omzetbelasting Verruiming btw-sportvrijstelling FISCAAL PRAKTIJKBLAD 2015-16 6 oktober 2015 De btw-sportvrijstelling voor sportverenigingen moet op termijn verruimd worden. Dit heeft de Staatssecretaris van Financiën bevestigd naar aanleiding van het Bridport-arrest van 19 december 2013 van het Hof van Justitie EU (Fida20137926). Hoewel de Staatssecretaris heeft aangegeven dat de vrijstelling op korte termijn niet zal worden aan gepast vanwege de budgettaire gevolgen hiervan, zal een verruiming van de sportvrijstelling negatieve financiële gevolgen hebben voor de sportsector in de toekomst. Voor de sportsector is het daarom van belang in kaart te brengen wat deze gevolgen zijn en hoe negatieve gevolgen voorkomen kunnen worden. In deze bijdrage worden de huidige regels voor sportverenigingen en stichtingen besproken, alsmede de gevolgen van een verruiming van de vrijstelling. Daarnaast wordt besproken hoe negatieve gevolgen zoveel mogelijk voorkomen kunnen worden in de praktijk. Werking sportvrijstelling en het verlaagde tarief in de Nederlandse wet De diensten door organisaties die zich de beoefening van sport of de bevordering daarvan ten doel stellen aan hun leden zijn vrijgesteld op grond van art. 11, eerste lid, onderdeel e, Wet OB 1968. Van deze vrij stelling zijn echter uitgezonderd het verlenen van toegang tot wedstrijden, demonstraties, etcetera en bepaalde diensten door watersportorganisaties. Omdat alleen sportverenigingen en koepels leden hebben, vallen alleen diensten verricht door deze organisaties aan hun leden onder de vrijstelling. Daarnaast is een vereiste voor de toepassing van de vrij stelling dat met de diensten geen winst wordt beoogd. S.N. Sturkenboom MSc, is verbonden aan de praktijkgroep Btw, Douane en Internationale Handel van Loyens & Loeff N.V. te Amsterdam Het geven van gelegenheid tot sportbeoefening valt op grond van art. 9, tweede lid, onderdeel a juncto Tabel I, post b3, Wet OB 1968 onder het verlaagde btw-tarief (op dit moment 6%). In het zogenoemde sportbesluit van 4 september 2014 (Fida20145569) wordt door de Staatssecretaris van Financiën nadere uitleg gegeven over de toepassing van het verlaagde tarief op deze diensten. In dit besluit stelt de Staatssecretaris dat het verlaagde tarief van toepassing is op het verlenen van het recht gebruik te maken van een sportaccommodatie die dient voor de actieve sportbeoefening door de mens. De voorwaarden voor de toepassing van het verlaagde tarief worden in dit besluit benoemd. Zoals hiervoor aangegeven, de diensten verricht door een sportvereniging aan haar leden zullen onder de vrijstelling vallen. Naar de letterlijke tekst van de vrijstellingsbepaling zullen de diensten door een sportvereniging aan niet-leden echter niet onder de vrij stelling vallen en datzelfde geldt voor diensten die een sportstichting of gemeente verricht. Dit leidt ertoe dat wanneer een sportvereniging een sportaccommodatie ter beschikking stelt aan haar leden, deze terbeschikking stelling onder de btw-vrijstelling valt. Echter, wanneer een sportvereniging een sportaccommodatie ter beschikking stelt aan niet-leden, dan wordt deze terbeschikkingstelling belast met 6% btw (ervan uitgaande dat aan alle voorwaarden uit het sportbesluit is voldaan). Dit laatste geldt ook voor de terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie door een sportstichting of gemeente. In de praktijk zien we vaak structuren waarbij een gemeente bijvoorbeeld voelbalvelden in eigendom heeft, deze verhuurt aan een sportstichting, waarna de sportstichting de voetbalvelden ter beschikking stelt aan de voetbalvereniging en aan andere gebruikers. Omdat de verhuur door de gemeente in dit voorbeeld passief is, wordt niet aan de voorwaarden voor 20
toe passing van het verlaagde tarief voldaan. Voor de verhuur van de voetbalvelden aan de sportstichting wordt dan geopteerd voor belaste verhuur, zodat de gemeente recht heeft op aftrek van btw op kosten die zij maakt in het kader van de verhuur, zoals bijvoorbeeld renovatiekosten. Doordat een stichting niet onder de Nederlandse btw-sport vrijstelling kan vallen, is de terbeschikkingstelling van de voetbalvelden door de sportstichting aan de voetbalvereniging belast met het verlaagde btw- tarief (ervan uitgaande dat aan alle voorwaarden uit het sportbesluit is voldaan). Daardoor kan de sportstichting de btw op de huur in aftrek brengen, maar ook de btw op andere kosten die betrekking hebben op de voetbalvelden, zoals onderhouds- en renovatiekosten. De diensten die de sportvereniging verricht aan haar leden vallen wel onder de vrijstelling, waardoor de vereniging geen btw op kosten in aftrek kan brengen. De meeste kosten met betrekking tot de sportvelden zullen echter gemaakt worden door de gemeente of sportstichting en deze btw kan wel in aftrek worden gebracht. Er zijn ook situaties waarbij de sportstichting de voetbalvelden in eigendom heeft en deze tegen het verlaagde tarief ter beschikking stelt aan de sportvereniging. Daarnaast zijn er ook situaties waarbij de gemeente de voetbalvelden in eigendom heeft en deze ter beschikking stelt tegen het verlaagde tarief aan een sportvereniging. De uitwerking is in deze gevallen hetzelfde. Onder de vrijstelling bestaat geen aftrek van btw op kosten bij sportverenigingen Werking sportvrijstelling en het verlaagde tarief in de Btw-richtlijn In de Btw-richtlijn is de vrijstelling voor sportdiensten als volgt geformuleerd: sommige diensten welke nauw samenhangen met de beoefening van sport of met lichamelijke opvoeding en welke door instellingen zonder winstoogmerk worden verricht voor personen die aan sport of lichamelijke opvoeding doen. Wanneer de richtlijntekst naast de Nederlandse sportvrijstellingstekst wordt gelegd, dan blijkt dat het belangrijkste verschil de zinsnede aan hun leden is. Met deze zinsnede impliceert de Nederlandse wettekst dat de vrijstelling alleen van toepassing is op diensten door sportverenigingen en koepels die zij aan hun leden verrichten. Op grond van de Btw-richtlijn zijn echter diensten door alle soorten niet-winstbeogende sportorganisaties vrijgesteld, ongeacht of aan leden of niet-leden wordt gepresteerd. Dit verschil roept de vraag op of de sportvrijstellingsbepaling uit de Btw-richtlijn wel op de juiste manier is geïmplementeerd in de Wet OB 1968. Op grond van de Btw-richtlijn mogen lidstaten een verlaagd tarief opnemen in hun btw-wetgeving voor het recht gebruik te maken van sportaccommodaties. Het is onduidelijk hoe deze bepaling in de richtlijn precies moet worden uitgelegd. Hoewel de formulering in de Nederlandse wet afwijkt van die in de richtlijn, heeft de Staatssecretaris door middel van het sportbesluit aangegeven dat de Nederlandse bepaling aansluit op de bepaling in de Btw-richtlijn. Bridport arrest In het Bridport-arrest legt het EU Hof de sportvrijstelling uit de Btw-richtlijn uit. Dit arrest heeft ertoe geleid dat er Kamervragen zijn gesteld over de sportvrijstelling in Nederland en de houdbaarheid van deze vrijstelling in zijn huidige vorm. In het arrest stelde de golfclub Bridport tegen betaling golfbanen ter beschikking in Engeland aan zowel leden van de club als niet-leden. De leden betaalden voor de toegang tot de golfbanen door middel van een jaarlijkse contributie die was vrijgesteld van btw. Niet-leden betaalden toegangsgeld (greenfees) om toegang te krijgen tot de golfbanen. Op basis van de in Engeland geldende wettekst waren deze greenfees belast met btw. Deze dienst werd verricht aan niet-leden en viel daarmee niet onder het bereik van de Engelse sportvrijstelling. Het EU Hof oordeelde dat de toegang tot het golfterrein noodzakelijk was om deze sport te beoefenen, aangezien de dienst bestaande in het 6 oktober 2015 FISCAAL PRAKTIJKBLAD 2015-16 21
FISCAAL PRAKTIJKBLAD 2015-16 6 oktober 2015 Een ander gevolg van de verruiming van de sportvrijstelling is dat organisaties die sportaccommodaties (eventueel inclusief sportattributen) hebben aangekocht, ge- of verbouwd in de afgelopen 10 jaar de eventueel in aftrek gebrachte btw wellicht moeten herzien. Op grond van de Wet OB 1968 vindt herziening van in aftrek gebrachte btw plaats wanneer het gebruik van (onroerende) goederen wijzigt. De regels met betrekking tot deze herziening zijn nader uitgewerkt in de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968. Op grond hiervan worden onroerende zaken 9 boekjaren na het boekjaar van ingebruikname gevolgd en roerende goederen 4 boekjaren na het boekjaar van ingebruikname, de zogenoemde herzieningstermijn. Wanneer bijvoorbeeld een sportveld ter beschikking wordt gesteld door een stichting tegen het verlaagde btw-tarief op grond van de huidige regelverlenen van het recht op gebruik van een golfterrein nauw samenhing met de beoefening van sport in de zin van de sportvrijstelling. Wanneer deze dienst werd verricht door een instelling zonder winstoogmerk, viel deze dienst onder de btw-vrijstelling van de Btw-richtlijn, waarbij van geen belang was of de dienst werd verricht ten behoeve van een speler die lid was, dan wel een bezoeker die geen lid van deze instelling was. Uit het arrest van het EU Hof blijkt dat de uitwerking van de Engelse sportvrijstellingsbepaling lijkt op de Nederlandse uitwerking. Ook in Engeland vallen diensten die worden verricht door organisaties aan niet- leden niet onder de btw-sportvrijstelling. Met dit arrest maakt het EU Hof duidelijk dat er geen onderscheid mag worden gemaakt tussen leden en niet-leden voor de toepassing van de sportvrijstelling. De vrijstelling is dus van toepassing op diensten verricht aan zowel leden als niet-leden. Het EU Hof geeft daarbij expliciet aan dat de terbeschikkingstelling van een golfterrein een dienst is die nauw samenhangt met de beoefening van sport in de zin van de sportvrijstelling en daardoor onder de btw-sportvrijstelling valt wanneer deze dienst wordt verricht door een organisatie zonder winstoogmerk. Door dit oordeel heeft het EU Hof indirect bevestigd dat de Nederlandse wettekst voor de sportvrijstelling niet in lijn is met de Btw-richtlijn. Gevolgen Bridport arrest Op grond van de Btw-richtlijn en het Bridport arrest is de Nederlandse vrijstelling te beperkt. Door de zinsnede aan hun leden uit de wettekst te schrappen, zal de Nederlandse vrijstelling in lijn zijn met de richtlijn en de daarbij behorende jurisprudentie. Het verruimen van de Nederlandse sportvrijstelling zal voor veel organisaties negatieve financiële gevolgen hebben. Door de verruiming zullen niet alleen sportverenigingen en koepels onder de vrijstelling vallen, maar alle nietwinstbeogende sportorganisaties. Daardoor zal er niet Bridport: geen onderscheid tussen diensten aan leden en niet-leden alleen geen btw meer worden geheven over sportdiensten bij bijvoorbeeld stichtingen en gemeenten, maar valt daarmee ook het recht op aftrek van btw weg. Zo zal bij de eerder genoemde structuur waarbij een gemeente voelbalvelden in eigendom heeft, deze verhuurt aan een sportstichting en deze sportstichting de voetbalvelden ter beschikking stelt aan onder andere een voetbalvereniging bij geen van deze dienstverrichters nog btw in aftrek gebracht kunnen worden op kosten die betrekking hebben op deze diensten. De terbeschikking stelling van de voetbalvelden door de sportstichting aan de vereniging valt op grond van de Btw-richtlijn onder de btw-vrijstelling. Daardoor kan de gemeente niet opteren voor een belaste verhuur. Zowel de gemeente als de sportstichting en de sportvereniging verrichten op grond van de Btw-richtlijn vrijgestelde activiteiten en kunnen de btw op kosten die zij maken niet in aftrek brengen. Dit leidt tot een grote btw-kostenpost, zeker in een jaar van grote investeringen in bijvoorbeeld een nieuw voetbalveld of de renovatie van huidige velden. 22
geving, dan heeft de stichting recht op aftrek van btw op renovatiekosten. Wanneer de Nederlandse sportvrijstelling wordt verruimd en een dergelijke stichting zit nog binnen de herzieningstermijn omdat de renovatie tot een nieuw vervaardigd goed heeft geleid, dan zal de stichting ieder jaar binnen deze termijn de btw-aftrek voor een tiende moeten corrigeren. De stichting zal dus ieder jaar de te veel in aftrek gebrachte btw terug moeten betalen aan de Belastingdienst. Reactie Staatssecretaris op Bridport arrest De Staatssecretaris van Financiën heeft in zijn brief van 17 juni 2015 (Fida20153934) aangegeven dat de Btw-richtlijn en het Bridport arrest ons ertoe dwingen de Nederlandse btw-sportvrijstelling aan te passen. Hij acht een verruiming van de btw-sportvrijstelling dan ook onvermijdelijk op termijn. Op korte termijn zal hij de vrijstelling echter niet aanpassen vanwege de budgettaire gevolgen hiervan. Hoewel er nu dus niets veranderd en de huidige structuren vooralsnog in stand kunnen blijven, zal de vrijstelling in de toekomst wel degelijk verruimd worden. Hoewel het onduidelijk is op welke termijn dit zal gebeuren, is het van belang nu al te kijken naar oplossingen voor de toekomst om de negatieve financiële gevolgen zo veel mogelijk te beperken. Beperken negatieve gevolgen Om de hiervoor geschetste negatieve gevolgen van een verruiming van de sportvrijstelling te beperken, zouden de organisaties die het verlaagde tarief voor de terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie willen behouden omgezet moeten worden naar winstbeogende organisaties. De sportvrijstelling vindt namelijk alleen toepassing wanneer sportdiensten worden verricht door niet-winstbeogende organisaties. Er mogen wel exploitatieoverschotten behaald worden met de diensten, maar die overschotten moeten worden aangewend voor de sportdiensten en mogen niet worden uitgekeerd. Aangezien een stichting geen winst kan De Staatssecretaris is op termijn genoodzaakt tot verruiming van de btw-sportvrijstelling uitkeren, zal een dergelijke sportstichting altijd onder de vrijstelling vallen voor haar sportdiensten. Het is dus belangrijk dat de stichtingen worden omgezet in organisaties die ook daadwerkelijk winst uitkeren. Daarnaast moeten deze organisaties een zeker realiteits gehalte hebben, zodat de toepassing van het verlaagde tarief niet kan worden bestreden door de inspecteur. Hierbij kan worden gedacht aan verschillende bestuurders in de ter beschikking stellende organisatie en de vereniging en meerdere afnemers die gebruik maken van de sportaccommodatie tegen vergoeding. De terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie door zo n organisatie kan onder het verlaagde tarief blijven vallen en de btw op kosten kan in aftrek worden gebracht. Wanneer een stichting wordt omgezet in een winstbeogende organisatie, zal de herzieningstermijn overgaan op deze organisatie en daarmee hoeft er geen herziening plaats te vinden door de verruiming van de vrijstelling. Het kan geen kwaad om stichtingen nu al om te zetten, aangezien het verlaagde tarief onder de huidige Nederlandse regelgeving ook al van toepassing is in deze situatie. Om discussie met de Belastingdienst te voorkomen is het wel van belang de structuur niet alleen op te zetten voor fiscale doeleinden. Daarnaast moet natuurlijk in kaart gebracht worden wat voor gevolgen een dergelijke structuur heeft in niet btw-technisch opzicht. Voorgenomen investeringen in de aankoop, bouw of renovatie van een sportaccommodatie moeten nader worden bekeken, aangezien de in aftrek gebrachte btw herzien moet worden bij een stichting of gemeente wanneer de sportvrijstelling binnen de herzieningstermijn verruimd zal worden. In dit kader is het goed om nu al na te denken over herstructurering om deze herziening in de toekomst te voorkomen. Om de hiervoor geschetste negatieve gevolgen van een verruiming van de sportvrijstelling te beperken, zou de 6 oktober 2015 FISCAAL PRAKTIJKBLAD 2015-16 23
FISCAAL PRAKTIJKBLAD 2015-16 6 oktober 2015 wetgever een overgangsmaatregel kunnen invoeren. Hierin zouden organisaties, die in de afgelopen 10 jaar voor de wetswijziging investeringen hebben gedaan die tot herziening leiden bij een wetswijziging, tegemoet gekomen moeten worden. Om de negatieve gevolgen voor de sportsector te beperken, roep ik de wetgever op een dergelijke maatregel bij de wetswijziging in te voeren. Advies/conclusie In deze bijdrage zijn de gevolgen van het Bridport-arrest aan de orde gekomen. Naar aanleiding van dit arrest zal de btw-sportvrijstelling in de Wet OB 1968 op termijn worden verruimd, waardoor veel gemeenten en stichtingen die nu gebruik maken van het verlaagde tarief bij de terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie, voor deze diensten onder de sportvrijstelling zullen vallen. Daardoor hebben deze organisaties geen recht meer op aftrek van btw op kosten in verband met de terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie en kan er mogelijk sprake zijn van herzienings-btw die terugbetaald moet worden aan de Belastingdienst. Om deze negatieve financiële gevolgen te beperken, moeten dergelijke organisaties omgezet worden in rechtsvormen die winst kunnen uitkeren. Het verlaagde tarief zal dan, ook onder de huidige regelgeving, van toepassing zijn op de terbeschikkingstelling van een sportaccommodatie (mits aan alle voorwaarden uit het sportbesluit is voldaan), waardoor btw in aftrek kan worden gebracht en herziening niet aan de orde komt. Om discussie met de Belastingdienst te voorkomen, is het wel van belang de structuur niet alleen op te zetten voor fiscale doeleinden. Daarnaast roep ik de wetgever op een overgangsmaatregel in te voeren bij de wetswijziging om de negatieve gevolgen voor de sportsector zoveel mogelijk te beperken voor lopende contracten. Geraadpleegd Hof van Justitie EU 19 december 2013, nr. C-495/12 (Bridport); Fida20137926; Besluit van 4 september 2014, nr. BLKB2014/123M; Fida20145569; Brief Ministerie van Financiën 17 juni 2015, nr. IZV/2015/509U; Fida20153934 24