STANDAARD REKENINGENGIDS

STANDAARD REKENINGENGIDS

STANDAARD REKENINGEN GIDS 2012 Fernand Maillard Els Watzeel

Auteurs Fernand MAILLARD Bedrijfsrevisor IAB Accountant Els WATZEEL IAB Accountant Belastingconsulente 12de druk, 1ste oplage Standaard Rekeningengids is een uitgave van Standaard Uitgeverij Professional. U kunt ons bereiken op +32 3 285 72 36 of via professional@standaarduit geverij.be. www.standaarduitgeverij.be/professional WPG Uitgevers België NV, Mechelsesteenweg 203 B-2018 Antwerpen Alle rechten voorbehouden. Behoudens de uitdrukkelijk bij wet bepaalde uitzonderingen mag niets uit deze uitgave worden verveelvoudigd, opgeslagen in een geautomatiseerd gegevensbestand of openbaar gemaakt, op welke wijze ook, zonder de voorafgaande en schriftelijke toestemming van de uitgever. De uitgever en de auteurs streven permanent naar een volledige betrouwbaarheid van de gepubliceerde informatie; zij kunnen voor die informatie en de toepassing ervan echter niet aansprakelijk gesteld worden. ISBN 978 90 341 9433 6 D/2011/0034/712 NUR 786

INHOUD TEN GELEIDE NOMENCLATUUR VAN DE REKENINGEN KLASSE 0 KLASSE 1 KLASSE 2 KLASSE 3 KLASSE 4 KLASSE 5 KLASSE 6 KLASSE 7 ALFABETISCHE TREFWOORDENLIJST CHRONOLOGISCHE TREFWOORDENLIJST BALANS RESULTATENREKENING De auteurs zijn vertrokken vanuit de rekeningen van het genormaliseerd rekeningenstelsel. Deze rekeningen worden lay-outmatig op de volgende wijze voorgesteld: VOORZIENING VOOR LIJFRENTE Vanuit hun beroepservaring en hun werk on the field hebben de auteurs de genormaliseerde rekeningen verder uitgediept (tot op 6 niveaus). Deze rekeningen krijgen de volgende lay-out: Schulden van erfpacht en soortgelijke rechten De rekeningen die specifiek gelden voor de VZW s, de IVZW s en de stichtingen en die enige uitleg behoeven, zijn aangeduid met een donkere achtergrond (op de volledige pagina). Voor het overige zijn de gewone rekeningen die gelden voor de vennootschappen, van toepassing. V Z W 5

BEGINSELEN VAN EEN REGELMATIGE BOEKHOUDING Algemene boekhouding is een informatiesysteem dat een onderneming in staat stelt om de economische en juridische gegevens die op het bedrijf betrekking hebben te registreren, te synthetiseren en te analyseren. Een goede boekhouding is niet alleen een verplichting maar in de huidige context ook een noodzaak. Terwijl er vroeger meer aandacht werd besteed aan de bewijskracht van de boekhouding, wordt nu, terecht, gewezen op de boekhouding als bedrijfseconomische noodzaak en als financiële verslaggeving aan de betrokken partijen. De boekhoudwet (wet van 17 juli 1975) is in hoofdzaak een kaderwet en formuleert slechts een aantal algemene regels en beginselen die gelden voor alle ondernemingen. De kern van het boekhoudrecht wordt gevormd door de uitvoeringsbesluiten. Regels en beginselen uit de wet van 17 juli 1975 1. Elke onderneming voert een boekhouding passend aan de omvang en de aard van het bedrijf. De wet bevat hieromtrent geen concrete voorschriften, maar benadrukt hierbij wel de fundamentele eis van een goede boekhoudkundige organisatie. De wetgever streeft aldus de goede werking van de ondernemingen na in het algemeen belang van de betrokken partijen. 2. Het beheersorgaan van de onderneming moet de waarderingsregels bepalen (artikel 28 van het KB tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen van 30/01/ 2001) en deze vastleggen in het inventarisboek (artikel 9 van de wet van 17/07/ 1975). De waarderingsregels gelden onder meer voor de waarderingswijzen van de inventaris, de vorming en aanpassing van afschrijvingen, waardeverminderingen en voorzieningen voor risico s en kosten evenals voor de herwaarderingen. Deze regels worden bepaald door het bestuursorgaan van de vennootschap en vastgelegd in het boek bedoeld in artikel 9, 1, van de wet van 17/07/1975 op de boekhouding van de ondernemingen. Ze worden samengevat in de toelichting; overeenkomstig hetgeen is bepaald in artikel 24, eerste lid, moet deze samenvatting voldoende nauwkeurig zijn zodat inzicht wordt verkregen in de toegepaste waarderingsmethoden. Onverminderd 2 wordt bij de vaststelling en toelichting van deze waarderingsregels ervan uitgegaan dat de vennootschap haar bedrijf zal voortzetten. Bijzondere regels moeten worden toegepast voor vennootschappen in vereffening of indien er niet meer kan van worden uitgegaan dat de vennootschap haar bedrijf zal voortzetten. Ingevolge de wijziging van de wet van 17 juli 1975 (door de wet van 8 juni 2008), werd het bijhouden van de dagboeken aangepast aan de evolutie van 6

de boekhoudkundige technieken. De boekhouding alsook de wettelijke boeken (het inventarisboek en het centraal boek) mogen hetzij in een schriftelijke versie, hetzij in een geïnformatiseerde versie zonder papierdrager worden gehouden. Het koninklijk besluit van 12 september 1983 (in zijn laatste versie, die van kracht is geworden op 1 juli 2003) bepaalt de werkingsprincipes. Artikel 9 van de wet van 17 juli 1975 bepaalt welke de inhoud van dit inventarisboek is : Elke onderneming verricht, omzichtig en te goeder trouw, ten minste eens per jaar de nodige opnemingen, verificaties, onderzoekingen en waarderingen om op een door haar gekozen datum de inventaris op te maken van al haar bezittingen, vorderingen, schulden en verplichtingen van welke aard ook, die betrekking hebben op haar bedrijf, en van de eigen middelen daaraan verstrekt. De inventarisstukken worden ingeschreven in een boek. De stukken die wegens hun omvang bezwaarlijk kunnen worden overgeschreven, worden in dat boek samengevat en erbij gevoegd. De inventaris wordt ingericht overeenkomstig het rekeningenstelsel van de onderneming. Er dient opgemerkt te worden dat deze beginselen voor de waarderingsregels en het bijhouden van het inventarisboek van toepassing zijn op alle ondernemingen, zowel handelsvennootschappen (met uitzondering van sommige handelaars die natuurlijke personen zijn, sommige vennootschappen onder firma en commanditaire vennootschappen) als verenigingen of stichtingen. 3. De boekhouding moet volledig zijn, d.w.z. dat alle in de boekhouding op te nemen verrichtingen en feiten worden vermeld en dat alle in de inventaris op te nemen vermogensbestanddelen daarin ook worden vermeld. Volgens de boekhoudreglementering moet in elk geval elke verrichting en elk feit (vb een waardevermindering) worden opgenomen die een weerslag heeft op het bedrag van een jaarrekeningpost, zelfs indien zij individueel geen betekenisvolle invloed hebben op de vermogenstoestand van de onderneming. Het volledigheidsbeginsel impliceert ook dat alle rechten en verplichtingen in de boekhouding worden opgenomen. Deze worden niet in de balans opgenomen maar worden wel getrouw en volledig in de boekhouding geregistreerd. (Cfr. Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen) 4. Alle verrichtingen worden ingeschreven zonder uitstel, getrouw en volledig, naar tijdsorde en in een dagboek. De term zonder uitstel betekent niet dat de wetgever een bepaalde termijn oplegt voor de boeking van een verrichting. Wel wil zij het belang van de regelmatigheid benadrukken. Zo zal de situatie waarbij de verrichtingen, perio- 7

diek maar zonder abnormaal uitstel, worden ingeschreven door een externe deskundige, de regelmatigheid van de boekhouding niet in gedrang brengen. Voor de boekhouding als beheersinstrument is het toch belangrijk om de verrichtingen snel na afsluiting of kennisgeving te boeken. De verrichtingen worden getrouw en volledig ingeschreven, d.w.z. dat elke verrichting individueel (uitzondering voor verkopen in het klein die geen factuur vergen) en in overeenstemming met het verantwoordingsstuk worden opgenomen. Dit veronderstelt dat de boekhoudkundige kwalificatie van de verrichting correct is en overeenstemt met de werkelijkheid. Het begrip naar tijdsorde is niet duidelijk omschreven in de wetgeving. Het impliceert wel dat een onderneming voor haar verschillende soorten van verrichtingen een volgorde kiest die gebaseerd is op data. Het is wel belangrijk, vooral aan het einde van het boekjaar, dat elke verrichting in de boekhoudperiode wordt geboekt waarop zij betrekking heeft. De verrichtingen worden ingeschreven in een dagboek. Volgens de boekhoudwet heeft men de keuze: - ofwel een ongesplitst dagboek waarin alle verrichtingen, ongeacht hun aard, achter elkaar worden ingeschreven - ofwel, voor elke categorie van verrichtingen (aankopen, verkopen, financiële verrichtingen en diverse verrichtingen), een apart hulpdagboek. Elke inschrijving in een dagboek wordt methodisch overgedragen naar de betreffende rekeningen. De inschrijving in dagboeken is belangrijk voor de controle over de volledigheid maar ook voor het spoor van de tegenpost van de in rekeningen ingeschreven boekingen. 5. Elke boeking moet gebeuren aan de hand van een gedagtekend verantwoordingsstuk. Dit document staaft de boeking. Enkel gekoppeld aan een verantwoordingsstuk, is een boeking verantwoord naar aard, datum bedrag en tegenpartij. Een wederzijdse verwijzing tussen boeking en verantwoordingsstuk is dan ook noodzakelijk om op elk tijdstip het juiste document gekoppeld aan een bepaalde boeking terug te vinden. De factuur is natuurlijk het verantwoordingsstuk voor alle aankoop en verkoopverrichtingen. Maar ook de diverse boekingen zoals afschrijvingen, waardeverminderingen en voorzieningen moeten gestaafd worden door zogenaamde interne verantwoordingsstukken. 8 6. De onderneming moet minstens één maal per jaar de inventaris opmaken van al de bezittingen, vorderingen, schulden en verplichtingen. De inventaris heeft tot doel om het getrouwe karakter van de saldi op de rekeningen na te gaan en is als dusdanig één van de belangrijkste verplichtingen uit het boekhoudrecht. Enerzijds kan de inventarisplicht beschouwd worden als de fysische registratie van alle

activa en passiva. Anderzijds is er ook het kwalitatieve aspect waarbij de vermogensbestanddelen onderzocht en gewaardeerd worden. 7. De onderneming stelt elk jaar een jaarrekening op. Voor elke onderneming buiten die ondernemingen die een vereenvoudigde boekhouding voeren moet de jaarrekening rechtstreeks voortvloeien uit de rekeningen nadat deze werden aangepast aan de inventaris. De jaarrekening moet een getrouw beeld geven van het vermogen, de financiële positie en de resultaten van de onderneming. Zij omvat de balans, de resultaten rekening en de toelichting. Deze elementen vormen één geheel. Het CBN-advies 2010/4 (http://www.cnc-cbn.be) handelt over de Omrekeningsverschillen ontstaan bij omrekening van het kapitaal naar aanleiding van het verkrijgen van de afwijking inzake functionele valuta. We herinneren eraan dat de jaarrekening in euro moet worden opgesteld en dat voor het gebruik van andere valuta een aanvraag tot verkrijging van een afwijking moet worden ingediend bij de CBN (Commissie voor Boekhoudkundige Normen). De procedure voor de indiening van een aanvraag tot verkrijging van afwijkingen is bepaald in artikel 14 van de Wet met betrekking tot de boekhouding van de ondernemingen van 17 juli 1975 en in artikel 125, 1 van het Wetboek van Vennootschappen. 8. De dagboeken en het inventarisboek worden op zodanige wijze gehouden dat de continuïteit, de regelmatigheid en de onveranderlijkheid gegarandeerd worden. Belangrijk is dat de balans en resultatenrekening, jaar na jaar vergelijkbaar blijven. Dit heeft gevolgen voor zowel de voorstelling (het rekeningenstelsel) als de consistente toepassing van de waarderingsregels. Het begrip onveranderlijkheid houdt in dat er achteraf geen boeking mag weggelaten, gewijzigd of ingelast worden. Hetzelfde geldt ook voor de jaarrekening en de inventaris waar achteraf geen gegevens mogen weggelaten, gewijzigd of toegevoegd worden. Een wijziging kan enigszins wel wanneer deze op een zichtbare manier gebeurt, d.w.z. dat de oorspronkelijke boeking zichtbaar blijft. Een correctie of tegenboeking achteraf verwijst dan naar de oorspronkelijke boeking, wordt gestaafd met een verantwoordingsstuk en vermeld de datum waarop de correctie gebeurt. Om de onveranderlijkheid te waarborgen stelde de wetgever voorheen dat de dagboeken en het inventarisboek werden bijgehouden op papier. Ook moesten deze boeken worden gepagineerd, geviseerd en geparafeerd door de griffie van de rechtbank van koophandel. Het KB van 25 januari 2005 tot wijziging van het KB van 12 september 1983 voorziet nu in de mogelijkheid om de boekhouding elektronisch te voeren. 9

De kern van het KB zit vervat in artikel 2 dat stelt dat voortaan de boekhouding schriftelijk kan worden gehouden door middel van ingebonden of ingenaaide registers die de gedrukte melding van het aantal bladzijden omvatten of door middel van geïnformatiseerde systemen: - het ongesplitst dagboek - het centraal boek - de 3 dagboeken bepaald in art. 5 van de wet van 17 juli 1975 - het inventarisboek Men mag voortaan de boekhouding dus voeren op papier of elektronisch. In het geval van een vereenvoudigde boekhouding die op papier wordt gevoerd, moeten de boeken en dagboeken door middel van ingebonden of ingenaaide registers gehouden worden, en vóór de eerste ingebruikname moet een identificatieformulier door de onderneming ingevuld worden en neergelegd bij het ondernemingsloket waarbij de betrokken onderneming is aangesloten. Het formulier wordt bewaard door het ondernemingsloket. Tevens is, wanneer aan alle voorwaarden voor onveranderlijkheid van de gegevens is voldaan bij inschrijving in de hulpdagboeken, een centraal boek niet meer nodig. 9. De rekeningen die in de boekhouding worden gebruikt moeten in het rekeningenstelsel van de onderneming voorkomen. Dit rekeningstelsel moet in overeenstemming zijn met de minimumindeling van het algemeen rekeningenstelsel volgens het KB van 12 september 1983. Het rekeningenstelsel moet volgens de wet passend zijn voor het bedrijf van de onderneming. Dit betekent dat er afzonderlijke rekeningen en subrekeningen kunnen worden gecreëerd die nauw verbonden zijn voor de verrichtingen en feiten typerend voor het bedrijf en in functie van de beleidsdoeleinden. Volgens het boekhoudrecht moeten de verantwoordingsstukken in origineel of in kopie bewaard worden. Er dient echter te worden opgemerkt dat voor het fiscaal recht wel degelijk de originele verantwoordingsstukken (in sommige gevallen en mits voorafgaande toestemming in elektronische vorm, op microfilms, microfiches of cd-worm) moeten bewaard worden. De bewaring van de boekhoudgegevens in computervorm heeft niet alleen betrekking op de gegevensbestanden, maar eveneens op alle hardware en op de softwareprogramma s waarmee deze kunnen worden gelezen, geraadpleegd en afgedrukt gedurende de volledige bewaringsduur van de archieven, en dit zowel voor het boekhoudrecht als voor het fiscaal recht. 10

10. De dagboeken (evenals de verantwoordingsstukken) moeten gedurende 7 jaar bewaard worden (10 jaar vóór de wijziging van het koninklijk besluit op 8 juni 2008, dat in werking is getreden op 26 juni 2008) vanaf de eerste januari van het jaar dat volgt op de afsluiting. De drager die voor de bewaring van de boeken bedoeld in lid 1 wordt gebruikt, moet de onveranderlijkheid en de toegankelijkheid van de daarin opgenomen gegevens verzekeren tijdens de volledige voorgeschreven bewaringsduur. Hierbij mag niet uit het oog worden verloren dat de bewaringstermijnen van de archieven niet noodzakelijk dezelfde zijn voor fiscale aangelegenheden (BTW, rechtstreekse belastingen, douane en accijnzen, etc.) en voor sociale aangelegenheden. Daarnaast kunnen de bewaringstermijnen van de boekhoudkundige archieven nog langer zijn wanneer het de rechtvaardiging van subsidies betreft (soms 5 tot 10 jaar na de definitieve afsluiting van een project dat over meerdere jaren loopt). Het is dus nuttig om klare en duidelijk informatie in te winnen over alle na te komen verplichtingen alvorens wat dan ook te vernietigen. Bovendien mogen we ook het historische belang niet uit het oog verliezen! 11. De grootte van de vennootschappen Jaargemiddelde van het personeelsbestand (in V.T.E.) Groot > 100 voldoen dus aan meer dan één van de 3 criteria: Klein voldoen niet aan meer dan één van de criteria: Jaargemiddelde van het personeelsbestand (in V.T.E.) > 50 > 50 Balanstotaal > 3.625.000 > 3.625.000 Totale jaaromzet (exclusief BTW) > 7.300.000 > 7.300.000 De bovenstaande cijfers worden geverifieerd op de datum van afsluiting van de jaarrekening van de vennootschap op basis van de laatste en de voorlaatste afgesloten jaarrekeningen van de vennootschappen die in de consolidatie moeten worden opgenomen; de overschrijding van de drempels heeft dus slechts uitwerking wanneer deze gedurende twee jaar wordt aangehouden. 11

OPNEMING VAN DE REKENINGEN VAN EEN BUITENLANDS BIJKANTOOR Wat de consolidatie van vennootschappen betreft, worden de onderstaande criteria aangehouden voor de consolidatieverplichtingen van de jaarrekeningen : Te consolideren groep voldoen aan meer dan één criterium: Kleine groep (consortium) voldoen niet aan meer dan één criterium: Jaargemiddelde van het personeelsbestand (in V.T.E.) > 250 > 250 Balanstotaal > 14.600.000 > 14.600.000 Totale jaaromzet (exclusief BTW) > 29.600.000 > 29.600.000 Een vennootschap is vrijgesteld van de verplichting om een geconsolideerde jaarrekening en een jaarverslag over de geconsolideerde rekeningen op te stellen wanneer ze deel uitmaakt van een kleine groep. De bovenstaande cijfers worden geverifieerd op de datum van afsluiting van de jaarrekening van de consoliderende vennootschap, op basis van de laatste afgesloten jaarrekeningen van de vennootschappen die in de consolidatie moeten worden opgenomen; de overschrijding van de drempels heeft slechts uitwerking wanneer deze gedurende twee jaar wordt aangehouden. In alle hierboven bedoelde gevallen voorziet het Wetboek van Vennootschappen in artikel 15 4 (lid 1 en 2) : Het gemiddelde aantal werknemers bedoeld in 1 is het gemiddelde van het per einde van elke maand van het boekjaar in het krachtens het koninklijk besluit nr. 5 van 23 oktober 1978 betreffende het bijhouden van sociale documenten gehouden personeelsregister ingeschreven aantal werknemers uitgedrukt in voltijdse equivalenten. Het aantal werknemers uitgedrukt in voltijdse equivalenten is gelijk aan het arbeidsvolume teruggebracht tot voltijds tewerkgestelde equivalenten, te berekenen voor de deeltijdse werknemers op basis van het conventioneel aantal te presteren uren, gerelateerd ten opzichte van de normale arbeidsduur van een vergelijkbare voltijdse werknemer (referentiewerknemer). In verband met de opneming van de verrichtingen van de buitenlandse bijkantoren in de boekhouding van de zetel, zegt artikel 4 van het koninklijk besluit van 12 september 1983 tot uitvoering van de boekhoudwet, het volgende : 12

«Verrichting van een in het buitenland gevestigd bijkantoor of centrum van werkzaamheden van een onderneming naar Belgisch recht die aldaar in een afzonderlijk stelsel van boeken en rekeningen worden ingeschreven, hoeven niet te worden opgenomen in de recapitulatieboeking bedoeld in artikel 4 van hogergenoemde wet van 17 juli 1975, waarneer de boekhouding van dit bijkantoor of centrum van werkzaamheden gevoerd wordt overeenkomstig de in dat vreemd land geldende regels of gebruiken, in voorkomend geval aangepast met het oog op de toepassing van het bepaalde in het tweede lid. De saldi van de rekeningen van dit bijkantoor of centrum van werkzaamheden worden ten minste halfjaarlijks in de centrale boekhouding van de onderneming opgenomen». Omrekening van de rekeningen van het bijkantoor in euro bij hun opneming in de boekhouding van de zetel. De boekhouding van het buitenlands bijkantoor (buiten de Eurozone) wordt normaliter gevoerd in de munt van het land van vestiging en de niet-monetaire activa (en passiva) worden dus in die munt uitgedrukt. Hetzelfde geldt voor de monetaire activa en passiva (met inbegrip van de verbindingsrekening), zelfs indien in een andere munt luiden, alsook voor de opbrengsten en kosten. Wanneer die rekeningen echter worden opgenomen in de boekhouding van de centrale zetel van de onderneming naar Belgisch recht, moeten zij worden omgerekend in haar munt, dus in euro. De Commissie voor boekhoudkundige normen heeft in haar bulletin nr 35 van oktober 1995 aanbevolen om dezelfde principes als voor de omrekening van de rekeningen van buitenlandse ondernemingen in de geconsolideerde jaarrekening volgens artikel 42 van het KB van 6 maart 1990, toe te passen. In het artikel 42 wordt het gebruik van de monetaire/niet-monetaire enerzijds en de methode van de slotkoers/netto-investeringen anderzijds toegelaten. a) volgens de monetaire/niet-monetaire methode worden de door het bijkantoor uitgevoerde verrichtingen en de daaraan verbonden monetaire risico s verwerkt alsof het verrichtingen betrof die rechtstreeks door de zetel werden uitgevoerd. De niet-monetaire posten (en de daarmee samenhangende afschrijvingen en waardeverminderingen) worden geboekt tegen hun aanschaffingswaarde, omgerekend tegen de geldende omrekeningskoers op de aanschaffingsdatum. 13

De monetaire posten worden tegen slotkoers omgerekend, behalve wanneer het wisselrisico specifiek is gedekt ; in dat geval worden ze omgerekend tegen de koers van de dekkingsverrichting. De resultaten worden omgerekend hetzij tegen de geldende omrekeningskoers op de datum waarop ze zijn vastgesteld, hetzij tegen de gemiddelde koers voor de periode of de gemiddelde koers voor het boekjaar. De omrekeningsverschillen worden in beginsel van het resultaat opgenomen indien ze een potentieel verlies inhouden, en worden overgedragen indien zij een potentiële winst inhouden, in zoveel afzonderlijke rekeningen als er munten zijn. In het zelfde advies wordt gesteld dat het voor een goed beheer aangewezen kon zijn de niet/monetaire activa (vaste activa, deelnemingen of voorraden) te dekken door passende leningen in vreemde munten, wanneer die activa omwille van de omgeving waarin die ondernemingen actief zijn normaliter een cash flow doen ontstaan in die vreemde munt en niet in euro. De onderneming is bijgevolg, in economisch opzicht, gedekt tegen monetaire schommelingen. Bij deze benadering worden die activa beschouwd en verwerkt als monetaire activa en worden de monetaire schommelingen van die activa gecompenseerd door de monetaire schommelingen van de daarmee verbonden financieringsmiddelen. b) volgens de methode van de slotkoers/netto-investeringen worden alle zowel monetaire als niet-monetaire actief- en passiefbestanden tegen de slotkoers omgerekend. Bijgevolg ontstaat er geen enkel omrekeningsverschil op actief- en passief-bestanddelen, behalve met betrekking tot het eigen vermogen van de buitenlandse instelling. De omrekeningsverschillen die voortvloeien uit de omrekening van de netto-positie van de buitenlandse onderneming bij de aanvang van de boekhoudperiode, tegen een andere koers dan de eerder gehanteerde koers, worden beschouwd als een wijziging in de netto-investering en worden als omrekeningsverschil toegerekend aan het eigen vermogen van de consoliderende onderneming. 14 De omrekeningsverschillen die voortvloeien uit de toepassing van de slotkoers voor de geconsolideerde balans, en van een andere koers voor de omrekening van de resultaten van de buitenlandse onderneming, worden eveneens toegerekend aan het eigen vermogen van de consoliderende onderneming.

In verband met de opneming van de rekening van de buitenlandse bijkantoren in de statutaire jaarrekening van de ondernemingen naar Belgisch recht, moet volgens de Commissie de voorkeur gaan naar de monetaire/niet-monetaire methode. Interne weglatingen Om een getrouw beeld te geven van het bedrijf van het economisch complex dat de zetel met zijn bijkantoren vormt, mag bij de opneming van de stromen uit de verrichtingen van die bijkantoren, enkel rekening worden gehouden met de actiefbestanddelen op en de passiefbestanddelen ten aanzien van derden, alsook met de resultaten uit de verrichtingen met die derden. a) Weglating van wederzijdse vorderingen en schulden. De vorderingen en de schulden tussen de zetel (verbindingsrekening met betrekking tot de te boeken verrichtingen) en zijn bijkantoren en tussen de bijkantoren onderling, moeten worden weggelaten. b) Weglating van de resultaten uit interne verrichtingen. Uit de resultatenrekening worden weggelaten : 1. de wederzijdse opbrengsten en kosten met betrekking tot verrichtingen tussen zetel en bijkantoren of tussen bijkantoren onderling ; 2. de winsten en verliezen die zijn begrepen in de waarde van een actief in de balans van de zetel of het bijkantoor dat is verworven van een ander bijkantoor van de onderneming. 14-1

14-2

BIJZONDERHEDEN MET BETREKKING TOT VZW S De wetgeving op de VZW s en de Instellingen van openbaar nut (wet van 27 juni 1921) en op de Internationale Verenigingen (wet van 25 oktober 1919) werd in 2002 ingrijpend gewijzigd door de wet van 2 mei 2002 (Belgisch Staatsblad van 11 december 2002). Deze wetgeving is nu getiteld wet van 27 juni 1921 betreffende de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale verenigingen zonder winstoogmerk en de stichtingen. Sinds deze fundamentele wijziging van 2002 heeft de wetgeving nog talrijke wijzigingen ondergaan door specifieke wetten of globale wetgevingen (programmawet) of andere. Boekhoudkundige zaken worden behandeld door twee koninklijke besluiten: dat van 26 juni 2003 (B.S. van 11/07/2003) betreffende de vereenvoudigde boekhouding van bepaalde VZW s, stichtingen en IVZW s (dit heeft voornamelijk betrekking op kleine verenigingen en stichtingen) en dat van 19/12/2003 (B.S. van 30/12/2003) betreffende de boekhoudkundige verplichtingen en de openbaarmaking van de jaarrekeningen van bepaalde VZW s, IVZW s en stichtingen (dit betreft voornamelijk grote en zeer grote verenigingen, alsook kleine verenigingen en stichtingen die ervoor gekozen hebben om een volledige boekhouding te voeren). Ter informatie, de Nationale Bank van België heeft in augustus 2004 het schema van de jaarrekeningen gepubliceerd die de grote (verkorte versie van het schema) en de zeer grote (volledige versie van het schema) verenigingen en stichtingen voor de openbaarmaking van hun jaarrekeningen moeten gebruiken (zie de site van de BNB, www.bnb. be, voor meer details). Wat de inwerkingtreding betreft, zijn de nieuwe boekhoudkundige bepalingen voor de verenigingen en stichtingen die de rechtspersoonlijkheid onder de nieuwe wet hebben verworven (met name die welke na 1 januari 2004 werden opgericht) van toepassing vanaf 1 januari 2004 of voor de boekjaren met ingang na die datum. Wat de verenigingen en stichtingen betreft die de rechtspersoonlijkheid vóór 1 januari 2004 hebben verworven, werd er een aanpassingstermijn voorzien (en verlengd ), namelijk tot 1 januari 2006. Ter informatie vermelden wij hier nogmaals de groottecriteria voor verenigingen en stichtingen: 15

DE GROOTTE VAN VERENIGINGEN EN STICHTINGEN Jaargemiddelde van het personeelsbestand (in V.T.E.) Zeer groot Groot Klein > 100 overschrijden meer dan één drempel: bereiken meer dan één drempel: bereiken niet meer dan één drempel: Jaargemiddelde van het personeelsbestand (in V.T.E.) > 50 > 5 > 5 Balanstotaal > 3.125.000 > 1.000.000 > 1.000.000 Totale ontvangsten op jaarbasis (exclusief btw) andere dan uitzonderlijke ontvangsten > 6.250.000 > 250.000 > 250.000 De bovenstaande cijfers worden geverifieerd op de datum van afsluiting van de jaarrekening van de vereniging/stichting met onmiddellijke ingang wat de wijze betreft waarop de boekhouding wordt gevoerd en waarop de jaarrekening wordt opgemaakt. In tegenstelling tot het stelsel dat voorzien is voor de vennootschappen, is tussen verenigingen en stichtingen geen enkel consolidatiebeginsel van de jaarrekening voorzien. De aandacht dient te worden gevestigd op het feit dat deze criteria verschillen van die welke voor de vennootschappen worden gehanteerd; de groottecriteria evolueren jammer genoeg niet mee. Voor de vennootschappen heeft men het over kleine vennootschappen wanneer deze niet meer dan één van de volgende drempels overschrijden: jaargemiddelde van het personeelsbestand: 50; jaaromzet, exclusief belasting op de toegevoegde waarde: 7.300.000 euro; balanstotaal: 3.650.000 euro; behalve indien het jaargemiddelde van het personeelsbestand meer dan 100 bedraagt. Voor de andere heeft men het over grote vennootschappen. 16

Voor alle hierboven bedoelde gevallen voorziet de Wet van 27 juni 1921 in artikel 17, 5: het equivalent, gemiddeld over het jaar, van 50 voltijdse werknemers zoals door de werkgever meegedeeld krachtens het koninklijk besluit van 5 november 2002 tot invoering van een onmiddellijke aangifte van tewerkstelling, met toepassing van artikel 38 van de Wet va 26 juli 1996 tot modernisering van de sociale zekerheid en tot vrijwaring van de leefbaarheid van de wettelijke pensioenstelsels, of voor de werknemers die uitgesloten worden uit het toepassingsgebied van voornoemd koninklijk besluit, ingeschreven in het personeelsregister dat wordt gehouden overeenkomstig het voormelde koninklijk besluit nr. 5 van 23 oktober 1978. De tekst is niet helemaal identiek met die in het Wetboek van Vennootschappen voor wat de berekening van het personeelsbestand betreft. 16-1

16-2

Wij wijzen er nogmaals op dat het begrip consolidatie van de boekhouding nog niet in de wetgeving met betrekking tot de verenigingen en stichtingen werd opgenomen. De nieuwe verplichtingen inzake boekhouding en controle gelden voor alle instellingen die in de gewijzigde wet van 27 juni 1921 vermeld zijn (VZW s, IVZW s, private en openbare stichtingen). De verplichtingen zijn dezelfde voor alle types van verenigingen of stichtingen en de wettelijke referenties zijn te vinden in de artikels 17 (VZW s), 37 (IVZW s) en 53 (stichtingen) van de wet van 27 juni 1921 en in de koninklijke besluiten tot uitvoering daarvan van 26 juni 2003 (B.S. van 11 juli 2003) voor de vereenvoudigde boekhouding en 19 december 2003 (B.S. van 30 december 2003) voor de volledige boekhouding. De zeer grote verenigingen en stichtingen moeten alle een commissaris aanstellen. Voor de rest, zoals gezegd in het verslag aan de Koning dat zowel aan het koninklijk besluit van 26 juni 2003 (B.S. van 11 juli 2003) als aan het koninklijk besluit van 19 december 2003 (B.S. van 30 december 2003) voorafgaat, valt de keuze tussen de boekhouding die is voorzien door deze toepassingsbesluiten en een gelijkwaardige boekhouding onder de bevoegdheid (en de verantwoordelijkheid) van het beheersorgaan, onder de controle van de commissaris, indien er een werd benoemd met behulp van de aanwijzingen die eventueel zijn geformuleerd door de Commissie voor boekhoudkundige normen. De Commissie voor boekhoudkundige normen brengt einde 2006 een aanbeveling uit over de criteria waarmee rekening moet worden gehouden om te oordelen over de al of niet gelijkwaardigheid van de boekhouding. DE OPENINGSBALANS Volgens het koninklijk besluit van 19 december 2003 (B.S. van 30/12/2003) met betrekking tot de grote en heel grote verenigingen en stichtingen: Art. 37. 1. Elke vereniging die bestaat op het ogenblik waarop onderhavig besluit van kracht wordt, past de hierna vastgestelde regels toe om omzichtig, oprecht en te goeder trouw de nodige opnemingen, verificaties, onderzoekingen en waarderingen te verrichten die nodig zijn om de openingsbalans van het boekjaar op te stellen op de eerste dag van het eerste boekjaar waarvoor de bepalingen van onderhavig besluit gelden. 2. Als de vereniging, naar de mening van haar raad van bestuur, die wordt vermeld 17