Geen activiteit, geen aftrek

BIBF Beroepsinstituut van erkende Boekhouders en Fiscalisten INHOUD p. 1/ Geen activiteit, geen aftrek p. 3/ MAR : Minimumindeling van het Algemeen Rekeningenstelsel Klasse 4 Geen activiteit, geen aftrek De rechtspraak over de doelgebondenheid als voorwaarde voor aftrek van beroeps, lijkt een nieuwe wending te nemen. Een consultancyvennootschap die volgens de fiscus alleen opgericht is om privé-uitgaven in onder te brengen en gebruik te maken van dbi-aftrek, mag geen beroeps aftrekken. Want er moet een verband zijn tussen de en de economische activiteit. Zonder echte activiteit is er dus geen mogelijkheid om af te trekken. Ook die onvermijdelijk samenhangen met het bestaan van een vennootschap zelf, zijn dan niet aftrekbaar (Cass. 10 december 2010). De vennootschap in kwestie heeft als doel het verlenen van advies over organisatiemanagement. De activiteit bestaat er verder in om afnemers en potentiële klanten te bezoeken, producten te promoten, de verkoopsactiviteiten te controleren, enz. Om dat doel te verwezenlijken, maakt de vennootschap meer dan 110 000 euro per jaar. Het gaat om de huur en het onderhoud van het gebouw waar de maatschappelijke zetel is gevestigd, verwarming en elektriciteit, kantoor, auto, representatie, publiciteit, en vergoedingen van de zaakvoerder. Tegenover die staan wel degelijk inkomsten. Maar het valt de fiscus op dat de facturen bijzonder vaag zijn over de geleverde prestaties. Er is ook geen personeel. En uit de bijkomende gegevens die de belastingplichtige verstrekt, blijkt niet duidelijk dat de vennootschap of haar zaakvoerder bij die activiteiten enige rol gespeeld hebben. Daaruit besluit de fiscus dat niet bewezen is dat de vennootschap enige economische activiteit ontplooit. Hij gaat ervan uit dat de enige bedoeling was om een vennootschap te creëren met voldoende winsten, met het oog op de aftrek van privé en de dbi-aftrek. De fiscus verwerpt daarom de aftrek van alle beroeps. Louter bestaan van vennootschap brengt al met zich mee De belastingplichtige brengt daartegen in dat het loutere bestaan van een vennootschap al met zich meebrengt, zelfs als er geen activiteiten of geen inkomsten zouden zijn. En bovendien kaderen de wel degelijk in de activiteiten van de vennootschap, vindt hij. Maar van het hof van beroep krijgt hij geen gelijk (Antwerpen 28 april 2009, A09/ 1586, www.monkey.be). Kosten zijn aftrekbaar als ze gedaan zijn om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden (art. 49, 1e lid WIB 1992). En ze moeten noodzakelijk verband houden met de uitoefening van de beroepswerkzaamheid.... maar die zijn daarom nog niet aftrekbaar Volgens het hof is het niet juist om te stellen dat die worden gemaakt wegens het bestaan van een vennootschap, in elk geval aftrekbaar zijn. «Het enkele feit van een vennootschap op te richten en in stand te houden, kan de aftrekbaarheid van als beroeps niet verantwoorden.» Louter het feit dat in een bepaald gebouw de maatschappelijke zetel gevestigd is, kan de aftrek van huur-, onderhouds- en gebruiks niet verantwoorden, vindt het hof. P 309340 Afgiftekantoor 9000 Gent X Tweewekelijks Verschijnt niet in juli 1

De stelling dat elke uitgave van een vennootschap noodzakelijkerwijze een beroepsuitgave zou zijn, is al herhaaldelijk afgewezen door het Hof van Cassatie en zelfs door het Grondwettelijk Hof (zie o.m. Fisc. Act. 2009, 42/1 en 2010, 33/1). Maar het hof van beroep stelt het dus nog wat scherper : niet alleen is de aftrek van alle geen automatisme, het zou ook kunnen dat geen enkele kost aftrekbaar is. Aftrek kan niet zonder economische activiteit, en het hof is het met de administratie eens dat daarvan geen overtuigende bewijzen bestaan. Dat de fiscus geen opportuniteitsoordeel mag vellen over het nut van bepaalde, verandert daar niets aan. Het blijft aan de belastingplichtige om het bewijs van het beroepskarakter van de kost te leveren. Cassatie bevestigt Dat arrest wordt nu door het Hof van Cassatie bevestigd. Cassatie keurt het in elk geval niet af dat het hof van beroep de aftrek koppelt aan de voorwaarde dat er een economische activiteit is. In zijn conclusies stelt de advocaat-generaal het nog uitdrukkelijker : «Indien er geen duidelijkheid bestaat over welke activiteiten de vennootschap ontplooit, kan niet worden achterhaald of bepaalde uitgaven van de vennootschap een beroepsmatig karakter hebben, m.a.w. een noodzakelijk causaal verband vertonen met de uitoefening van de vennootschapsactiviteiten.» Daarbij aansluitend stelt Cassatie ook dat onderworpenheid aan de vennootschapsbelasting niet impliceert dat er per definitie een economische activiteit is. Het hof wijst ook expliciet de stelling van de belastingplichtige af dat die voortvloeien uit het bestaan zelf van een vennootschap, noodzakelijk aftrekbaar zijn. Voorts herhaalt het Hof van Cassatie zijn gekende stelling. Uit de omstandigheid dat een handelsvennootschap een rechtspersoon is die opgericht is met het oog op een winstgevende activiteit, kan niet worden afgeleid dat alle uitgaven mogen worden afgetrokken. «Uitgaven van een rechtspersoon kunnen slechts beschouwd worden als aftrekbare beroeps wanneer ze noodzakelijkerwijs betrekking hebben op zijn maatschappelijke activiteit.» Maatschappelijk doel vs. werkelijke activiteit Het hof van beroep had het alleen over de (werkelijke) economische activiteit van de vennootschap en besteedde geen aandacht aan het maatschappelijk doel zoals dat blijkt uit de statuten. Dat is het grote verschil met de rechtspraak tot nu toe, waar meestal gefocust werd op het statutaire doel. De vraag is of de discussie daardoor een nieuwe wending neemt. Letterlijk genomen is het antwoord van Cassatie in dit nieuwe arrest helemaal niet nieuw. Cassatie heeft immers altijd al gesproken van de toets aan de «maatschappelijke activiteit», zonder expliciet te verwijzen naar het statutaire doel (Cass. 21 november 1997, AC 1997, nr. 497; 13 februari 1998, AC 1998, nr. 87; 18 januari 2001, AC 2001, nr. 34, Fisc. Act. 2001, 20/5; 3 mei 2001, AC 2001, nr. 253; 19 juni 2003, AC 2003, nr. 367, Fisc. Act. 2003, 35/10; 9 november 2007, C.06.0251.F). Maar omdat de hoven van beroep tot nu toe vooral toetsten aan het maatschappelijke doel, en Cassatie die arresten keer op keer bevestigde, ontstond de indruk dat ook Cassatie vooral belang hechtte aan het doel en niet de activiteit. Dat «maatschappelijke activiteit» uiteindelijk een dubbelzinnig begrip is, droeg bij aan die indruk (Antwerpen 19 mei 2009, FJF nr. 2009/284 ziet het als een synoniem voor de werkelijke activiteit maar volgens Gent 24 oktober 2006, G 06/ 108 www.monkey.be en Rb. Brugge 12 november 2007, FJF nr. 2008/28 1 verwijst het naar de activiteit zoals omschreven in de statuten). Nochtans is er iets voor te zeggen dat het Hof van Cassatie al van in het begin de werkelijke activiteit op het oog had (zie R. Messiaen in AFT 2010.1, 23-26; Fisc. Act. 2009, 42/5). Ook advocaat-generaal Thijs, in zijn conclusies bij het nieuwe arrest, lijkt eerder te denken aan de werkelijke activiteit. Dat de uitgaven van een vennootschap «in verband staan met de beroepsactiviteiten, [is] vereist voor de aftrekbaarheid als beroeps van deze uitgaven», stelt hij. En even verder citeert hij de conclusies van advocaat-generaal Henkes bij een ouder arrest van Cassatie. Die poneerde toen de stelling dat de voorwaarde dat de zijn gedaan of gedragen «om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden» in artikel 49 van het WIB 1992, twee samenlopende vereisten inhoudt die één geheel vormen : «door de aard ervan, het verkrijgen of behouden van de beroepsinkomsten als oogmerk hebben, en een noodzakelijk causaal verband vertonen met de uitoefening van de beroepsbezigheid» (conclusies bij Cass. 19 juni 2003, AC 2003, nr. 367, 1447, nr. 14). De vraag of de toets aan het statutaire doel of de werkelijke activiteit primeert, werd pas echt gesteld nadat het Grondwettelijk Hof beide begrippen naast mekaar plaatste met «of» ertussen (zie Fisc. Act. 2009, 42/1 en 2010, 33/1 daarin gevolgd door de lagere rechtspraak : zie bv. Fisc. Act. 2010, 36/13-14). Maar ook met dit nieuwe arrest geeft het Hof van Cassatie geen expliciet antwoord 2

op de vraag welk van beide primeert. En zelfs als we er vanuit zouden mogen gaan dat volgens Cassatie de toets aan de werkelijke activiteit primeert, blijft nog de vraag of dat goed nieuws zou zijn voor de belastingplichtige. Positief zou dan wel zijn dat, in gevallen waar het statutaire doel vrij eng omschreven is, de fiscus de aftrek van niet meer kan verwerpen louter omdat ze niets te maken zouden hebben met het maatschappelijk doel van de vennootschap. En dat zou groot nieuws zijn. Anderzijds blijft ook het begrip «werkelijke activiteit» rijkelijk vaag. Gaat het daarbij om gelijk welke activiteit die daadwerkelijk uitgeoefend wordt? Of gaat het eerder om de gebruikelijke of hoofdactiviteit? Dat laatste lijkt misschien het meest voor de hand te liggen (R. Messiaen, AFT 2010.1, 24 zie ook o.m. Gent 26 januari 2010, G 10/ 0993, www.monkey.be). Een occasionele activiteit zoals de verhuur van een appartement aan de kust zou dan niet meetellen. En in de statutaire doelomschrijving louter pro forma een catch all-clausule opnemen (bv. dat de vennootschap zich mag bezighouden met vastgoedverrichtingen van alle aard), zou dan zeker niet meer volstaan om de aftrek veilig te stellen. Maar hoe occasioneel is occasioneel? Gelden daarvoor de criteria die in de personenbelasting een divers van een beroepsinkomen onderscheiden (zie o.m. Fisc. Act. 2008, 25/4-5, 2010, 18/9, 2006, 34/13 en 2004, 14/8 voor die controverse)? De discussie is dus nog lang niet gesloten. In afwachting van verdere rechtspraak is de les uit dit arrest dus vooral dat die samenhangen met de oprichting en het loutere bestaan van een vennootschap, niet automatisch aftrekbaar zijn. En aftrekken zonder (bewijs van een) werkelijke activiteit is al helemaal onmogelijk. Koen JANSSENS MAR : Minimumindeling van het Algemeen Rekeningenstelsel Klasse 4 Klasse 4 van de MAR bevat de «derdenrekeningen». Ingevolge de verdeeldheid van de boekhoudleer worden deze rekeningen door onze confraters zeer uiteenlopend geïnterpreteerd. Ook het feit dat klasse 4 zowel actief- als passiefrekeningen bevat, draagt niet bij tot een gemakkelijke analyse ervan. Eén ding staat wel vast : alle rekeningen op korte termijn (op ten hoogste één jaar), en dus de meest courante verrichtingen, worden erin opgenomen. Subklasse 29 omvat de vorderingen op meer dan één jaar en subklasse 17 de schulden op meer dan één jaar. Vorderingen die binnen de 12 eerstvolgende maanden opvraagbaar zijn, moeten, voor hun overeenkomstig bedrag, onder «vorderingen op ten hoogste één jaar» («400 Klanten» of «416 Diverse vorderingen») worden opgenomen. Ook het gedeelte van de schulden op meer dan één jaar dat binnen het jaar vervalt, moet naar de «Schulden op ten hoogste één jaar» (subklasse 42) worden overgeboekt. Eerste analyse vorderingen» en 490 en 491 (Overlopende rekeningen). De passiefrekeningen omvatten de subrekeningen 42 tot 48 van de MAR en de overlopende rekeningen 492 en 493. van) de rekeningen 40 en 41 De rekeningen «400 Klanten» en «440 Leveranciers» zijn het gevolg van verkoop- of aankoopverrichtingen. Wanneer een klant, na afsluiting van het boekjaar, een creditsaldo vertoont, moet dit saldo, in beginsel, naar de handelsschulden «443 Cliënten crediteuren» worden overgeboekt. Omgekeerd moet een leverancier met een debetstand naar handelsvorderingen (rekening 403) worden overgeboekt. Rekening «401 Te innen wissels» vermeldt de op een klant getrokken wissels (441 = van een leverancier geaccepteerde wissels). In rekening «406 Vooruitbetalingen» worden de bedragen opgenomen die niet kunnen toegerekend worden aan de rekeningen 213, 27 en 360 van de MAR. De meest gebruikte actiefrekeningen zijn de subrekeningen van de posten «40 Handelsvorderingen», «41 Overige Rekening «407 Dubieuze debiteuren» vermeldt het bedrag, btw inclusief, van de vorderingen waarvan het 3

bedrag waarschijnlijk niet of onvolledig zal worden voldaan. Rekening «409 Waardeverminderingen», daarentegen, bevat bedragen zonder btw. Overeenkomstig artikel 68 lid 1 van het KB van 30 januari 2001, worden op de vorderingen terugbetaalbaar op meer dan een jaar en op ten hoogste een jaar waardeverminderingen toegepast, zo er voor het geheel of een gedeelte van de vordering onzekerheid bestaat over de betaling hiervan op de vervaldag. Noot : de term «voorzieningen voor dubieuze debiteuren» moet in het Belgisch recht worden vermeden, want een voorziening kan nooit een waardecorrectie van een actiefbestanddeel tot doel hebben. Wanneer een deel van een vordering oninvorderbaar blijkt (definitief verlies), moet het bedrag ervan overgeboekt worden naar «Andere bedrijfs» (rekening 642 van de MAR). Daartoe is een verantwoordingsstuk noodzakelijk. Dat kan extern zijn (bv. een brief van een advocaat), maar soms ook intern (bv. berekening van de waardeverminderingen op basis van een oude klantenbalans). Voorbeeld Onderneming SATC heeft een vordering van 3 630,00 euro (3 000,00 euro + btw) op één van haar klanten. Die klant heeft momenteel financiële problemen. De vordering moet dus als dubieus worden beschouwd. Rekening «407 Dubieuze debiteuren» is een soort van memo, waarin het totaalbedrag, btw inclusief, van de dubieus geworden handelsvorderingen wordt opgenomen. In toepassing van het voorzichtigheidsbeginsel beslist de boekhouder van SATC (op 31 december) een toevoeging aan waardeverminderingen op handelsvorderingen ter waarde van 1 750,00 euro te boeken. Boekingen in het dagboek diverse verrichtingen 407 Dubieuze debiteuren 3 630,00 400 aan Kalnten 3 630,00 6 340 Toevoeging aan waardeverminderingen op handelsvorderingen op ten hoogste één jaar 40[7]9 aan Waardeverminderingen op handelsvorderingen 1 750,00 1 750,00 We herinneren eraan dat, in geval van een vonnis van faillietverklaring of van een gerechtelijke reorganisatie, de btw kan teruggevorderd worden (cf. art. 3 KB nr. 4 29 december 1992). Als de klant uiteindelijk minder betaalt dan voorzien, moet het definitief geworden verlies onmiddellijk alsdanig worden geboekt. Als de klant 1 000 euro, btw excl., + 210 euro btw = 1 210,00 euro betaalt, is het verlies dat op het debet van rekening 642 van de MAR moet worden ingeschreven gelijk aan het verschil tussen de netto boekwaarde, btw excl., (hetzij 3 000,00 1 750,00 = 1 250,00 euro, btw excl.) en de 1 000,00 euro die werd voldaan. De aftrekbare btw is het verschil tussen het oorspronkelijk gefactureerd bedrag van 630,00 euro en de betaling van 210,00 euro, hetzij 420,00 euro (rooster 62 van de btw-aangifte). Boekingen op 23/02 (A = financieel dagboek; B en C = dagboek diverse verrichtingen) A 550 Bank 1 210,00 407 aan Dubieuze debiteuren 1 210,00 B 409 Geboekte waardeverminderingen op handelsvorderingen 1 750,00 642 Minderwaarden op de realisatie van handelsvorderingen 250,00 407 aan Dubieuze debiteuren 2 000,00 C 4114 Terug te vorderen btw vak 420,00 herzieningen 407 aan Dubieuze debiteuren 420,00 Basiswerking van de btw De op een aankoopfactuur terug te vorderen btw wordt in principe ingeschreven op het debet van rekening «4110 Terug te vorderen btw», terwijl de op een verkoopfactuur aangerekende btw ingeschreven wordt op rekening «4510 Te betalen btw». Sommige specialisten pleiten voor het gebruik van de wachtrekeningen 499 in de loop van de periode. Zonder ons aan een btw-cursus te wagen, willen we toch vermelden dat de in voormelde rekeningen 4110 en 4510 opgenomen bedragen moeten overeenstemmen met de roosters 59 en 54. Dankzij de btw-aangifte kunnen de nuttige rekeningen maandelijks of trimestrieel worden gesaldeerd en vervangen door één enkele rekening, doorgaans met een creditsaldo. Voorbeeld : 4510 Te betalen btw 7 000,00 4110 aan Terug te vorderen btw 2 500,00 4512 Btw rekening-courant 4 500,00 Nog nadrukkelijker wijzen we op het belang van het btw-rekeninguittreksel. Dit, door de fiscale administra- 4

tie bezorgde uittreksel, geeft een overzicht van de mutaties in het voordeel van de Staat en in het voordeel van de belastingplichtige. Aan de hand van dit document kan kennis genomen worden van de eventuele (al dan niet) proportionele boeten op het stuk van de btw (die moeten, naargelang het geval, opgenomen worden onder rekening 65 en als het nalatigheidsinteresten betreft rekening 64). Ten slotte wordt de btw-rekening-courant in bepaalde gevallen «op nul gesteld», en overgeboekt naar een «bijzondere btw-rekening» (bv. bij niet-betaling van de btw). Omdat de betaalde bedragen bij voorrang aangerekend worden op de boeten en nalatigheidsinteresten, zullen de elkaar opvolgende aanmaningen vanwege de btw-administratie het werk van de boekhouder er niet op vergemakkelijken. Voor wat «41 Overige vorderingen» betreft, wordt onder subrekening «410 Opgevraagd, niet gestort kapitaal» het bedrag van het nog niet gestort, opgevraagd kapitaal opgenomen (wat, overeenkomstig het Wetboek van Vennootschappen, ertoe kan leiden dat de uitoefening van het stemrecht verbonden aan de aandelen waarop die stortingen niet zijn geschied, wordt geschorst). Tot slot : worden op rekening «416 Diverse vorderingen» vaak de bedragen vermeld die de zaakvoerder van een vennootschap onrechtmatig heeft opgenomen. De administratie gaat er terecht van uit dat dergelijke lening kosteloos werd toegekend en een voordeel van alle aard vormt. Wat we minder appreciëren is het percentage van de fictieve interest, namelijk 9 % voor het jaar 2010; bevat rekening «418 Borgtochten betaald in contanten» de betaalde waarborgen met een looptijd van ten hoogste één jaar. van) de rekeningen 42 Het gedeelte van de langlopende schulden dat binnen het jaar vervalt, moet, op basis van de aflossingstabel van de lening, overgeboekt worden en geeft aanleiding tot volgende diverse verrichting : 17x Schulden op lange termijn... 42x aan Schulden op lange termijn die binnen het jaar vervallen Noot : als de rekening van de langlopende schuld betrekking heeft op een investeringskrediet, zijn de te gebruiken... rekeningen 173 en 423 (de laatste cijfers na [42] moeten dezelfde zijn als na de rekeningen [17]); op basis van de aflossingstabel kan het bedrag worden geverifieerd door het verschil te berekenen tussen het schuldsaldo per eind december 2011 en dat per eind december 2010. Er moet geen prorata worden berekend (in tegenstelling tot de interesten, waarvoor vaak overlopende rekeningen nodig zijn, zie hierna). van) de rekeningen 43 Wanneer een bankrekening op balansdatum (we zijn er steeds vanuit gegaan dat het 31 december betrof) een negatief saldo vertoont, moet dit saldo, zoals hierna aangegeven, overgeboekt worden naar de financiële schulden : 550 Bank... 433 aan Schulden in rekeningcourant Die boeking moet op de eerste dag van het volgend boekjaar teruggenomen worden. van) de rekeningen 44 en 45 De rekeningen «Leveranciers» leveren doorgaans niet meer moeilijkheden op dan de rekeningen «Klanten», behalve dat de juistheid van de saldi moet nagegaan worden (bv. controleren of een factuur per vergissing geen tweemaal werd ingegeven). Rekening «444 Te ontvangen facturen» is zeer belangrijk, omdat ze het mogelijk maakt een kost aan een eerder boekjaar toe te rekenen, en de eventuele btw in het lopend boekjaar terug te vorderen. De rekeningen 453, 454 en 455 zullen we later bespreken, samen met de bezoldigingen en sociale lasten en met de belastingen (artikel over klasse 6 van de MAR). van) de rekeningen «46 Ontvangen vooruitbetalingen» Deze rekening moet zowel de ontvangen vooruitbetalingen als de aan de klanten gefactureerde voorschotten bevatten (Advies R 103 CBN, Bulletin nr. 8). Ze moet dus als volgt uitgesplitst worden : 460 Te ontvangen voorschotten 461 Ontvangen voorschotten... 5

Het Btw-Wetboek bepaalt dat de belastingplichtige de belasting verschuldigd is (art. 51 1 WBTW) : bij de levering van een goed of de verstrekking van een dienst in België; bij de facturering, ook als deze vóór de levering van het goed of de verstrekking van de dienst plaatsvindt; bij een intracommunautaire verwerving van goederen (of diensten) in België. Uit deze regel volgt dat de inning van een voorschot de belastingplichtige niet verplicht om de btw te voldoen (rekening 461 van de MAR), maar de facturering ervan daarentegen wel (rekening 460 van de MAR). van) de rekeningen 47 en 48 De onderverdelingen van de rekening «47 Schulden uit de bestemming van het resultaat» bevatten de schulden die in hoofdzaak het gevolg zijn van de toekenning van dividenden of tantièmes over vorige boekjaren. Als de begunstigde zich niet kenbaar maakt (bv. i.v.m. een dividend van een naamloze vennootschap) moeten de bedragen, na verloop van vijf jaar, in principe, bij de Depositoen Consignatiekas worden gedeponeerd. De onderverdelingen van «48 Diverse schulden» zijn de volgende : 480 Vervallen obligaties en coupons 488 Borgtochten ontvangen in contanten 489 Andere diverse schulden (gewoonlijk, een rekening-courant bestuurder of zaakvoerder met een creditsaldo). van) de overlopende rekeningen 49 Artikel 33 van het KB van 30 januari 2011 bepaalt : «Er moet rekening worden gehouden met de en de die betrekking hebben op het boekjaar of op voorgaande boekjaren, ongeacht de dag waarop deze en worden betaald of geïnd, behalve indien de effectieve inning van deze onzeker is». Dankzij de overlopende rekeningen kunnen deze verschuivingen in de tijd in aanmerking genomen worden. Deze rekeningen bevatten ook het disconto ten gevolge van de toepassing van artikel 67 van het KB van 30 januari 2001. De overlopende rekeningen worden omschreven in artikel 95, 1 van het KB van 30 januari 2001 : Over te dragen : de pro rata van die werden gemaakt tijdens het boekjaar of tijdens een vorig boekjaar maar die ten laste van een of meerdere volgende boekjaren moeten worden gebracht. Verkregen : de pro rata van die slechts in de loop van een volgend boekjaar zullen worden geïnd maar die betrekking hebben op een verstreken boekjaar. Toe te rekenen : de pro rata van die pas in een later boekjaar zullen worden betaald maar die betrekking hebben op een verstreken boekjaar. Over te dragen : de pro rata van die in de loop van het boekjaar of van een vorig boekjaar zijn geïnd, doch die betrekking hebben op een later boekjaar. De titel van de vordering is nog niet ontstaan. Er zijn dus vier gevallen mogelijk. We hebben ze in een overzichtelijke tabel geplaatst : ACTIVA Op te nemen PASSIVA Toe te rekenen De linkerkolom bevat de overlopende rekeningen van het actief, de rechterkolom de overlopende rekeningen van het passief. De gekozen benamingen zijn vrij. Ze maken het mogelijk de werking van andere rekeningen, die nauw verwant zijn met de overlopende rekeningen, tot uiting te brengen. We zullen het, vaak slecht begrepen, begrip «overlopende rekening» ontrafelen aan de hand van een paar voorbeelden. Voorbeeld 1 Op te nemen Toe te rekenen Op 1 december wordt aan een onderneming stookolie geleverd ten bedrage van 900,00 euro. Ze boekt, ofwel bij levering, ofwel bij ontvangst van de factuur van haar leverancier : 61 Diverse diensten en goederen 900,00 444 aan Te ontvangen facturen 900,00 en 444 Te ontvangen facturen 900,00 411 Terug te vorderen btw (21%) 189,00 440 aan Leveranciers 1 089,00 (of één enkele boeking bij boeking op het ogenblik van de facturering). 6

Gesteld dat de factuur toegekomen is vóór eind december, stelt de bedrijfsleider vast dat er, bij de inventarisopname, 500,00 euro niet-verbruikte stookolie in de tank overblijft. Op grond van het beginsel van de toewijzing van de en aan het juiste boekjaar, moeten de overtollige aan de volgende boekjaren worden toegerekend. Dat gebeurt als volgt : 490 500,00 61 aan Diverse diensten en goederen 500,00 Opmerking : de wettelijke benaming van de overlopende rekening die hier moet worden gebruikt, is «490 Over te dragen». Op de eerste dag van het volgende boekjaar moet die boeking, in principe, worden teruggeboekt. Voorbeeld 2 Op te nemen Toe te rekenen Omgekeerd kan het voorkomen dat men een opbrengst opneemt, terwijl de levering of de dienst nog niet of nog niet volledig verricht is. Het surplus zal op een overlopende rekening moeten worden geboekt. De wettelijke benaming van de vooruit opgenomen is «493 Over te dragen». veel onderneming de rekeningen «Omzet» en «Te betalen btw» op het ogenblik van de facturering 1. Het beginsel van het getrouw beeld eist nochtans dat er bij de inventaris rekening gehouden wordt met deze bewegingen. Hier moet nagegaan worden of de opbrengst relatief zeker zal worden geïnd. Als dat niet het geval is, gebiedt het voorzichtigheidsbeginsel om niets te boeken. De boeking van de pro rata van gebeurt als volgt : 4xx 500,00 70 aan Verkopen 500,00 Om de wettelijke benaming van de vooruit ontvangen te vernemen, moeten we weten of de opbrengst waarvan sprake betrekking heeft op twee opeenvolgende boekjaren of enkel het boekjaar betreft dat we willen afsluiten. In het eerste geval (opbrengst die zich uitstrekt over twee boekjaren) moet rekening «491 Verkregen» gebruikt worden, terwijl in het tweede geval rekening «404 Te innen» moet worden gebruikt. In dat laatste geval moet worden aangenomen dat de rechtstitel van de vordering nog niet ontstaan is, maar dat het bedrag ervan al nauwkeurig bepaald is of kan bepaald worden. 70 Verkopen 5 000,00 493 aan Over te dragen 5 000,00 Opmerking : We gaan ervan uit dat de onderneming geen voorschot heeft gefactureerd, want in dat geval heeft de voormelde boeking geen zin. Op de eerste dag van het volgende boekjaar zal de boekhouder de overlopende boeking, in principe, moeten terugnemen. Voorbeeld 3 Op te nemen Toe te rekenen De op te nemen zijn de die in het boekjaar zouden moeten geboekt geweest zijn, bijvoorbeeld wegens een aan een klant gedane levering. We hebben gezien dat, volgens het Btw-Wetboek, de btw opeisbaar is van bij de levering. In de praktijk crediteren Voorbeeld : op basis van een overeenkomst ontvangt de onderneming om de drie maanden commissielonen en de volgende vervaldag is in februari 2011. Op basis van de informatie waarover de onderneming beschikt, heeft ze recht op 950,00 euro commissieloon (gesteld dat het niet om haar hoofdactiviteit gaat) en moet ze boeken : 491 Verkregen 950,00 743 aan Andere bedrijfs 950,00 Ook hier moet die boeking, op de eerste dag van het volgende boekjaar, in principe worden teruggeboekt. Voorbeeld 4 Op te nemen Toe te rekenen 1 Artikel 16, 1 Btw-Wetboek bepaalt nochtans dat, in geval van doorlopende leveringen, zoals gas en elektriciteit, de levering geacht wordt plaats te vinden bij de afrekening. 7

Het principe van de toe te rekenen is hetzelfde als dat van de op te nemen. Het detail van de debetinteresten per 31 december, bijvoorbeeld, wordt in de regel pas bekend gemaakt op de eerste rekeninguittreksels van het volgende jaar. Voorbeeld : de onderneming betaalt op haar banklening jaarlijks 5 000 euro interest op de vervaldag, zijnde 30 juni. Bij de afsluiting van de jaarrekening (op 31 december) moet ze boeken : 6500 Rente, commissies en 2 500,00 verbonden aan schulden 492 aan Toe te rekenen 2 500,00 Als de betreffende interesten uitsluitend betrekking hebben op het jaar dat men wenst af te sluiten (in de veronderstelling dat de onderneming haar boekhouding per kalenderjaar houdt), moet rekening «444 te ontvangen facturen» gebruikt worden. Indien de kost daarentegen, op zijn minst gedeeltelijk, betrekking heeft op een aantal dagen van het volgende jaar bovenop deze van het afgesloten jaar, zijn we gerechtigd om rekening «492 Toe te rekenen» te gebruiken. Bij gebruik van de rekening «Te ontvangen facturen», moet aangenomen worden dat de rechtstitel van de vordering nog niet ontstaan is, maar dat het bedrag ervan al nauwkeurig bepaald is of kan bepaald worden. Opmerking : de benaming van rekening [444] van de MAR is in ons voorbeeld zeer slecht gekozen (de banken leveren wel een afrekening af maar factureren hun interesten doorgaans niet). De beroepsbeoefenaars nemen de voorwaarde «gespreid over twee boekjaren» dus zelden in acht. Rekening 444 kan vervangen worden door een rekening «489 Andere diverse schulden». Zoals altijd moet de gedane boeking, op de eerste dag van het volgende boekjaar, worden teruggeboekt. Samenvatting : ACTIVA PASSIVA 490 Over te dragen 493 Over te dragen 404 Te innen ( over één boekjaar) 491 Verkregen (over twee of meer boekjaren) 444 Te ontvangen facturen ( over één boekjaar) 492 Toe te rekenen (over twee of meer boekjaren) Opmerking : hoewel het strijdig is met het boekhoudrecht, staat het fiscaal recht de belastingplichtige toe om een kost ten laste te nemen zodra deze betaald is, zelfs indien die kost betrekking heeft op een later boekjaar. Bijvoorbeeld : een verzekeringspremie die op 1 september betaald wordt voor het volledige jaar, is fiscaal aftrekbaar ten belope van 100 % van het betaalde bedrag... tenzij gebruik gemaakt wordt van de overlopende rekeningen en de bedragen die betrekking hebben op het latere boekjaar worden overgedragen. Analyse van de wachtrekeningen Post «499 Wachtrekeningen» wordt in de loop van het boekjaar gebruikt om de bedragen die nog moeten verantwoord worden af te zonderen. Deze rekening moet, uiterlijk bij de afsluiting van het boekjaar en de opstelling van de jaarrekening, verplicht worden gesaldeerd. Niettemin is het belangrijk om de cliënt de nodige vragen te stellen. Bedragen toerekenen aan het debet van rekening 499 zonder opmerkzaamheid, kan ertoe leiden dat een aanzienlijke rekening-courant met een debetsaldo wordt gegenereerd... Stéphane MERCIER Erkend Boekhouder-fiscalist BIBF Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Etienne VERBRAEKEN, B.I.B.F. Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail : info@bibf.be, URL : http: //www.bibf.be. Redactie : Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Maria PLOUMEN, Etienne VERBRAEKEN. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Professor Emeritus, Universiteit Luik, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven. Gerealiseerd in samenwerking met kluwer www.kluwer.be 8