Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van het bepaalde In artikel

Transcriptie

1 Betreft: Uw kenmerk F17/05606 / Inkomstenbelasting 2014) Edelhoogachtbaar College, Onderstaand ontvangt u de cassatiegronden inzake de in cassatie bestreden uitspraak d.d. 17 oktober 2017 van Gerechtshof Amhem-Leeuwarden. Tevens is ais bijlage 1 opgenomen een bewijs waaruit blijkt dat ondergetekende als indiener van het beroepschrift in cassatie daartoe bevoegd is. Cassatiegronden Cassatiegrond 1 Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van het bepaalde in artikel 1 van het Eerste protocol van het EVRM (hierna: artikel 1 EP EVRM) en verzuim van vormen, waarvan de niet inachtneming tot nietigheid leidt, in het bijzonder van het in artikel 8:77Awb vervatte motiveringsvereiste, doordat het Hof een onjuiste omschrijving geeft Inzake het standpunt van belanghebbende. Het Hof schrijft in onderdeel 3.3 dat belanghebbende concludeert tot vermindering van de aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen dat gelijk is aan het reëel behaalde rendement over de spaarsaldi na inflatiecorrectie. Met deze omschrijving miskent het Hof dat namens belanghebbende een veel breder geformuleerd standpunt is verwoord, waarbij voorts diverse benaderingen zijn opgesomd. Verwezen wordt naar de nadere motivering d.d. 13 januari 2017 voor de rechtbank. Door de onjuiste omschrijving van het standpunt van belanghebbende, kan de uitspraak van Hof Amhem-Leeuwarden niet in stand blijven. Het Hof heeft vanuit een verkeerde omschrijving van het standpunt van belanghebbende een oordeel gegeven, waardoor dat oordeel sowieso niet juist kan zijn. Cassatiegrond 2 Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van het bepaalde In artikel 1 EP EVRM en verzuim van vormen, waarvan de niet inachtneming tot nietigheid leidt, in het bijzonder van het in artikel 8:77Awb vervatte motiveringsvereiste, doordat het Hof een onjuist oordeel geeft inzake het verondersteld ontbreken van de gestelde onhaalbaarheid van het rendement van vier procent. Het Hof overweegt: "Omtrent de onhaalbaarheid van een rendement van vier percent voor het totale box 3-vermogen heeft belanghebbende - kennelijk als gevolg van de gezamenlijk met de 1

2 Belastingdienst (beperkt) geformuleerde rechtsvraag die aan de orde is - niets gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt". Ter toelichting van dit middel geldt dat het Hof met dit onjuiste oordeel miskent dat dezerzijds in alle gedingstukken zeer veel feitelijk materiaal is aangedragen. Niet alleen inzake de vermogenstitels die risico-arm zijn, maar ook inzake alle andere vermogenstitels, zoals aandelen, obligaties en onroerende zaken. Voorts is verwezen naar het rapport van de commissie Van Dijkhuizen, waarbij per vermogenstitel zowel een nominaal als een reëel rendement is genoemd. Verwezen wordt naar: 1. Motivering beroepschrift rechtbank (d.d. 28 april 2016) 2. Nadere motivering beroepschrift rechtbank (d.d. 13 januari 2017) 3. Motivering hoger beroepschrift Hof (d.d. 8 juni 2017) Dezerzijds is dus zowel voldoende gesteld alsook aannemelijk gemaakt. De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven alleen al vanwege deze reden. Cassatiegrond 3 Schending van het recht, in het bijzonder van het bepaalde in artikel 1 EP EVRM doordat het Hof een rechtens onjuist oordeel geeft over de strijdigheid van de verschuldigde vermogensrendementsheffing Inzake het werkelijk gerealiseerde netto spaarrendement met artikel 1 EP EVRM op regelnlveau. Ter toelichting op dit middel wordt verwezen naar de hieronder vermelde jurisprudentie van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: EHRM) en uw Raad. Ten behoeve van de leesbaarheid van het betoog, is deze toelichting onderverdeeld in vijf delen. Toelichting cassatiegrond 3. deel I De vermogensrendementsheffing is als zodanig, naar aard en inhoud, in strijd met het eigendomsrecht van artikel 1 EP EVRM, in het bijzonder wanneer de rendementsgrondslag geheel bestaat uit bank- en spaartegoeden. Sprake is namelijk van een buitensporig zware last voor de gemiddelde belastingplichtige omdat de op een risicoloos rendement gebaseerde norm niet wordt gehaald door sparende belastingplichtigen. Belastingplichtigen ondervinden daardoor - gezien het tarief en de andere regels in box 3 - ook op regelniveau een buitensporig zware last. Rekening houdend met heffingvrij vermogen en tarief bedraagt immers de verschuldigde heffing over het vermogen op 1 januari een zodanig groot deel van het haalbare en behaalde nettorendement (het totaal van de werkelijke inkomsten en eventuele waardedalingen van eventueel oninbaar gebleken tegoeden bij insolvabele banken), dat geen decent profit meer resteert (Vgl. EHRM 19 juni 2016, nr.35014/97, Hutten-Czapska). In een aantal gevallen overtreft de heffing het behaalde nettorendement zelfs. Belastingplichtigen worden zodoende gedwongen om in te teren op hun vermogen. Daarmee is sprake van een heffing met een confiscatoir karakter en dus van een aantasting van de door artikel 1 EP EVRM gewaarborgde bescherming van het eigendomsrecht. Er is zodoende geen sprake van een eerlijk evenwicht tussen het algemeen belang van deze vermogensrendementsheffing en het belang van belastingplichtigen die deze heffing dragen. Voorts wordt in deze context gesteld dat in feite sprake 2

3 is van een 'dwangopbrengstbelasting', vergelijk ook Bundesverfassungsgericht d.d. 22 juni 1995,2 BvL 37/91 over de belastbaarheid van de aantasting door belastingen van het (bron)vermogen. Het confiscatoire karakter van de vermogensrendementsheffing wordt versterkt doordat het stelsel geen enkele vorm van tegenbewijs toestaat, alsmede dat geen eerder geheven bedragen kunnen worden verrekend (artikel 5.2 Wet IB ontkent immers het bestaan van een negatieve grondslag). In onbillijke situaties is toepassing van de hardheidsclausule bovendien door de staatssecretaris op voorhand uitgesloten. Bovendien ontbreekt het plafond in de hoogte van de heffing, waardoor de vermogensrendementsheffing faalt in het kader van de evenredigheidstoets (EHRM 4 januari 2008, nr /05, Imbert de Tremiolles). Dit samenstel van omstandigheden leidt ertoe dat de vermogensrendementsheffing in strijd is met het eigendomsrecht omdat sprake is van een disproportionele inbreuk (zie ook: Gall (EHRM 25 juni 2013, nr 49570/11), N.K.M. (EHRM 15 mei 2013, nr 66259/11) en R. Sz. (EHRM 2 juli 2013, nr 41838/11). Zie in dit kader ook de kritische beschouwing van A-G Niessen in zijn Conclusie d.d. 4 februari 2016 (ECLI:NL:PHR:2016:41), waarin hij het volgende schrijft over het wettelijk stelsel van de vermogensrendementsheffing: Weliswaar geldt het draagkrachtbeginsel niet zonder meer als een grondbeginsel in de zin van het EVRM. Maar de geschetste situatie botst wel met het gelijkheidsbeginsel. Mensen met zeer verschillende resultaten worden immers voor hetzelfde bedrag belast. De wetgeving leidt in dit opzicht dus tot willekeurige en au fond onvoorspelbare uitkomsten Ik verwijs hierbij naar het in onderdeel 8.7 opgenomen arrest van het EHRM. Daaruit volgt dat een regeling die op willekeurige wijze een Inbreuk maakt op het eigendomsrecht en niet omgeven is met processuele waarborgen die het mogelijk maken de inbreuk op effectieve wijze te betwisten, niet lawful is. Voor een nadere uitwerking van het bovenstaande op meer detailniveau, zij verwezen naar de d.d. 28 april 2016 bij de Rechtbank ingediende motivering van het beroep tegen de uitspraak op bezwaar. Toelichting cassatiegrond 3. deel II Indien de toets niet zoals hiervoor is beschreven in deel I, maar toch zou moeten worden uitgevoerd langs de weg zoals door uw Raad is geformuleerd in het arrest d.d. 3 april 2015, nr. 13/04247, ECLI:NL:HR:2015:812, BNB 2015/174, dan is het volgende van belang. Uw Raad heeft deze toets als volgt verwoord: i. het destijds veronderstelde langjarige rendement van vier procent Is voor particuliere beleggers niet meer haalbaar, en ii. mede gelet op het toepasselijke tarief zouden belastingplichtigen worden geconfronteerd met een buitensporig zware last 3

4 Na diverse arresten en diverse Conclusies is nog onduidelijk of voor het blijken van strijdigheid met artikel 1 EP EVRM, de door uw Raad genoemde onhaalbaarheid en de eveneens vermelde buitensporig zware last, gelden als cumulatieve voorwaarden. De jurisprudentie inzake de kansspelbelasting leert evenwel dat uw Raad heeft geoordeeld dat ook regelgeving an sich in strijd kan zijn met EVRM. Zie arrest ECLI:NL:HR:2014:1523 (d.d. 27 juni 2014), r.o : Uit hetgeen hiervoor in onderdeel is overwogen volgt dat de wetgever zich rekenschap heeft gegeven van de mogelijke gevolgen van de wetswijziging en van de te verwachten effecten en reacties in de branche. Een en ander overziende is de Hoge Raad van oordeel dat de wetgever op het niveau van de regelgeving is gebleven binnen de hem toekomende ruime beoordelingsmarge en dat het hiervoor in onderdeel 5.1 bedoelde oordeel van het Hof daarom onjuist is. Dat wil zeggen: dat ook de vermogensrendementsheffing op regelniveau - en dus voor iedere belastingplichtige met een box 3 vermogen - en een buitensporig zware last kan vormen. Adi. Deze eerste eis roept diverse vragen op: (vraag 11 Hoe moet "niet meer haalbaar geïnterpreteerd worden? Als het werkelijk rendement 1096 of meer afwijkt, is dat dan voldoende om tegenbewijs toe te staan en in plaats van het forfaitaire rendement het werkelijke rendement te hanteren? Analoog aan de marge zoals ook is geformuleerd in het leegwaarderatio-arrest? Moet de afwijking ten opzichte van het forfait tenminste 2596 zijn, zoals uit oudere arresten is te concluderen? Of moet de afwijking een andere waarde hebben, waarbij voor alle betrokken partijen tot nu toe onduidelijk is waaraan dan gedacht moet worden? (vraag 21 Wanneer betreedt een belastingplichtige het rode gebied van "niet meer haalbaar? Hoeveel jaar en/of welke afwijking is in dit kader beslissend? (vraag 31 Is dit criterium wei werkbaar voor een belastingheffing die per iaar plaatsvindt? Onduidelijk is of uw Raad bedoelt of en zo ja, dat het er toe doet hoeveel jaar voorafgaand aan het belastingjaar, sprake is van een bepaalde situatie c.q. bepaalde afwijking, om te kunnen concluderen voor een bepaald kalenderjaar dat sprake is van "niet meer haalbaar". Zie ook de kritische kanttekening bij dit criterium van A-G Niessen in zijn Conclusie d.d. 4 februari 2016, ECLI:NL:PHR:2016:41: De vraag 'of dit rendement niet meer haalbaar is', zal echter nimmer met zekerheid kunnen worden beantwoord. De toekomst is per definitie onbekend. Uit de resultaten in het verleden zal wel een vermoeden kunnen worden gedestilleerd, maar zij bieden zoals bekend 'geen garantie voor de toekomst'. Bij de toetsing aan artikel 1 EP zal ik hiermee rekening houden. 4

5 (vraag 4) Moet bii de haalbaarheid de veronderstelling van de wetgever destijds (zonder risico Is iedereen in staat dit rendement te kunnen behalen. Kamerstukken II1998/ nr. 3. blz. 391 als uitgangspunt gehanteerd worden? Naar de mening van belanghebbende moet rekening gehouden worden met die veronderstelling van de wetgever. De wetsgeschiedenis maakt herhaaldelijk duidelijk dat het zonder enig risico kunnen behalen van het normrendement, een fundamentele basis vormt onder het box 3-stelsel. Adii. Bij een proportioneel tarief van 30% zal het box 3-tarief op zichzelf niet snel leiden tot een heffing die leidt tot buitensporig zware lasten. Maar als dit tarief wordt toegepast op een onwerkelijk, (te) hoge grondslag, dan kan er 'onderaan de streep' wel degelijk een buitensporig zware last ontstaan. De sparende belastingplichtigen die in werkelijkheid 0,3% rente ontvangt maar geacht wordt 4,0% rente te hebben genoten, heeft een belastinggrondslag die ruim 13x zo hoog ligt als zijn werkelijke grondslag. Een systeem dat onverkort vasthoudt aan veel te sterk van de werkelijkheid afwijkende rendementen, zal altijd tot problemen blijven leiden. Toelichting cassatleerond 3. deel lil De wetgever heeft destijds gemotiveerd waarom de vermogensrendementsheffing naar zijn mening geen tegenbewijsregeling behoefde. In Kamerstukken II1998/99,26 727, nr. 3, blz. 39 staat: "Er is bewust voor gekozen om de hoogte van het forfaitaire rendement op een zodanig niveau vast te stellen (4%) dat iedereen in staat is om, zeker indien dit overeen wat langere periode wordt bezien, dit rendement zonder risico te kunnen behalen. Vanuit dit perspectief bezien kan een tegenbewijsregeling achterwege worden gelaten. De in deze casus aangedragen feiten maken alleszins duidelijk dat die veronderstelling van de wetgever reeds meerdere jaren eerder dan het jaar waar deze zaak betrekking op heeft (2014), onjuist is. Het is een illusie te denken dat belastingplichtigen zonder risico te nemen, een rendement van ten minste 4% per jaar zouden kunnen behalen op risicoarm geïnvesteerd vermogen. Het is nog meer een illusie te denken dat dit nog steeds kan als de rendementstoets, indachtig de bedoeling van de wetgever, wordt aangelegd als een reëel rendementstoets. Niettemin heeft de wetgever nog altijd geen tegenbewijsregeling toegevoegd aan de vermogensrendementsheffing. De nadelige gevolgen van het onthouden van tegenbewijs aan de belastingplichtigen, dienen direct hersteld te worden. Toelichting cassatleerond 3. deel IV De staatssecretaris van Financiën heeft zich in 2016 uitgelaten over de vermogensrendementsheffing, zie brief DBG , kenmerk 14/05020: "Uiteraard mag een dergelijke belastingheffing er niet toe leiden dat het inkomen of vermogen (over een reeks van jaren) de facto wordt onteigend, maar daarvan is bij de box 3-hefßng naar mijn mening in elk geval geen sprake". Belangrijk is te constateren dat de staatssecretaris hier benadrukt dat geen inkomen of vermogen de facto mag worden onteigend door de vermogensrendementsheffing. Op dit vertrouwen wordt bij deze een beroep gedaan. Anders dan de staatsecretaris meende in 2016, was reeds in 2014 sprake 5

6 van de situatie dat de vermogensrendementsheffing ertoe leidde dat het inkomen of vermogen (over een reeks van jaren) de facto wordt onteigend. Verwezen wordt naar al het aangeleverde feitenmateriaal, wat duidelijk maakt dat, indachtig het door de wetgever zelf uitdrukkelijk genoemde beoordelingskader, sprake is van de facto onteigening van inkomen of vermogen. Zie in dit verband ook het commentaar van redactie Vakstudie-Nieuws, 2017/49.8: "Algemeen bekend is dat box 3 nog steeds, ook na de recente herziening per 1 januari 2017, regelmatig meer belast dan het daadwerkelijke rendement dat een belastingplichtige behaalt". en: "De kern van het probleem ligt in het vermaledijde box 3-systeem dat vermogende particulieren met lage rendementen te zwaar belast. Feitelijk is sprake van fiscale onteigening". Toelichting cassatieerond 3, deel V De rechtsvraag die in de onderhavige massaal bezwaarprocedure aan de orde komt, heeft zich specifiek beperkt tot spaarsaldi. De formulering is in nauw overleg met de Belastingdienst tot stand gekomen. De keuze voor (de beperking tot) spaarsaldi is destijds een welbewuste keuze geweest. Spaarsaldi vormen macro-economisch bezien ongeveer 50% (I) van de gehele box-3 grondslag. Voorts zijn spaarsaldi de best denkbare invulling van de risico-arme beleggingen die de wetgever destijds als basis onder de vermogensrendementsheffing heeft gelegd. Bij spaarsaldi speelt ook niet het probleem dat belastingplichtigen ervoor kunnen kiezen om hun vermogensbestanddelen niet te laten renderen, iets wat bijvoorbeeld wel aan de orde is als belastingplichtigen geld op een niet-rente gevende betaalrekening laten staan of als zij een tweede woning aanschaffen voor eigen gebruik. Spaarders beogen rendement te behalen, waarbij zij niet of slechts In geringe mate risico wensen te lopen. Bij andere vormen van risico-arme beleggingen dan spaarsaldi, kan bijvoorbeeld gedacht worden aan: deposito's; staatsobligaties. Afhankelijk van de gegoedheid van de bank waarbij een depositorekening wordt aangehouden en/of afhankelijk van de kredietstatus van de betreffende staat waarvan staatsobligaties worden aangeschaft, is sprake van weinig dan wel meer (c.q.: hoog) risico indien in een dergelijke vermogenstitel wordt belegd. Maar zelfs indien een belastingplichtige een risico-arme depositorekening of risico-arme staatsobligatie kiest, dan nog komt daarbij een ander risico in beeld wat bij spaarsaldi niet speelt, te weten: het risico dat "de rentevoet" fluctueert. Een grafiek die over de jaren heen laat zien wat het effectieve rendement op Nederlandse, 10-jarige staatsobligaties doet, maakt duidelijk dat dit een serieus risico kan betekenen (zie bijlage 1 bij schrijven d.d. 13 januari 2017 zoals destijds verzonden aan de Rechtbank). Anno het jaar 2000 was misschien de situatie op de financiële markten c.q. de perceptie van die situatie zodanig dat je "altijd wel toch ten minste die 4% kan realiseren" (niet alleen nominaal maar ook als reëel rendement), maar anno is dat wezenlijk anders. Al met al is dus bij het formuleren van de rechtsvraag destijds welbewust gekozen voor spaarsaldi. Deze rechtsvraag sluit zo nauw mogelijk aan: 6

7 1. bij de essentiële veronderstellingen van de wetgever, alsook; 2. bij de feitelijke situatie van de betreffende belastingplichtigen. Met name het laatste is belangrijk in het kader van artikel 1 EP EVRM. Een belastingrechter die deze categorie belastingplichtigen (de spaarders) geen rechtsbescherming via artikel 1 EP EVRM biedt, zegt in feite dat deze spaarders hun geld maar anders hadden moeten beleggen zodat zij dan feitelijk wel een rendement hadden gerealiseerd dat gelijk is aan (of hoger dan) het forfaitaire rendement. Los van het feit dat "anders beleggen" dan "sparen" bepaald niet de garantie geeft dat dus een (voldoende) hoger rendement met dat vermogen wordt behaald (zie in deze het aangedragen feitenmateriaal (inclusief het rapport van de commissie van Dijkhuizen) dat een dergelijke conclusie inzake meerdere referentieperioden in ieder geval duidelijk logenstraft), kan het niet zo zijn dat voor de daadwerkeliike belastingheffing ook nog eens een fictie wordt toegepast qua mogelijk haalbaar rendement, welke fictie regelrecht In strijd is met het destijds door de wetgever geformuleerde uitgangspunt dat iedere "sukkel" zonder enig risico het forfaitaire rendement zou kunnen behalen. Het is dan ook onjuist om in het kader van de bescherming via artikel 1 EP EVRM te verlangen dat beoordeeld moet worden of de 4%-norm misschien wel behaald had kunnen worden als niet alleen in spaarsaldi was belegd. In dit kader wordt voorts verwezen naar de annotaties in NL Fiscaal van Dusarduijn bij de uitspraken van Hof Arnhem-Leeuwarden (NLF 2017/2601), respectievelijk het arrest d.d. 29 september 2017 van uw Raad, nr. 16/01584, V-N 2017/49.7, ECLI:NL:HR:2017:2517 (NLF 2017/2403). Indien niet alleen naar spaarsaldi maar indachtig de uitspraak van Hof's-Hertogenbosch d.d. 2 juni 2017 (ECU:NL:GHSHE:2017:2511) bij de beoordeling qua haalbaarheid moet worden gekeken naar "het gemiddelde rendement overeen langere periode ten aanzien van een mix van spaarrekeningen, termijndeposito s en staatsobligaties" (r.o. 4.4), wordt de conclusie dat de norm niet is behaald, niet anders. Ook hier wordt verwezen naar het aangedragen feitenmateriaal, waar onder (de bijlagen bij) het schrijven d.d. 13 januari Voorts is in dit kader ook relevant onderdeel van de eerder aangehaalde Conclusie van A-G Niessen: Dit alles maakt duidelijk dat er in werkelijkheid geen zicht is op de rendementen van individuele belastingplichtigen. Belastingplichtigen worden in de vermogens- rendementsheffing steeds belast naar een vast rendement - zonder de mogelijkheid van tegenbewijs - terwijl zij zowel gelijktijdig (in één belastingjaar) als volgtijdelijk (gemiddeld over een langere periode) sterk uiteenlopende resultaten kunnen behalen. Naar zijn uitgangspunt wordt een inkomstenbelasting geheven naar gelang van het individuele inkomen van de belastingplichtige. In wezen is heffing naar individuele draagkracht(vermeerdering) ook de inzet van moderne belastingwetgeving als geheel, mede ontleend aan het gelijkheidsbeginsel. Een heffing naar een statistisch gemiddelde is hiermee in strijd. Zij botst ook met het recht van belastingplichtigen om zelf te bepalen hoe zij hun financiële aangelegenheden willen inrichten en om niet te worden belast naar gelang van een opbrengst die zij volgens de wetgever hadden kunnen realiseren. 7

8 Terzijde Nadat destijds (maart 2014) is aangekondigd dat een procedure werd gestart inzake het onrechtmatige karakter van de vermogensrendementsheffing, is er het nodige aan commotie ontstaan. Inmiddels is sinds 1 januari 2017 het box 3-systeem gewijzigd maar het nieuwe systeem werkt ook nog steeds zodanig uit dat de daadwerkelijke belastingheffing meer bedraagt dan de ontvangen inkomsten. Uit alles blijkt duidelijk dat de wetgever de budgettaire opbrengst, zowel in absolute zin alsook de stabiliteit ervan over de jaren heen, een heel hoge prioriteit geeft. Ook de koppeling naar de VIA (vooraf ingevulde aangifte) is cruciaal, zo moeten we keer op keer lezen. De wetgever en de Belastingdienst denken dus in ieder geval goed aan zichzelf; eenvoud in de uitvoering is immers voor hen ook belangrijk. Als vanzelf delft dan de rechtvaardigheid het onderspit. De belastingplichtige, toevallig degene die letterlijk de rekening jaarlijks gepresenteerd krijgt en wiens belangen dan dus toch niet ontkend kunnen worden, is hiervan de dupe. Zolang de belastingrechter niet ingrijpt, blijft Nederland een naar eigen zeggen beschaafd land dat een fiscaal systeem had en heeft waarin het kennelijk als normaal moet worden beschouwd dat de wetgever systematisch meer dan 100% belasting heft over de inkomsten. De Nederlandse belastingrechter die dat aan zijn buitenlandse collega's goed kan uitleggen, zal over bijzondere persoonskenmerken (moeten) beschikken. Aan de gewone burger is het in ieder geval niet uit te leggen. Conclusie De uitspraak van Hof Amhem-Leeuwarden kan niet in stand blijven, het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende dient verlaagd te worden, waarbij meerdere mogelijkheden denkbaar zijn. In dat kader wordt verwezen naar de nadere motivering d.d. 13 januari 2017 voor de rechtbank, waarin die mogelijkheden zijn opgesomd ("Optie 1 tot en met optie 6"). Met verschuldigde hoogachting. Bijlage: 1. Bewijs waaruit blijkt dat ondergetekende als indiener van het beroepschrift in cassatie daartoe bevoegd is c 8