DE INVESTERINGSAFTREK

Transcriptie

1 DE INVESTERINGSAFTREK Elewaut Bart Studentennummer : Promotor : Prof. dr. Inge Van De Woesteyne Commissaris : Mevr. Angie Clocheret Masterproef voorgelegd voor het behalen van de graad master of Laws in de rechten Academiejaar :

2 DANKWOORD Deze masterproef vormt het sluitstuk van mijn vijf jaar aan de Universiteit Gent. Een tijd waar ik steeds met een glimlach aan zal terugdenken. Een bewogen tijd die niet in enkele zinnen valt samen te vatten. Voor mij begint volgend jaar een nieuw, buitenlands avontuur. Vooreerst wil ik prof. dr. Inge Van De Woesteyne bedanken voor het wekken van de interesse in het fiscaal recht en het aanreiken van dit onderwerp. Uiteraard gaat mijn dank ook uit naar mevrouw Angie Clocheret die steeds gerichte en hulpzame feedback heeft gegeven gedurende het schijfproces van deze masterproef. Tot slot wens ik mijn vrienden te bedanken voor vijf onvergetelijke jaren en mijn ouders voor hun onvoorwaardelijke steun. Drongen, 10 mei 2018 Elewaut Bart 2

3 INHOUDSOPGAVE 1. Algemene inleiding Situering investeringsaftrek Wat is een investering? Het fiscale beleid als tool om investeringen te stimuleren Historische evolutie van de investeringsaftrek : een toelichting bij de belangrijkste ontwikkelingen Toepassingsgebied rationae personae Algemene inleiding Kleine vennootschappen Inleiding Criteria voor de beoordeling grootte van vennootschap : vennootschapsrechtelijk Criteria vóór 1 januari Criteria sinds 1 januari Fiscale benadering voor beoordeling grootte vennootschap Welke investeringen? Algemeen Materiële of immateriële vaste activa In nieuwe staat verkregen of tot stand gebracht Tijdens het (boek)jaar verworven Uitsluitend in België gebruikt ter uitoefening van de beroepswerkzaamheid Uitsluitingen Vaste activa die niet uitsluitend voor beroepsdoeleinden gebruikt worden Vaste activa met overdracht gebruiksrecht door leasing, erfpacht, opstal e.d.m Vaste activa met overdracht gebruiksrecht anders dan door leasing e.d.m Niet-afschrijfbare vaste activa en vaste activa waarvan de afschrijving over minder dan 3 belastbare tijdperken is gespreid Personenauto's, auto's voor dubbel gebruik en lichte vrachtauto's Bijkomende kosten bij de aankoopprijs en onrechtstreekse productiekosten Grondslag van de investeringsaftrek Soorten investeringsaftrek De eenmalige investeringsaftrek Gewone eenmalige investeringsaftrek Verhoogde eenmalige investeringsaftrek Verhoogde eenmalige investeringsaftrek investeringen in oplaadstations voor elektrische voertuigen ( ) Verhoogde, eenmalige investeringsaftrek investeringen in beveiliging Bijzondere eenmalige investeringsaftrek herbruikbare verpakkingen Bijzondere eenmalige investeringsaftrek zeescheepsvaart Gespreide investeringsaftrek Gewone gespreide investeringsaftrek Verhoogde gespreide investeringsaftrek milieuvriendelijke investeringen in onderzoek en ontwikkeling

4 6.2.3 Verhoogde gespreide investeringsaftrek hoogtechnologische producten Overdracht of buitengebruikstelling van de vaste activa Fiscale meer- of minderwaarde Aanvullende aftrek bij keuze gespreide investeringsaftrek Terugname investeringsaftrek verhoogde eenmalige investeringsaftrek O&O Overdracht van de investeringsaftrek Algemeen Controlewijziging binnen de vennootschap Algemeen Controle over een onderneming Rechtmatige financiële of economische behoeften De hervorming van de vennootschapsbelasting De hervorming : een inleiding De investeringsaftrek binnen de hervorming vennootschapsbelasting Gevolgen voor de fiscale besparing ingevolge de hervorming Investeringsaftrek voor natuurlijke personen : halen zij het grootste voordeel uit de hervorming? Effect van de hervorming van de notionele interestaftrek op de investeringsaftrek Belastingkrediet voor onderzoek en ontwikkeling Algemeen Situering belastingkrediet Welke investeringen? Soorten belastingkrediet Eenmalig belastingkrediet Gespreid belastingkrediet Overdracht van belastingkrediet Verhouding tussen de investeringsaftrek en belastingkrediet O&O Algemene vergelijking Overschakelen van de investeringsaftrek naar het belastingkrediet Besluit... Error! Bookmark not defined. 4

5 1. Algemene inleiding 1. Een onderneming zal steeds de voor- en nadelen afwegen alvorens over te gaan tot een investering. Wanneer de wetgever het nodig acht om (bepaalde) investeringen aan te moedigen kan zij daar op verschillende manieren toe aansporen. 1 De investeringsaftrek vormt een dergelijke stimulans om het voor ondernemingen aantrekkelijker te maken investeringen daadwerkelijk door te voeren. Ze bestaat eruit het de belastingplichtige in bepaalde gevallen mogelijk te maken de belastbare basis te verminderen met een percentage van de aanschaffings- of vervaardigingsprijs van de aangeschafte of tot stand gebrachte investeringen De investeringsaftrek wordt echter niet voor eender welke investering toegekend. De investering moet voldoen aan bepaalde, bij wet gestelde, voorwaarden. Zo moet het in beginsel steeds gaan om een tijdens het belastbaar tijdperk gedane investering in afschrijfbare materiële of immateriële vaste activa die in nieuwe staat zijn verkregen of tot stand gebracht en die in België voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt. 3 De belastingplichtige kan ervoor kiezen de investeringsaftrek in eenmaal of gespreid over de afschrijvingsperiode van de vaste activa toe te passen. 3. De investeringsaftrek is doorheen de jaren reeds vele malen gewijzigd. Recent is ingevolge de wet van 25 december 2017 betreffende de hervorming van de vennootschapsbelasting opnieuw duidelijk geworden dat de investeringsaftrek voor de wetgever een handige tool is om investeringen te stimuleren op momenten waarop zij dat nodig acht. 4. In deze masterscriptie wordt uiteraard de investeringsaftrek inhoudelijk besproken en zal tevens de invloed van de recente wijziging van de vennootschapsbelasting op de investeringsaftrek worden behandeld. Ook wordt het belastingkrediet voor onderzoek en ontwikkeling in deze masterscriptie besproken daar deze in sommige gevallen een alternatief vormt voor de investeringsaftrek. 1 Zo kan de wetgever voorzien in verscheidene fiscale voordelen zoals aftrekbare uitgaven, belastingverminderingen of belastingkredieten. 2 S. VAN CROMBRUGGE, Beginselen van de vennootschapsbelasting, Kalmthout, Biblo, 1992, Art. 68 WIB. 5

6 2. Situering investeringsaftrek 2.1 Wat is een investering? 5. Een onderneming wordt op verschillende momenten in de tijd geconfronteerd met de nood om te investeren. In de ruime zin van het woord kan onder investeren worden begrepen het vastleggen van vermogen van een onderneming in actiefbestanddelen waarmee men in de toekomst een opbrengst wenst te genereren die hoger ligt dan de uitgave voor de investering zelf. 4 Dit zal zich voornamelijk uiten in investeringen in duurzame productiemiddelen zoals machines waarmee men andere goederen of diensten kan produceren. 5 Ook investeringen in andere vaste activa zijn uiteraard mogelijk, zoals investeringen in terreinen, kantoorgebouwen en kantoormeubels. Investeren is dus mogelijk in materiële vaste activa, maar ook in immateriële en financiële vaste activa. In het kader van de investeringsaftrek komen investeringen in financiële vaste activa echter niet in aanmerking. 6. Een onderneming zal uiteraard moeten investeren bij haar oprichting. In vele gevallen zal de onderneming bij deze oprichtingsinvesteringen geconfronteerd worden met een beperkte financieringsmogelijkheid. 6 Andere momenten waarop een onderneming zal moeten investeren zijn o.a. wanneer men wenst uit te breiden of een vervanging van een vast activum dient door te voeren. 7 Deze investeringen kunnen gefinancierd worden met eigen of extern vermogen. 2.2 Het fiscale beleid als tool om investeringen te stimuleren 7. Onder een belasting wordt begrepen een heffing die eenzijdig door de Staat, de gewesten, de gemeenschappen, de provincies of gemeenten wordt opgelegd op de middelen van de personen die op het grondgebied wonen of er belangen hebben teneinde deze middelen te verschaffen om in uitgaven van algemeen belang te voorzien. 8 Uit deze definitie kan worden afgeleid dat de belasting voornamelijk een financiële functie heeft, nl. het dekken van de overheidsuitgaven. Toch is het niet langer correct te stellen dat de belasting een louter financiële functie heeft. Doorheen de jaren is omwille van ontwikkelingen op zowel sociaal, economisch en politiek vlak het takenpakket van de 4 H. DE MUYNCK, Inleiding tot de bedrijfskunde, Tielt, Lannoo, 2005, I. DE CNUYDT, Bedrijfseconomie, een inleiding, Gent, Academia Press, 2008, T. TACK, P. GILLEMON, G. KEYMEULEN, C. VAN BIERVLIET, F. VANDENBERGHE, G. VAN LIL, Uw vennootschap en de fiscus, Antwerpen, Intersentia, 2015, H. DE MUYNCK, Inleiding tot de bedrijfskunde, Tielt, Lannoo, 2005, A. TIBERGHIEN, Handboek voor fiscaal recht , Mechelen, Wolters Kluwer, 2015, 3 ; J. COUTURIER, B. PEETERS, N. PLETS, Belgisch belastingrecht (in hoofdlijnen), Antwerpen-Apeldoorn, Maklu, 2013, 1 ; L. MAES, H. DE CNIJF, Belastingrecht in kort bestek, Antwerpen, Intersentia, 2012, 3 ; M. MAUS, A. SPRUYT, Basisbegrippen fiscaal recht, Brugge, die Keure, 2010, 33. 6

7 overheid behoorlijk uitgebreid. De belasting is onder meer een middel geworden om de economische en sociale politiek van een overheid te bewerkstelligen en heeft bijgevolg naast een financiële ook een economische en sociale functie. 9 Zo kan de overheid bepaalde zaken zwaarder belasten omwille van economische of sociale redenen. Het omgekeerde is uiteraard ook mogelijk. De overheid kan ervoor kiezen zaken, omwille van economische of sociale redenen, minder (zwaar) te belasten. De investeringsaftrek kan worden gezien als een fiscale maatregel die kadert binnen het economische takenpakket van de overheid, nl. het aanmoedigen tot investeren via een fiscale stimulans Vaak worden maatregelen die investeringen aanmoedigen, genomen in periodes van laagconjunctuur. 11 Deze periodes worden veelal gekenmerkt door (een hoge graad van) werkloosheid, productieoverschotten met grote voorraden tot gevolg, deflatie, een daling van de consumptie en toename van de wil om te sparen. Verder zullen ondernemingen niet investeren wegens overcapaciteit en een lage bezettingsgraad. 12 Om ondernemingen alsnog aan te zetten om te investeren in periodes van laagconjunctuur is de fiscale politiek een belangrijke tool. 13 De investeringsaftrek is een fiscale maatregel die ontstaan is in economisch moeilijke tijden. Doorheen de tijd is de investeringsaftrek soms sterk afgebouwd of zelfs op nul gebracht. Op momenten waar de overheid het opportuun achtte, werd de investeringsaftrek terug versterkt. Zo is ingevolge de hervorming van de vennootschapsbelasting de investeringsaftrek recentelijk terug versterkt. 2.3 Historische evolutie van de investeringsaftrek : een toelichting bij de belangrijkste ontwikkelingen 9. Met de wet van 2 februari 1982 werd aan de Koning heel wat macht toegekend om maatregelen te nemen met het oog op economisch en financieel herstel, de vermindering van de openbare lasten, de gezondmaking van de openbare financiën, het scheppen van werkgelegenheid, het aanwakkeren van de arbeidszin van de bevolking en tot slot de bevordering van de investeringen in de ondernemingen. Na de oliecrisis zat de Belgische economie begin jaren 80 nog steeds in het slop. 9 J. COUTURIER, B. PEETERS, N. PLETS, Belgisch belastingrecht (in hoofdlijnen), Antwerpen-Apeldoorn, Maklu, 2013, 2 ; J. VAN HOUTTE, Beginselen van het Belgisch belastingrecht, Gent, E. Story-Scientia, 1979, Het spreekt voor zich dat de investeringsaftrek niet kan gezien worden binnen de financiële functie van het belastingstelsel, daar ze er net voor zorgt dat de belastbare basis wordt verminderd. 11 J. COUTURIER, B. PEETERS, N. PLETS, Belgisch belastingrecht (in hoofdlijnen), Antwerpen-Apeldoorn, Maklu, 2013, N. HOUTHOOFD, R. BRACKE, Algemene economie, Gent, Academia Press, 2006, Merk op dat hiermee geenszins bedoeld wordt dat de overheid enkel maatregelen zou nemen die het investeringsklimaat bevorderen louter in periodes van laagconjunctuur. Ook in periodes van hoogconjunctuur is het perfect mogelijk dat de overheid overgaat tot het nemen van maatregelen die investeren aantrekkelijker maken. 7

8 Een herstelbeleid drong zich op. 14 Tussen 1980 en 1990 kende België maar liefst 9 verschillende regeringen, 8 regeringen daarvan onder leiding van Wilfried Martens. In de wet van 2 februari 1982 werd uitdrukkelijk aangehaald dat maatregelen nodig zijn om de investeringen terug aan te zwengelen en in het bijzonder voor energiebesparende investeringen en investeringen die onderzoek en ontwikkeling van nieuwe producten en technologieën ontwikkelen. 15 De investeringsaftrek werd in economisch uitdagende tijden in het leven geroepen door een genummerd Koninklijk Besluit. 16 Centraal stond de bedoeling ondernemingen toe te laten een deel van de aanschaffings- of beleggingswaarde van bepaalde investeringen af te trekken van de belastbare grondslag en op die manier investeringen aan te moedigen waar de economie wel zou bij varen. 10. Een eerste wijziging van de regeling volgde al snel. Met de wet van 7 december 1988 poogde men de belastingdruk op het arbeidsinkomen te verlagen. 17 In de memorie van toelichting werd beargumenteerd dat de overdreven belasting een negatieve invloed heeft op de ondernemingszin van de bevolking en bijgevolg groeiremmend zou werken daar deze indirect belastingontduiking en ontwijking in de hand werkte. 18 Een eerste reeks maatregelen strekte er dus toe om de belasting op de arbeidsinkomen te verlagen. Een tweede reeks diende als compensatiemaatregelen die de eerste reeks aan maatregelen financieel mogelijk moesten maken. 19 Een verlaging van de investeringsaftrek was één van de genomen budgettaire compensatiemaatregelen. De wetswijzigingen aan de investeringsaftrek werden beargumenteerd als zijnde nodig omwille van het feit dat de percentages van de investeringsaftrek waren ingevoerd in 1982 rekening houdend met de toenmalige inflatie. De inflatie ten tijde van de wetswijzigingen verantwoordde het behoud van die percentages niet langer. 20 Er werd een basispercentage dat gold voor investeringen in overige vaste activa ingevoerd dat voortaan als volgt werd berekend : het basispercentage is gelijk aan het afgeronde percentage van de inflatie, vastgesteld voor het jaar dat aan de investering voorafgaat, verhoogd met drie 14 Jerry van Waterschoot, Wilfried Martens zette de Belgische economie weer op de kaart, html (geraadpleegd op 1 april 2018). 15 Art. 2, 6 Wet van 2 februari 1982 tot toekenning van bepaalde bijzondere machten aan de Koning, BS 4 februari Art. 6 KB nr. 48 van 22 juni 1982 tot wijziging van het W.I.B. inzake investeringsaftrek, meerwaarden en afschrijvingen, BS 26 juni Wet van 7 december 1988 houdende hervorming van de inkomstenbelasting en wijziging van de met het zegel gelijksgestelde taksen, BS 16 december R. DEBLAUWE, D. LEJEUNE, S. VAN CROMBRUGGE, J. VAN DYCK, De belastinghervorming. Wet van 7 december 1988, Kalmthout, Biblo, 1989, I V. SALIËN, De belastinghervorming in de praktijk. Wet van 7 december 1988, B.S. 16 december 1988, Brussel, Ced-Samson, 1989, Verslag namens de Commissie voor Financiën bij het wetsontwerp houdende de hervorming van de inkomstenbelasting en wijzgiging van de met zegel gelijkgestelde taksen, Parl.St. Kamer , nr. 597/7,

9 percentpunten zonder dat het verkregen percentage minder mag zijn 5% noch meer dan 12%. 21 Het voorheen geldende vaste percentage van 13% voor investeringen in overige vaste activa als gewone, eenmalige investeringsaftrek werd dus gewijzigd. Ook het specifieke percentage van 5% voor investeringen in kantoormaterieel en meubelen werd geschrapt en ondergebracht onder de investeringen in overige vaste activa. 22 Met betrekking tot de verhoogde eenmalige investeringsaftrek voor onderzoek en ontwikkeling en energiebesparende investeringen werd ervoor gekozen om niet langer met een vast percentage van 20% te werken, maar wel het basispercentage, zoals hiervoor besproken berekend, met 10 procentpunten te verhogen voor deze investeringen. Daarnaast werd aan de investeringsaftrek voor onderzoek en ontwikkeling een bijkomende voorwaarde ingevoerd, nl. dat het moest gaan om een investering die geen nadelige effecten had op het milieu of ten minste beoogde de negatieve effecten op het leefmilieu te beperken. 23 Indien men niet voldeed aan deze nieuwe vereiste kon enkel gebruik gemaakt worden van de gewone, en niet de verhoogde, investeringsaftrek. De gespreide investeringsaftrek voor investeringen in kantoormaterieel en meubelen van 5% werd geschrapt en het vast percentage van 20% voor investeringen in overige vaste activa werd ook vervangen door een percentage dat voortaan door een verhoging van 7 procentpunten van het basistarief werd bepaald. 24 Belangrijk is dat ingevolge de wet van 7 december 1988 beoefenaars van vrije beroepen evenzeer recht kregen op de investeringsaftrek. Voorheen was het voor de beoefenaars van vrije beroepen enkel uitzonderlijk mogelijk om te genieten van de investeringsaftrek, daar het voor hen enkel mogelijk was om van de investeringsaftrek te genieten voor de investeringen in het jaar waarin ze voor de eerste maal één of meer hoofdarbeiders aanwierven Met de wet van 28 juli 1992 werd de investeringsaftrek opnieuw onder de loep genomen. 26 Voor de natuurlijke personen wijzigde er niets. 27 De grootste wijziging kwam er in het kader van de vennootschapsbelasting. De gewone, eenmalige investeringsaftrek werd voor vennootschappen 21 R. DEBLAUWE, D. LEJEUNE, S. VAN CROMBRUGGE, J. VAN DYCK, De belastinghervorming. Wet van 7 december 1988, Kalmthout, Biblo, 1989, II Dit omdat men het onderscheid achterhaald vond en het soms aanleiding gaf tot discussie. Zo werd bijvoorbeeld geoordeeld door het hof van beroep te Brussel dat de aankoop van het gebruiksrecht van software niet als aankoop van kantoormaterieel kan worden beschouwd. (Brussel 13 maart 1992, Bull. 740, 1484 en 23 V. SALIËN, De belastinghervorming in de praktijk. Wet van 7 december 1988, B.S. 16 december 1988, Brussel, Ced-Samson, 1989, Wet van 7 december 1988 houdende hervorming van de inkomstenbelasting en wijziging van de met het zegel gelijksgestelde taksen, BS 16 december N. PLETS, L. MAES, Handboek personenbelasting 2011, Mechelen, Kluwer, 2011, Wet van 28 juli 1992 houdende fiscale en financiële bepalingen, BS 31 juli Enkel in de berekening van het basispercentage van de gewone investeringsaftrek werd ( ) en verhoogd met 3 percentpunten zonder dat het verkregen percentage minder mag zijn 5% noch meer dan 12% vervangen door ( ) en verhoogd met 1,5 percentpunten zonder dat het verkregen percentage minder mag zijn 3,5% noch meer dan 10,5%. 9

10 anders dan de binnenlandse vennootschappen waarvan de aandelen voor meer dan de helft toebehoren aan één of meer natuurlijke personen die de meerderheid van het stemrecht vertegenwoordigen en die geen deel uitmaken van een groep waartoe een coördinatiecentrum immers tot nul herleid. Toen was het nieuw dat deze KMO-vennootschappen de gewone eenmalige investeringsaftrek enkel konden toepassen op de eerste schijf van 200 miljoen frank 28 aan investeringen per belastbaar tijdperk. Vennootschappen die aldus niet aan deze criteria voldeden, kwamen enkel nog in aanmerking voor de investeringsaftrek voor onderzoek en ontwikkeling en de energiebesparende investeringen. Deze opnulzetting van de gewone, eenmalige investeringsaftrek voor de vennootschappen werd in de memorie van toelichting verantwoord daar voor de vennootschappen het fiscale voordeel van de investeringsaftrek geen doorslaggevend element is bij het nemen van investeringsbeslissingen. 29 Men wees er ook uitdrukkelijk op dat de gewone eenmalige investeringsaftrek voor vennootschapen niet afgeschaft werd zodanig dat, indien de economische omstandigheden dat zouden vragen, de aftrek opnieuw zou kunnen worden ingevoerd bij een in Ministerraad overlegd koninklijk besluit. De gespreide investeringsaftrek en de verhoogde investeringsaftrek voor onderzoek en ontwikkeling en de energiebesparende investeringen bleven ongewijzigd. 12. In het kader van een reeks compensatiemaatregelen naar aanleiding van de invoering van de notionele interestaftrek 30 werd vanaf aanslagjaar 2007 de gewone eenmalige investeringsaftrek binnen de vennootschapsbelasting voor alle vennootschappen op nul gezet Daar men merkte dat kleine vennootschappen op een minder effectieve wijze de notionele interestaftrek konden benutten, werd besloten om voor investeringen aangeschaft of tot stand gebracht in 2014 en 2015 voor kleine vennootschappen in de zin van het oude art. 15 W. Venn. de gewone eenmalige investeringsaftrek opnieuw, weliswaar tijdelijk, in te voeren. 32 Daarbij werd een nieuwe voorwaarde gesteld die stelde dat de verkregen of tot stand gebrachte vaste activa rechtstreeks verband moesten houden met de bestaande of geplande economische werkzaamheid die werkelijk door de vennootschap uitgeoefend werd. 14. Voor investeringen aangeschaft of tot stand gebracht vanaf 1 januari 2016 geldt, zowel binnen de personen- als vennootschapsbelasting, een vast basispercentage van 8%. Voorheen kon dit 28 Dit bedrag werd jaarlijk geïndexeerd. 29 MvT Wet 28 juli 1992, Parl.St. Kamer , nr. 444/1. 30 MvT, Parl.St. Kamer , nr /001, Art. 3 Wet van 22 juni 2005 tot invoering van een belastingaftrek voor risicokapitaal, BS 30 juni 2005 ; H. DE MUYNCK, K. DE MUYNCK, Fiscaal recht in België, Gent, Academia Press, 2016, Art. 51 Programmawet (I) van 26 december 2013, BS 31 december 2013 ; C. BUYSSE, KMOvennootschappen : kiezen tussen investeringsaftrek of notionele interest, Fiscoloog 2013, afl. 1364, 3 ; C. CHEVALIER, Vademecum Vennootschapsbelasting : een resultaatgerichte benadering, Gent, Larcier, 2008,

11 basispercentage jaarlijks variëren in functie van de evolutie van het indexcijfer van de consumptieprijzen. Dit variabel basispercentage wordt vanaf 1 januari 2016 enkel nog gebruikt in het kader van de verhoogde investeringsaftrek. Wel geldt de gewone eenmalige investeringsaftrek nog steeds enkel voor de kleine vennootschappen naar art. 15, 1 tot 6 W. Venn. maar ditmaal betreft het een permanente regeling. 33 In de Memorie van Toelichting wordt niet meer gezegd dan dat de verhoging van het basispercentage dient om de investeringen opnieuw aan te moedigen en de economie op die manier te relanceren. 15. Voor investeringen aangeschaft of tot stand gebracht tussen 1 januari 2018 en 31 december 2019 wordt opnieuw voorzien in een verhoging naar 20% van het basistarief voor de gewone, eenmalige investeringsaftrek. 34 Ditmaal betreft het echter opnieuw een tijdelijke regeling. Zowel natuurlijke personen als kleine vennootschappen kunnen van dit verhoogd percentage genieten. Grote vennootschappen zijn nog steeds uitgesloten van de gewone, eenmalige investeringsaftrek Naast de eerder besproken wijzigingen aan de regeling van de investeringsaftrek kan uiteraard gewezen worden op de uitbreiding van de investeringsaftrek met betrekkign tot de investeringen in bepaalde vaste activa die doorheen de tijd is ontstaan. Het betreft steeds een investeringsaftrek die in afwijking van de gewone, eenmalige investeringsaftrek bestaat. Zo kan worden gewezen op de komst van de investeringsaftrek voor octrooien 36, beveiliging 37, rookafzuigsystemen in rookkamers voor de horeca 38, oplaadstations voor elektrische voertuigen (voor investeringen gedaan tussen 2010 en ) en digitale investeringen. 40 Daarnaast wijs ik op de vaste eenmalige investeringsaftrek voor investeringen ter bevordering van herbruikbare verpakkingen 41 en zeeschepen. 42 Tot wordt gewezen op de komst van de verhoogde, gespreide investeringsaftrek voor onderzoek en ontwikkeling. Al deze categorieën, maar ook deze die reeds van bij de start van de regeling van de 33 Wet van 26 december 2015 houdende maatregelen inzake versterking van jobcreatie en koopkracht, BS 30 december Wet van 25 december 2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting, BS 29 december De hervorming van de vennootschapsbelasting en de gevolgen voor de investeringsaftrek worden besproken in deel Wet van 20 december 1995 houdende fiscale, financiële en diverse bepalingen, BS 23 december Programmawet van 8 april 2003, BS 17 april Wet van 7 december 2006 betreffende de investeringsaftrek ten gunste van de horecasector, BS 22 december Programmawet van 23 december 2009, BS 30 december 2009 ; Deze investeringsaftrek werd echter opnieuw opgeheven ingevolge de wet van 26 december 2015 houdende maatregelen inzake versterking van jobcreatie en koopkracht, BS 30 december Programmawet van 10 augustus 2015, BS 18 augustus Wet van 4 mei 1999 houdende diverse fiscale bepalingen, BS 12 juni Programmawet 2 augustus 2002, BS 29 augustus

12 investeringsaftrek bestonden zoals de verhoogde eenmalige investeringsaftrek voor onderzoek en ontwikkeling, worden in deze masterscriptie uitvoerig behandeld Toepassingsgebied rationae personae 3.1 Algemene inleiding 17. Voor de investeringsaftrek komen in principe alle nijverheids-, handels- of landbouwondernemingen, geëxploiteerd door een natuurlijke persoon of door een vennootschap, die winst behalen zoals bedoeld in art. 23, 1, 1 WIB in aanmerking. Daarnaast kunnen ook beoefenaars van vrije beroepen die baten realiseren zoals bedoeld in art. 23, 1, 2 WIB mogelijks genieten van de investeringsaftrek. 44 Wat betreft de vennootschappen bestaat er een onderscheid tussen wat men kwalificeert als grote vennootschappen, kleine vennootschappen en microvennootschappen. 45 Dit onderscheid is ook in het kader van de investeringsaftrek belangrijk daar voor enkele investeringsaftrekken een duidelijk onderscheid wordt gemaakt tussen deze kleine en grote vennootschappen. 46 Zo komen bijvoorbeeld enkel kleine vennootschappen in aanmerking voor de gewone, eenmalige investeringsaftrek. 3.2 Kleine vennootschappen Inleiding 18. De groottecriteria voor vennootschappen zijn ingevolge de wet van 18 december 2015 aangepast. 47 Of een vennootschap als klein wordt gekwalificeerd wordt voortaan aan vernieuwde voorwaarden worden getoetst. De voornaamste wijzigingen die door de wet worden doorgevoerd, 43 Ook de investeringsaftrek voor hoogtechnologische producten -die de facto nooit in werking is getredenwordt besproken. 44 Com.I.B. 68/3 ; Er wordt nogmaals aan herinnerd dat dit niet steeds het geval was. Vóór aanslagjaar 1990 was het voor beoefenaars van vrije beroepen enkel mogelijk te genieten van de investeringsaftrek voor de investeringen in het jaar waarin ze voor de eerste maal één of meer hoofdarbeiders aanwierven. 45 De groottebeoordeling gebeurt op basis van art. 15 en 15/1 W.Venn. 46 Merk op dat in het kader van de investeringsaftrek een microvennootschap op dezelfde wijze zal worden behandeld als een kleine vennootschap, daar het een subcategorie is van de kleine vennootschappen. Er wordt dus niet dieper ingegaan op deze subcategorie op zichzelf. 47 Wet van 18 december 2015 tot omzetting van Richtlijn 2013/34/EU van 26 juni 2013 van het Europees Parlement en van de Raad betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen, tot wijziging van Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en de Raad en tot intrekking van Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad, BS 30 december

13 zijn wijzigingen aan de criteria voor de jaaromzet en het balanstotaal, de komst van de zogenaamde microvennootschappen, de berekening van het aantal werknemers op basis van een Dimona-aangifte in plaats van het personeelsregister en het niet langer beoordelen van de groottecriteria op geconsolideerde basis in hoofde van niet-moedervennootschappen. Daarnaast wordt een kleine vennootschap enkel gekwalificeerd als een grote vennootschap wanneer deze twee boekjaren na elkaar de groottecriteria overschrijdt en is het overschrijden van de grens van 100 werknemers geen absoluut criterium meer Het dient reeds te worden onderstreept dat de groottebeoordeling van vennootschappen vanuit vennootschapsrechtelijk oogpunt 49 niet volledig wordt overgenomen in de groottebeoordeling van vennootschappen op fiscaal vlak Criteria voor de beoordeling grootte van vennootschap : vennootschapsrechtelijk Criteria vóór 1 januari De nieuwe criteria zijn van toepassing op de boekjaren die hun aanvang nemen na 31 december Daar in deze masterscriptie soms wordt verwezen naar de voorwaarden zoals ze voor 1 januari 2016 gehanteerd werden, wordt een summiere definitie gegeven van de groottecriteria voor de boekjaren vóór 1 januari Oude definitie 21. Een vennootschap zal als kleine vennootschap worden gekwalificeerd indien deze rechtspersoonlijkheid heeft en op balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar, niet meer dan één van de volgende criteria overschrijdt: - jaargemiddelde van het personeelsbestand: 50 - jaaromzet, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde: euro - balanstotaal: euro tenzij het jaargemiddelde van het personeelsbestand meer dan 100 bedraagt, met andere woorden is het niet mogelijk om als kleine vennootschap te worden gekwalificeerd zodra men dit cijfer overschrijdt. Indien de vennootschap aldus enkel het jaargemiddelde van het personeelsbestand 48 CBN-advies 2016/3 van 13 april De groottebeoordeling van een kleine vennootschap gebeurt a.d.h.v. art. 15, 1 tot 7 W.Venn. 13

14 overschrijdt en dit met bijvoorbeeld 101, zal de vennootschap niet als kleine vennootschap kunnen worden gekwalificeerd ook al overschrijdt zij in principe slechts één van de voorgaande criteria Criteria sinds 1 januari Nieuwe definitie : artikel 15 W. Venn. 22. Als kleine vennootschap zal worden gekwalificeerd de vennootschappen met rechtspersoonlijkheid die op balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar, niet meer dan één van de volgende criteria overschrijden: - jaargemiddelde van het personeelsbestand: 50 - jaaromzet, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde: euro - balanstotaal: euro Personeelsbestand 23. Meteen dient te worden opgemerkt dat het niet langer een doorslaggevend criterium is, dat wanneer het jaargemiddelde van het personeelsbestand van een vennootschap meer dan 100 betreft deze niet als kleine vennootschap kan worden gekwalificeerd. 24. Het gemiddelde personeelsbestand moet worden berekend als het gemiddelde van het aantal werknemers uitgedrukt in voltijdse equivalenten dat is geregistreerd in de DIMONA-databank per einde van elke maand van het boekjaar. Indien (een deel van) de tewerkstelling in de vennootschap niet moet worden geregistreerd in de DIMONA-databank dient men het gemiddelde aantal tewerkgestelde werknemers uitgedrukt in voltijdse equivalenten van de in het algemene personeelsregister of een gelijkwaardig document ingeschreven werknemers per einde van elke maand van het beschouwde boekjaar te nemen Het aantal werknemers uitgedrukt in voltijdse equivalenten is gelijk aan het arbeidsvolume uitgedrukt in voltijds tewerkgestelde equivalenten, te berekenen voor de deeltijdse werknemers op basis van het conventioneel aantal te presteren uren, gerelateerd ten opzichte van de normale arbeidsduur van een vergelijkbare voltijdse werknemer (referentiewerknemer) S. VLAMINCK, Het boekhoudkundig en fiscaal gunstregime voor kmo-vennootschappen toegelicht, Mechelen, Wolters Kluwer, 2016, Art. 15, 5, lid 1 en 2 W. Venn. 14

15 Jaaromzet 26. Onder omzet wordt verstaan het bedrag van de verkoop van goederen en de levering van diensten aan derden, in het kader van de gewone bedrijfsuitoefening van de vennootschap, onder aftrek van de op de verkoopprijs in de handel toegestane kortingen (afslag, ristorno, rabat). Dit bedrag omvat niet de belasting over de toegevoegde waarde, noch enige andere rechtstreeks met de omzet verbonden belasting. Onder die post moeten eveneens worden opgenomen de tegemoetkomingen van de overheid in het kader van een tariferingspolitiek als compensatie voor lagere ontvangsten. 52 In het CBN-advies van 13 april 2016 wordt volgend voorbeeld gegeven met betrekking tot de algemene regel zoals gesteld in art. 96, I.A K.B. W.Venn. 53 : De resultatenrekening bevat de volgende gegevens: - omzet: euro; - andere bedrijfsopbrengsten: euro; - financiële opbrengsten: euro; en - niet-recurrente financiële opbrengsten: euro. Volgens de algemene regel, vervat in artikel 96, I.A. KB W.Venn., bedraagt de omzet euro. 27. Artikel 15, 5, derde lid W.Venn. stelt dat indien de opbrengsten die voortspruiten uit het gewoon bedrijf van een vennootschap voor meer dan de helft bestaan uit opbrengsten die niet aan de omschrijving beantwoorden van de post "omzet", moet voor de beoordeling van de grootte van de vennootschap onder omzet worden verstaan: het totaal van de bedrijfs- en financiële opbrengsten met uitsluiting van de niet-recurrente opbrengsten Enerzijds zal dus naast de omzet zoals we die terugvinden in rubriek 70 M.A.R. 55 ook de toename of afname van de voorraad goederen in bewerking, gereed product, onroerende goederen bestemd voor verkoop en bestellingen in uitvoering in rekening moet worden gebracht samen met de geactiveerde intern geproduceerde vaste activa en de andere bedrijfsopbrengsten in aanmerking genomen worden voor de bedrijfsopbrengsten. 56 Onder de andere bedrijfsopbrengsten moet worden begrepen de van derden ontvangen en met de bedrijfsuitoefening verbonden opbrengsten die van 52 Art. 96, I. A. KB W. Venn. 53 CBN-advies 2016/3 van 13 april L. MAES, H. DE CNIJF, L. DE BROECK, Fiscaal praktijkboek directe belastingen , Wolters Kluwer, Mechelen, 2016, De rubriek 70 Omzet wordt onderverdeeld in : 700 tot 707 Verkopen en dienstprestaties ; 708 Toegekende kortingen, ristorno s en rabatten. 56 P. SALENS, C. TAGHON, Aangifte vennootschapsbelasting 2017 (Reeks Beroepsvereniging voor Boekhoudkundige Beroepen, nr 3), Antwerpen-Apeldoorn, Maklu, 2017,

16 oorsprong niet voortvloeien uit een verkoop of een dienstverlening aan derden binnen het kader van de gewone bedrijfsuitvoering van de vennootschap én niet als een financiële of niet-recurrente opbrengst kunnen worden aangemerkt. Verder bestaat ze uit de subsidies of compenserende bedragen bij in- of uitvoer, de exploitatiesubsidies alsook de meerwaarden die werden verwezenlijkt bij de realisatie van handelsvorderingen Anderzijds zullen de financiële opbrengsten in aanmerking worden genomen. Deze bestaan uit de opbrengsten uit financiële vaste activa, vlottende activa, meerwaarden op de realisatie van vlottende activa, kapitaal- en interestsubsidies, wisselresultaten, resultaten uit de omrekening van vreemde valuta en andere financiële opbrengsten. 58 Deze andere financiële opbrengsten bestaan uit de meerwaarden verwezenlijkt bij de realisatie van vorderingen, andere dan handelsvorderingen, van geldbeleggingen en van liquide middelen, de als opbrengst geboekte kapitaal- en interestsubsidies, de wisselresultaten en de resultaten uit de omrekening van vreemde valuta tenzij deze specifiek verbonden zijn met een andere post van de resultatenrekening; in dit laatste geval mogen ze onder die post worden opgenomen, en alle opbrengsten van financiële aard die geen verband houden met welbepaalde activa De niet-recurrente bedrijfsopbrengsten zijn die opbrengsten opgenomen die een bedrijfskarakter hebben maar geen verband houden met de gewone bedrijfsuitoefening van de vennootschap, zoals de terugneming van afschrijvingen en van waardeverminderingen op immateriële en materiële vaste activa, de terugneming van voorzieningen voor uitzonderlijke risico's en kosten die tijdens een vorig boekjaar werden gevormd en die te hoog zijn gebleken, tenzij het gaat om voorzieningen die werden gevormd voor risico's en kosten die verband houden met het gewone bedrijf van de vennootschap en de meerwaarden die worden verwezenlijkt bij de realisatie van vaste activa. Gaat het om materiële vaste activa, dan mogen deze meerwaarden onder de post "andere bedrijfsopbrengsten" worden opgenomen wanneer de realisatie kadert in de gewone bedrijfsuitoefening van de vennootschap. Dit zal blijken uit de regelmaat waarmee dergelijke activa worden gerealiseerd en het normale karakter ervan en de andere niet-recurrente bedrijfsopbrengsten Boekjaar korter of langer dan twaalf maanden 31. Heeft het boekjaar uitzonderlijk een duur van minder of meer dan twaalf maanden, waarbij deze duur niet langer kan zijn dan vierentwintig maanden min één kalenderdag, dan wordt het bedrag van 57 Artikel 96, I.D. KB W.Venn. 58 M.A.R. rubriek Artikel 96, IV.C. KB.W.Venn. 60 Art. 96, I. E. KB W. Venn. 16

17 de omzet vermenigvuldigd met een breuk waarvan de noemer twaalf is en de teller het aantal maanden van het betrokken boekjaar, waarbij elke begonnen maand voor een volle maand wordt geteld Balanstotaal 32. Onder het balanstotaal wordt begrepen de totale boekwaarde van de activa zoals ze blijkt uit het balansschema dat vastgesteld is in het KB/W. Venn Afwijking : de moedervennootschap 33. Een "moedervennootschap" is een vennootschap die een controlebevoegdheid uitoefent over een andere vennootschap. 63 Het betreft de bevoegdheid in rechte of in feite om een beslissende invloed uit te oefenen op de aanstelling van de meerderheid van bestuurders of zaakvoerders of op de oriëntatie van het beleid. In enkele gevallen wordt de controle in rechte onweerlegbaar vermoed 64 : - Wanneer zij voortvloeit uit het bezit van de meerderheid van de stemrechten verbonden aan het totaal van de aandelen van de betrokken vennootschap; - Wanneer een vennoot het recht heeft de meerderheid van de bestuurders of zaakvoerders te benoemen of te ontslaan; - Wanneer een vennoot krachtens de statuten van de betrokken vennootschap of krachtens met die vennootschap gesloten overeenkomsten over de controlebevoegdheid beschikt; - Wanneer op grond van een overeenkomst met andere vennoten van de betrokken vennootschap, een vennoot beschikt over de meerderheid van de stemrechten verbonden aan het totaal van de aandelen van die vennootschap; - In geval van gezamenlijke controle. 61 Art. 15, 4 W. Venn ; S. VLAMINCK, Het boekhoudkundig en fiscaal gunstregime voor kmo-vennootschappen toegelicht, Mechelen, Wolters Kluwer, 2016, P. SALENS, C. TANGHON, Aangifte vennootschapsbelasting 2017, Antwerpen-Apeldoorn, Maklu, 2017, Art. 6 W. Venn. ; De vennootschap ten opzichte waarvan de controlebevoegdheid bestaat is bijgevolg de dochtervennootschap. 64 Art. 5, 2 W.Venn. 17

18 34. Onder controle in feite wordt begrepen een controle die niet volgt uit een van bovenstaande factoren. 65 Wel wordt een vennoot vermoed controle in feite te hebben 66 wanneer hij op de voorlaatste en laatste algemene vergadering van deze vennootschap stemrechten heeft uitgeoefend die de meerderheid vertegenwoordigen van de stemrechten verbonden aan de op deze algemene vergaderingen vertegenwoordigde aandelen. 67 Het feit dat er geen controle in rechte bestaat, neemt niet weg dat er steeds kan worden besloten dat er een controle in feite is. Dit zal zoals de bewoording doet vermoeden steeds worden beoordeeld aan de hand van de concrete feiten Ingeval van een moedervennootschap dient men de beoordeling van de criteria inzake omzet en balanstotaal zoals eerder beschreven te berekenen op geconsolideerde basis. 69 Wel kan de moedervennootschap ervoor opteren een andere, vereenvoudigde methode te gebruiken. 36. Wat betreft de beoordeling van de groottecriteria worden vennootschappen die zijn opgericht met als enig doel de verslaggeving van bepaalde informatie te ontwijken en vennootschappen die een consortium vormen gelijkgesteld met een moedervennootschap. 70 Onder een consortium dient te worden begrepen wanneer een vennootschap enerzijds, en één of meer andere vennootschappen naar Belgisch of naar buitenlands recht anderzijds, die geen dochtervennootschappen zijn van elkaar, noch dochtervennootschappen zijn van één en dezelfde vennootschap, onder centrale leiding staan. 71 Vennootschappen worden onweerlegbaar vermoed onder centrale leiding te staan wanneer de centrale leiding van deze vennootschappen voortvloeit uit tussen deze vennootschappen gesloten overeenkomsten of uit statutaire bepalingen of wanneer hun bestuursorganen voor het merendeel bestaan uit dezelfde personen Deze beoordeling geldt dus enkel voor de moedervennootschap of de daarmee gelijkgestelde vennootschappen en niet voor de andere daarmee verbonden vennootschappen indien deze zelf geen moedervennootschappen zijn Art. 5, 3, lid 1 W.Venn. 66 Behoudens bewijs van het tegendeel. 67 Art. 5, 3, lid 1 W.Venn. 68 S. VAN CROMBRUGGE en C. BUYSSE, Verbod verliesverrekening : wanneer is er sprake van controlewijziging?, Fiscoloog 2017, afl. 1511, C. DE BACKERE, "Omzetting Boekhoudrichtlijn : wetsontwerp ingediend in Kamer", Fisc.Act. 2015, nr. 39, Art. 15, 7 lid 1 en 2 W. Venn. 71 Art. 10, 1 W.Venn. 72 Art. 10, 2 W.Venn. 73 Art. 15, 7 lid 1 W. Venn. 18

19 Berekeningsmethoden Geconsolideerde berekening 38. De groottecriteria worden beoordeeld op basis van de cijfers van de volledige groep waartoe deze moedervennootschap behoort. In principe vindt de berekening van de geconsolideerde omzet en het geconsolideerd balanstotaal plaats volgens de consolidatiebepalingen van het KB W.Venn. hetgeen onder meer betekent dat de weglatingen en verrekeningen vermeld in de artikelen 137 en 144 KB W.Venn. worden toegepast De beoordeling op basis van de cijfers van de volledige groep geldt niet alleen voor de uiteindelijke moedervennootschap maar ook voor alle andere vennootschappen die behoren tot de groep en die zelf ook een moedervennootschap zijn. 40. Wat het criterium personeelsbestand betreft, wordt het aantal werknemers opgeteld dat door elk van de betrokken verbonden vennootschappen jaarlijks gemiddeld wordt tewerkgesteld Vereenvoudigde methode 41. Een vennootschap binnen een groep van beperkte omvang als in art. 16 W. Venn. is niet verplicht een geconsolideerde jaarrekening op te maken (en te publiceren). 76 Bijgevolg zou de vennootschap een geconsolideerde jaarrekening moeten berekenen louter voor de beoordeling van de groottecriteria. Om te vermijden dat dergelijke vennootschap een extra administratieve last zou worden opgelegd heeft de wetgever voorzien in een tweede methode. De vereenvoudigde methode is het optellen van de totalen van de omzet en de balanstotalen van al de verbonden vennootschappen. Indien men voor deze berekeningsmethode kiest zullen de grensbedragen van het balanstotaal en de netto-omzet met twintig percent worden vermeerderd. 77 De verhoogde grensbedragen van artikel 15, 1 W.Venn. zijn dan als volgt: - jaargemiddelde van het personeelsbestand: 50 - jaaromzet, exclusief btw: euro - balanstotaal: euro 74 CBN-advies 2016/3. 75 Art. 15, 6, lid 1 W. Venn. 76 Artikel 112 W.Venn. 77 Artikel 15, 6, lid 2 W.Venn 19

20 Wat het criterium personeelsbestand betreft, wordt het aantal werknemers opgeteld dat door elk van de betrokken verbonden vennootschappen jaarlijks gemiddeld wordt tewerkgesteld De beoordeling op basis van de cijfers van de volledige groep geldt niet alleen voor de uiteindelijke moedervennootschap maar ook voor alle andere vennootschappen die behoren tot de groep en die zelf ook een moedervennootschap zijn. Voor de beoordeling van de groottecriteria volgens de vereenvoudigde methode dient men zich dus te baseren op de geaggregeerde cijfers van de moedervennootschap die aan het hoofd van de groep staat. 43. In het CBN-advies van 13 april 2016 wordt volgend voorbeeld aangehaald 79 : De vennootschap B, die zelf geen moedervennootschap is, is een dochtervennootschap van vennootschap A. De omzet van vennootschap B omvat een bedrag van euro gefactureerd aan vennootschap A. In de balanstotalen van de vennootschappen A en B is in totaal een bedrag begrepen van euro dat door de verrekeningen en weglatingen bedoeld in de artikelen 137 en 144 KB W.Venn. niet wordt opgenomen in de geconsolideerde balans van vennootschap A. Vennootschap A Omzet Balanstotaal Aantal werknemers: 10 Vennootschap B Omzet Balanstotaal Aantal werknemers: 24 Beoordeling van de groottecriteria op geconsolideerde basis Omzet = > Balanstotaal = > Aantal werknemers: = 34 < 50 Besluit: Op geconsolideerde basis wordt meer dan één van de criteria overschreden. Bijgevolg kan vennootschap A, een moedervennootschap, niet worden aangemerkt als een kleine vennootschap. Vennootschap B is zelf geen moedervennootschap, bijgevolg geschiedt de beoordeling van de groottecriteria voor vennootschap B op enkelvoudige basis. Op enkelvoudige basis overschrijdt vennootschap B geen van de criteria zodat vennootschap B wordt aangemerkt als een kleine vennootschap. 78 Art. 15, 6, lid 1 W. Venn 79 CBN-advies 2016/3 van 13 april

21 Beoordeling van de groottecriteria volgens de vereenvoudigde methode Omzet = < Balanstotaal = < Aantal werknemers: = 34 < 50 Besluit: Op geconsolideerde basis, berekend volgens de vereenvoudigde methode, is geen van de criteria overschreden. Bijgevolg zijn zowel vennootschap A als vennootschap B aan te merken als kleine vennootschappen Consistentiebeginsel 44. Om te vermijden dat een kleine vennootschap die een uitzonderlijk jaar gehad zou gehad hebben direct deze kwalificatie zou verliezen voorziet de wetgever in een vereiste van consistentie. Wanneer meer dan één van de groottecriteria worden overschreden of niet meer worden overschreden, heeft dit slechts gevolgen wanneer dit zich gedurende twee achtereenvolgende boekjaren voordoet. 80 De gevolgen gaan in dat geval in vanaf het boekjaar dat volgt op het boekjaar gedurende hetwelk meer dan één van de criteria voor de tweede keer werden overschreden of niet meer werden overschreden. 81 Voor alle boekjaren die hun aanvang voor 31 december 2015 kenden mocht niet meer dan één van de groottecriteria worden overschreden gedurende het afgesloten boekjaar en het voorlaatste boekjaar. Per boekjaar mocht dus maximaal één criterium overscheden worden. Dit betekende dat indien je maximaal één criterium in boekjaar 2011 en maximaal één criterium in boekjaar 2012 overschreed je in boekjaar 2013 erkend zou worden als kleine vennootschap. Met andere woorden werd men enkel als kleine vennootschap erkend indien men het afgesloten boekjaar en voorlaatste boekjaar niet meer dan één criterium overschreden had. Nu zal een kleine vennootschap door een éénmalige overschrijding van meer dan één van de groottecriteria niet per direct haar kwalificatie als kleine vennootschap verliezen. 45. Voor vennootschappen die met hun onderneming starten, worden voor de toepassing van de groottecriteria, deze cijfers bij het begin van het boekjaar te goeder trouw geschat. Indien uit deze schatting blijkt dat meer dan één van de criteria zullen overschreden worden gedurende het eerste boekjaar, moet daar voor dat eerste boekjaar meteen rekening mee worden gehouden L. MAES, H. DE CNIJF, L. DE BROECK, Fiscaal praktijkboek directe belastingen , Wolters Kluwer, Mechelen, 2016, Art. 15, 2 W. Venn. 82 Art. 15, 3 W. Venn. 21

22 3.2.5 Fiscale benadering voor beoordeling grootte vennootschap 46. Op fiscaal niveau gebeurt de beoordeling van de grootte van een vennootschap op basis van art. 15, 1 tot 6 W.Venn. Met andere woorden vindt art. 15, 7 W.Venn. geen toepassing bij de beoordeling van de grootte van een vennootschap vanuit fiscaal oogpunt. 83 Art. 15, 7 W.Venn. bepaalt dat de beoordeling van de groottecriteria op geconsolideerde basis moet gebeuren voor moedervennootschappen, vennootschappen die zijn opgericht met enig doel de verslaggeving van bepaalde informatie te ontwijken en vennootschappen die een consortium vormen. Met andere woorden moet vanuit fiscaal oogpunt ook voor dochtervennootschappen de beoordeling van de groottecriteria gebeuren op grond van de geconsolideerde berekeningsmethode. 4. Welke investeringen? 4.1 Algemeen 47. In beginsel komen voor de investeringsaftrek in aanmerking investeringen in afschrijfbare 84 materiële of immateriële vaste activa die in nieuwe staat verkregen of tot stand gebracht zijn en die in België uitsluitend 85 worden gebruikt voor de beroepsactiviteit. 86 Daarnaast sluit de wetgever enkele vaste activa uitdrukkelijk uit van het toepassingsgebied Voor bepaalde investeringen in vaste activa wordt voorzien in een verhoogde, eenmalige of gespreide, investeringsaftrek. 88 Ook voor deze vaste activa geldt dat zij aan deze basisvoorwaarden moeten voldoen om in aanmerking te komen. 83 I. VAN DE WOESTEYNE, Handboek vennootschapsbelasting , Antwerpen, Intersentia, 2017, 24 ; J. VAN DYCK, Kan vennootschap die tot consortium behoort wel microvennootschap zijn?, Fiscoloog 2016, afl. 1475, 13 ; C. DE BACKERE, Omzetting van de Europese boekhoudrichtlijn gebeurt fiscaal (bijna) neutraal, Fisc.Act. 2015, nr. 25, Art. 75, 4 WIB ; Het is overigens niet voldoende dat de vaste activa afschrijfbaar zijn. De afschrijving moet over minstens 3 belastbare tijdperken kunnen worden gespreid. 85 Art. 75, 1 WIB. 86 Art. 68 WIB. 87 Art. 75 WIB. 88 Art. 69, 1, 2 en 3 WIB. 22