbossen, een rapportage publiceren van betalingen aan overheden (art. 2:392a BW en het Besluit rapportage van betalingen aan overheden). Dit verslag is een afzonderlijk verslag, los van de jaarrekening, het bestuursverslag en de overige gegevens. De Raad voor de Jaarverslaggeving heeft nu RJ 500 opgesteld over het toepassingsgebied en enkele elementen van dit nieuwe verslag. De titel van RJ 500 is Landeninformatie rapportage van betalingen aan overheden ( country-by-country-reporting ). 1.2 Wijzigingen als gevolg van besluiten omtrent inhoud bestuursverslag en verslag RvC In 2016 en 2017 zijn diverse besluiten gepubliceerd met nadere voorschriften omtrent de inhoud van het bestuursverslag. Deze besluiten zijn van toepassing op bestuursverslagen van beursgenoteerde vennootschappen en andere organisaties van openbaar belang die betrekking hebben op boekjaren die zijn aangevangen op of na 1 januari Daarbij is tevens de in december 2016 gepubliceerde herziene Nederlandse corporate governance code (de Code corporate governance ) aangewezen als gedragscode. Het betreft de volgende besluiten: XXXVII