16 MEI 2014 F.12.0160.F/1 Hof van Cassatie van België Arrest Nr. F.12.0160.F 1. M. K., 2. G. L., Mr. John Kirkpatrick, advocaat bij het Hof van Cassatie, tegen BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, Mr. Antoine De Bruyn, advocaat bij het Hof van Cassatie. I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Brussel van 12 juli 2012. Raadsheer Gustave Steffens heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal André Henkes heeft geconcludeerd.
16 MEI 2014 F.12.0160.F/2 II. CASSATIEMIDDELEN De eisers voeren een middel aan. Geschonden wettelijke bepalingen - de artikelen 353, 354 (zoals ze van kracht waren vóór de wijziging ervan door de wetten van na 2005), 359, inzonderheid tweede lid, en 413 WIB92; - artikel 136 van het besluit tot uitvoering van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992. Aangevochten beslissingen Het arrest stelt vast dat de aanslagtermijn van de eisers voor het aanslagjaar 2003 (inkomsten van 2002) overeenkomstig hun aangifte, krachtens artikel 359, tweede lid, WIB92, verstreek op 30 juni 2004; dat het kohier uitvoerbaar werd verklaard op 19 maart 2004 maar dat het aanslagbiljet dat op 25 maart 2004 naar het adres van de eisers werd verzonden, naar de afzender is teruggekeerd en dus niet bij de eisers is ingekomen; een aanslagbiljet met gewijzigde data werd hen pas toegestuurd op 28 januari 2005, dus meer dan zes manden na het verstrijken van de aanslagtermijn, het arrest verklaart vervolgens de door de eisers opgeworpen exceptie van verval nietgegrond en bevestigt de beslissing van de eerste rechter die afwijzend had beschikt op het beroep tegen de directeursbeslissing die hun bezwaar had verworpen. Het arrest grondt die beslissing op de volgende redenen: 1. Het staat vast dat [de eisers] het aanslagbiljet betreffende die heffing (van het aanslagjaar 2003) pas hebben ontvangen toen het door het ontvangkantoor Oudergem opnieuw werd verzonden op 28 januari 2005. De verschillende stukken in het administratief dossier [...] tonen aan dat er op 25 maart 2004 een eerste toezending naar het juiste adres is gebeurd, dus zes dagen na de datum van 19 maart 2004 waarbij het kohier uitvoerbaar werd verklaard en die op het aanslagbiljet is vermeld. Het staat tevens vast dat de belastingplichtigen zich na 30 juni 2004 niet meer bij de belastingen hebben gemeld, noch om zich af te vragen wat er met hun belastingaangifte was gebeurd, noch om zich op het verval te beroepen en de gestorte voorheffingen terug te vorderen, wat de [eiser] voor het eerst heeft aangevoerd in zijn bezwaarschrift van 25 april 2005, bij de ontvangst van het op 28 januari 2005 opnieuw verzonden aanslagbiljet (...). Bijgevolg voeren zij aan dat de inkohiering vervallen is en vorderen zij de teruggave van hetgeen zij hebben betaald om die litigieuze heffing aan te zuiveren. 2. De inkohiering gebeurt na de vaststelling van de belasting en vóór de invordering van de belasting.
16 MEI 2014 F.12.0160.F/3 Het Hof van Cassatie geeft daarvan sinds [17 juni] 1929 een volledige begripsomschrijving: Het kohier is een authentieke akte waardoor voor de Administratie van Financiën een inningstitel ontstaat ten aanzien van de belastingplichtige en waardoor de wil wordt geuit om de betaling van de belasting op te eisen. Een uitvoerbaar verklaard kohier is een bevel aan de belastingplichtige om op straffe ertoe gedwongen te worden de op zijn naam in het kohier opgenomen sommen te kwijten. De inkohieringsprocedure is van kapitaal belang inzake directe belastingen. Enkel de inkohiering maakt de belastingschuld immers opeisbaar, hoe zeker en vaststaand die laatste ook mag zijn. De resultaten van de vestiging van de belasting moeten bovendien binnen de wettelijke termijnen in het kohier worden opgenomen. Enkel dan kan dat laatste als uitvoerbare titel ten aanzien van de belastingplichtige gelden. Als er geen regelmatige inkohiering wordt uitgevoerd, moet de administratie overgaan tot de terugbetaling van alle bedragen die bij wijze van voorafbetaling van de belastingschuld werden gestort. (...). Overeenkomstig artikel 359, tweede lid, WIB92 diende de litigieuze aanslag die was vastgesteld op grond van de door de [eisers] ingevulde belastingaangifte (...) voor 30 juni 2004 ingekohierd te zijn. De datum van de uitvoerbaarverklaring van het kohier die vermeld staat op het aanslagbiljet dat op 28 januari 2005 opnieuw aan de [eisers] werd verzonden, is de datum van 19 maart 2004, dus binnen de wettelijke termijn. 3. Voor het hof [van beroep] betogen de [eisers] [...] dat de vordering van de Staat hoe dan ook vervallen zou zijn, doordat hij hun het aanslagbiljet niet heeft toegezonden binnen de wettelijke termijn waarin artikel 359, tweede lid, WIB92 voorziet, maar dat pas heeft gedaan op 28 januari 2005, zodat niet kan worden gesteld dat de heffing op geldige wijze vastgesteld is voor 30 juni 2004. Dat is niet het geval. Volgens artikel 359, tweede lid, WIB92 diende de litigieuze aanslag in de personenbelasting van het aanslagjaar 2003, op grond van de ingevulde aangifte in de personenbelasting, vóór 30 juni 2004 vastgesteld te zijn, zo niet was ze ongeldig. Volgens de leer van het Hof van Cassatie, inzake inkomstenbelastingen, ontstaat de belastingschuld op definitieve wijze op de datum waarop het tijdvak wordt afgesloten waarbinnen de inkomsten die de belastbare grondslag vormen, werden verkregen. De [eisers] tonen dienaangaande niet aan dat zij gewettigde gronden hadden om te denken dat zij, aangezien zij geen aanslagbiljet hadden ontvangen voor 30 juni 2004, vóór die datum niet waren ingekohierd. Het hof [van beroep] stelt trouwens vast dat zij de teruggave van de betaalde bedragen na het verstrijken van die datum niet hebben gevorderd vóór hun bezwaar van 2005, na het verzenden van het litigieuze aanslagbiljet. Zij tonen niet aan dat zij bij de inkohiering van hun aanslag, die correct werd berekend op grond van hun aangifte, anders zouden zijn behandeld dan de overige belastingplichtigen
16 MEI 2014 F.12.0160.F/4 die in dezelfde toestand verkeren, en voor wie, volgens de toepasselijke wetsbepalingen, dezelfde betalingstermijn en dezelfde aanvangsdatum van nalatigheidsinterest gelden als voor elke belastingplichtige die een aanslagbiljet voor de personenbelasting ontvangt. Voor de beslechting van het geschil is het nutteloos het Grondwettelijk Hof een prejudiciele vraag te stellen waarvan de precieze bewoordingen zelfs niet vermeld zijn in de slotsom van de conclusie van de [eisers] en waarvan de volledige tekst evenmin wordt vermeld in de redenen waarnaar wordt verwezen. Artikel 413 WIB92 bepaalt dat directe belastingen opeisbaar zijn op de datum van uitvoerbaarverklaring van het kohier en dat ze betaald moeten worden binnen twee maanden na de toezending van het aanslagbiljet. Artikel 136 van het koninklijk besluit tot uitvoering van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 bepaalt: zodra de kohieren uitvoerbaar verklaard zijn, wordt aan de betrokken belastingschuldigen een aanslagbiljet gezonden. Het vereiste van de toezending van het aanslagbiljet en van de ontvangst ervan door de belastingplichtige binnen de termijn van artikel 359, tweede lid, WIB92 kan niet op die teksten worden gegrond en is strijdig met de andersluidende vaste rechtspraak van het Hof van Cassatie waarbij het hof [van beroep] zich aansluit. Elke hierboven omschreven fase heeft specifieke gevolgen, maar enkel de toezending van het aanslagbiljet doet de termijnen voor betaling, van nalatigheidsinterest en het indienen van een bezwaarschrift ingaan. De datum waarop het aanslagbiljet wordt verzonden, behoort niet tot de authentieke vermeldingen van het kohier. (...) De datum waarop de bevoegde ambtenaar het kohier uitvoerbaar heeft verklaard maar niet de datum waarop het aanslagbiljet is verzonden, is doorslaggevend om zich ervan te vergewissen dat de vaststelling van de belasting binnen de wettelijke termijn is gebeurd. Het aanslagbiljet is immers slechts een kohieruittreksel dat bovendien aan geen enkel wettelijk vorm- of termijnvereiste is onderworpen (...). Artikel 136 van het koninklijk besluit tot uitvoering van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 legt geen enkele sanctie op. Bovendien bleek in deze zaak, uit de stukken van het administratief dossier en uit de samenvatting van de bijkomende onderzoeken door de administratie naar de vertraging bij de toezending van het aanslagbiljet, dat er zes dagen na de inkohiering een eerste aanslag werd toegezonden maar dat die is teruggekeerd. De [eisers] tonen niet aan dat de administratie verantwoordelijk is voor de terugkeer van voornoemd stuk (die het gevolg kan zijn van de scheiding en van de echtscheiding van de partijen), noch voor het feit dat de tweede toezending vertraging heeft opgelopen. De [eisers] tonen in ieder geval niet aan dat zij schade hebben geleden door de laattijdige toezending van het aanslagbiljet aangezien de uiterste datum van betaling en die waarop de nalatigheidsinterest ingaat wel degelijk werden aangepast door de voornoemde handgeschreven vermeldingen op het originele aanslagbiljet.
16 MEI 2014 F.12.0160.F/5 De eerste rechter heeft terecht beslist dat de litigieuze aanslag wel degelijk is vastgesteld binnen de in artikel 359, tweede lid, WIB92 vermelde termijn. Grieven Teneinde de inkomstenbelasting te kunnen vestigen binnen de in de artikelen 353 en 359, tweede lid, of in artikel 354 WIB92 vermelde termijn, is het niet voldoende dat het kohier binnen die termijn uitvoerbaar is verklaard maar dient de inkohiering ook ter kennis van de belastingplichtige te worden gebracht door de toezending van het aanslagbiljet, wat wordt bevestigd door artikel 136 van het besluit tot uitvoering van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 dat luidt als volgt: zodra de kohieren uitvoerbaar verklaard zijn, wordt aan de betrokken belastingschuldigen een aanslagbiljet gezonden. Het hof van beroep heeft ten onrechte tegen die uitlegging van de wet artikel 413 WIB92 geplaatst dat luidt als volgt: De krachtens artikel 304 ten kohiere gebrachte directe belastingen en onroerende voorheffing zijn opeisbaar op de datum van uitvoerbaarverklaring van het kohier. Zij moeten worden betaald binnen twee maanden na de toezending van het aanslagbiljet : als de belastingen slechts moeten worden betaald binnen twee maanden na de toezending van het aanslagbiljet zijn ze uiteraard niet opeisbaar vóór die datum. In die context betekent de term opeisbaar dus gewoonweg dat de administratie vanaf die inkohiering de betaling van de belasting binnen de voornoemde termijn kan eisen door de toezending van een aanslagbiljet. Enkel de bovenstaande uitlegging van de bepalingen van het WIB92 is verenigbaar met het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel: indien immers ervan moet worden uitgegaan dat inkomstenbelastingen rechtsgeldig zijn vastgesteld op de datum waarop het kohier uitvoerbaar werd verklaard, zonder te wachten op de datum van kennisgeving van het aanslagbiljet aan de belastingplichtige, dan zou de wet de aan de inkomstenbelastingen onderworpen belastingplichtigen anders behandelen dan de overige bestuurdenbestemmelingen van administratieve handelingen met individuele strekking ten aanzien van wie die handelingen slechts uitwerking kunnen hebben vanaf een individuele mededeling aan de betrokken personen (arrest van het Arbitragehof nr. 64/2004 van 28 april 2004). Aangezien de uitlegging van de voornoemde bepalingen, zoals ze in het middel wordt verdedigd, afwijkt van de rechtspraak van het Hof, vragen de eisers dat het Hof, voordat het uitspraak doet over de gegrondheid van het middel, de volgende prejudiciële vraag voorlegt aan het Grondwettelijk Hof: Schenden de artikelen 353, 359 en 354 WIB92, in die zin uitgelegd dat de inkomstenbelastingen rechtsgeldig gevestigd zijn binnen de wettelijke aanslagtermijn van zodra het kohier binnen die termijn uitvoerbaar is verklaard, ook al is de kennisgeving van het aanslagbiljet aan de belastingplichtigen pas na het verstrijken van die termijn gebeurd, de artikelen 10, 11 en 172 Grondwet in zoverre ze zonder verantwoording de belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de ingekohierde inkomstenbelastingen anders behandelen dan de overige bestuurden die het voorwerp uitmaken van administratieve handelingen
16 MEI 2014 F.12.0160.F/6 met individuele strekking, ten aanzien van wie dergelijke handelingen, krachtens een algemeen rechtsbeginsel, slechts uitwerking kunnen hebben na een individuele mededeling aan de betrokken personen? III. BESLISSING VAN HET HOF Beoordeling De inkomstenbelasting wordt vastgesteld door de inkohiering ervan die ten name van de belastingschuldige uitvoerbaar wordt verklaard en niet door de toezending van het aanslagbiljet aan laatstgenoemde. Het middel dat uitgaat van de tegengestelde opvatting, faalt naar recht. Voor het overige kan niet worden gesteld dat een administratieve handeling met individuele strekking geen enkele uitwerking heeft voordat zij aan de bestemmeling ervan is betekend. Er bestaat geen reden om het Grondwettelijk Hof de prejudiciële vraag te stellen die, ten onrechte, het tegendeel beweert. Dictum Het Hof, Verwerpt het cassatieberoep. Veroordeelt de eisers tot de kosten. Aldus geoordeeld door het Hof van Cassatie, eerste kamer, te Brussel, door afdelingsvoorzitter Christian Storck, de raadsheren Martine Regout, Gustave Steffens, Marie-Claire Ernotte en Sabine Geubel, en in openbare terechtzitting van 16 mei 2014 uitgesproken door afdelingsvoorzitter Christian Storck, in aanwezigheid van advocaat-generaal André Henkes, met bijstand van griffier Patricia De Wadripont. Vertaling opgemaakt onder toezicht van raadsheer Erwin Francis en overgeschreven met assistentie van griffier Kristel Vanden Bossche. De griffier, De raadsheer,