WETTELIJKE PENSIOENEN VAN STATUTAIR PERSONEEL EN MANDATARISSEN Situering problematiek De lokale besturen zijn verplicht om hun personeelsleden, hun uitvoerende mandatarissen en hun rechthebbenden een pensioen te garanderen. Er bestaat echter een fundamenteel onderscheid in de wettelijke pensioenregeling naargelang het gaat om statutair, contractueel of politiek personeel. De contractuele personeelsleden van lokale besturen vallen onder het pensioenstelsel van de werknemers en volgen de gewone pensioenregeling voor rust- en overlevingspensioenen zoals de werknemers uit de privésector. De financiering gebeurt via de bijdragen voor de sociale zekerheid en de toekenning, berekening en uitbetaling van de pensioenen personeelsleden gebeurt door de Rijksdienst voor Pensioenen ten laste van de sociale zekerheid. Voor de pensioenen van de uitvoerende mandatarissen 1 en de vastbenoemde ambtenaren 2 ligt de last echter integraal bij de lokale besturen. De concrete pensioenverplichtingen voor de lokale besturen en de manier waarop ze die kunnen invullen en financieren, variëren naargelang de categorie van personeel (statutaire ambtenaren die nog in dienst zijn, statutairen die op pensioen zijn, de gepensioneerde mandatarissen). Naargelang de situatie moeten de besturen hun pensioenverplichtingen en de eventuele pensioenfondsen die ze daar voor opbouwen op een andere wijze tot uiting brengen in hun boekhouding. Sommige besturen hebben een contract met een verzekeringsinstelling afgesloten. Die overeenkomsten kunnen de vorm aannemen van een belegging of van een bijdragen- of pensioenverzekering. In het tweede geval treedt de verzekeringsmaatschappij feitelijk op als voorzorginstelling. Beide situaties zijn fundamenteel verschillend en worden boekhoudkundig op een andere manier verwerkt. Over welk type overeenkomst het gaat, wordt uitsluitend bepaald door de concrete modaliteiten en voorwaarden van de individuele overeenkomst van elk bestuur. Met welke verzekeringsinstelling de overeenkomst werd afgesloten, is daarbij niet relevant. De verschillende stelsels 1. De uitvoerende mandatarissen De lokale besturen moeten zelf instaan voor de uitkering van een pensioen aan hun voormalige uitvoerende mandatarissen. Die pensioenen komen dus rechtstreeks en integraal ten laste van het lokale bestuur. De mandatarissen dragen zelf wel bij aan de financiering van hun pensioenen door de inhouding van een persoonlijke bijdrage van 7,5% op het brutoloon. 1 De wet van 8 december 1976 tot regeling van het pensioen van sommige mandatarissen en dat van hun rechtverkrijgenden verplicht de gemeenten en OCMW s om voor hun gewezen burgemeesters, schepenen en OCMWvoorzitters een pensioen te garanderen. 2 De nieuwe gemeentewet van 26 mei 1989 bepaalt dat de gemeenten hun statutaire personeelsleden en hun rechthebbenden een pensioen moeten garanderen (zie art.156 van de Nieuwe Gemeentewet). 1
In de praktijk vullen de lokale besturen hun pensioenverplichtingen tegenover hun gewezen mandatarissen op 2 manieren in: ofwel blijven ze zelf pensioenkas (de verplichtingen blijven volledig ten laste van het bestuur); ofwel externaliseren ze hun verplichtingen door met een verzekeringsinstelling een pensioenverzekeringsovereenkomst af te sluiten die aan bepaalde hieronder opgesomde criteria voldoet. Een lokaal bestuur dat zelf pensioenkas is, kiest vrij op welke manier het de middelen ter financiering van deze pensioenen beheert. Men kan die volledig zelf beheren of ze in beheer van een derde geven via een beheersovereenkomst voor eigen rekening 3 van een collectief pensioenfonds. In beide gevallen blijven de opgebouwde middelen echter deel uitmaken van het vermogen van het bestuur. De besturen die zelf pensioenkas zijn, moeten hun pensioenverplichtingen in hun boekhouding tot uiting brengen door een voorziening te boeken (en jaarlijks te actualiseren) op hun balans en de uitbetaling van de pensioenen te boeken in hun uitgaven en kosten. De middelen die ze zelf beheren, blijven deel uitmaken van het gecumuleerde budgettaire resultaat en van de activa op de balans. Om geen vertekening van het resultaat op kasbasis te geven, worden de middelen die de raad specifiek bestemd heeft voor de pensioenen van gewezen mandatarissen opgenomen als een bestemd geld. De besturen die voor de pensioenverrichtingen voor hun gewezen uitvoerende mandatarissen een beheersovereenkomst voor eigen rekening van een collectief pensioenfonds hebben afgesloten, moeten de middelen die de verzekeringsinstelling beheert, boeken als een belegging. De opgebouwde reserves blijven immers deel uitmaken van het vermogen en de middelen van het bestuur. Ze blijven een deel van het gecumuleerde budgettaire resultaat. Om geen vertekend beeld te geven bij de berekening van het resultaat op kasbasis moeten ze, omwille van hun specifieke bestemming, worden opgenomen onder de bestemde gelden. Ook de verworven intresten en de betaalde administratiekosten moeten worden opgenomen in de boekhouding van het bestuur. De boekhoudkundige verwerking van beide bovenstaande mogelijkheden is geïllustreerd in de boekhoudfiches 1008 (het bestuur is zelf pensioenkas) en 1009 (belegging bij een verzekeringsinstelling) 4. Een bestuur kan er echter ook voor kiezen om een pensioenverzekeringsovereenkomst (levensverzekering) af te sluiten, waarbij de verzekeringsmaatschappij er zich in haar hoedanigheid van voorzorginstelling toe verbindt om ten bedrage van de reserves die door de effectief gestorte bijdragen zijn opgebouwd, de pensioenen die ten laste van het bestuur zijn te verzekeren en te betalen. Als tegenprestatie betaalt het bestuur de contractueel vastgelegde bijdragen aan de verzekeringsmaatschappij. Op die manier externaliseert het bestuur zijn verplichtingen aan de verzekeringsmaatschappij. 3 Beheer voor eigen rekening: de verzekeraar beheert fondsen voor eigen rekening en verleent een rendementswaarborg of tenminste een kapitaalsgarantie. 4 Zie website binnenland.vlaanderen.be. 2
In dat geval boekt het bestuur enkel de premiebetalingen in de uitgaven en kosten. De pensioenverplichtingen tegenover de gepensioneerde mandatarissen of hun rechthebbenden zijn immers geëxternaliseerd naar de verzekeringsinstelling (ten belope van de reserves). De opgebouwde reserves kunnen niet worden beschouwd als een belegging van het bestuur aangezien het bestuur er geen begunstigde meer van is 5. De intresten worden toegevoegd aan de reserves en zijn geen ontvangsten en opbrengsten voor het bestuur 6. Men moet ook geen voorzieningen voor de toekomstige pensioenen boeken (tenzij er geen 100% dekking zou zijn door de opgebouwde reserves). 2. De actieve statutairen Voor de personeelsleden die momenteel nog in dienst zijn, zijn alle lokale besturen nu aangesloten bij een voorzorginstelling. Vanaf 1 januari 2012 zijn alle besturen in principe en van rechtswege immers aangesloten bij het Gesolidariseerde Pensioenfonds van de Dienst voor de Bijzondere Socialezekerheidsstelsels (DIBISS, voorheen RSZPPO) 7. Het is dat fonds dat de pensioenlasten draagt. Het bestuur moet hiervoor dan ook geen voorzieningen voor pensioenen aanleggen. De pensioenlasten die het Gesolidariseerde Pensioenfonds draagt, worden gefinancierd door bijdragen van de aangesloten besturen. De lokale besturen komen in dat geval zelf niet tussen in de toekenning en de uitbetaling van de pensioenen. Ze zijn enkel bijdragen verschuldigd aan de DIBISS. Het grootste deel wordt gefinancierd door de solidariteit via de betaling van een basispensioenbijdrage. De bijdragen die worden ingehouden op de lonen van de actieve statutairen en de patronale bijdragen erop dienen om de lopende pensioenen te betalen. Die bijdragen moeten in de boekhouding worden geboekt als uitgaven en kosten. Hiervoor moeten geen voorzieningen voor risico s en kosten worden geboekt. Het financieringsmechanisme combineert het klassieke solidariteitsprincipe sedert enige jaren echter ook met de responsabilisering van de lokale besturen met als doel om ieder jaar de volledige pensioenuitgaven te dekken en alle tekorten te elimineren. De besturen waarvan de individuele pensioenlasten die jaarlijks gedragen worden door het Gesolidariseerde Pensioenfonds hoger zijn dan de basisbijdragen van datzelfde jaar, moeten ook een responsabiliseringsbijdrage 8 betalen. Die responsabiliseringsbijdragen moeten eveneens in de boekhouding worden geboekt als uitgaven en kosten. Hiervoor moeten de besturen ook voorzieningen voor risico s en kosten aanleggen voor de geraamde volledige of gedeeltelijke responsabiliseringsbijdrage voor het afgelopen jaar en voor de toekomstige jaren, voor zover die blijkt uit de simulaties van de DIBISS. Een gedetailleerde analyse en commentaar over de responsabiliseringsbijdrage en de 5 De begunstigden zijn in dit geval de gepensioneerden of hun rechthebbenden. 6 De intresten vormen een geheel met de reserves waar ze worden aan toegevoegd. 7 Ook de besturen die tot 31 december 2011 bij een voorzorginstelling (pool 3) waren aangesloten, of die over een eigen pensioenfonds (pool 4) beschikten, zijn vanaf 1 januari 2012 ambtshalve bij het Gesolidariseerde Pensioenfonds aangesloten, tenzij ze vóór 15 december 2011 de minister van Pensioenen per aangetekend schrijven in kennis hebben gebracht van hun weigering tot aansluiting. De besturen die niet aangesloten zijn bij RSZPPO hebben hun eigen pensioenregeling, gebaseerd op het kapitalisatieprincipe, waarvan ze het beheer toevertrouwen aan een erkende voorzorginstelling (pool 3) ofwel het beheer zelf waarnemen (pool 4). 8 De responsabiliseringsbijdrage neemt de vorm aan van een vastgesteld percentage (responsabiliseringscoëfficiënt) van het bovenvermelde verschil tussen enerzijds de individuele pensioenlasten, en anderzijds de wettelijk verschuldigde basisbijdragen. 3
verwerking in de boekhouding vindt u in het eindrapport Analyse responsabiliseringsbijdrage, Faculteit Economie en Bedrijfskunde, Vakgroep Publieke Governance, Management en Financiën, Universiteit Gent en de boekhoudfiche 1203. Beide documenten zijn raadpleegbaar op de website van ABB. Een bestuur kan er echter ook voor kiezen om een bijdragenverzekeringsovereenkomst (levensverzekering) af te sluiten, waarbij de verzekeringsmaatschappij er zich in haar hoedanigheid van voorzorginstelling toe verbindt om ten bedrage van de reserves die door de effectief gestorte bijdragen zijn opgebouwd, de basis- en/of responsabiliseringsbijdragen die ten laste van het bestuur zijn te verzekeren en te betalen. Als tegenprestatie betaalt het bestuur de contractueel vastgelegde premies aan de verzekeringsmaatschappij. Op die manier externaliseert het bestuur zijn verplichtingen tegenover de DIBISS aan de verzekeringsmaatschappij. In dat geval boekt het bestuur enkel de premiebetalingen in de uitgaven en kosten. De opgebouwde reserves kunnen niet worden beschouwd als een belegging van het bestuur aangezien het bestuur er geen begunstigde meer van is 9. De intresten worden toegevoegd aan de reserves en zijn geen ontvangsten en opbrengsten voor het bestuur 10. Als ook de responsabiliseringsbijdragen zoals die uit de simulaties van de DIBISS blijken, voor 100 % afgedekt is door de bijdragenverzekeringsovereenkomst, moeten ook geen voorzieningen voor risico s en kosten worden geboekt. 3. De gewezen statutairen die met pensioen zijn Ook voor de gepensioneerde statutaire personeelsleden zijn de meeste besturen integraal aangesloten bij de DIBISS. De besturen komen in dat geval zelf niet tussen in de toekenning en uitbetaling van de pensioenen. Bijgevolg moeten ze hiervoor geen boekingen doen en ook geen voorzieningen voor risico s en kosten aanleggen. Daarnaast hebben sommige besturen echter ook nog een aantal gepensioneerde statutairen waarvoor zij zelf pensioenkas zijn. In die situatie zijn de besturen zelf verantwoordelijk voor de toekenning en de uitbetaling van de pensioenen aan de gerechtigden. Net zoals voor de pensioenen van de mandatarissen, kunnen de lokale besturen hun pensioenverplichtingen tegenover die ex-statutairen op 2 manieren invullen: ofwel blijven ze zelf pensioenkas (de verplichtingen tegenover de gepensioneerde statutairen blijven volledig ten laste van het bestuur); ofwel externaliseren ze hun verplichtingen door met een verzekeringsinstelling een pensioenverzekeringsovereenkomst af te sluiten die aan bepaalde hieronder opgesomde criteria voldoet. Voor de verwerking gaan zij op dezelfde wijze te werk als voor de mandatarissen (zie punt 1). 9 De begunstigde is in dit geval de DIBISS. 10 De intresten vormen een geheel met de reserves waar ze worden aan toegevoegd. 4
Pensioen- of bijdragenverzekeringsovereenkomst: criteria Bij een bijdragen- of pensioenverzekeringsovereenkomst verbindt een verzekeringsmaatschappij er zich in haar hoedanigheid van voorzorginstelling toe om ten bedrage van de reserves die zijn opgebouwd door de effectief gestorte bijdragen, de pensioenen of de bijdragen die ten laste van het bestuur zijn te verzekeren en te betalen. Als tegenprestatie betaalt het bestuur de contractueel vastgelegde premies aan de verzekeringsmaatschappij. Zo n overeenkomst bevat dus een beding ten behoeve van een derde op basis waarvan de gepensioneerden of hun rechthebbenden (voor de betaling van hun pensioen) of de DIBISS (voor de betaling van de bijdragen) een rechtstreeks recht verwerven tegenover de verzekeringsmaatschappij. De overeenkomst verzekert bovendien een exclusieve toewijzing van de opgebouwde reserves aan de financiering en de betaling van de pensioenen aan de gerechtigden of de bijdragen aan de DIBISS. De intresten die de opgebouwde pensioenreserves opleveren, worden toegevoegd aan de reserves. Ze vormen er één geheel mee en komen dus ook toe aan de begunstigden en niet aan het lokale bestuur. De reserves zijn geen eigendom van het bestuur, maar van de verzekeraar, die ze beheert voor eigen rekening. Bij opzegging van de pensioen- of bijdragenverzekering, kunnen de reserves niet terugkeren naar het vermogen van het bestuur. De verzekeraar moet de pensioenbetalingen verder uitvoeren tot uitputting van de reserves of ze overdragen aan een andere pensioeninstelling (pensioenfonds of andere verzekeraar) die het bestuur aanduidt om zijn pensioenstelsel uit te voeren. De rechtstreekse en exclusieve begunstigden van de pensioenverzekering zijn in deze situatie dus de gepensioneerden (pensioenverzekering) en de DIBISS (bijdragenverzekering) en niet het bestuur. Pensioen- of bijdragenverzekeringsovereenkomst: boekhoudkundige verwerking Zolang de verzekeraar over voldoende reserves beschikt, is het de verzekeraar die, zowel juridisch als economisch, de financiering en de betaling verzekert van de pensioenen of de bijdragen waarvan hij krachtens het beding ten behoeve van een derde medeschuldenaar is geworden. De gepensioneerden en de DIBISS hebben een rechtstreeks recht verworven tegenover de verzekeraar voor de betaling van hun pensioen of de bijdragen. De last die op het bestuur rust, is de bijdrage die het daarvoor stort aan de verzekeraar. Door de storting van die premie aan de verzekeraar kwijt het bestuur zich, rekening houdend met het beding ten behoeve van een derde, van zijn pensioen- of bijdragenschuld. Het bestuur moet in de financiële planning en de boekhouding dan ook enkel de bijdragen (premies) opnemen die het ter stijving van de pensioen- of bijdragenverzekering stort aan de verzekeraar. Dat geldt zowel voor de periodieke betalingen als voor eenmalige of niet-periodieke koopsommen. Het bestuur kan de geraamde uitgaven en de geboekte uitgaven en kosten, op basis van de informatie die de verzekeraar verschaft, correct uitsplitsen volgens de soort (pensioen, patronale bijdrage) en het statuut (statutairen, contractuelen, mandatarissen); Uit de exclusieve toewijzing van de reserves van de pensioen- of bijdragenverzekering aan de 5
financiering en de betaling van de pensioenen of de bijdragen in het rechtstreekse voordeel van de gepensioneerden of de DIBISS, volgt ook dat de pensioen- of bijdragenverzekering boekhoudkundig niet kan worden beschouwd als een belegging of een schuldvordering in hoofde van het bestuur. Het bestuur is immers geen begunstigde van de opgebouwde reserves. Het zijn middelen van de verzekeraar die hij voor eigen rekening beheert om hem toe te laten de verbintenis van pensioen- of bijdragenbetalingen die hij is aangegaan, na te komen. De pensioenreserves die via de verzekeringsovereenkomst worden opgebouwd, behoren dan ook niet tot het gecumuleerde budgettaire resultaat en de bestemde gelden. Ze komen ook niet op de balans van het bestuur. De intresten die de verzekeraar toekent en toevoegt aan de reserve, worden niet aan het bestuur toegewezen en mogen dus niet als ontvangsten opgenomen worden in de boekhouding van het bestuur. Als de dekkingsgraad van de pensioen- of bijdragenverbintenissen via de verzekeringsovereenkomst 100% is, moet het bestuur in de algemene boekhouding geen voorzieningen voor risico s en kosten aanleggen. Als de dekkingsgraad lager is dan 100% moet het bestuur voorzieningen aanleggen voor het gedeelte van de pensioenen dat niet levenslang gedekt is door de reserves van de pensioenverzekering. Als de responsabiliseringsbijdrage niet onder de verzekeringsovereenkomst valt, moet hiervoor wel een voorziening voor risico s en kosten worden geboekt 11. Bij uitputting van de reserves daarentegen (bv. bij faling van de verzekeraar of niet-betaling van de premies door het bestuur) zal er geen dekking meer zijn door een gebrek aan reserves. Op dat moment zal er geen beding ten behoeve van een derde en geen medeschuldenaar meer zijn en wordt het bestuur opnieuw de enige en unieke schuldenaar van de pensioenen of de bijdragen. Het zal zich dan slechts kunnen kwijten van zijn schuld door de last en de betaling van de pensioenen of de bijdragen te dragen (en niet meer de verzekeringspremies). In dat geval zal het bestuur het bedrag van de pensioenen of de bijdragen als uitgaven in de financiële planning en als uitgaven en kosten in de boekhouding moeten opnemen en zal het voorzieningen voor de toekomstige pensioenverplichtingen moeten aanleggen. Het is noodzakelijk om de raadsleden op een transparante manier te informeren over de inhoud en de actuele stand van zaken van de pensioenverzekeringsovereenkomst. Alle nuttige informatie over de pensioen(bijdragen)verzekering (bv. het bedrag van de reserves, de jaarlijkse gestorte bedragen, enz.) moet worden opgenomen in de toelichting bij het meerjarenplan, het budget en de jaarrekening. In de boekhouding kan de stand van de reserve eventueel worden opgevolgd via de rekeningen van de klasse 0. De waarderingsregels moeten de grondslagen bevatten voor de waardering van de rechten en verplichtingen van het bestuur inzake de pensioenen en bijdragen. Beleggingsovereenkomst: criteria en boekhoudkundige verwerking Overeenkomsten die niet voldoen aan de bovenvermelde criteria van een pensioen- of bijdragenverzekeringsovereenkomst moeten worden beschouwd als beleggingsovereenkomsten. De besturen bouwen pensioenreserves op die echter blijven behoren tot het vermogen van het bestuur. De financiële instelling beheert de middelen voor rekening van het bestuur. In dit geval blijft het bestuur de enige schuldenaar tegenover de begunstigden, zelfs als het bestuur de 11 Een gedetailleerde analyse en commentaar over de responsabiliseringsbijdrage en de boekhoudkundige verwerking vindt u in het eindrapport Analyse responsabiliseringsbijdrage, Faculteit Economie en Bedrijfskunde, Vakgroep Publieke Governance, Management en Financiën, Universiteit Gent en de boekhoudfiche 1203 op de website van ABB. 6
financiering en de betaling van die pensioenen of bijdragen toevertrouwt aan een financiële instelling. De middelen die de financiële instelling voor het bestuur beheert, worden bij het bestuur geboekt als een belegging en blijven deel uitmaken van de middelen van het bestuur. De opgebouwde reserves behoren tot het gecumuleerde budgettaire resultaat en zijn bestemde gelden voor pensioenen of pensioenbijdragen. De verworven intresten en de betaalde administratiekosten worden als ontvangsten en uitgaven en als opbrengsten en kosten geboekt in de boekhouding van het bestuur. In de financiële planning en de boekhouding neemt het bestuur in dit geval de effectief verschuldigde pensioenen en bijdragen op. Die principes worden ook geïllustreerd in de boekhoudfiche 1009. Conclusie Elk bestuur dat voor zijn pensioen- en/of pensioenbijdragenlasten een contract met een derde heeft, moet op basis van zijn concrete overeenkomst nagaan wat de eigen rechten en verplichtingen zijn. De mate waarin de verplichtingen tegenover de begunstigden door die overeenkomst al dan niet geëxternaliseerd worden, zal bepalend zijn voor de concrete kwalificatie. Besturen die hun verplichtingen aan een verzekeraar hebben overgedragen via een overeenkomst die voldoet aan de bovenvermelde criteria voor pensioen- of bijdragenverzekeringsovereenkomsten, kunnen de boekhoudkundige verwerking doen volgens de principes zoals in deze nota beschreven voor die overeenkomsten. Om een consequente verwerking over de verschillende boekjaren heen te waarborgen, moet men de grondslagen voor de boekhoudkundige verwerking en waardering van de rechten en verplichtingen ook opnemen in de waarderingsregels. Dat geldt ongeacht welk type overeenkomst werd aangegaan. 7