SRA-Praktijkhandreiking

SRA-Praktijkhandreiking Praktische gevolgen btw-verhoging per 1 oktober 2012 en overgangsrecht Versie: 1 oktober 2012 SRA-Vaktechniek Postbus 335 3430 AH NIEUWEGEIN T 030 656 60 60 F 030 656 60 66 E vaktechniek@sra.nl W www.sra.nl SRA-Vaktechniek

Inhoudsopgave 1 Inleiding... 1 2 Verhoging algemene btw-tarief... 2 2.1 Gevolgen particuliere consumenten... 2 2.2 Gevolgen ondernemers met vrijgestelde prestaties... 2 2.3 Gevolgen landbouwregeling... 2 2.4 Gevolgen toepassing globalisatieregeling bij de margeregeling... 2 2.5 Praktische afspraken over de uitvoering van het overgangsrecht... 2 3 Leveringen en diensten... 3 3.1 Toepasbaarheid 19% of 21%... 3 3.2 Vooruitfacturering voor 1 oktober 2012... 3 3.3 Voor 1 oktober 2012 al factureren met 21%... 3 3.4 Doorberekenen verschil aan afnemer... 3 3.5 Doorlopende prestaties... 3 3.6 Onderhouds- en serviceabonnementen... 4 3.7 Levering op basis van overeenkomst van voor 1 oktober 2012... 4 4 Onroerende zaken en verbouwingen... 5 4.1 Overgangsregeling onroerende zaken... 5 4.2 Overgangsregeling verbouwingen... 5 4.3 Overgangsregeling meerwerk bij onroerende zaken... 5 5 Nieuwbouwwoningen... 6 5.1 Overgangsregeling nieuwbouwwoningen... 6 5.2 Definitie woning... 6 5.2.1 Woningen... 6 5.2.2 Eisen aan de verkrijger van de woning... 7 5.2.3 Gemengd gebruik... 7 5.3 Overgangsregeling meerwerk bij nieuwbouwwoningen... 7 5.4 Overgangsregeling nieuwbouwwoningen en integratielevering... 7 SRA-Vaktechniek

1 Inleiding In de nacht van dinsdag 10 juli 2012 heeft de Eerste Kamer ingestemd met de Wet uitwerking fiscale maatregelen begrotingsakkoord 2013 (UFM). Hiermee is de eind april 2012 aangekondigde verhoging van het algemene btw-tarief van 19% naar 21% vanaf 1 oktober 2012 een feit. De verhoging van het tarief gaat vergezeld van een aantal overgangsmaatregelen. In deze praktijkhandreiking wordt nader ingegaan op de praktische gevolgen van de btw-verhoging en het overgangsrecht in een aantal situaties. In een (eenmalige) gratis e-tip vindt u informatie die u naar uw cliënten kunt sturen, bijvoorbeeld op uw website of via een persoonlijke brief. Over de btw-verhoging zijn ook vragen en antwoorden verschenen. De vragen en antwoorden zijn - tot en met de update van 21 september 2012 - los naast deze praktijkhandreiking te downloaden. Nadere vragen over deze praktijkhandreiking of vragen over situaties uit de praktijk kunt u voorleggen via vaktechniek@sra.nl. SRA-Vaktechniek Pagina 1

2 Verhoging algemene btw-tarief Per 1 oktober 2012 wordt het algemene btw-tarief verhoogd van 19 naar 21%. Het lage tarief (6%) blijft ongewijzigd. Uiteraard blijft ook het 0%-tarief ongewijzigd. 2.1 Gevolgen particuliere consumenten De tariefsverhoging werkt uiteraard kostenverhogend voor particuliere consumenten. Om hen daarvoor te compenseren, is voorzien in een terugsluis via de IB/PVV waardoor het koopkrachteffect beperkt moet blijven. Of de tariefsverhoging in de btw daadwerkelijk zal worden teruggesluisd, moet nog worden afgewacht, los van het feit dat de vormgeving daarvan onbepaald is (zie Nota naar aanleiding van het Verslag, pagina 4). Uit dezelfde Nota naar aanleiding van het Verslag (zie nota, pagina 5) blijkt in die context nog wel dat in 2013 1,5 miljard wordt teruggesluisd via maatregelen in de inkomsten- en loonbelasting, het kindgebonden budget en de zorgtoeslag. Daarbij is tevens aangekondigd dat in 2014 en 2015 elk jaar 1,28 miljard wordt teruggesluisd via de tarieven van inkomsten- en loonbelasting. Deze terugsluis vindt dus geleidelijk plaats en is bovendien mede in de vorm van verhogingen van bepaalde heffingskortingen gegoten. Vooral de lagere inkomensgroepen profiteren hiervan. In zoverre is dus sprake van een lastenverzwaring voor mensen met hogere inkomens ten gunste van de mensen met lagere inkomens. Voor zover SRA kan nagaan bestaan hierover geen specificaties. 2.2 Gevolgen ondernemers met vrijgestelde prestaties Niet alleen voor particuliere consumenten leidt de btw-verhoging tot een lastenverhoging. Ook voor ondernemers die geheel of gedeeltelijke vrijgestelde prestaties verrichten leidt de btw-verhoging tot een kostenverhoging. Zij kunnen de hogere btw die andere ondernemers hen in rekening brengen namelijk niet (of slechts ten dele) als voorbelasting in aftrek brengen. Als zij de verhoging ook niet kunnen doorberekenen aan hun klanten, vormt de hogere btw voor hen dus een reële kostenverhoging. Bijvoorbeeld medici, verzekeringstussenpersonen en woningcorporaties behoren tot de groep ondernemers bij wie dit kan spelen. 2.3 Gevolgen landbouwregeling In samenhang met de verhoging van het algemene tarief wordt per 1 oktober 2012 ook het forfaitaire aftrekpercentage binnen de landbouwregeling verhoogd van 5,1% naar 5,4%. 2.4 Gevolgen toepassing globalisatieregeling bij de margeregeling Bij het verrekenen van negatieve tijdvak- en jaarwinstmarges hoeft geen rekening te worden gehouden met de tariefsverhoging per 1 oktober 2012. De btw over de jaarwinstmarge 2012 voor goederen waarvoor het algemene tarief van toepassing is, moet tijdsevenredig worden berekend. Dat wil zeggen dat voor ¾ van de jaarwinstmarge het 19%- tarief geldt en voor ¼ van de jaarwinstmarge het 21%-tarief. 2.5 Praktische afspraken over de uitvoering van het overgangsrecht In de volgende hoofdstukken zal het overgangsrechte met betrekking tot de btw-verhoging aan de orde komen. Het is mogelijk om, waar nodig, over de uitvoering van dit overgangsrecht praktische afspraken te maken met de Belastingdienst. Ondernemers kunnen hiervoor terecht bij hun competente inspecteur. SRA-Vaktechniek Pagina 2

3 Leveringen en diensten 3.1 Toepasbaarheid 19% of 21% Volgens het overgangsrecht moet voor de toepassing van het btw-tarief van 19 of 21% worden beoordeeld wanneer de leveringen en diensten zijn verricht. Dat moment is bepalend voor het toe te passen tarief. Concreet betekent dit het volgende: zijn de leveringen en diensten voor 1 oktober 2012 verricht, dan is het oude tarief (19%) van toepassing; zijn de leveringen en diensten op of na 1 oktober 2012 verricht, dan is het nieuwe tarief (21%) van toepassing; is de dienst zowel voor als na 1 oktober verricht, dan is het oude tarief van 19% van toepassing op het deel van de dienst verricht voor 1 oktober en het nieuwe tarief van 21% op het deel van de dienst daarna. 3.2 Vooruitfacturering voor 1 oktober 2012 Indien er voor 1 oktober 2012 bedragen worden gefactureerd voor leveringen en diensten die op of na 1 oktober 2012 worden verricht, dan wordt op 1 oktober 2012 het verschil tussen het oude (19%) en het nieuwe (21%) tarief verschuldigd. Dit wordt aangegeven in de btw-aangifte van de maand oktober dan wel het vierde kwartaal 2012. Vooruitfactureren om daarmee de tariefsverhoging te ontlopen, heeft dus geen effect. Voor reeds verstuurde jaarfacturen die mede betrekking hebben op de periode na 1 oktober 2012, dienen daarom aanvullende facturen verstuurd te worden voor de periode na 1 oktober. 3.3 Voor 1 oktober 2012 al factureren met 21% Om te voorkomen dat ondernemers aanvullende facturen moeten uitreiken voor het verschil tussen 19% en 21%, mogen ondernemers voor leveringen en diensten die zij verrichten op of na 1 oktober 2012, al voor 1 oktober 2012 factureren naar het tarief van 21%. De afnemer mag deze 21% ook in aftrek brengen. In de btw-aangifte moet deze omzet worden aangegeven in rubriek 1c (overige tarieven behalve 0%). Vanaf 1 oktober 2012 wordt het algemene btw-tarief van 21% overigens gewoon weer in rubriek 1a aangegeven. 3.4 Doorberekenen verschil aan afnemer Een ondernemer die een overeenkomst is aangegaan voor een bedrag inclusief 19% btw, en die als gevolg van de tariefsverhoging verplicht is voor de gehele of een deel van de prestatie toch 21% btw te berekenen, kan de extra 2% doorberekenen aan zijn afnemer. Het maakt hierbij niet uit of die afnemer een ondernemer is of een particulier. Andere afspraken die hieromtrent mogelijk zijn gemaakt, zijn nietig. Dit volgt uit artikel 52 van de Wet op de omzetbelasting 1968 waarin dit expliciet is opgenomen. Overigens bestaat niet de verplichting dit te doen. De ondernemer kan ook besluiten de btw-verhoging voor eigen rekening te nemen door de overeengekomen vergoeding eenzijdig zo te verlagen dat het bedrag inclusief btw gelijk blijft. 3.5 Doorlopende prestaties Voor doorlopende prestaties (denk aan abonnementen of licenties) die deels voor en deels na 1 oktober 2012 worden verricht, mag de prestatie worden gesplitst: De prestaties die worden verricht tot 1 oktober 2012 mogen worden belast tegen 19%. De prestaties die worden verricht na 1 oktober 2012 worden belast tegen 21%. SRA-Vaktechniek Pagina 3

Voor het deel van de doorlopende prestaties dat plaatsvindt na 30 september 2012 moet bij prestaties aan ondernemers en rechtspersonen een aanvullende factuur uitgereikt worden met 21% btw. Als een ondernemer begin 2013 een jaarfactuur uitreikt over het jaar 2013 kan hij er echter ook voor kiezen op deze factuur de extra verschuldigde btw over het laatste kwartaal 2012 in rekening te brengen. Op deze factuur kan de extra btw worden vermeld als nagefactureerde btw 2012. Of de ondernemer nu kiest voor een aanvullende factuur of voor in rekening brengen op de jaarfactuur 2013, in alle gevallen moet de ondernemer de extra verschuldigde btw wel voldoen in het tijdvak oktober 2012/vierde kwartaal 2012. Als een ondernemer na 1 oktober 2012 een factuur uitreikt voor een doorlopende prestatie die betrekking heeft op zowel een periode voor 1 oktober als een periode na 1 oktober dient op één factuur zowel het 19%-tarief als het 21%-tarief te worden toegepast. Als het softwarepakket van de ondernemer hierop niet is ingericht, is het toegestaan om twee facturen uit te reiken. Hierbij geldt de voorwaarde dat op de oorspronkelijke factuur enerzijds en op de aanvullende factuur anderzijds een verwijzing naar de andere factuur is opgenomen. De twee facturen samen vormen dan de voor de prestatie voorgeschreven factuur. 3.6 Onderhouds- en serviceabonnementen Kenmerkend aan onderhouds- en serviceabonnementen voor bijvoorbeeld cv-installaties en liften is dat in elk geval eenmaal per jaar onderhoudswerkzaamheden aan de installatie worden verricht. Daarnaast worden vaak afspraken gemaakt dat de ondernemer een storing tegen een relatief geringe (extra) vergoeding binnen een bepaalde termijn verhelpt. Bij deze onderhouds- en serviceabonnementen is de onderhoudsdienst de hoofdprestatie. Het moment waarop de onderhoudsdienst is afgerond, bepaalt daarom ook of het tarief van 19% of 21% van toepassing is: Is de onderhoudsdienst afgerond voor 1 oktober 2012, dan bedraagt het tarief 19%, Is de onderhoudsdienst afgerond op of na 1 oktober 2012, dan bedraagt het tarief 21%. Het moment van betalen van de vergoeding (vooraf, in termijnen of na afloop) is niet van belang voor de vaststelling van het tarief. 3.7 Levering op basis van overeenkomst van voor 1 oktober 2012 Bij levering na 1 oktober 2012 op basis van een overeenkomst van voor 1 oktober 2012, geldt het tarief op het leveringsmoment. Dit is bijvoorbeeld aan de orde bij de bouw van plezierjachten, aldus de Nota naar aanleiding van het Verslag. Indien de prestatie voor 1 oktober 2012 plaatsvindt, maar de facturering daarna, dan is toch het 19%-tarief van toepassing. Het factureringsmoment is immers irrelevant. SRA-Vaktechniek Pagina 4

4 Onroerende zaken en verbouwingen 4.1 Overgangsregeling onroerende zaken In de bouwsector is vaak sprake van langlopende projecten en daar zijn tevens veelal veel belanghebbenden bij betrokken. Om die reden is besloten om ten aanzien van onroerende zaken voor de tariefstoepassing geen aansluiting te zoeken bij het leveringsmoment, maar aansluiting te zoeken bij het moment waarop de termijnen vervallen. Het btw-tarief van 21% geldt hier daarom alleen voor termijnen die vervallen op of na 1 oktober 2012. Overigens geldt dit overgangsrecht alleen voor zover sprake is van koop- /aannemingsovereenkomsten die voor 1 oktober 2012 zijn gesloten. Deze regeling geldt, aldus de Nota naar aanleiding van het Verslag, voor bouwwerken. Daarbij wordt opgemerkt dat indien in dezelfde bouwovereenkomst wordt afgesproken een keuken, badkamer of vloer te plaatsen en de termijnbetaling ziet ook daarop, dat ook voor deze termijnbetalingen van voor 1 oktober 2012 het 19%-tarief nog van toepassing is. 4.2 Overgangsregeling verbouwingen Goedgekeurd is dat de overgangsregeling voor onroerende zaken ook geldt voor verbouwingen waarbij de vergoeding in termijnen vervalt naarmate de bouw vordert, tenzij deze verbouwingen gelden als onderhouds- of herstelwerkzaamheden. De vervanging van kozijnen of dakgoten en het vervangen van de dakbedekking vallen dus niet onder deze overgangsregeling. Het btw-tarief hiervoor moet dan worden bepaald naar het moment van de levering of dienst. Indien wel sprake is van verbouwingen, kan de overgangsregeling worden gebruikt en wordt het btwtarief bepaald naar het moment waarop de termijnen vervallen. Van een verbouwing is slechts sprake als de werkzaamheden zijn gericht op een verandering van de inrichting, de aard of de omvang van de onroerende zaak. Bij woningen (let op! Daar is deze toezegging overigens niet toe beperkt) is dit bijvoorbeeld aan de orde bij veranderingen aan of het plaatsen van keukens en badkamers, het aanbouwen van serres en het aanbrengen van een dakkapel. Als naast de verbouwing ook herstel- of onderhoudswerkzaamheden van ondergeschikt belang worden verricht, mag het geheel als verbouwing worden aangemerkt en hoeft er geen splitsing te worden gemaakt. Let op! De goedkeuring is expliciet alleen van toepassing als het gaat om een voor 1 oktober 2012 gesloten overeenkomst waarvan de termijnen vervallen naarmate de verbouwing vordert. Een keuken die in september wordt gekocht, waarvoor in september een termijn van 15% moet worden betaald, maar welke in november wordt geleverd en geplaatst, valt volledig in het 21%-tarief. De overgangsregeling is niet van toepassing: er vervalt weliswaar een termijn, maar het vervallen van die termijn heeft niet te maken met de vordering van de verbouwing. 4.3 Overgangsregeling meerwerk bij onroerende zaken In het kader van de uitvoering van koop-/aanneemovereenkomsten is het vaak mogelijk meerwerk te laten uitvoeren. Veel overeenkomsten bepalen dat de opdrachtgever bij het verstrekken van de opdracht tot meerwerk direct een bedrag moet betalen ter grootte van een bepaald percentage van de vergoeding voor dat meerwerk. Als de opdracht tot het verrichten van het meerwerk wordt verstrekt voor 1 oktober 2012, kan het daarbij direct te betalen bedrag worden beschouwd als een op dat tijdstip vervallen termijn. Daarvoor geldt dan dus het 19%-tarief. SRA-Vaktechniek Pagina 5

5 Nieuwbouwwoningen Naast de hiervoor genoemde overgangsregeling voor onroerende zaken en verbouwingen is nog een tweede overgangsregeling opgenomen. 5.1 Overgangsregeling nieuwbouwwoningen Deze overgangsregeling houdt in dat bij overeenkomsten die voor 28 april 2012 zijn gesloten en waarbij de levering na 30 september 2012 plaatsvindt, het 19%-tarief mag worden toegepast, ook voor termijnen die na 30 september 2012 vervallen, mits deze maar voor 1 oktober 2013 vervallen. Termijnen die vervallen op of na 1 oktober 2013 vallen onder het 21%-tarief. Van belang is dat de (koop-/aannemings)overeenkomst voor 28 april 2012 is gesloten. Niet van belang is of er opschortende dan wel ontbindende voorwaarden zijn opgenomen in de overeenkomst. Deze bijzondere overgangsregeling geldt uitdrukkelijk niet voor verbouwingen van bestaande woningen en overige onroerende zaken, maar alleen voor nieuwbouw of vervaardiging van woningen. De overgangsregeling is ook niet van toepassing als voor 28 april 2012 een bouwkavel is gekocht, maar nog geen koop-/aanneemovereenkomst is gesloten. Bij faillissement van de aannemer blijft de overgangsregeling voor nieuwbouwwoningen van toepassing als de aannemer die de woning gaat afbouwen de rechten en verplichtingen overneemt die voortvloeien uit de voor 28 april 2012 gesloten koop/aannemingsovereenkomst tussen de particulier en de failliete aannemer. 5.2 Definitie woning Het begrip woningen komt daarbij overeen met het begrip zoals dat is opgenomen onder de posten b8 en b19 van Tabel I bij de Wet OB 1968. Het begrip woning is gedefinieerd in Stcrt 2011, 19798. 5.2.1 Woningen Woningen zijn onroerende zaken die zijn bestemd voor permanente bewoning door particulieren. Het tijdelijk leegstaan, ontneemt aan de onroerende zaak niet haar karakter van woning. Bij een (semi-)permanent verblijf in bijvoorbeeld een bejaarden-, verpleeg- of verzorgingsinstelling, worden de ruimten in die instelling die ter beschikking staan van de bewoner, aangemerkt als woning in de zin van de post. Als woning zijn verder aan te merken de aanleunwoning, de studentenflat, het klooster voor zover in gebruik voor permanente bewoning en de zogenoemde tweede woning als permanente bewoning daarvan is toegestaan. Garages, schuren, serres en aan- en uitbouwen vallen onder het begrip woning als zij zich bevinden op hetzelfde perceel als de woning. Garages die tot hetzelfde gebouwencomplex behoren als woningen (bijv. parkeergarages onder door particulieren bewoonde flats in een flatgebouw) worden ook tot de woning gerekend. De bij een woning behorende tuin valt niet onder het begrip woning. De gemeenschappelijke ruimtes in appartementen, bejaardentehuizen/aanleunwoningen, verpleeg- en verzorgingsinstellingen e.d. (zoals de hal, het trappenhuis, de eetzaal, de recreatieruimte e.d.) volgen het regime dat geldt voor de particuliere woongedeelten. Niet als woning zijn aan te merken: bedrijfsgebouwen en -ruimtes SRA-Vaktechniek Pagina 6

afzonderlijke garageboxen vakantiewoningen waarvan permanente bewoning niet is toegestaan hotels/pensions woonboten/woonwagens asielzoekerscentra ziekenhuizen internaten 5.2.2 Eisen aan de verkrijger van de woning Het maakt ook niet uit of de onroerende zaak eigendom is van de bewoner of dat hij de onroerende zaak huurt. Er worden dus geen eisen gesteld aan de verkrijger van de woning. 5.2.3 Gemengd gebruik Panden die deels als woning en deels als bedrijfspand worden gebruikt (bijvoorbeeld woon/winkelpanden) mogen in hun geheel als woning worden aangemerkt. Daarbij geldt de voorwaarde dat die panden voor meer dan 50% voor particuliere bewoning worden gebruikt. Bij een percentage van 50% of minder mag het deel dat voor particuliere bewoning wordt gebruikt voor de toepassing van het tarief worden afgesplitst. In dit laatste geval is de overgangsregeling alleen van toepassing op het woongedeelte. 5.3 Overgangsregeling meerwerk bij nieuwbouwwoningen In het kader van de uitvoering van koop-/aanneemovereenkomsten is het vaak mogelijk meerwerk te laten uitvoeren. Veel overeenkomsten bepalen dat de opdrachtgever bij het verstrekken van de opdracht tot meerwerk direct een bedrag moet betalen ter grootte van een bepaald percentage van de vergoeding voor dat meerwerk. Als de opdracht tot het verrichten van het meerwerk wordt verstrekt voor 1 oktober 2012, kan het daarbij direct te betalen bedrag worden beschouwd als een op dat tijdstip vervallen termijn. Daarvoor geldt dan dus het 19%-tarief. Als de opdracht tot het verrichten van meerwerk is verstrekt voor 28 april 2012 (dus als onderdeel van de koop-/aanneemovereenkomst voor de bouw van een nieuwbouwwoning) en de betaling daarvan in één of meer termijnen voor 1 oktober 2013 wordt gedaan, geldt het 19%-tarief. 5.4 Overgangsregeling nieuwbouwwoningen en integratielevering De overgangsregeling voor nieuwbouwwoningen geldt ook voor ondernemers die nieuwbouwwoningen leveren die ingevolge een voor 28 april 2012 gesloten overeenkomst in opdracht zijn vervaardigd onder terbeschikkingstelling van stoffen (waaronder grond is begrepen) en die na 30 september 2012 in gebruik worden genomen (integratielevering). Hierbij zijn twee situaties te onderscheiden. Situatie A Een woningcorporatie heeft op grond van een voor 28 april 2012 gesloten overeenkomst een aannemer de opdracht gegeven een aantal nieuwbouwwoningen te bouwen. De woningcorporatie stelt eigen grond ter beschikking aan de aannemer voor de bouw van deze woningen. De woningen worden voor 1 oktober 2013 geleverd en in gebruik genomen door de woningcorporatie. In dit geval mag de aannemer tegen het 19%-tarief factureren aan de woningcorporatie. De (integratie)levering door de woningcorporatie is ook belast tegen het 19%-tarief. Situatie B Een woningcorporatie heeft op grond van een voor 28 april 2012 gesloten overeenkomst een aannemer de opdracht gegeven een aantal nieuwbouwwoningen te bouwen. De woningcorporatie stelt eigen grond ter beschikking aan de aannemer voor de bouw van deze woningen. De woningen worden op 1 januari 2014 geleverd en in gebruik genomen door de woningcorporatie. In dit geval mag SRA-Vaktechniek Pagina 7

de aannemer de termijnen die op grond van de gesloten overeenkomst zijn vervallen voor 1 oktober 2013, factureren tegen het 19%-tarief aan de woningcorporatie. Op de termijnen die vervallen na 1 oktober 2013 is het 21%-tarief van toepassing. Voor de (integratie)levering door de woningcorporatie geldt dezelfde knip. Het 19%-tarief geldt voor de termijnen die op grond van de gesloten overeenkomst voor 1 oktober 2013 zijn vervallen (inclusief de in de vergoeding begrepen kosten van de voor die datum ter beschikking gestelde stoffen). Op de termijnen die vervallen na 1 oktober 2013 is het 21%-tarief van toepassing. SRA-Vaktechniek Pagina 8