BOEKHOUDKUNDIGE ORGANISATIE VAN DE GEMEENTEN

BOEKHOUDKUNDIGE ORGANISATIE VAN DE GEMEENTEN onder leiding van PAUL COMHAIRE met bijdragen van Paul COMHAIRE Frederic DAERDEN Frans HAEX Andre JACQUINET Jean-Marie JOIRIS Daniel PRAET Jean VANDERHAEGEN wetenschappelijke coordinatie Catherine DENDAUW met de medewerking van een leescomite bestaande uit Bruno DAMBERMONT Waiter HERBEN Henri OLlVIER Georget POTVIN Veerle VAN DE WALLE

INHOUDSTAFEL WOORD VOORAF... 7 MET DANK AAN... 9 INLEIDING... 11 1. De gemeente binnen het geheel van de lokale besturen... 12 2. Verdeling van de bevoegdheden met betrekking tot het financieel beheer binnen de gemeente... 14 2.1. De federale overheid... 14 2.2. De gewesten... 15 2.3. De provinciale overheden... 16 2.4. De gemeenteraad... 17 2.5. Het college van burgemeester en schepenen... 17 2.6. De gemeenteontvanger... 18 2.7. De gemeentesecretaris... 19 1. ALGEMENE PRINCIPES INZAKE DE BOEKHOUDKUNDIGE ORGANISATIE VAN EEN GEMEENTE 1.1. Vooraf... 20 1.2. Van de NGB naar de administratieve en boekhoudkundige organisatie... 20 1.2.1. Het informatiesysteem... 20 1.2.2. Structuren van het informatiesysteem... 21 1.2.3. De interne controle... 23 1.2.4. De belangrijke functies... 23 1.2.5. De bewaring van documenten... 24 1.3. Wettelijke verplichtingen en voorrechten van de ontvanger... 24 1.3.1. De benoeming van de ontvanger... 24 1.3.2. De ontvanger-schatbewaarder... 25 1.3.3. De ontvanger-boekhouder... 25 1.3.4. De ontvanger als intern controleur... 27 1.3.5. De ontvanger als beheerscontroleur... 28 1.4. De secretaris en de NGB... 29 1.5. Analyse van de boekhoudkundige organisatie per cyclus... 30 2. CYCLUS VAN DE BELASTINGEN EN PRESTATIES 2.1. Activiteiten van de cyclus... 32 2.2. Beschrijving van de cyclus... 33 2.2.1. Belastingen en retributies... 33 2.2.2. Prestaties... 33 3

2.3. Registratie... 34 2.3.1. Opgave van belastingen en prestaties... 34 2.3.2. Opstellen van kohieren - facturatie... 34 2.3.3. Boeking... 35 2.3.3.1. Belastingen en retributies... 35 2.3.3.2. Prestaties... 35 2.3.4. Betaling... 35 2.3.5. Afsluiting... 35 2.3.6. Oninvorderbare en onverhaalbare posten... 36 2.4. Interne controle... 36 2.4.1. Functiescheiding... 36 2.4.2. Voorafgaandelijke toestemming van het college... 37 2.4.3. Maatregelen van interne controle... 37 3. CYCLUS VAN DE WERKINGSUITGAVEN 3.1. Activiteiten van de cyclus... 39 3.2. Beschrijving van de cyclus... 39 3.3. Registratie... 40 3.3.1. Vastlegging van de uitgave door het college van burgemeester en schepenen... 40 3.3.2. Boeking... 41 3.3.3. Ordonnancering... 41 3.3.4. Mandatering... 41 3.3.5. Betaling... 42 3.4. Interne controle... 42 3.4.1. Afbakening van de bevoegdheden bij besteliingen....42 3.4.2. Toepassing van het "competitive bidding"-systeem... 42 3.4.3. Factuurcontrole... 42 3.4.4. Volledigheid van de aankoopfacturen... 42 4. CYCLUS VAN DE BEZOLDIGINGEN 4.1. Activiteiten van de cyclus... 43 4.2. Beschrijving van de cyclus... 43 4.2.1. Aanwerving van statutair personeel....44 4.2.2. Aanwerving van tijdelijk personeel....45 4.2.3. Aanwerving van onderwijzend personeel....45 4.3. Registratie... 46 4.3.1. Invoeren van persoonlijke gegevens in het computerbestand....46 4.3.2. Berekening van de bezoldigingen en hun uitbetaling....46 4.3.3. Pensioenen... 47 4.4. Interne controle... 47 4 5. CYCLUS VAN DE INVESTERINGEN EN HUN FINANCIERING 5.1. Activiteiten van de cyclus....48 5.1.1. Investeringen van de gemeente... 48 5.1.2. Investeringen voor para-gemeentelijke entiteiten....49 5.1.3. Financiering van de vaste activa... 50

5.2. Beschrijving van de cyclus... 51 5.2.1. Verkrijging en de verkoop van vaste activa... 51 5.2.2. Financiering van de investeringen... 53 5.3. Registratie... 54 5.3.1. Registratie van de investeringen... 54 5.3.2. Waardering en bewaring... 55 5.4. Interne controle... 56 6. BIJZONDERE SITUATIE VAN INVESTERINGEN IN DEELNEMINGEN EN ANDERE FINANCIELE VASTE ACTIVA 6.1. Activiteiten van de cyclus... 58 6.2. Beschrijving van de cyclus... 59 6.3. Waardering... 60 6.4. Interne controle... 60 7. CYCLUS VAN DE OVERDRACHTEN 7.1. Activiteiten van de cyclus... 62 7.2. Beschrijving van de cyclus... 67 7.2.1. Ontvangsten uit overdrachten... 67 7.2.1.1. Belastingen... 67 7.2.1.2. Fondsen... 67 7.2.1.3. Toelagen... 68 7.2.1.4. Overige ontvangsten uit overdrachten... 68 7.2.2. Overdrachtuitgaven... 68 7.3. Registratie... 69 7.3.1. Registratie van de overdrachten... 69 7.3.1.1. Ontvangsten uit overdracht... 69 7.3.1.2. Overdrachtuitgaven... 69 7.3.2. Afgrenzing van het boekjaar... 69 7.4. Interne controle... 70 8. CYCLUS VAN DE THESAURIE 8.1. Activiteiten van de cyclus....71 8.2. Beschrijving van de cyclus... 71 8.2.1. Ontvangsten... 71 8.2.2. Uitgaven... 72 8.3. Registratie... 73 8.4. Interne controle... 73 8.4.1. Naleving van de wettelijke procedures... 73 8.4.2. Thesauriebeheer... 74 8.4.3. Nazicht van de kasvoorraad... 74 8.4.4. Beperking van de toegangen... 74 5

BIJLAGE 1: Werkingsuitgaven... 75 Bibliografie inzake de gemeentelijke comptabiliteit in Belgie... 80 Specifieke wetgeving inzake de gemeentelijke comptabiliteit..... 82 6

WOORD VOORAF In 1995 is een nieuwe gemeentecomptabiliteit in werking getreden. Het betreft een diepgaande hervorming die tot doel heeft de traditionele begrotingscomptabiliteit aan te vullen middels een systeem van vermogensboekhouding, dat stoelt op principes die vergelijkbaar zijn met de beginselen die in de wet op de boekhouding van de ondernemingen zijn neergeschreven. Deze evolutie kadert in de internationale trend die zich algemeen aftekent voor een verdere ontwikkeling van de openbare boekhouding. Krachtens de Grondwet blijft de overheid duidelijk gebonden door de dwangmatige voorschriften van een begrotingssysteem dat het kader uitzet voor haar activiteiten. Wij moeten niet lang stilstaan bij de belangrijke rol die de begroting in de diverse aspecten van het openbaar leven vervult, zowel vanuit politiek of administratief oogpunt als vanuit een sociale en economische benadering. De begroting is een staat van ontvangsten en uitgaven die, enerzijds, een prognose is met een overzicht van de middelen die moeten ingezet worden om een beleid te voeren, en, anderzijds, een stuk dat tot de tenuitvoerlegging van het actieprogramma machtigt. Er is een duidelijk onderscheid met de rekening die het resultaat is van de uitvoering van de begroting. De begrotingsboekhouding is er in wezen op gericht aan te geven op welke wijze de overheidsgelden worden besteed. De bedoeling is niet de samenstelling en de evolutie van het patrimonium van een gemeente te belichten. De evolutie in de functie van de gemeente en, meer in het algemeen, van de 8taat, deed de behoefte rijzen aan een vermogensboekhouding, op basis waarvan zonder extraboekhoudkundige procedes, de balans en de resultaten van het beheer van een gemeentelijke entiteit kunnen worden afgelezen. Die evolutie wordt onder meer gekenmerkt door het belang van de verwezenlijkte infrastructuurinvesteringen en door de omvang van de daartoe vereiste financiele middelen. Verder vindt ze ook een uitdrukking in de alsmaar sterkere vereiste om vanuit een "Iange termijn"-benadering te beheren, geinspireerd door nieuwe opvattingen inzake duurzame ontwikkeling en verantwoordelijkheid tegenover de komende generaties. Vanuit dit perspectief is het zo dat, zelfs indien een balans van een gemeente niet dezelfde betekenis mag hebben als de balans van een onderneming, zij toch een middel aanreikt om het overheidsbeheer te beoordelen door bijvoorbeeld een mogelijk evenwicht of onevenwicht te laten blijken tussen de vaste activa en hun financiering. De nieuwe gemeenterekeningen moeten ook een kostbaar instrument worden om een diagnose te stellen van de huidige of voorspelbare financiele moeilijkheden van de gemeente, zowel ten behoeve van de gemeentemandatarissen als ten behoeve van de voogdijoverheid. Overstappen naar de nieuwe gemeentelijke comptabiliteit heeft veel weg van een culturele evolutie, die een onvermijdelijke voorwaarde is om toegang te krijgen tot een prestatiegericht beheersinstrument dat v~~r de overheid volkomen onmisbaar is. Die ontwikkeling gaat gepaard met aspecten van technische aard die sommigen hebben kunnen afschrikken: het installeren van nieuwe computerinstrumenten, de inventaris en de 7

waardering van het patrimonium, de boeking in de balansrekeningen en de diverse verrichtingen, alsook de verrichtingen op het einde van het dienstjaar. De evolutie vooronderstelt eveneens essentiele aspecten op het vlak van opleiding en organisatie. Het implementeren van een nieuwe comptabiliteit en nieuwe computerwerktuigen leidt vaak tot een reorganisatie van de boekhoudings- en financiele diensten. Vanuit deze logica heeft de wetgever de rol van de gemeentesecretaris en van de gemeenteontvanger opnieuw bekeken, wat met een aanzienlijke uitbreiding van de reikwijdte van de opdracht gepaard ging. Een aantal bedrijfsrevisoren kreeg de gelegenheid om hun know-how ten dienste te stellen van de gemeentelijke verantwoordelijken en ze te helpen bij de tenuitvoerlegging van de nieuwe gemeentelijke comptabiliteit. De ervaring leek voor beide partijen verrijkend, omdat de gemeentelijke comptabiliteit toch belangrijke specifieke kenmerken blijft vertonen waarvoor de revisoren oog moeten hebben. Die bijzonderheden hebben te maken met de activiteiten die de gemeenten eigen zijn en met de organisatie van de gemeentediensten, die in niets vergelijkbaar zijn met die van een onderneming of zelfs niet met die van intercommunales, ziekenhuizen of andere van de gemeente afhangende instellingen die nu al aan een revisorale controle zijn onderworpen. Zijn roeping als studiecentrum getrouw, heeft het Instituut der Bedrijfsrevisoren aandacht besteed aan de boekhoudkundige organisatie van de gemeente. Overeenkomstig hetgeen voor het beroep gebruikelijk is, wordt deze studie voorgesteld per activiteitencyclus van de gemeente, om zo een beter inzicht te geven in de logische informatiestromen. De bedoeling van deze brochure bestaat erin de revisoren in te lichten over de werking van de gemeente, hetgeen een "conditio sine qua non" is om beter de specifieke kenmerken van de gemeentelijke comptabiliteit, in vergelijking met de ondernemingsboekhouding, te kunnen begrijpen. Wij hopen dat ook de gemeentesecretarissen en de gemeenteontvangers er een originele benadering zullen in vinden van hun werksfeer, die vanuit een economische invalshoek wordt belicht. Paul P. BEHETS Voorzitter van het Instituut der Bedrijfsrevisoren. 8

MET DANK AAN... Een publikatie van het Instituut der Bedrijfsrevisoren, zoals ook deze studie over de boekhoudkundige organisatie van de gemeente, is altijd het werk van een team. De Commissie van het Instituut bracht een aantal revisoren samen die de ervaring hebben ingebracht die ze hadden verworven bij de gemeenten, naar aanleiding van hun deelname aan het op de sporen zetten van de nieuwe gemeentelijke comptabiliteit. Algemeen is de boekhoudkundige organisatie gericht op de efficientie en de betrouwbaarheid van de boekingen in de boekhouding en van het opstellen van financiele staten. Die organisatie stoelt op een aantal principes en procedures, die geput werden uit theoretische concepten, maar die aan de dagelijkse praktijk werden getoetst. Wij onderstrepen dat zo'n organisatie afhankelijk is, enerzijds van de menselijke middelen en computermateriaal die beschikbaar zijn en, anderzijds, inzonderheid wat de open bare sector betreft, van de toepasselijke wettelijke en bestuursrechtelijke context. Uit onze analyse onthouden we dat de procedures van boekhoudkundige organisatie evolueren. Een definitief werk willen schrijven over een tot dusver weinig bestudeerd onderwerp zou dan ook een illusie zijn. Deze brochure moet gezien worden als een actuele beschrijving van het goede gebruik inzake boekhoudkundige organisatie van de gemeente. Een groot aantal gemeentesecretarissen en gemeenteontvangers hebben ons naar aanleiding van ontmoetingen, seminaries of opdrachten in de gemeente ge'lnspireerd. Wij willen elk van hen danken voor hun onthaal en de inbreng van hun dagelijkse ervaring die onze studie hebben gevoed. Een bijzonder woord van dank gaat uit naar de heer Herben, Gemeentesecretaris en de heren Dambermont en Potvin, Gemeenteontvangers, die met een kritisch oog ons manuscript hebben nagelezen. Hun kwalitatief hoogstaande opmerkingen hebben een verfijning van de inhoud van deze brochure mogelijk gemaakt en ook in een groot aantal gevallen de reikwijdte van onze bedenkingen helpen verduidelijken. Leden van de werkgroep Frederic DAERDEN Franyois DEGEEST Andre JACQUINET Jean-Marie JOIRIS Henri OLlVIER Daniel PRAET Jean VANDERHAEGEN Cathenne DENDAUW, Secretaris Paul COMHAIRE Lid van de Raad van het Instituut der Bedrijfsrevisoren Voorzitter van de werkgroep 9

INLEIDING De Grondwet regelt een aantal basisbeginselen waaraan de werking van de gemeentelijke instellingen moet voldoen (artikei162). De bedoelde basisbeginselen hebben betrekking op: - de rechtstreekse verkiezingen van gemeenteraadsleden - de bevoegdheden van de gemeenteraden - de decentralisatie van de bevoegdheden naar de gemeentelijke insteliingen - de openbaarheid van de vergaderingen van de gemeenteraden - de openbaarheid van de begrotingen en rekeningen - de tussenkomst van de voogdijoverheid of van de federale wetgevende macht om te vermijden dat de wet zou overtreden worden of het algemeen belang geschaad. Het is de wetgever die deze basisbeginselen verder concretiseert. Dit gebeurt via de gemeentewet. De gemeentewet behoort nog steeds tot de bevoegdheid van de federale overheid; hetzelfde geldt bijgevolg voor de reglementering van de gemeentelijke boekhouding 1. De verdere toelichting beperkt zich tot de werking van de gemeente en meer specifiek wat de bevoegdheden betreft in verband met de gemeentefinancien en het financieel beheer. Een uitbreiding naar specifieke bevoegdheden, onder meer met betrekking tot politie, brandweer, milieu, ruimtelijke ordening en andere functionele beleidsdomeinen zou te ver leiden. De bevoegdheden van de gemeentelijke bestuursorganen wordt voor elk functioneel domein in een specifieke wetgeving geregeld. Indien de bevoegdheid voor gemeentelijke aangelegenheden werd toegekend aande gewesten en/of gemeenschappen, kan deze wetgeving per gewest of gemeenschap sterk van inhoud verschillen. In een aantal gevallen heeft dit ook gevolgen voor wat betreft de financiele verantwoording in de boekhouding. Alvorens de verdeling van de bevoegdheden met betrekking tot het financieel beheer in de gemeente nader toe te lichten, is het van belang even in te gaan op de situering van de gemeente binnen het geheel van de lokale besturen. 1 Dit in tegenstelling met de reglementering van de boekhouding van het OCMW die tot de bevoegdheid van de gemeenschappen behoort. In de toekomst is ook te verwachten dat de bevoegdheid in verband met de 11 reglementering van de gemeenteboekhouding aan de gewesten zal worden toevertrouwd.

1. DE GEMEENTE BINNEN HET GEHEEL VAN DE LOKALE BESTUREN Het geheel van de dienstverlening op het grondgebied van een gemeente wordt niet enkel verzorgd door de gemeente zelf. De gemeente staat in relatie met verschillende andere lokale instellingen die elk een bepaald deel van de dienstverlening op het grondgebied van de gemeente kunnen verzorgen; deze lokale instellingen dragen dan ook een verantwoordelijkheid in specifieke domeinen. Dit relatiepatroon wordt toegelicht in het schema dat hierna volgt. FINANCIELE RELATIES VAN DE GEMEENTE MET DE ANDERE LOKALE INSTELLlNGEN DIE WERKZAAM ZIJN OP HET GEMEENTELlJK GRONDGEBIED Kerkbesturen Keizerlijk decreet 1809 -... Zie'kenhuizen Wet 7/8/87, Intercommunales Wet 22112186 Gemeente NGW-ARGC OCMW Wet 8/7/76 RVT Gemeentebedrijven Art. 261 tot 263 no vies NGW R.B. 18/6/46 VZW's gesubsidieerd door de gemeente 12

De werking van deze instellingen wordt geregeld in daarop betrekking hebbende specifieke wetgeving: - kerkbesturen: keizerlijk decreet van 30 december 1809 - ziekenhuizen: wet van 7 augustus 1987 - OCMW's: organieke wet van 8 juli 1976 - intercommunales: wet van 22 december 1986 - gemeentebedrijven: artikelen 261 tot 263novies NGW en Regentsbesluit van 18 juni 1946 - V?)N's: wet van 27 juni 1921. Elk van deze insteliingen heeft specifieke regels voor wat betreft het financieel beheer. Een aantal van deze insteliingen (ziekenhuizen, intercommunales, gemeentebedrijven) voert een boekhouding die gelijkt op de boekhouding van een onderneming, zij het dat er specifieke aanvullende regels van toepassing zijn inzake de begroting en het toezicht. Deze bijzondere regels verschillen van insteliing tot insteliing. De gemeente heeft op elk van deze insteliingen in bepaalde mate een toezichtsrol of soms een voogdijrol te vervulien. Deze rol is nodig omdat de gemeente in vele gevalien de instelling op een of andere wijze financiert via toelagen of dekking van de tekorten. Met uitzondering voor de \fliv's wordt de financiering van de insteliingen door de gemeente geregeld door de wetgever. Het is dus een gemeentelijke taak de boekhouding en het financieel beheer van deze insteliingen te controleren in het kader van de aanwending en de verantwoording van de gemeenschapsgelden die door deze insteliingen worden gebruikt. Heel wat gemeenten zijn, omwille van de complexiteit van deze controle-opdracht over deze instellingen van lokaal nut, voor een goede uitvoering van deze opdracht niet voldoende gewapend. Teneinde de kwaliteit van de informatie ten behoeve van de gebruikers, voornamelijk de gemeente, te waarborgen, heeft de wetgever in bepaalde instellingen (ziekenhuizen, intercommunales en de autonome gemeentebedrijven) een onafhankelijke controlefunctie ingesteld uitgeoefend door de bedrijfsrevisoren. 13

2. VERDELlNG VAN DE BEVOEGDHEDEN MET BETREKKING TOT HET FINANCIEEL BEHEER BINNEN DE GEMEENTE Met betrekking tot het financieel beheer zijn een aantal actoren actief die elk eigen bevoegdheden hebben: - de federale overheid - de gewesten - de provinciale overheid: - de bestendige deputatie - de gouverneur - de provinciale administratie - de gemeenteraad - het college van burgemeester en schepenen - de gemeenteontvanger, de plaatselijke ontvanger of de gewestelijke ontvanger - de gemeentesecretaris. 2.1. De federale overheid De federale overheid heeft nog steeds een belangrijke invloed op de werking en de organisatie van het financieel beheer in de gemeente, omdat de regeling voor het financieel beheer wordt vastgelegd in de gemeentewet. Overeenkomstig artikel 239 van de nieuwe gemeentewet (NGW) bepaalt de Koning de begratings-, de financiele en boekhoudkundige voorschriften van de gemeenten, alsook de voorschriften betreffende de nadere regels voor de uitoefening van de taken van hun rekenplichtigen. Deze voorschriften worden in detail geregeld in het koninklijk besluit van 2 augustus 1990 houdende het algemeen reglement op de gemeentelijke comptabiliteit (ARGC). In de gemeentewet worden tevens de bevoegdheden inzake gemeentefinancien vastgelegd van de bestuursorganen van de gemeente, alsook van de ontvanger (de bevoegdheden word en behandeld in punt 2.6.). Een andere belangrijke regeling voor de gemeente die een grate impact heeft op het financieel beheer, is de wet van 14 juli 1976 betreffende de overheidsopdrachten 2. Deze wetgeving regelt in detail de wijze waarap de gemeente overeenkomsten kan sluiten voor het uitvoeren van werken en het leveren van goederen en diensten. 14 1 Een nieuwe wet ap de averheidsopdrachten van 24 december 1993 is gepubliceerd in het 8elgisch Staatsblad van 22 januari 1994. De koninklijke besluiten van 8 januari 1996 en 10 januari 1996 betreffende de averheidsopdrachten voar aanneming van werken, leveringen en diensten en de cancessies voor apenbare werken zijn gepubliceerd in het 8elgisch Staatsblad van 26 januari 1996. De datum van inwerkingtreding van deze bepalingen zal later bepaald warden wanneer het geheel van de uitvoeringsmaatregelen van baek I van de wet van 24 december 1993 zal vastgelegd warden.

2.2. De gewesten Tot de bevoegdheid van de gewesten behoren: - de algemene financiering van de gemeenten 1, - de organisatie en de uitoefening van het administratief toezicht 2. De uitoefening van deze bevoegdheden is, naargelang het gewest, op verschillende wijze geevolueerd. De voornaamste financiering wordt geregeld via het gemeentefonds. Daarnaast zijn er nog de betoelaging van de investeringen en verschillende specifieke werkingstoelagen, die word en geregeld via decreten en besluiten die eigen zijn aan elk functioneel domein. Hierdoor is een zeer ingewikkeld kluwen ontstaan van financieringsstromen hoofdzakelijk vanuit de gewesten en gemeenschappen naar de gemeenten toe, vaak elk met hun eigen gevolgen inzake financiele verantwoording. Dit aspect heeft uiteraard ook invloed op de wijze waarop het financieel beheer in de gemeente kan worden gevoerd en op de boekhoudkundige procedures. De organisatie en de uitoefening van het administratief toezicht hebben tevens een belangrijke invloed op het financieel beheer van de gemeente en de wijze waarop toezicht en controle worden uitgeoefend. Wat de controle betreft, moet hier aangestipt word en - in tegensteliing met wat vaak wordt gesteld - dat het Rekenhof ten aanzien van de gemeente geen enkele bevoegdheid heefi3. De werking en de organisatie van het administratief toezicht verschilt van gewest tot gewest. Door het feit dat het gewest bevoegd is v~~r het administratief toezicht, berust de controle op de gemeentefinancien, en dus op de boekhouding (begroting en rekeningen), in principe bij het gewest. Het gewest kan deze bevoegdheid delegeren aan de provincie. In elk gewest wordt een bepaald gedeelte van deze controle- en toezichtsbevoegdheid aan de provincie gedelegeerd. Niettemin legt het gewest aan de gemeenten praktische toepassingsmodaliteiten van de wetgeving op, en dit via circulaires. Men kan bij wijze van betekenisvol voorbeeld de jaarlijkse omzendbrieven betreffende de opstelling van de begroting vermelden. Hierin word en vaak onderrichtingen gegeven die een invloed hebben op de wijze waarop de boekhouding zal worden gevoerd en zij verduidelijken de vorm en de inhoud van de financiele verantwoording die eruit voortvloeit. Hoewel de wettelijke en reglementaire bevoegdheid met betrekking tot de gemeentelijke boekhouding een federale aangelegenheid is gebleven, kunnen de gewesten normatief en op dwingende wijze sturend optreden. 1 Zie artikel 6, 1, VIII van de bijzondere wet van 8 augustus 1980 tot hervorming van de insteilingen, onder meer gewijzigd bij de wet van 8 augustus 1988 en de bijzondere wet van 16 januari 1989. 2 Zie artikel 7 van dezelfde wet. 3 Dit is wel zo voor onder andere de provincies, de gewesten, de gemeenschappen en de federale overheid. 15

2.3. De provinciale overheden De organen van elke provincie putten hun bevoegdheid ten aanzien van de gemeenten uit een bevoegdheidsdelegatie van de respectieve gewesten. Het betreft hier de bestendige deputatie en de gouverneur. In de decreten die het toezicht regelen, is meestal bepaald dat de begroting en de rekeningen worden vastgesteld door de bestendige deputatie 1. Het onderzoek van de begrotingen en van de rekeningen gebeurt door de provinciale administratie, die vervolgens een verslag opstelt ten behoeve van de bestendige deputatie van de provincieraad. De executieve of de bestendige deputatie van de provincieraad kan de handeling, waarmee een gemeentelijke overheid de wet overtreedt of het algemeen belang schendt, vernietigen. De bestendige deputatie kan, bij besluit, de uitvoering van de handeling, waarmee een gemeentelijke overheid het algemeen belang overtreedt of schendt, schorsen. De provinciegouverneur is ertoe gehouden om tot de executieve zijn toevlucht te nemen tegen 1 0 het besluit waarmee de bestendige deputatie de wet overtreedt door de vernietiging van een handeling van een gemeentelijke overheid 2 0 het besluit van een gemeentelijke overheid dat de wet overtreedt, in het geval de bestendige deputatie zich ervan onthoudt om de nietigheid uit te spreken. Aan de uitoefening van het toezicht zijn - naargelang de aard van de beslissingen van de gemeente - termijnen verbonden waarbinnen het toezicht (goedkeuring, schorsing of vernietiging) moet uitgeoefend worden. Met betrekking tot de verantwoording van ontvangsten en uitgaven in de boekhouding is dit een belangrijk gegeven, omdat de gem~enteontvanger geen betalingen mag verrichten die onwettelijk zijn. De ontvanger zal zich dus steeds willen indekken tegen eventuele risico's van schorsing of vernietiging van besluiten van de gemeente, alvorens een betaling te verrichten (de verantwoordelijkheden van de ontvangers worden behandeld in punt 2.6.). Inzake gemeentebelasting 2 beschikt de provincie eveneens over speciale bevoegdheden. De provinciegouverneur moet het belastingkohier dat door het college van burgemeester en schepenen werd opgemaakt, uitvoerbaar verklaren. Pas dan kan de ontvanger de belastingen innen. De bestendige deputatie treedt op als administratief rechtsprekend orgaan ingeval van bezwaar ingediend tegen een aanslagbiljet van de gemeente 3. 16 1 De bestendige deputatie heeft de bevoegdheid om aan de begroting van de gemeente wijzigingen aan te brengen en is in sommige gevallen verplicht bepaalde uitgaven, die de gemeenteraad niet heeft opgenomen, toch in de begroting te voorzien. 2 Zie onder meer artikel170 en volgende van de Grondwet, de nieuwe gemeentewet en de wet van 23 december 1986 betreffende de invordering van de gemeentebelastingen. 3 De belastingplichtige moet zijn bezwaar binnen een termijn van drie maanden aan de bestendige deputatie overmaken. De bestendige deputatie treedt op in de hoedanigheid van rechtsprekend orgaan. De gemeente of de belastingplichtige kunnen eventueel in beroep gaan bij het Hof van beroep in het rechtsgebied van de gemeente waarin de belasting werd geheven; eventueel is ook een beroep in Cassatie moge Jijk binnen bepaalde grenzen. Daarnaast is er nog de bijzondere procedure die de ontvanger volgt bij het innen van de belastingen: aanrtlaning, dwangbevel, inbeslagname, oninvorderbare verklaring.

2.4. De gemeenteraad De gemeenteraad beschikt over de aanwendingsbevoegdheid van de financiele middelen. De bevoegdheid van de gemeenteraad zou kunnen vergeleken worden met deze van een raad van bestuur in een bedrijf, zij het dat de bevoegdheden van de gemeenteraad uitdrukkelijk geregeld zijn in de gemeentewet. De gemeenteraad beschikt over de volheid van bevoegdheid. De belangrijkste bevoegdheden inzake financien zijn: - vaststelling van de begroting en de begrotingswijzigingen - vaststelling van de jaarrekening - goedkeuring van de begroting en de rekeningen van de gemeentebedrijven, kerkbesturen, OCMW's - stemming van de belastingreglementen en de retributiereglementen - bepaling van de wijze en de voorwaarden tot levering van werken, goederen en diensten - beslissingen inzake de vervreemding of verwerving van gemeentelijk patrimonium (met inbegrip van huur, erfpacht en concessie) - geval per geval machtiging te verlenen aan het college van burgemeester en schepenen tot het instellen van rechtsgedingen. De bevoegdheden van de gemeenteraad worden op uitdrukkelijke wijze geregeld in de gemeentewet en in bepaalde specifieke wetten en reglementen: - stemming van de begroting van de bedrijven (Regentsbesluit van 18 juni 1946) - voorlopige goedkeuring van de rekeningen en de staat van ontvangsten en uitgaven van de bedrijven (Regentsbesluit van 18 juni 1946) - goedkeuring van de begroting en rekeningen van OCMW's (organieke wet van 8 juli 1976) - voorlopige goedkeuring van de begroting en de rekeningen van de kerkbesturen (Keizerlijk decreet van 30 december 1809) 2.5. Het college van burgemeester en schepenen Vooreerst moet eraan herinnerd worden dat het college van burgemeester en schepenen een collegiaal orgaan is. Geen enkel lid van het college heeft een individuele beslissingsbevoegdheid 1. Het college van burgemeester en schepenen is het uitvoerend orgaan van de gemeente, te vergelijken met een raad van bestuur in een bedrijf. De gemeentewet bepaalt dat het college belast is met: - de uitvoering van de besluiten van de gemeenteraad - het beheer van de inrichtingen en eigendommen, alsook de leiding van de werken - de tenuitvoerlegging en de opvolging van rechtsgedingen - de organisatie van de gemeentelijke boekhouding en het toezicht op de boekhouding 2 1 Met uitzondering van de burgemeester in het kader van aan hem door de wetgever specifiek opgedragen bevoegdheden. 2 In het kader van het nazicht van de kasmiddelen kan het college van burgemeester en schepenen zich laten 17 vergezellen door een deskundige. Deze deskundige kan enkel adviserend optreden (artikel 81 ARGC).

- het doen van uitgaven, de afgifte van bevelschriften tot betaling - het uitvoeren van het kasnazicht per kwartaal. Op basis van deze bepalingen is het college van burgemeester en schepenen in het bijzonder bevoegd voor de voorbereiding van de gemeentebegroting, de gunning van opdrachten voor werken, leveringen en diensten 1, de opmaak van de belastingkohieren, etc... 2.6. De gemeenteontvanger De gemeenteontvanger is een plaatselijke ontvanger in de gemeenten met meer dan 10.000 inwoners en in het algemeen, een gewestelijke ontvanger in de andere gemeenten. Hij heeft van de wetgever een specifieke opdracht gekregen. Volgens artikel136 van de nieuwe gemeentewet heeft de ontvanger "tot taak om, alleen en onder zijn verantwoordelijkheid, de ontvangsten van de gemeente te innen en tegen regelmatige bevelschriften de betaalbaar gestelde uitgaven te doen ten belope hetzij van het bijzonder bed rag bepaald in elk artikel van de begroting, van het bijzonder krediet of van het voorlopig krediet, hetzij van het bedrag van de overeenkomstig artikel 248 overgeschreven kredieten". Op basis van dit artikel 136 NGW is de interne controle, uitgeoefend door de gemeenteontvanger, gestoeld. De gemeenteontvanger oefent op basis van deze bepaling bevoegdheden uit die vergelijkbaar zijn met deze van het Rekenhof en van de Inspectie van financien. Problemen van interne controle kunnen rijzen wanneer deze functie gecombineerd wordt met verantwoordelijkheden inzake financieel beheer en boekhouding. Vandaar dat het van belang is dat, van zodra mogelijk, procedures worden vastgelegd over de wijze waarop de verschillende verantwoordelijkheden van het financieel beheer in de gemeente warden verdeeld (aanwendings-, beschikkings-, registratie- en controle-functie). Omwille van de verwevenheid van de procedures inzake de begrotings- en algemene boekhouding, hebben vele gemeenten beslist om de diverse financiele functies in een enkele dienst onder te brengen. Het nieuw reglement op de gemeentelijke comptabiliteit kent aan de ontvanger nieuwe taken toe. Zo zal de ontvanger voortaan verantwoordelijk zijn voor het voeren van de algemene boekhouding en het bijhouden van de inventaris. Zo ook zal de ontvanger deel uitmaken van de commissie die een technisch en juridisch advies uitbrengt bij het begrotingsontwerp. 18 1 Eventueel het kiezen van de wijze van gunnen en de bepaling van de voorwaarden, indien het college hiervoor een delegatie heeft ontvangen vanwege de gemeenteraad en voor zover dit gebeurt binnen de perken van de kredieten voorzien op de gewone begroting.

2.7. De gemeentesecretaris Krachtens artikel 26 NGW is de gemeentesecretaris verplicht zich te gedragen naar de onderrichtingen die hem worden gegeven, door de gemeenteraad, door het college van burgemeester en schepenen of door de burgemeester, al naargelang hun respectieve bevoegdheden. De taak van de gemeentesecretaris wordt omschreven in artikel 26bis NGW: - hij is belast met de voorbereiding van de zaken die aan de gemeenteraad of aan het college van burgemeester en schepenen worden onderworpen; - onder het gezag van het college van burgemeester en schepenen leidt en coordineert bij de gemeentelijke diensten en is hij, behoudens de uitzonderingen waarin de wet voorziet, hoofd van het person eel. Hij maakt eveneens deel uit van de adviescommissie voor het begrotingsontwerp. ; - 19

1. ALGEMENE PRINCIPES INZAKE DE BOEKHOUDKUNDIGE ORGANISATIE VAN EEN GEMEENTE 1.1. VOORAF De nieuwe gemeenteboekhouding is een complex geheel van begrotingsrekeningen, patrimoniale rekeningen en resultatenrekeningen, waarvoor de gegevens moeten worden aangereikt door een aangepaste boekhoudkundige organisatie en in dit verband kan het noodzakelijk zijn om de bestaande administratieve procedures binnen de gemeente bij te sturen. Een aanzienlijk aantal bepalingen uit de nieuwe gemeentewet en de nieuwe gemeenteboekhouding (NGB) brengen belangrijke wijzigingen mee aan de omschrijving van de rol van de twee belangrijkste ambtenaren van de gemeente, met name de secretaris en de ontvanger. In onze benadering hebben wij ons hoofdzakelijk laten leiden door die wetgeving en de interpretaties ervan in de doctrine. De analyse werd verrijkt dankzij een dialoog met de diverse actoren die betrokken zijn bij de tenuitvoerlegging van de NGB, zowel in de gemeenten als bij de voogdijoverheid en het secretariaat NGB op het ministerie van binnenlandse zaken. Wij hebben ook bijzonder veel aandacht besteed aan de manier waarop de organisatorische wijzigingen die verband houden met de tenuitvoerlegging van de NGB, bij de ontvangers en de gemeentesecretarissen overkomen. Bij deze studie ging onze zorg eveneens uit naar de principes van gelijkvormigheid, samenhang en efficientie: - gelijkvormigheid onder referte aan de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen - samenhang met de vroegere praktijk - efficiente werking van het systeem NGB, waarin de ral en de verantwoordelijkheid van elkeen duidelijk zou omschreven zijn, zodat de ingeschakelde middelen leiden tot de voorapgestelde doelstellingen. Bij ons onderzoek gingen wij uit van een perspectief op middellange termijn: de dagdagelijkse praktijk van de gemeentebeheerders, zowel ambtenaren als mandatarissen, moet evolueren en de troeven van de NGB moeten eerst worden verwerkt. 1.2. VAN DE NGB NAAR DE ADMINISTRATIEVE EN BOEKHOUDKUNDIGE ORGANISATIE 1.2.1. Het informatiesysteem De nieuwe gemeenteboekhouding is een omvattend systeem dat met name gericht is op het opnemen van het geheel van de economische en financiele informatie, teneinde zo te leiden tot samenvattende staten die relevante informatie verschaffen over het beheer en de 20 financiele positie van een gemeente.

De gemeenteboekhouding streeft, in tegenstelling met de handelsvennootschappen, geen winst na, maar wel een rechtvaardige beoordeling van de besteding van de beschikbare middelen ten behoeve van de gemeenten en van de evolutie van het noodzakelijke evenwicht tussen de ontvangsten en uitgaven alsook tussen de bezittingen en schulden. Een degelijk en beheerst computerinstrumentarium is een wezenlijke voorwaarde voor de goede werking van het globale systeem. De ervaring leert ons dat de invoering van een nieuw computersysteem een aantal wijzigingen meebrengt in de methode en de organisatie van de administratie, of het nu een onderneming of een gemeente betreft. De kwaliteit van de financiele staten en van de controles op de verrichtingen is afhankelijk van het volledig en juist uitvoeren van de informatiestromen als daar zijn de inkohieringen, de diverse vastgestelde rechten, de facturen, de inningen en betalingen, de investeringen,... Het bestaan van duidelijke en formeel vastgelede administratieve procedures, toepasselijk op het inzamelen, het controleren en het toerekenen van de te boeken verrichtingen, behoort eveneens tot de voorwaarden die voor elk boekhoudingssysteem zijn vereist. Vanuit het oogpunt van de nieuwe gemeenteboekhouding heeft de administratieve en boekhoudkundige organisatie tot doel te komen tot het opstellen van een betrouwbare jaarrekening die op een getrouwe wijze de financiele positie van de gemeente over een boekjaar weergeeft, rekening houdend met de van kracht zijnde wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen. 1.2.2. Structuren van het informatiesysteem De basis van de nieuwe gemeentelijke boekhouding is tweevoudig: de begrotingsboekhouding en de algemene boekhouding, die parallel worden gehouden. De vroegere gemeentelijke boekhouding was gestoeld op het opmaken van de begroting en de controle van de begroting en uitgaven door de ontvanger. Hoewel de begrotingsboekhouding het vertrekpunt van de nieuwe gemeentelijke boekhouding blijft, dient voortaan een algemene boekhouding parallel te worden bijgehouden, teneinde de opvolging van de evolutie van het gemeentelijk patrimonium toe te laten, alsook het economisch resultaat ervan. De begrotingsboekhouding is, zoals voorheen, gestructureerd volgens de economische functies. De begrotingsrekeningen worden opgesteld op basis van het begrotingsartikel dat de volgende vorm aanneemt: FFF(FF)/EEE - NN/JJ/XX F = de functionele code in drie posities. De twee bijkomende posities (FF) laten een bijkomende onderverdeling toe van het begrotingsartikel van analytische aard E = de economische code in drie posities N = het ordenummer of aanduiding in twee posities J = het referentiedienstjaar voor de vooruitzichten verbonden aan vorige boekjaren X = de facultatieve analytische code waarvan het gebruik nog niet is ontwikkeld. 21

De functionele code stemt overeen met de voornaamste functies van de gemeentelijke administratie. Deze is vastgesteld door het ministerieel besluit van 30 oktober 1990 (waarvan de verwijzingen in bijlage zijn opgenomen). Functie 0: Niet op de functies aanrekenbare ontvangsten en uitgaven Functie 1: Algemeen bestuur Functie 2: Landsverdediging (niet gebruikt door de gemeenten) Functie 3: Open bare orde en veiligheid Functie 4: Verkeer en waterstaat Functie 5: Handel, nijverheid en middenstand Functie 6: Landbouw, visserij, voedselvoorziening Functie 7: Onderwijs, cultuur, recreatie, eredienst Functie 8: Sociale voorzieningen en volksgezondheid Functie 9: Volkshuisvesting en ruimtelijke ordening. De economische code is van primordiaal belang, aangezien deze code een link tussen de begrotingsboekhouding en de algemene boekhouding mogelijk maakt. Oankzij deze code kan men dus van het ene systeem overgaan naar het andere systeem. De economische code is samengesteld uit drie cijfers: Het eerste cijfer duidt de hoofdnatuur aan: 1. Lopende ontvangsten en uitgaven voor goederen en diensten 2. Renten, verliezen en winsten van bedrijven 3. Inkomensoverdrachten aan en van andere sectoren dan de overheidssector 4. Inkomensoverdrachten binnen de overheidssector 5. Vermogensoverdrachten aan en van andere sectoren dan de overheidssector 6. Vermogensoverdrachten binnen de overheidssector 7. Investeringen 8. Kredietverleningen en deelnemingen 9. Overheidsschuld en overboekingen Het tweede cijfer onderscheidt de ontvangsten van de uitgaven: van 1 tot 5: Uitgaven van 6 tot 9: Ontvangsten Het derde cijfer stemt overeen met een meer gedetailleerde opdeling die geen specifieke codering heeft. 22 Het volgnummer laat toe een onderscheid te maken tussen hetgeen betrekking heeft op de gewone dienst en de buitengewone dienst: van 01 tot 48: Gewone dienst van 51 tot 98: Buitengewone dienst De overgang naar de algemene boekhouding gebeurt in principe automatisch wanneer de verrichting een weerslag heeft in de begrotingsboekhouding. Tal van ontvangers hebben hun onrust uitgedrukt over de nieuwe boekhoudkundige verrichtingen die geen enkele link hebben met de begrotingsboekhouding, zoals bijvoorbeeld het boeken van afschrijvingen,... Oaarmee wordt met name gealludeerd op een bepaalde onzekerheid tegenover de