Incentives en de fiscus : wat met de. directe belastingen en de btw?

BIBF Beroepsinstituut van erkende Boekhouders en Fiscalisten INHOUD p. 1/ Incentives en de fiscus : wat met de directe belastingen en de btw? p. 7/ De vennootschap onder firma en de gewone commanditaire vennootschap Incentives en de fiscus : wat met de directe belastingen en de btw? Bedrijfsleiders, CFO s en andere leidinggevenden die instaan voor het dagelijks management van hun onderneming dienen steeds inventiever te zijn in het binden van klanten aan hun diensten en producten. Om dit te bereiken zoeken ze steeds vaker hun toevlucht in de meest uiteenlopende vormen van promoties en geschenken. Steeds groter wordt ook de afstand tussen deze «acties» en wat in de fiscale wetgeving is voorzien inzake relatiegeschenken, publiciteit e.d.m. Ook goede werknemers binden aan de onderneming blijft een hot item, waardoor vaak beroep wordt gedaan op allerhande voordelen en incentives Als boekhouder en fiscaal raadgever speelt u in dit verhaal een niet te onderschatten rol : uw klant rekent erop dat u meedenkt met hem en de nodige flexibiliteit aan de dag legt om hem te helpen deze belangrijke doelstellingen te verwezenlijken. Uiteraard rekent hij tevens op u als raadgever om dit alles op de correcte manier boekhoudkundig en fiscaal te verwerken en hem te behoeden voor belastingverhogingen of fiscale boeten. Ook al wordt dit «meedenken» door elke klant en in elk verhaal anders ingevuld, er is meestal één constante : klanten appreciëren het niet als hun boekhouder/fiscaal raadgever te vaak als bottleneck optreedt in de uitvoering van hun projecten Tegelijkertijd kan men verwachten dat belastingcontroleurs steeds strenger zullen toezien op de correcte toepassing van de fiscale regels. Denk maar aan de recente communicatie omtrent de verstrengde aanpak van niet-aangegeven voordelen waardoor de taxatie geheime commissielonen op de loer ligt De uitdaging wordt steeds groter : mee evolueren met de bedrijfswereld maar tegelijkertijd uw rol als adviseur correct blijven spelen Om alles nog even in het juiste perspectief te plaatsen, vindt u hieronder een overzicht van de fiscale spelregels vanuit het standpunt van directe en indirecte belastingen. Wat zijn de regels? Hoe de atypische incentives en acties inpassen in deze regels? Wanneer zijn gemaakte kosten aftrekbaar als beroepskosten en wat met eventuele aangifteverplichtingen? I. Algemeen Basis voor de fiscale analyse van het aftrekbaar karakter van de gedragen kosten zijn de cumulatieve voorwaarden van artikel 49 WIB 1992 : de kosten moeten door de belastingplichtige gedaan of gedragen zijn in het belastbaar tijdperk; met het oog op het verkrijgen of behouden van belastbare inkomsten; de echtheid en het bedrag moeten verantwoord worden door middel van bewijsstukken of, ingeval zulks niet mogelijk is, door alle andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed. In de praktijk kan men zich de vraag stellen of alle kosten die een vennootschap maakt behalve diegene die expliciet worden uitgesloten door de wetgever af- P 309340 Afgiftekantoor 9000 Gent X Tweewekelijks Verschijnt niet in de weken 28-33 1

trekbaar zijn, aangezien alle inkomsten per definitie belastbaar zijn in hoofde van de vennootschap 1. Denk bijvoorbeeld aan de doktersvennootschap die kosten van een sauna of zwembad wenst af te trekken, in de situatie waarin de vennootschap eigenaar is van het onroerend goed doch het doel van de vennootschap zich beperkt tot de uitoefening van de geneeskunde (meer specifiek de gynaecologie) 2 en het ondernemen van alle verrichtingen van onroerende, roerende of financiële aard, die rechtstreeks met haar doel verwant zijn of de verwezenlijking ervan kunnen bevorderen. Kan dit? Het Hof van Cassatie oordeelde hierover reeds dat de uitgaven die een vennootschap doet enkel aftrekbare beroepskosten zijn indien deze kosten ook inherent zijn aan de uitoefening van de beroepsactiviteit. Concreet betekent dit dat kosten slechts aftrekbaar zijn indien zij gemaakt zijn met het oog op de realisatie van het maatschappelijk doel van de vennootschap 3. Daarnaast identificeerde de wetgever ook enkele kosten die onder geen enkel beding of slechts ten dele aftrekbaar zijn als beroepskost 4. In praktijk is de analyse inzake aftrekbaarheid echter niet in elke situatie even rechtlijnig, en vervagen de grenzen Een overzicht van enkele specifieke gevallen. II. Kosten die verband houden met klantenwerving of binding 1. Relatiegeschenken Op basis van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen, valt een belangrijk onderscheid te maken tussen relatiegeschenken enerzijds en publiciteitskosten anderzijds. Immers, artikel 53, 8 (aanhef) WIB 1992, stelt uitdrukkelijk dat 50 % van het beroepsgedeelte van de kosten voor relatiegeschenken niet als beroepskosten wordt aangemerkt. Daarentegen bepaalt artikel 53, 8, b WIB 1992, dat reclameartikelen die opvallend en blijvend de benaming van de schenkende onderneming dragen, wel integraal als aftrekbare beroepskosten worden aangemerkt. Relatiegeschenken omvatten voorwerpen van een zekere waarde die periodiek (bijvoorbeeld bij het jaareinde) of toevallig worden aangeboden in het kader van beroepsrelaties, met de bedoeling het zakencijfer 1 We maken hier abstractie van specifieke in de wet ingebouwde vrijstellingen, zoals bijvoorbeeld de aftrek voor octrooi-inkomsten. 2 Rb. Brugge, 9 april 2008. 3 Cass., 12 december 2003; arrest nr. 191/2009 van het Grondwettelijk Hof, 26 november 2009; Brussel, 21 oktober 2010. 4 Art. 53 WIB 1992. te behouden of te verbeteren, klanten aan zich te binden of nieuwe klanten te werven. Tot deze categorie behoren o.a. : wijn, champagne of alcohol, reukwaren, lederwaren en meer algemeen luxeartikelen die aan klanten of aan zakenrelaties worden aangeboden als nieuwjaarsgeschenk, zomede huishoudapparaten (kleine elektrische huishoudapparaten, koelkasten, diepvriezers, microgolfovens), uurwerken, chronometers, verrekijkers, fotoapparaten, filmcamera s, bandopnemers, diaprojectors, videotoestellen, televisietoestellen, computers, enz. die aan verdienstelijke tussenpersonen worden geschonken 5. Omwille van de waarde van het geschenk kan men zich in de praktijk de vraag stellen waar de grens ligt tussen relatiegeschenken en liberaliteiten. Discussie kan eveneens ontstaan omtrent de kwalificatie als relatiegeschenk dan wel als promotiemateriaal of staal. Indien er geen enkele band bestaat tussen hetgeen de schenker produceert of verkoopt en het geschenk, dan staat de kwalificatie als relatiegeschenk buiten kijf, ervan uitgaande dat het beroepskarakter aanwezig is. Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer een wijnproducent een horloge aanbiedt aan enkele klantenrelaties. Wanneer echter diezelfde wijnproducent een fles wijn aanbiedt aan enkele beroepsrelaties, kan de wijnproducent verdedigen dat de geschonken fles wijn een staal betreft. Of de belastingplichtige in het gelijk wordt gesteld, is veelal een feitenkwestie. Let wel : kosten van relatiegeschenken die worden gegeven in het kader van buitenlandse zakenreizen zijn in beginsel onbeperkt aftrekbaar. Indien een onderneming een wedstrijd organiseert waaraan alleen klanten kunnen deelnemen, worden de aan de winnaars al dan niet in geld ten deel vallende prijzen niet als relatiegeschenken aangemerkt, zodat de erop betrekking hebbende kosten voor 100 % aftrekbaar blijven 6. Een relatiegeschenk is in beginsel niet belastbaar bij de verkrijger, behalve indien de verkrijger een nijveraar, handelaar, landbouwer of een beoefenaar van een vrij beroep is. In dat geval is het relatiegeschenk aan te merken als een belastbaar voordeel wanneer de waarde van het geschenk 125 euro overschrijdt. Dergelijke geschenken die een belastbaar voordeel uitmaken in hoofde van de verkrijger, zijn voor 100 % aftrekbaar op voorwaarde dat een fiche 281.50 op naam van de verkrijger wordt opgemaakt. Niet-aangifte kan aanleiding geven tot een aanslag geheime commissielonen aan 309 %. 5 Com.IB 1992 nr. 53/150. 6 Com.IB 1992 nr. 53/153. 2

Btw Inzake indirecte belastingen geldt als algemene regel dat de btw op relatiegeschenken niet aftrekbaar is, tenzij sprake is van geschenken van een geringe waarde. In een btw-context zijn dit geschenken die de maximale waarde van 50 euro exclusief btw niet overschrijden. De btw hierop is 100 % aftrekbaar. Hierbij dient opgemerkt dat bijvoorbeeld zes flessen wijn in geschenkverpakking als één geheel dienen beschouwd te worden. Voor de volledigheid moet ook gewezen worden op het feit dat btw op rookwaren of sterke dranken (+22 ) als relatiegeschenk nooit aftrekbaar is, ook al overschrijden zij de waarde van 50 euro exclusief btw niet (art. 45, 3, 1 en 2 WBTW). 2. Publiciteit & demonstratiekosten Kosten die een vennootschap maakt in het kader van publiciteit en demonstraties kunnen integraal worden afgetrokken als beroepskost, zowel inzake directe als indirecte belastingen. Hieronder vallen ook de kleine publicitaire geschenken, of zogenaamde reclameartikelen zoals agenda s, kalenders, sleutelhangers, balpennen, aanstekers, enz. die worden uitgedeeld om een onderneming meer naambekendheid te geven. Vereiste hierbij is dat deze reclameartikelen : bestemd zijn voor grote verspreiding en niet voorbehouden zijn aan een beperkte categorie klanten of zakenrelaties; van geringe waarde zijn; en opvallend de benaming of het logo van de schenkende onderneming dragen. De Minister verduidelijkte dat het niet mag gaan om verbruiksgoederen zoals wijn, champagne en chocolade, waarbij op de verpakking een etiket van de schenkende vennootschap of onderneming aangebracht wordt 7. Inzonderheid in gevallen waarin er twijfel kan bestaan omtrent de kwalificatie van de gedane uitgaven als publiciteitskosten, zal de met het onderzoek van de aangifte in de inkomstenbelastingen belaste ambtenaar, aan de hand van de door de belastingplichtige verstrekte gegevens, argumentatie en bewijzen, moeten oordelen of de aldus gedane uitgaven ertoe kunnen bijdragen de bloei van de zaak van de belastingplichtige te stimuleren. In dit verband merken we op dat de belastingcontroleur niet het recht heeft om de opportuniteit van een uitgave te betwisten, m.a.w. mag de controleur niet beoordelen of de aard van de uitgave gepast is of niet. Wel is het zo dat de fiscus de redelijkheid van het bedrag van de uitgave mag toetsen (bv. aan de grootte van de onderneming, de omzet of gewoonten in de sector). Extreem hoge kosten kunnen aanleiding geven tot betwisting door de fiscus en/of weigering van de aftrek. Btw Inzake btw gelden voor publiciteits- en demonstratiekosten geen aftrekbeperkingen. 3. Kosten van onthaal/receptiekosten Receptiekosten zijn op basis van artikel 53, 8 WIB 1992 eveneens onderworpen aan de aftrekbeperking van 50 %. Met receptiekosten of kosten van onthaal worden de kosten bedoeld die een belastingplichtige maakt voor de ontvangst van derden in het kader van zijn externe relaties. Typische receptiekosten zijn kosten van traiteurs, aankoop van dranken, bloemen, voedingswaren, enz. Hieronder vallen tevens kosten gemaakt naar aanleiding van diverse manifestaties zoals congressen georganiseerd in de lokalen van de onderneming. Ook kosten die gemaakt worden in het kader van ontvangst van beroepsrelaties buiten de lokalen van de onderneming, kunnen beschouwd worden als receptiekosten 8. Kosten van evenementen waarop door de onderneming geproduceerde of verkochte goederen kunnen worden gedegusteerd of waar stalen worden uitgedeeld, vallen niet onder de 50 %-aftrekbeperking, maar zijn integraal aftrekbaar. Btw Ingevolge artikel 45, 3 WBTW is btw op onthaal- en receptiekosten in principe niet aftrekbaar. Het hof van beroep van Gent heeft op 14 februari 2006 meer duidelijkheid gecreëerd rond het verschaffen van logies, spijzen en drank. Deze kosten zijn 100 % aftrekbaar wanneer zij kaderen in een evenement dat meer beoogt dan alleen het creëren van een algemeen gunstige atmosfeer (met name waarbij de producten of diensten van de belastingplichtige centraal staan) en aldus te beschouwen zijn als publiciteitskosten. Een garagehouder die in zijn garage een opendeurdag met publicitair karakter organiseert, kan de btw volledig recupereren. Wanneer hij daarentegen zijn 7 Vraag nr. 38 van de heer Olivier d.d. 9 januari 1996. 8 Com.IB 1992 nr. 53/144. 3

beste klanten uitnodigt voor een Formule 1-race of ballonvaart wordt dit aanzien als kosten voor onthaal waarop de btw niet aftrekbaar is. Deze acties beogen namelijk enkel het creëren van een algemeen gunstige atmosfeer waarbij het evenement een hoog entertainmentgehalte heeft zonder dat daarbij producten of diensten van de onderneming worden gepromoot 9. 4. Praktische voorbeelden Dat bovenstaande theoretische indeling niet steeds eenvoudig toe te passen is in de hedendaagse praktijk, trachten we duidelijk te maken aan de hand van enkele praktijkvoorbeelden. Stel dat een vennootschap een luchtballon ter beschikking heeft waarop zij haar naam en logo laat drukken om klanten ballonvaarten aan te bieden en om op te stellen op evenementen om de naamsbekendheid te vergroten. Is dergelijke uitgave, i.e. het laten bedrukken en huren/kopen van een luchtballon, een aftrekbare beroepskost of zijn hierop aftrekbeperkingen van toepassing? De kosten die gepaard gaan met het aanbieden van ballonvaarten aan klanten kunnen, afhankelijk van het concrete geval, mogelijks beschouwd worden als kosten van onthaal of als relatiegeschenk. Wanneer de kosten van het bedrukken en huren/kopen van de luchtballon echter meer beogen dan dat en duidelijk een publicitair doel nastreven, kan geargumenteerd worden dat deze kosten 100 % aftrekbaar zijn als publiciteitskosten. De administratie heeft immers reeds bevestigd dat publiciteit moet dienen tot verhoging van de naamsbekendheid en het in een gunstig daglicht plaatsen van de activiteiten van de onderneming bij het ruimere publiek. De ambtenaren mogen daarbij de evolutie en de rol van de publiciteit in de moderne zakenwereld niet uit het oog verliezen, en zullen aan de hand van de door de belastingplichtige verstrekte informatie moeten oordelen of de gedane uitgaven ertoe kunnen bijdragen de bloei van de zaak van de belastingplichtige te stimuleren, zonder zich uit te spreken over de opportuniteit van de gedane kosten. Toch kunnen extreem hoge kosten aanleiding geven tot betwisting door de fiscus en eventuele weigering van de aftrek. In dit verband wijzen we op volgende nuttige parlementaire vragen : in antwoord op de parlementaire vraag gesteld door de heer Goovaerts op 30 januari 1998 (PV 812) bevestigde de minister dat de kosten m.b.t. een vlucht 9 Op 8 april 2005 oordeelde ook het Hof van Cassatie dat horecakosten, kosten van publiciteit kunnen zijn, wanneer deze kosten de directe verkoop beogen of worden gemaakt met het oog op publiciteit voor welbepaalde producten en/of diensten. met een luchtballon onder bepaalde voorwaarden volledig aftrekbaar zijn als reclamekosten; parlementaire vraag gesteld door de heer Peeters op 13 april 1989 (PV 193) : hier werd bevestigd dat bepaalde kosten gemaakt door ondernemingen naar aanleiding van culturele of sportieve manifestaties, als publiciteitskosten kunnen worden beschouwd. De vraag betreft concreet of ook restaurantkosten voor andere sporttakken (bv. atletiek) of culturele evenementen binnen het domein van een ander cultureel of sportcomplex volledig aftrekbaar zijn. Zelfs een lunch aangeboden naar aanleiding van het organiseren van een trip met een luchtballon zou volgens de Minister van Financiën afhankelijk van de juridische en feitelijke situatie als een aftrekbare reclame-uitgave aanzien kunnen worden. De btw op dergelijke publiciteitskosten is aftrekbaar. Een ander voorbeeld betreft het voeren van een actie waarbij een producent de verkoop van zijn merkproduct wenst te stimuleren door medewerkers (verkopers) van groothandels te belonen met een zogenaamde «verkoopbon» per verkocht product. Uit alle verkoopbonnen wordt periodiek een winnende bon geloot. De winnaar ontvangt een geldprijs, gaande van 100 tot 500 euro. In totaliteit wordt voor ongeveer 15 000 euro aan contante geldprijzen uitgekeerd aan natuurlijke personen. Kan het toekennen van dergelijke geldprijzen beschouwd worden als een 100 % aftrekbare beroepskost? Of hebben we in casu te maken met liberaliteiten? Ook hier dienen de feiten per concreet geval geanalyseerd te worden. In hoofde van de winnende personeelsleden van de groothandelaar, kan men de ontvangen geldsom kwalificeren als een belastbaar voordeel. Immers, van derden verkregen voordelen zijn belastbaar in hoofde van de genieter indien er een oorzakelijk verband bestaat tussen het verkrijgen van het voordeel en het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid. Het volstaat dat de voordelen rechtstreeks of onrechtstreeks hun oorsprong vinden in de beroepswerkzaamheid. De fiscus hanteert hiervoor een erg ruime interpretatie. Aangezien personen die niet werkzaam zijn bij de tussenhandelaar geen kans maken op de geldprijs, lijkt het oorzakelijk verband in dit voorbeeld wel degelijk aanwezig. De waarde van het voordeel dient echter bepaald te worden op het moment van toekenning van het voordeel, in casu de toekenning van de «verkoopbon». Het belastbaar voordeel kan ons inziens op nul gewaardeerd worden 10. In hoofde van de producent dienen de voorwaarden van artikel 49 WIB 1992 te worden afgetoetst. In dit geval is het duidelijk dat de kost gedragen wordt met 10 Zie in dit verband ook Cassatie, 10 mei 2007. 4

het oog op het verkrijgen van belastbare inkomsten, aangezien er een duidelijke band is tussen de toegekende geldsom en de gerealiseerde verkoopcijfers. Indien ook de andere voorwaarden van artikel 49 voldaan zijn, kan de kostprijs van deze actie aldus voor 100 % afgetrokken worden. De toekenning van dergelijke verkoopbonnen valt buiten het toepassingsgebied van de btw. III. Kosten die verband houden met het versterken van de band tussen werkgever en werknemer 1. Voor het personeel gemaakte sociale kosten/geringe voordelen aan personeel Sociale voordelen kunnen algemeen omschreven worden als onbelangrijke voordelen die door de werkgever worden verstrekt met een uitgesproken sociaal oogmerk, met de bedoeling om de betrekkingen tussen het personeel te verbeteren en om de binding van het personeel aan de onderneming te bevorderen. Dergelijke voordelen kunnen zowel worden toegekend aan personeelsleden als aan bedrijfsleiders. Een sociaal voordeel is principieel vrijgesteld in hoofde van de werknemer en niet aftrekbaar als beroepskost in hoofde van de werkgever. Toch bestaan op deze regel een aantal uitzonderingen. Zo bepaalt de administratie dat (o.a.) geschenken in natura, in speciën of in de vorm van betaalbons (geschenkcheques, surprisecheques, boekencheques, aankoopbonnen, enz.) als beroepskost aftrekbaar zijn bij de werkgever, ondanks de vrijstelling bij de werknemer, indien : alle personeelsleden hetzelfde voordeel krijgen; de toekenning gebeurt ter gelegenheid van : één of meer feesten of jaarlijkse gebeurtenissen, zoals Kerstmis, Nieuwjaar, Sinterklaas, patroonsfeesten, een verjaardag, enz. Het toegekende bedrag mag niet meer dan 35 euro per jaar en per werknemer bedragen, met dien verstande dat ter gelegenheid van het sinterklaasfeest of van een ander feest dat hetzelfde sociaal oogmerk nastreeft, een aanvullend bedrag van maximaal 35 euro per jaar mag worden toegekend voor elk kind ten laste van de werknemer; de overhandiging van een eervolle onderscheiding : het toegekende bedrag mag niet meer dan 105 euro per jaar en per werknemer bedragen; de (brug)pensionering : het toegekende bedrag mag niet meer bedragen dan 35 euro per volledig dienstjaar dat de werknemer in dienst is geweest bij de werkgever, met een minimum van 105 euro. Zo is het plafond voor 25 jaren dienst 875 euro en voor 35 jaar dienst 1 225 euro. de betaalbonnen enkel ingeruild worden bij ondernemingen die vooraf een akkoord hebben gesloten met de uitgever van die betaalbonnen. Deze bonnen moeten tevens een beperkte looptijd hebben en mogen onder geen enkel beding aan de begunstigde in geld worden uitbetaald. Voormelde bedragen mogen worden samengevoegd en zijn tevens vrijgesteld van sociale bijdragen, met dien verstande dat wat betreft de toekenning n.a.v. (brug)pensionering, enkel een vrijstelling van sociale bijdragen geldt indien de toekenning 875 euro niet overschrijdt. Bedraagt de toekenning meer, dan is het volledige bedrag dat wordt toegekend n.a.v. de (brug) pensionering onderworpen aan sociale bijdragen. Daarnaast kan de werkgever ook huwelijkspremies toekennen aan personeelsleden (in geld, in de vorm van een geschenk of aankoopbonnen). Een premie ten bedrage van maximaal 200 euro wordt in hoofde van de werknemer beschouwd als een vrijgesteld sociaal voordeel en is tevens aftrekbaar in hoofde van de werkgever. Indien de premie voormeld bedrag overschrijdt, wordt het meerdere beschouwd als belastbaar voordeel van alle aard in hoofde van de verkrijger (dit gedeelte is eveneens aftrekbaar in hoofde van de werkgever). Sociale zekerheidsbijdragen zijn enkel verschuldigd op het gedeelte van de huwelijkspremie dat 200 euro overschrijdt. Ook de vaak voorkomende gezelschapsreizen van ten hoogste één dag (bijvoorbeeld teambuildingactiviteiten voor personeelsleden zonder partner) en de toekenning van soep, koffie, thee, bier of frisdrank worden beschouwd als aftrekbare sociale voordelen in hoofde van de werkgever. Btw Wat de «sociale voordelen met een collectief karakter» betreft die een onderneming «in het uitsluitend belang van alle personeelsleden» verstrekt, aanvaardt de btw-administratie dat de btw geheven op de «goederen en diensten gebruikt om dat voordeel te realiseren» volgens de gewone regels aftrekbaar is. In dit verband is wel dat inzake inkomstenbelastingen het voordeel niet wordt aangemerkt als een voordeel van alle aard en dat de aftrek als beroepskost wordt aanvaard van de voormelde goederen en diensten. Enkele typische voorbeelden : Zo zal de btw op bovenvermelde geschenken (in natura, speciën of cadeaubon) die worden aangeboden aan 5

alle personeelsleden ter gelegenheid van Sinterklaas, Kerstmis, Nieuwjaar, enz. volledig aftrekbaar zijn in de mate dat deze geschenken van geringe waarde zijn en ze de maximale waarde van 50 euro exclusief btw (per geschenk) niet overschrijden. Maar de btw op geschenken die worden aangeboden aan een individueel personeelslid, bijvoorbeeld ter gelegenheid van een eervolle onderscheiding of pensionering, is niet aftrekbaar (is een individueel sociaal voordeel), zelfs niet als de aankoopprijs minder dan 50 euro exclusief btw bedraagt. Een receptie die slechts één maal per jaar wordt georganiseerd ter gelegenheid van Sinterklaas, Kerstmis, Nieuwjaar, enz. en volledig wordt verzorgd door eigen personeel is vanuit btw-perspectief integraal aftrekbaar. Wanneer daarentegen de bediening zou gebeuren door een restauranthouder of traiteur maar de dranken en spijzen worden door het eigen personeel van de onderneming bereid, is de btw op dranken en spijzen volledig aftrekbaar maar is er geen recht op aftrek voor de factuur van de restauranthouder/traiteur. Ook wanneer de bediening en bereiding gebeurt door een derde, met goederen die hij zelf heeft bereid is er geen recht op btw-aftrek. Wanneer dergelijke recepties openstaan voor niet-personeelsleden (o.a. echtgenoten en/of kinderen) vervalt het recht op aftrek. Wat betreft de bovenvermelde jaarlijks een daguitstap voor personeelsleden (teambuilding), kan de btw integraal worden gerecupereerd. 2. Gratis ter beschikking stellen van ruimte (bv. om te sporten) of vakantiewoningen («lusthuizen») aan klanten of personeel. Het gebruik van de accommodatie van de onderneming (sportvelden en -materieel, sport-, projectie- of toneelzaal, vergaderzaal, enz.) door personeelsleden voor sport, cultuur of vrijetijdsbesteding wordt beschouwd als een vrijgesteld sociaal voordeel in hoofde van de genieter indien deze accommodatie ter beschikking staat van alle personeelsleden 11. Inzake de aftrekbaarheid bij de werkgever, maakt de administratie een onderscheid tussen het occasionele gebruik van accommodatie van de onderneming door personeelsleden voor sport, cultuur of vrijetijdsbesteding enerzijds en het geregeld en systematisch gebruik anderzijds. Enkel indien het gaat om occasioneel gebruik van de ruimte, blijft de aftrekbaarheid van de kosten in hoofde van de werkgever behouden 12. Wat lusthuizen betreft, verbiedt de wetgever expliciet de aftrek van de hieraan verbonden kosten, behalve indien de bedoelde kosten in de belastbare bezoldigingen van de personeelsleden inbegrepen zijn 13. Onder lusthuizen moet worden verstaan de onroerende goederen die noch uitsluitend of hoofdzakelijk voor het uitoefenen van de eigenlijke beroepswerkzaamheid worden gebruikt, noch als enige of belangrijkste woning ter beschikking van leden van het personeel of van de organen van bestuur worden gesteld 14. Steunend op artikel 53, 9 WIB 1992, verwerpen steeds meer controleurs de aftrekbaarheid van kosten van bijvoorbeeld appartementen aan de kust of vakantiewoningen. Indien het onroerend goed wel degelijk een investering van de vennootschap uitmaakt die erop gericht is om belastbare inkomsten te verwerven, is het aftrekverbod dat voormeld artikel oplegt niet aan de orde. Dergelijke verdediging kan gebaseerd zijn op een contract met een vastgoedmakelaar die instaat voor de verhuring van het onroerend goed. Belangrijk is dan dat de makelaar het onroerend goed het hele jaar door mag verhuren en dit ook doet. Zijn bepaalde perioden niet open tot verhuring (bv. de zomermaanden), dient hiervoor een voordeel van alle aard te worden aangerekend. Dergelijk voordeel is uiteraard onderworpen aan ficheverplichting om de aanslag geheime commissielonen te vermijden. Btw Vanuit btw-oogpunt wordt het gratis ter beschikking stellen van een ruimte of vakantiewoning beschouwd als een collectief sociaal voordeel wanneer dit toegankelijk is voor alle personeelsleden. De btw is in dat geval volledig aftrekbaar. 3. Zakenreizen vers us privéreis als incentive Indien een personeelslid of een zaakvoerder in het kader van de activiteiten van de werkgever een zakenreis dient te maken, zijn de meeste hieraan gekoppelde uitgaven (zoals bv. vliegtuigtickets, hotelkosten, enz.) aftrekbare beroepskosten. Bij aftrek van een reis naar de Seychellen als beroepskost, is de kans groot dat het beroepskarakter op zijn minst in vraag wordt gesteld door de controleur en hangt het resultaat af van de concrete feiten, waarbij het erop zal aankomen de nodige bewijsstukken te kunnen voorleggen die aantonen dat de reis in kwestie wel degelijk een beroepskarakter had. Als nuancering op het verbod van de aftrek van louter privématige kosten, dient te worden opgemerkt dat het wel mogelijk is om ontspannende activiteiten te koppe- 11 Art. 38 WIB 1992, Com.IB 1992 nr. 38/27. 12 Com.IB 1992 nr. 53/214. 13 Art. 53, 9 WIB 1992. 14 Com.IB 1992 nr. 53/173. 6

len aan een zakenreis of om een zakenreis bijvoorbeeld uit te breiden door er ook een pleziergedeelte aan te koppelen, hetgeen dan ook bekostigd wordt door de werkgever bij wijze van incentive. In dat geval, moet de waarde van het pleziergedeelte van de reis opgenomen worden als voordeel alle aard op de individuele fiche, waardoor de genieter erop belast zal worden en de kost in principe aftrekbaar is in hoofde van de werkgever. Doet de werkgever/vennootschap dit niet, dan riskeert deze een aanslag geheime commissielonen. Inzake indirecte belastingen geldt als algemene regel dat de btw op buitenlandse zakenreizen van directieleden en personeel of zakenreizen van vertegenwoordigers in het buitenland niet aftrekbaar is. Als er één algemene conclusie te trekken is uit bovenstaand overzicht en voorbeelden, is het vooral dat men zowel vanuit het perspectief van directe belastingen als btw, vaak te maken krijgt met de beperkingen van een wetgeving die in een bepaalde tijdsgeest is ontstaan, waardoor de belastingplichtige vaak opereert in een grijze zone. Om discussies met belastingcontroleurs te vermijden of op een positieve manier af te ronden, zal het er dan ook op aankomen om een coherent verhaal te kunnen voorleggen, ondersteund met de nodige documenten om het zakelijk karakter en de aftrekbaarheid van de kosten aan te tonen. Baker Tilly Belgium De vennootschap onder firma en de gewone commanditaire vennootschap Aan de vennootschap onder firma en de gewone commanditaire vennootschap, afgekort V.O.F. en Comm.V, wijdt het Wetboek van Vennootschappen relatief weinig artikelen. Boek V van het W.Venn. telt immers maar 9 artikelen. Maar op deze twee vennootschapsvormen zijn ook nog andere bepalingen van het Wetboek van toepassing. Eerst bekijken we de definities. Artikel 201 luidt als volgt : «De vennootschap onder firma is een vennootschap die wordt aangegaan tussen hoofdelijk aansprakelijke vennoten en die tot doel heeft, een burgerlijke activiteit of een handelsactiviteit uit te oefenen». Artikel 202, van zijn kant, bepaalt : «De gewone commanditaire vennootschap is een vennootschap die wordt aangegaan tussen één of meer hoofdelijk aansprakelijke vennoten, beherende vennoten genoemd, en één of meer geldschieters, stille vennoten genoemd». Uit die definities volgt een essentieel verschil : terwijl in een V.O.F. alle vennoten hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de verbintenissen van de vennootschap, zijn in een Comm.V alleen de beherende vennoten hoofdelijk aansprakelijk. Die aansprakelijkheid is zeer aanzienlijk. Als de vennootschap haar schuldeisers niet betaalt, kunnen die zich, in een V.O.F., tegen één der vennoten, en in een Comm.V, tegen de beherende vennoten keren, en wel voor het totaalbedrag van schuld. De vennootschap die de schuldeiser heeft betaald, kan zich vervolgens tegen de andere hoofdelijk aansprakelijke vennoten keren. Dit geldt ook op het gebied van de vennootschapsbelasting : «Het uitvoerbaar verklaarde kohier kan in de regel slechts ten uitvoer worden gelegd tegen de bij name in dat kohier vermelde belastingschuldige of belastingschuldigen. De tenuitvoerlegging van het kohier tegen andere personen is slechts mogelijk wanneer zulks voortvloeit uit het systeem van de wet. De vennoten onder firma zijn persoonlijk hoofdelijk gehouden tot de belastingen verschuldigd door de vennootschap onder firma en gelden als belastingschuldigen die gerechtigd zijn om een bezwaarschrift in te dienen tegen de aanslag, opcentiemen, verhogingen en boeten inbegrepen, die ten name van de vennootschap is gevestigd. Deze aanslag kan tegen de vennoten onder firma ten uitvoer worden gelegd.» (Cass. 22 november 2007). Artikel 203 bepaalt : «Vennoten in een vennootschap onder firma of in een gewone commanditaire vennootschap kunnen niet persoonlijk worden veroordeeld op grond van verbintenissen van de vennootschap zolang deze niet zelf is veroordeeld». Volgens een arrest van het Hof van Cassatie van 6 oktober 2011 strekt die bepaling ertoe te vermijden dat een rechterlijke uitspraak ten aanzien van een hoofdelijk aansprakelijke vennoot in strijd zou zijn met uitspraken ten aanzien van de vennootschap. Indien het een handelsvennootschap betreft, hebben de hoofdelijk aansprakelijke vennoten de hoedanig- 7

heid van koopman en heeft de faillietverklaring van de vennootschap het faillissement van de vennoten onder firma (Cass. 15 december 1995) of van de beherende vennoten (Cass. 19 december 2008) tot gevolg. Zoals we hiervoor al zeiden, wordt de Comm.V gekenmerkt door twee categorieën van vennoten. De stille vennoten, wiens identiteit trouwens niet in de bekendmakingen moet voorkomen, staan voor de schulden en verliezen van de vennootschap slechts in tot het bedrag dat zij beloofd hebben te zullen inbrengen. Op dat gebied is hun situatie vergelijkbaar met die van een vennoot van een BVBA. Maar stille vennoten in een Comm.V hebben nooit de aansprakelijkheid van een oprichter. Alleen de beherende vennoten lopen onbeperkt de risico s. Maar dit risico gaat het persoonlijk vermogen van de beherende vennoot of de vennoot onder firma niet te boven. Voorts kunnen de vennoten zowel natuurlijke als rechtspersonen zijn. Aldus kunnen vennoten onder firma of beherende vennoten ook vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid zijn. De bewering dat een stille vennoot van een Comm.V zich slechts beperkt verbindt, is enkel waar als die vennoot binnen zijn hoedanigheid blijft. Een stille vennoot mag immers geen enkele daad van bestuur verrichten, zelfs niet krachtens een volmacht. Adviezen en raadgevingen, daden van controle, alsmede machtigingen aan zaakvoerders gegeven voor handelingen die buiten hun bevoegdheid liggen, verbinden de stille vennoot niet. Een stille vennoot is ten aanzien van derden hoofdelijk aansprakelijk voor alle verbintenissen van de vennootschap, waaraan hij heeft meegewerkt met overtreding van de hiervoor vermelde verbodsbepaling (art. 207 W.Venn.). Zowel een V.O.F. als een Comm.V kunnen zowel bij onderhandse akte als bij authentieke akte worden opgericht. Wij kunnen u niet genoeg tot voorzichtigheid manen bij de opstelling van de statuten van dergelijke vennootschappen. Het aantal specifieke artikelen dat het W.Venn. aan deze vennootschapsvormen wijdt, is weliswaar beperkt, maar dat neemt niet weg dat de bepalingen van Boek II erop van toepassing zijn. De ervaring wijst immers uit dat Boek II van het Wetboek van Vennootschappen vaak over het hoofd wordt gezien. Aldus eindigt de vennootschap overeenkomstig artikel 39 W.Venn., en tenzij in de statuten anders wordt bepaald, door de dood van één van haar vennoten. Met andere woorden leidt het overlijden tot de ambtshalve ontbinding ervan. De statuten van een vennootschap onder firma kunnen echter bepalen dat de vennootschap bij het overlijden van een vennoot zal voortduren met zijn rechtverkrijgenden of sommigen ervan, en dat dezen de hoedanigheid van stille vennoot zullen hebben. De vennootschap wordt dan omgezet in een Comm.V (art. 787 W.Venn.). Dit ontslaat de erfgenamen van de hoofdelijke aansprakelijkheid. Dit is trouwens het enige geval waarin de procedure tot omzetting aanzienlijk vereenvoudigd is. Als de statuten, zonder meer, bepalen dat de vennootschap bij het overlijden van een vennoot niet ontbonden is, leidt dit voor de erfgenamen automatisch tot een zware aansprakelijkheid. Indien bedongen is dat de Comm.V bij overlijden, wettelijke onbekwaamheid of verhindering van de zaakvoerder (beherende vennoot), zal voortgaan, kan de voorzitter van de rechtbank van koophandel, voor zover de statuten niet anders bepalen, op verzoek van een belanghebbende, een stille vennoot of enig ander persoon als bewindvoerder aanstellen om de dringende daden van louter beheer te verrichten gedurende de bij de beschikking vast te stellen tijd, zonder dat deze een maand te boven mag gaan (art. 208 W.Venn.). Die termijn moet het mogelijk maken om een nieuwe beherende vennoot aan te stellen of maar de termijn daarvoor is uiterst kort de vennootschap om te vormen. Wij merken dat sommigen adviseren om een V.O.F. of een Comm.V op te richten omdat er geen minimumkapitaal moet gestort worden, geen financieel plan moet opgesteld worden, geen oprichtersaansprakelijkheid geldt,..., maar ze vergeten vaak de aandacht te vestigen op de hoofdelijke aansprakelijkheid van alle of een deel van de vennoten voor de schulden van de vennootschap. De «faciliteiten» van deze vennootschappen zijn immers het gevolg van de feitelijke verpanding van het persoonlijk vermogen. Een verwittigd man is er twee waard. Jean Pierre VINCKE Erebedrijfsrevisor Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Jean-Marie CONTER, B.I.B.F. Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail : info@bibf.be, URL : http: //www.bibf.be. Redactie : Jean-Marie CONTER, Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Xavier SCHRAEPEN, Chantal DEMOOR. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Professor Emeritus, Universiteit Luik, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven. Gerealiseerd in samenwerking met kluwer www.kluwer.be 8