1 Bijgewerkt tot en met 04.01.2013 FISCALE WIJZIGINGEN Naar aanleiding van de begrotingsakkoorden over 2012 en 2013 werden er in de wet houdende diverse bepalingen d.d. 28 december 2011, de programmawet d.d. 29 maart 2012, de programmawet dd. 22 juni 2012, de wet d.d.. 13 december 2012 houdende fiscale en financiële bepalingen en de programmawet d.d. 27 december 2012 een aantal fiscale wijzigingen doorgevoerd. Vele van deze maatregelen zijn in werking getreden op 1 januari 2012. ANTI-RECHTSMISBRUIKBEPALING Inzake de inkomstenbelastingen, successierechten en registratierechten werd de anti-rechtsmisbruik-bepaling verstrengd. De nieuwe wetgeving voorziet dat bij fiscaal misbruik de belastingheffing geen rekening moet houden met één rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen die eenzelfde verrichting tot stand brengen. Volgens een circulaire van 4 mei 2012 zou de belastingadministratie deze bepaling slechts inroepen indien de gewone interpretatiemethoden van de fiscale wet, de speciale antimisbruikbepalingen in andere wetsartikelen en de simulatieleer niet volstaan om de fiscale situatie aan te passen. Het fiscaal misbruik moet door de belastingadministratie bewezen worden, wellicht vaak op basis van feitelijke vermoedens. Er is fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door de geviseerde rechtshandeling(en) - zichzelf in strijd met de doelstellingen van een fiscale bepaling buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst; - aanspraak kan maken op een belastingvoordeel en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die fiscale bepaling. Er werd verduidelijkt dat het moet gaan om volstrekt kunstmatige constructies waarbij de verrichting - de economische doelstellingen onderliggend aan de fiscale wet niet nastreeft OF - geen verband heeft met de economische werkelijkheid OF - niet gebeurt aan commerciële of financiële marktvoorwaarden. Eens het fiscaal misbruik is bewezen, moet de belastingplichtige bewijzen dat de keuze voor de verrichte rechtshandeling(en) door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van belastingen. Uitgesloten zijn motieven die hetzij niet specifiek zijn en steeds aanwezig zijn bij de gekozen rechtshandeling, hetzij specifiek zijn maar een te beperkt belang hebben waardoor ze redelijkerwijze niet doorslaggevend zouden zijn voor de keuze. Om zekerheid te bekomen over de aanvaarding van de andere motieven kan een voorafgaande ruling bij de belastingadministratie gevraagd worden.
2 Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, gebeurt de belastingheffing alsof het fiscaal misbruik niet heeft plaatsgevonden zonder dat er in de juridische relaties tussen partijen iets wijzigt. Daarbij kan de belastingadministratie zich beperken om enkel de fiscale situatie van slechts één van de belastingplichtigen, betrokken bij de rechtshandeling, aan te passen. De nieuwe anti-misbruikbepaling geldt inzake inkomstenbelastingen voor inkomstenjaar 2012 maar voor sommige vennootschappen met een gebroken boekjaar die hun boekjaar na 6 april 2012 afsluiten, ook reeds voor het boekjaar 2011-2012. Wat betreft successie- en registratierechten treedt de wet op 1 juni 2012 in werking. Bij de nieuwe anti-misbruikbepaling zijn een aantal ernstige bedenkingen te maken. Fundamenteel stelt artikel 170 1 van de Grondwet dat er geen belasting ten behoeve van de Staat kan worden ingevoerd dan door een wet. De vraag kan gesteld worden of de toepassing van de anti-misbruikbepaling door de belastingadministratie geen schending van dit beginsel kan uitmaken. Om de doelstellingen van een fiscale bepaling te vinden dient men volgens de belastingadministratie in eerste instantie de wetteksten te raadplegen en pas nadien de parlementaire voorbereidingen. Vaak echter zal een doelstelling moeilijk terug te vinden zijn. Het risico bestaat voorts dat de doelstelling van een fiscale bepaling te algemeen zal geïnterpreteerd worden als een methode om openbare uitgaven te financieren waardoor men zich al snel buiten de toepassing ervan zal bevinden. Verder kan een wet meerdere doelstellingen beogen, kan één fiscale bepaling net een andere doelstelling hebben dan een tweede, enz. Tenslotte zijn de verwijzingen naar de economische doelstellingen onderliggend aan de fiscale wet en de economische werkelijkheid niet van aard om meer rechtszekerheid op dit punt te brengen. Op het feit dat de belastingplichtige moet bewijzen dat de keuze voor de verrichte rechtshandeling(en) door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van belastingen werd kritiek geuit. Meldenswaardig daarbij is dat het Europees Hof van Justitie voor het ontzeggen van Europees ingevoerde fiscale voordelen het bewijs door de fiscus van het subjectief element van belastingontwijking lijkt te vereisen. Een andere open vraag is of het tegenbewijs vanwege een belastingplichtige ook kan bestaan uit de (niet-fiscale) motieven van een andere partij die deelnam aan de rechtshandeling(en). Tenslotte is het niet duidelijk hoe lang de niet-tegenstelbaarheid zich in de toekomst uitstrekt en of de niet-tegenstelbaarheid ook aanleiding kan geven tot een verschillende fiscale behandeling van de latere gevolgen van de rechtshandeling.
3 PERSONENBELASTING 1. Voordelen alle aard Inzake de voordelen alle aard voor het privégebruik van een firmawagen houdt de berekening rekening met de cataloguswaarde en de CO 2-uitstoot. Er is verduidelijkt dat onder cataloguswaarde wordt verstaan de catalogusprijs van het voertuig in nieuwe staat bij verkoop aan een particulier, inclusief opties en werkelijk betaalde belasting over de toegevoegde waarde, zonder rekening te houden met enige korting, vermindering, rabat of restorno. Deze cataloguswaarde mag per periode van 12 maanden na de eerste inschrijving verminderd worden met 6%. Nochtans mag hierdoor de cataloguswaarde nooit lager worden dan 70% van het oorspronkelijke bedrag. De formule is: cataloguswaarde x CO 2-coëfficiënt x 6/7. De CO 2-coëfficiënt wordt als volgt bepaald: CO 2-coëfficiënt Diesel CO 2-uitstoot Benzine / LPG / GAS CO 2-uitstoot Minimum 4% 80 g/km of minder Vanaf 100 g/km of minder +0.1% Per gram/km meer dan 80 uitstoot Per gram/km meer dan 100 uitstoot Maximum 18% Vanaf 220 g/km Vanaf 240 g/km Het voordeel mag nooit minder zijn dan EUR 1.200. Het aantal privé afgelegde km (thans forfaitair bepaald op 5.000 of 7.500 km) zal geen rol meer spelen. 2. Belastingvermindering energiebesparende uitgaven in een woning In de nieuwe regeling wordt de belastingvermindering beperkt tot de uitgaven gedaan betreffende de isolatie van het dak. De belastingvermindering wordt bovendien teruggebracht op 30%. De uitgaven die betrekking hebben op een overeenkomst die ten laatste op 27 november 2011 werd gesloten, komen nog wel voor vermindering van 40% in aanmerking. Kort vermelden we hieronder de belangrijkste overige wijzigingen: - inzake de overdracht van de niet gebruikte belastingvermindering: voor uitgaven in 2012 is er nog enkel sprake van overdracht indien de werken worden verricht in het kader van een overeenkomst die uiterlijk op 27 november 2011 werd gesloten; voor de uitgaven in 2013 is de overdracht uitgesloten. - inzake de belastingvermindering voor de interesten van zogenaamde groene leningen: vanaf 1 januari 2012: 30% i.p.v. 40%. - inzake belastingvermindering voor een passiefwoning, nul energiewoning en lage energiewoning: vanaf aanslagjaar 2013 is deze regeling afgeschaft.
4 3. Omzetten van effecten aan toonder in gedematerialiseerde effecten of effecten op naam Op het omzetten van effecten (aandelen, obligaties, enz.) aan toonder in gedematerialiseerde effecten of in effecten op naam is er m.i.v. 1 januari 2012 een taks van 1% op de onderliggende waarde geheven. M.i.v. 1 januari 2013 is deze taks naar 2% gestegen. 4. Waardebepaling van aandelenopties De forfaitaire waardebepaling voor aandelenopties (Wet van 26 maart 1999) wordt verhoogd naar resp. 9% (voorheen 7.5%) en 18% (voorheen 15%) van de onderliggende waarde van het aandeel. 5. Voordelen alle aard: gratis woonst en elektriciteit en verwarming Wat betreft de terbeschikkingstelling van een niet bemeubeld onroerend goed met een kadastraal inkomen van meer dan EUR 745 bedroeg de forfaitaire waardering het geïndexeerd kadastraal inkomen x 200/60. Dit is met ingang van 1 januari 2012 verhoogd tot het geïndexeerd kadastraal inkomen x 380/60, wat bijna een verdubbeling ten opzichte van de vroegere situatie uitmaakt. Verder zijn de forfaitaire waarderingen van het voordeel voor leidinggevenden m.b.t. elektriciteit en verwarming gestegen van resp. EUR 820 en EUR 1.680 tot resp. EUR 910 en EUR 1.820 waarbij er ook in een automatische jaarlijkse indexatie is voorzien. 6. Extralegale pensioenen Het belastingtarief van 16,5%, dat onder bepaalde voorwaarden geldt bij de uitkering van een extralegaal pensioen vanaf de 60 e verjaardag van de genieter, stijgt tot 20% bij uitkering tijdens het 60 e levensjaar van de genieter en tot 18% bij uitkering in het 61 e levensjaar. Dit kadert mede in de opzet om de werkende bevolking langer actief te houden. 7. Premies groepsverzekering en pensioensparen De belastingvermindering die voorheen begrensd was tussen 30% en 40% (de zogenaamde bijzondere gemiddelde aanslagvoet) is eenduidig op 30% gebracht. 8. Belastbare roerende inkomsten uit kapitalisatiebeveks Tot nu toe waren volgende inkomsten vrijgesteld: - meerwaarden op kapitalisatiebeveks die geen Europees paspoort hebben; - meerwaarden op kapitalisatiebeveks die minder dan 40% in vastrentende instrumenten beleggen. Deze vrijstellingen worden m.i.v. 1 januari 2013 afgeschaft behalve voor meerwaarden op kapitalisatiebeveks die minder dan 25% in vastrentende instrumenten beleggen.
5 VENNOOTSCHAPSBELASTING 1. Verworpen uitgaven Vanaf 1 januari 2012 moet 17% van het voordeel van alle aard m.b.t. firmawagens, zoals berekend volgens de nieuwe formule, als bijkomende verworpen uitgave behandeld worden. Bovendien kan men op deze verworpen uitgave geen enkele andere kost, overgedragen verlies, notionele intrestaftrek e.d.m. in mindering brengen, zodat ze een minimale effectieve belastbare basis vormt. 2. Notionele interestaftrek Het tarief daalt verder tot 2,74% (3,24% voor KMO s). De notionele intrestaftrek zal met ingang van aanslagjaar 2013 nog enkel aftrekbaar zijn gedurende het jaar van verwerving. Dit betekent dat er bij gebreke aan voldoende belastbare winst niet kan genoten worden van deze nieuwe notionele intrestaftrek en de overdraagbaarheid naar de toekomst wordt afgeschaft. De oude (tot en met aanslagjaar 2012) overgedragen notionele intrestaftrek blijft volgens de voorheen bestaande regel overdraagbaar gedurende maximaal 7 aanslagjaren. Deze oude overgedragen notionele interestaftrek zal evenwel pas aangewend worden na uitputting van alle andere aftrekposten (i.e. DBI-aftrek, aftrek voor octrooi-inkomsten, notionele interestaftrek van het aanslagjaar, overgedragen verliezen en investeringsaftrek). Bovendien zal het bedrag van de toe te passen aftrek begrensd worden. De eerste schijf van EUR 1 mio belastbaar resultaat kan volledig gecompenseerd worden met overgedragen notionele interestaftrek. Van het belastbare resultaat boven EUR 1 mio zal nog slechts maximaal 60% gecompenseerd kunnen worden door overgedragen notionele interestaftrek. Het deel van de oude overgedragen notionele interestaftrek dat zou verloren gaan door de toepassing van de voormelde 60%-regel, zal alsnog langer overgedragen kunnen worden dan de voormelde 7 aanslagjaren. 3. Meerwaarden op aandelen De vroegere wetgeving voorzag in een vrijstelling mits de aandelen voldeden aan de taxatievoorwaarde die van toepassing is inzake de DBI-aftrek. Vanaf 1 januari 2012 geldt als bijkomende voorwaarde dat de vrijstelling enkel verleend wordt indien de vervreemding na meer dan 1 jaar ononderbroken volle eigendom plaatsvindt. Zoniet is er 25,75% vennootschapsbelasting over de meerwaarde verschuldigd. Met ingang van aanslagjaar 2014 wordt de voormelde vrijstelling afgeschaft en wordt de meerwaarde op aandelen aan 0,4% belast indien er een vervreemding plaatsvindt na meer dan 1 jaar ononderbroken volle eigendom.
6 Op deze meerwaarde kan geen enkele andere kost, overgedragen verlies, notionele intrestaftrek e.d.m. in mindering gebracht worden, zodat ze een minimale effectieve belastbare basis vormt. De meerwaardebelasting van 0,4% zal niet gelden voor vennootschappen die volgens de criteria van artikel 15 Wetboek vennootschappen als een KMO definiëren. Zodoende zullen de volgende taxatieregimes bestaan wat betreft meerwaarden op aandelen: - taxatievoorwaarde niet voldaan: belastingheffing aan 33,99%; - taxatievoorwaarde voldaan maar vervreemding binnen 1 jaar: belastingheffing aan 25,75%; - taxatievoorwaarde voldaan maar vervreemding na 1 jaar volle eigendom: o KMO vennootschappen: vrijstelling; o Andere vennootschappen: aanslagjaar 2013: vrijstelling; m.i.v. aanslagjaar 2014: afzonderlijke en effectieve belastingheffing aan 0,4%. 4. Fiscale aftrek van intresten Betaalde of toegekende intrest is bij vennootschappen nog slechts fiscaal aftrekbaar in de mate dat de schulden jegens verbonden ondernemingen niet hoger zijn dan 5x de som van het fiscaal kapitaal (bedrag op het einde van het belastbaar tijdperk) en de belaste reserves (bedrag bij het begin van het belastbaar tijdperk). Ook indirecte leningen worden geviseerd als de fiscus bewijst dat de transacties als hoofddoel belastingontwijking hebben. Dezelfde beperking blijft bestaan inzake intresten waarvan de werkelijke verkrijger in een belastingparadijs is gevestigd. Voor vennootschappen die binnen hun groep thesauriebeheer -activiteiten uitvoeren, worden niet alle intresten aan de aftrekbeperking onderworpen. De beperking geldt enkel voor de intrestkosten verminderd met de intrestopbrengsten, ontvangen van verbonden ondernemingen in het kader van het thesauriebeheer. Er bestaan verder algemene uitzonderingen voor - erkende leasingvennootschappen; - vennootschappen die als belangrijkste activiteit factoring of onroerende leasing hebben binnen de financiële sector; - vennootschappen die als belangrijkste activiteit een PPS hebben die gegund werd na inmededingingstelling conform de wetgeving op overheidsopdrachten; - obligaties enz., uitgegeven door openbaar beroep op het spaarwezen. De maatregel trad in werking op 1 juli 2012. 5. Intern aangelegde extralegale pensioenvoorzieningen Het is wettelijk verboden om nog langer intern extralegale pensioenen voor zelfstandigen op te bouwen. Wat betreft interne opbouw met een bedrijfsleidersverzekering gaat het verbod in op 1 juli 2012. Voor een interne opbouw zonder bedrijfsleidersverzekering gaat het verbod in de 1e dag volgend op het einde van het laatste boekjaar dat afsloot voor 1 januari 2012: in de praktijk dus
7 meestal op 1 januari 2012. Het verder respecteren van de bestaande overeenkomst met de bedrijfsleider zal dus het aangaan van een extern verzekeringscontract vereisen. Voor de voorheen opgebouwde rechten (en voorzieningen) is het niet verplicht om deze opbouw extern onder te brengen. In elk geval wordt op de per 31 december 2011 aangelegde voorzieningen voor extralegale pensioenen een extra belasting geheven van 1,75%, ongeacht of de voorziening geëxternaliseerd is. Men kan ervoor kiezen om de bijdrage over 3 jaar te spreiden tegen een jaarlijks tarief van 0,6%. 6. Investeringsaftrek Indien het recht van gebruik op een actiefbestanddeel wordt afgestaan aan een andere vennootschap, bestond er een uitsluiting van het recht om van de investeringsaftrek te genieten. Deze uitsluiting zal niet meer gelden indien de vennootschap, die het gebruik bekomt, zelf ook recht op investeringsaftrek zou hebben indien ze het actiefbestanddeel zelf in eigendom had verworven. Deze wijziging is van toepassing met ingang van aanslagjaar 2013 voor actiefbestanddelen die vanaf 1 januari 2012 werden verworven. 7. Buitenlandse vennootschappen Met sommige staten werden in het verleden belastingverdragen afgesloten op basis waarvan België bepaalde inkomsten kan belasten. Deze theoretische bevoegdheid wordt nu in alle situaties ook effectief ingevoerd. Daardoor zullen sommige vergoedingen, betaald aan buitenlandse vennootschappen, onderworpen worden aan Belgische belastingen (in de vorm van roerende of bedrijfsvoorheffing). De maatregel wordt met ingang van 1 januari 2013 ingevoerd. Voorts wordt het begrip Belgische inrichting verder uitgebreid tot situaties waarin er langdurig diensten verricht worden. Tenslotte zullen de activiteiten van buitenlandse verbonden ondernemingen, bijv. als ze een bouwproject in België uitvoeren, soms gezamenlijk beschouwd worden om te beoordelen of er sprake is van een in België belastbare vaste inrichting. Deze wijzigingen doen echter in principe geen afbreuk aan de definities in de dubbelbelastingverdragen inzake de heffingsbevoegdheid die aan België wordt toegewezen.
8 VOORHEFFINGEN 1. Roerende voorheffing op dividenden (inkomsten 2012) Het principieel tarief van 25% roerende voorheffing op dividenden wordt behouden. De volgende tarieven werden verhoogd: - Dividenden die genoten van het gunsttarief van 15% roerende voorheffing: verhoging tot 21%; - Dividenden begrepen in een inkoop eigen aandelen: verhoging van de roerende voorheffing van 10% tot 21%; - Dividenden onderworpen aan 21% in de mate dat alle ontvangen roerende inkomsten EUR 20.020/jaar overschrijden: 25% (dus 4% extra roerende voorheffing) voor natuurlijke personen die Belgisch rijksinwoner zijn. Deze laatste maatregel zou initieel uitgewerkt worden via een centraal aanspreekpunt dat de nodige informatie met betrekking tot de geviseerde inkomsten zou verzamelen en doorzenden naar de operationele fiscale administratie. Dit centraal aanspreekpunt zal echter niet opgericht worden maar het overschrijden van de grens zal gecontroleerd worden enkel op basis van de aangifte door de belastingplichtige. We vermelden nog dat de 10% roerende voorheffing op het dividend, begrepen in een liquidatiebonus, behouden blijft. Het inkomen uit liquidatieboni wordt niet geviseerd door de EUR 20.020-grens. 2. Roerende voorheffing op intresten (inkomsten 2012) Het tarief van 15% roerende voorheffing op intresten werd verhoogd tot 21% roerende voorheffing. In de mate dat het roerend inkomen de grens van EUR 20.020/jaar overschrijdt (inclusief de overige roerende inkomsten, m.u.v. het inkomen uit liquidatieboni, het vrijgesteld inkomen uit spaardeposito s en bepaalde staatsbons), zal er op intresten 4% extra roerende voorheffing verschuldigd zijn. Op de inkomsten van spaardeposito s blijft een tarief van 15% verschuldigd. De bestaande vrijstelling op inkomsten van spaarboekjes blijft eveneens behouden. Ook de intresten ontvangen uit de einde 2011 uitgegeven staatslening blijven genieten van een tarief van 15% roerende voorheffing. 3. Roerende voorheffing op dividenden en intresten (inkomsten 2013) Voor inkomsten 2013 is het tarief roerende voorheffing algemeen op 25% gebracht. Op de inkomsten van spaardeposito s blijft een tarief van 15% verschuldigd. De bestaande vrijstelling op inkomsten van spaarboekjes blijft eveneens behouden. Ook de intresten ontvangen uit de einde 2011 uitgegeven staatslening blijven genieten van een tarief van 15% roerende voorheffing. Het tarief van 10% roerende voorheffing op het dividend, begrepen in een liquidatiebonus, blijft behouden.
Voorheen vrijgestelde dividenden uit residentiële vastgoedbevaks worden eveneens aan 15% roerende voorheffing onderworpen. De aangifteplicht voor intresten en dividenden is terug afgeschaft, waardoor de roerende voorheffing haar bevrijdend karakter herwint. De overige roerende inkomsten waaronder auteursrechten, dienen nog wel aangegeven te worden. 9