Gebruikelijk loon voor de DGA, hoe te bepalen? Door de jaren heen zijn er diverse uitspraken door rechters geweest inzake de gebruikelijkloonregeling. Mede door aanpassingen en besluiten van de wetgever is de regeling, zo blijkt ons in de praktijk, nogal weerbarstig. Hieronder een korte samenvatting van de regeling, zoals deze voor de DGA geldt. Voorkom problemen en zorg voor een optimale situatie! Speciale regeling in 2017 In 2017 komt er een speciale regeling voor een DGA met een innovatief bedrijf. Bij dergelijke bedrijven mag het salaris lager worden vastgesteld. Vragen over DGA loon? Een directeur-grootaandeelhouder (DGA) zal altijd bezig zijn met een optimale hoogte van het salaris. Maximaal 42% inkomstenbelasting betalen is optimaal. Dividend kan immers voordeliger zijn, opnamen in rekening-courant vullen de tekorten ook wel even op, of men wil het geld liever in de houden om te gebruiken voor het bedrijf. De vraag is en blijft: wat heeft men nodig en wat moet men van de fiscus uitkeren? Het blijft een kat en muisspelletje. Hieronder een uitleg en tips. Gebruikelijk loon 2017 Het gebruikelijk loon gaat in 2017 verder omhoog en is nu 45.000. De wet over gebruikelijk loon van een DGA Als eerste kijken we wat de wet (artikel 12a Wet loonbelasting) erover zegt, dat is immers de basis: Iemand die werkzaamheden verricht voor een vennootschap waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft (dus meer dan 5% van de aandelen houdt), wordt geacht in 2017 tenminste 44.000 salaris te verdienen (2011 / 2010: 41.000 en 2012 42.000 en 2013 43.000). Het loon mag niet minder zijn dan dat van de best betaalde werknemer in de of daarmee verbonden lichamen. Tevens mag het loon niet meer dan in belangrijke mate (30%) naar beneden afwijken van hetgeen gebruikelijk is in niet DGA-verhoudingen. Dat betekent dus dat het loon vaak (veel) hoger zal zijn dan de genoemde 44.000. Anders gezegd: de DGA moet 70% verdienen van hetgeen gebruikelijk is. 1
Mocht het aannemelijk zijn dat het gebruikelijk loon in niet DGA-verhoudingen lager is dan dat van de best verdienende medewerker, dan mag het DGA-loon ook lager zijn. Maar niet minder dan 70% van het salaris dat gebruikelijk is of 44.000! Als er sprake is van werkzaamheden voor meerdere s behorend tot een concern, mag de doorbetaald loonregeling worden toegepast. Het loon is dan gebaseerd op alle werkzaamheden, maar wordt verloond bij de waar de dienstbetrekking plaatsvindt. De gebruikelijk-loonregeling geldt vanaf 2010 niet als het loon van de vennootschap en de vennootschappen die tot het concern behoren minder dan 5.000 bedraagt. Als iemand dus weinig werkzaamheden verricht, hoeft er ook geen loonadministratie gevoerd te worden. De praktijk over het gebruikelijke loon van de DGA De theorie lijkt helder, in de praktijk zijn er diverse procedures gevoerd die hebben geleid tot vaste jurisprudentie. Er zijn eigenlijk twee methoden voor het vaststellen van een DGAsalaris: 1. Het beoordelen van het salaris aan de hand van de hierboven genoemde wettelijke regeling, waarbij met name wordt gekeken naar de salarissen in vergelijkbare situaties, die niet aanmerkelijk belang-gerelateerd zijn. Bij meerdere dienstbetrekkingen wordt dat per dienstbetrekking bekeken, bijvoorbeeld de bestuurswerkzaamheden bij de holding en de gewone werkzaamheden bij de dochtermaatschappij. 2. De zogenaamde afroommethode. Hierbij is het DGA-salaris direct afgeleid van de door de werkzaamheden van de DGA persoonlijk gerealiseerde omzet. Deze methode wordt vaak toegepast bij vrije beroepsbeoefenaren als artsen, advocaten en notarissen. Dit zal veelal leiden tot een relatief hoog DGA-salaris. Na aftrek van kosten zal dit veelal 70% van de winst of de management-fee bedragen. Uit de uitspraak van Hof Leeuwarden van 28 juni 2011 (nr. 10/10061) blijkt dat het gebruikelijk loon van een advocaat / DGA moet worden gesteld op 70% van het winstaandeel (minus de pensioenpremie en minus de goodwillafschrijving) van de maatschap waarin hij werkt. Met kosten en lasten van de wordt geen rekening gehouden. Inspecteur moet hoger loon aannemelijk maken 2
In een procedure voor de Rechtbank Den Haag d.d. 9 januari 2014 kwam een situatie aan de orde waarbij een communicatieadviseur via zijn eigen werkzaamheden verricht voor derden. De verhoudingen waren als volgt (genoemde bedragen in euro's): 2006: omzet 59.000 en salaris 46.000 (Belastingdienst akkoord); 2007: omzet 137.000 en salaris 55.000 (Belastingdienst 85.000); 2008: omzet 67.000 en salaris 62.000 (Belastingdienst akkoord); 2009: omzet 154.000 en salaris 62.000 (Belastingdienst 95.000); 2010: omzet 166.000 en salaris 58.000 (Belastingdienst 95.000). Voor de berekening van de salarissen wordt door belastingplichtige de afroommethode gebruikt. De salarissen worden door de inspecteur gecorrigeerd op grond van artikel 12a van de Wet op de Loonbelasting 1964 (wet LH). Centrale vraag is of het loon in belangrijke mate afwijkt van het gebruikelijke loon en of de afroommethode mag worden toegepast. Volgens de Rechtbank maakt de inspecteur niet aannemelijk dat het salaris op grond van artikel 12a LH in belangrijke mate afwijkt van hetgeen in het economische verkeer gebruikelijk is. Uit het enkele feit dat het door de inspecteur met toepassing van de afroommethode berekende loon hoger ligt dan het aan belanghebbende (de DGA) toegekende en uitbetaalde loon volgt, zonder nadere motivering, niet dat het toegekende loon lager is dan hetgeen voor een soortgelijke dienstbetrekking in het economische verkeer gebruikelijk is. De naheffingsaanslagen worden vernietigd, het gelijk is aan de DGA. En als het slecht gaat? De crisismaatregel uit 2009 en 2010, dat men zonder voorafgaande toestemming van de inspecteur een lager salaris kon toekennen, is helaas niet meer aan de orde. U moet nu in overleg om zekerheid te krijgen. De inspecteur zal u daar binnen 8 weken een beschikking voor afgeven. Wij gaan graag met u en de fiscus in overleg om een fiscaal optimale situatie voor u te regelen. Als u een en ander niet wenst af te stemmen, zorg dan voor een goede onderbouwing van de hoogte van het salaris en leg dit vast in de administratie. Een pleitbaar standpunt leidt immers niet tot een boete, hooguit tot een correctie (in de toekomst). 3
Meer algemeen zou de vraag aan de orde kunnen komen of de nog wel de juiste rechtsvorm voor u is. Wij bespreken gaarne de mogelijkheden om terug te keren naar de eenmanszaak, of een samenwerkingsverband als de VOF, maatschap. Lager gebruikelijk loon als verlies maakt Als er sprake is van een structureel verliesgevende situatie, kan dit een lager loon rechtvaardigen. Hierover wordt vaak een discussie met de Belastingdienst gevoerd. In een procedure bij het Gerechtshof Amsterdam d.d. 22 oktober 2013 ging het om een DGA met een holding en 2 werkmaatschappijen. De Belastingdienst was van mening dat de DGA drie keer het DGA-loon moest genieten, dit mede omdat hij de enige werknemer van de s was. Gezien de financieel slechte situatie bij de s was de DGA van mening dat een dergelijk salaris veel te hoog was. Beide partijen stappen naar de rechter. Het Gerechtshof stelt dat een DGA per dienstbetrekking een (fictief) loon moet ontvangen. De rechter stelde echter ook dat bij de beoordeling van het loon het eigen vermogen van de van belang is. Een slecht draaiende kan immers niet onbeperkt loon betalen omdat hiermee het voortbestaan in gevaar kan komen. Daarnaast kon de DGA onmogelijk 3 voltijdsdienstbetrekkingen uitvoeren, dit kost hem immers 120 uur per week. De rechter stelt vast dat de DGA bij één geen loon hoeft te genieten, bij de andere een loon van 15.000 en bij de derde een loon van 38.000 (cijfers 2006). Artikel 12a van de Wet Loonbelasting blijft dus voor veel discussie zorgen. Tips en aandachtspunten Wellicht is het tijd om de te verlaten, bespreek dit eens met een fiscalist. Laat uw rekening-courantschuld niet te ver oplopen. Onderbouw de hoogte van uw salaris schriftelijk. Vraag een beschikking van de inspecteur om onzekerheid te voorkomen. Het gebruikelijk loon kunt u jaarlijks (mits gemotiveerd) aanpassen. Pensioenpremie telt mee voor het gebruikelijk loon. De bijtelling voor de auto van de zaak telt mee voor het gebruikelijk loon. Deeltijd verlaagt niet automatisch het gebruikelijk loon naar rato. 4
Beoordeel of er al dan niet sprake is van het afroomcriterium (zie hieronder). Actuele rechtspraak Hoge Raad 2012 over afroommethode Op 9 november 2012 (11/03555, LJN BW 4167) heeft de Hoge Raad een interessant arrest gewezen inzake de gebruikelijk-loonregeling en de afroommethode. De afroommethode houdt in dat het gebruikelijk loon van (veelal) een vrije beroepsbeoefenaar wordt berekend door de winst van zijn persoonlijke aan te houden, zijnde het aandeel in een maatschap of ander samenwerkingsverband, verminderd met de kosten en lasten die aan die opbrengst zijn toe te rekenen. Dat levert veelal een hoog salaris op, met daarnaast een die nagenoeg geen winst maakt. Fiscaal volstrekt niet optimaal dus. Deze regeling kon rekenen op veel kritiek. De Hoge Raad heeft nu beslist dat de afroommethode niet werkt in de onderstaande situatie. Een advocaat is via zijn persoonlijke maat in een maatschap van advocaten. De inspecteur heeft de hoogte van het salaris aangepast (lees: verhoogd) op basis van de gebruikelijk-loonregeling. Hof Leeuwarden oordeelde destijds dat de opbrengst van de nagenoeg geheel voortvloeit uit de arbeid die door belanghebbende is verricht. Daarom moest het gebruikelijk loon worden berekend op basis van de afroommethode. De Hoge Raad denkt daar anders over casseert deze uitspraak. Als de werkzaamheden van deze advocaat worden verricht in een maatschap en de opbrengst van de persoonlijke bestaat uit een aandeel in de winst van een maatschap, dan is van een (nagenoeg) geheel voortvloeien uit de door de directeur verrichte arbeid geen sprake. Dat is slechts het geval indien de omvang van het aandeel van de in het resultaat van dat samenwerkingsverband (nagenoeg) uitsluitend wordt bepaald door de arbeid die de betreffende advocaat zelf in de maatschap verricht. Bestaat echter zoals in casu het aandeel van de in het resultaat van het samenwerkingsverband uit een percentage van het totale resultaat van dat samenwerkingsverband, dan ontbreekt die relatie. Dan kan de afroommethode niet dus worden toegepast. 5