Fiscale kwalificatie van samenwerkingsverbanden in het Belgisch- Nederlands dubbelbelastingverdrag.

Transcriptie

1 Universiteit van Tilburg Masterscriptie Fiscaal Recht Fiscale kwalificatie van samenwerkingsverbanden in het Belgisch- Nederlands dubbelbelastingverdrag. Naam: ANR: Begeleider: Amine Zouhair S Mr. E.Alink Eindhoven,

2 Inhoud Gespecificeerde lijst met afkortingen Inleiding Probleemstelling Opzet en de verantwoording van de opzet Algemeen Heffingsbeginselen Conflicten bij toepassing heffingsbeginselen Transparantie Conflicten transparantie Nederlandse kwalificatie van samenwerkingsverbanden Rechtspersoonlijkheid Personenvennootschappen Maatschap Vennootschap onder firma Commanditaire vennootschap Kapitaalvennootschappen Besloten Vennootschap Naamloze Vennootschap De vereniging en de coöperatie De vereniging De coöperatie Fiscaalrechtelijke aspecten in het Nederlands rechtssysteem Deelconclusie Belgische kwalificatie van samenwerkingsverbanden Wetboek van Vennootschappen Civiele kwalificatie van Belgische samenwerkingsvormen Fiscale kwalificatie van Belgische samenwerkingsverbanden Deelconclusie Buitenlandse samenwerkingsverbanden Fiscale kwalificatie van buitenlandse samenwerkingsverbanden volgens de Nederlandse praktijk Het toetsingskader Fiscale kwalificatie van buitenlandse samenwerkingsverbanden volgens de Belgische wet- en regelgeving Deelconclusie

3 6. Het OESO-Modelverdrag Het Belgisch - Nederlands dubbelbelastingverdrag Inleiding Doelstelling Kwalificatie inwoner in het kader van het dubbelbelastingverdrag Inwoner van een verdragsluitende staat De verschillende belastingsoorten waarop het verdrag van toepassing is De algemene begripsbepalingen In het algemeen zorgt Punt 2 van Protocol I voor een degelijke oplossing, echter zoals al eerder vermeld geldt punt 2 slechts voor vennootschappen. In theorie kunnen de Nederlandse samenwerkingsvormen zonder rechtspersoonlijkheid eigenlijk niet opteren voor punt 2 van Protocol I Protocolbepaling Deelconclusie Conclusie en aanbevelingen Conclusie Aanbevelingen Literatuurlijst

4 Gespecificeerde lijst met afkortingen AWR Algemene wet Rijksbelastingen B.V. BVBA BW CVBA CVOA Comm. V Comm. VA. CVR ESV EU LLC LV N.V. OCM OVR Vof Besloten Vennootschap Besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid naar Belgisch recht. Burgerlijk wetboek De coöperatieve vennootschap met beperkte aansprakelijkheid De coöperatieve vennootschap met onbeperkte aansprakelijkheid De gewone commanditaire vennootschap naar Belgisch recht De commanditaire vennootschap op aandelen Commanditaire vennootschap met rechtspersoonlijkheid Het economisch samenwerkingsverband Europese Unie Limited Liability Company De landbouwvennootschap Naamloze Vennootschap Het Openbaar Centrum voor Maatschappelijk Welzijn Openbare vennootschap met rechtspersoonlijkheid Vennootschap onder firma Wet DB Wet op de dividendbelasting 1965 Wet IB Wet inkomstenbelasting 2001 Wet Vpb Wet op de vennootschapsbelasting 1969 WIB Wetboek van de Inkomstenbelasting 1992 WvK Wetboek van Koophandel 4

5 1. Inleiding 1.1 Inleiding tot de kwalificatie van samenwerkingsverbanden In het hedendaagse leven werkt een grens niet (meer) belemmerend. Men zou van opluchting kunnen spreken aangezien wij tegenwoordig zonder enige problemen bijvoorbeeld een voertuig kunnen kopen in het buitenland of onze keuken kunnen laten verbouwen door een Duitse aannemer. Het vrije verkeer van personen en goederen is in de Europese Unie (hierna EU) een belangrijk element. Hierbij hoort ook dat personen- en kapitaalvennootschappen zich vrij dienen te kunnen vestigen in ieder land in de EU en daarbij hun werkzaamheden dienen uit te kunnen voeren. Mijn onderzoek zal zich vooral richten op het fenomeen samenwerkingsverbanden en daarmee de bijbehorende kwalificatieproblemen bij grensoverschrijdende activiteiten. Hierbij zal ik het civiele en fiscale aspect onderzoeken, echter met een nadruk op de kwalificatieproblemen in Nederland en/of België. In het internationale handelsverkeer komt het regelmatig voor dat personen- en of kapitaalvennootschappen zich over de grens gaan vestigen. Dit kan vanwege een gunstig vestigingsklimaat zijn, maar ook vanwege een grotere afzetmarkt of een betere infrastructuur. Daarbij is ook de situatie denkbaar dat juist de participanten achter het samenwerkingsverband verhuizen naar het buitenland. In nog complexere gevallen bestaat het samenwerkingsverband uit vennoten die in verschillende landen wonen. In dergelijke situaties is het van belang om vast te stellen hoe en waar de winst in de belastingheffing betrokken zal worden. Voor personenvennootschappen en of kapitaalvennootschappen is het belangrijk om duidelijkheid te hebben met betrekking tot de kwalificatie als zijnde een transparant lichaam of een niet-transparant lichaam. Een transparant lichaam wordt namelijk niet zelf in de belastingheffing betrokken, daar het transparant is. Hierbij worden de achterliggende participanten in de belastingheffing betrokken. Betreft het echter een niet-transparant lichaam dan wordt het samenwerkingsverband zelf in de belastingheffing betrokken. Het is echter zo dat niet iedere staat dezelfde kwalificatiemethoden hanteert en hierdoor ontstaan kwalificatieproblemen bij grensoverschrijdende activiteiten. Betreft het een samenwerkingsverband welke in de ene staat als fiscaal transparant wordt aangemerkt maar in de andere staat juist als fiscaal niet-transparant dan spreekt men ook wel over een hybride entiteit. Bij dubbele belasting of dubbele niet-heffing is het onderscheid tussen de belastingheffing van het samenwerkingsverband of de belastingheffing van de deelnemers van het samenwerkingsverband niet van belang. De echte problemen ontstaan bij de al eerder genoemde grensoverschrijdende activiteiten van een dergelijke hybride entiteit. Hierbij kunnen situaties ontstaan waarbij sprake kan zijn van dubbele belastingheffing of juist sprake kan zijn van een vrijstelling van belasting. Beide gevolgen worden als ongewenst bestempeld door de autoriteiten. 1.2 Probleemstelling In het kader van mijn onderzoek wil ik graag het geldend recht inzake de kwalificatie van (buitenlandse) samenwerkingsverbanden uiteenzetten, en dit vanuit zowel het Nederlands recht bezien als het Belgisch recht. Door middel van een uitzetting tracht ik mijn latere conclusies en eventuele aanbevelingen te kunnen verantwoorden. Mijn algehele probleemstelling voor deze thesis is: Welke problemen doen zich bij kwalificatie van samenwerkingsverbanden voor bij grensoverschrijdende activiteiten? Hoe kunnen deze problemen voorkomen worden? 5

6 Allereerst onderzoek ik het geldend recht inzake de fiscale kwalificatie van Nederlandse samenwerkingsverbanden. Alvorens ik mijn onderzoek ga richten op de fiscaliteit, betrek ik ten eerste het civiele recht erbij. Hiervoor heb ik enkele redenen waaronder het feit dat in de fiscaliteit vaak wordt aangesloten bij het civiele recht. In mijn onderzoek zal ik voornamelijk het Nederlandse rechtssysteem vergelijken met het Belgische rechtssysteem, echter een vergelijking over meerdere rechtsgebieden, zoals het fiscale en het civiele, kan ook tot meerdere en betere inzichten leiden. Mijn onderzoek zal zich met name richten op de personen- en kapitaalvennootschappen, met een nadruk op de vennootschap onder firma, de maatschap, de commanditaire vennootschap, de besloten vennootschap en de naamloze vennootschap. Ik zal tot een beantwoording van de probleemstelling komen door middel van volgende deelvragen: 1. Hoe luidt de Nederlandse (fiscale) kwalificatie van samenwerkingsverbanden? 2. Hoe luidt de Belgische (fiscale) kwalificatie van samenwerkingsverbanden? 3. Hoe luidt de kwalificatie vanuit Nederlands en Belgisch recht bezien inzake buitenlandse samenwerkingsverbanden? 4. Biedt het internationaal recht gedegen oplossingen voor kwalificatieconflicten? 5. Biedt het Belgisch - Nederlands dubbelbelastingverdrag een gedegen oplossing voor kwalificatieconflicten? De deelvragen zullen per hoofdstuk aan bod komen. 1.3 Opzet en de verantwoording van de opzet Mijn scriptie zal voor een groot gedeelte territoriaal afgebakend zijn. Ik onderzoek voornamelijk de kwalificatieconflicten welke zich voordoen in het Belgisch - Nederlands belastingverdrag. Veel Nederlanders maar ook Belgen werken net over de grens. Ondanks dat beide landen op veel gebieden op elkaar aansluiten ontdekte ik dat in België toch anders wordt gekeken naar bijvoorbeeld een vennootschap onder firma. Ik kies voor een vergelijking met België in plaats van bijvoorbeeld Duitsland omdat België (Vlaanderen) dezelfde taal hanteert als Nederland. Dat België, althans Vlaanderen, dezelfde taal hanteert als Nederland zal het rechtsvergelijkend onderzoek ten goede komen. Desalniettemin is een internationale kijk vereist. Mede door internationale invloeden is ons rechtssysteem beïnvloed en niet alleen ons rechtssysteem maar ook dat van België. Daarbij is het internationale recht vaak van een hogere orde dan het nationale recht 1. Indien het nationale recht een rechtsregel bevat welke niet verenigbaar is met een rechtsregel uit een internationaal verdrag dan dient het nationale recht veelal te wijken. In het eerste inhoudelijke hoofdstuk zal ik ingaan op mijn eerste deelvraag. Alvorens ik mijn aandacht zal richten op het fenomeen samenwerkingsverbanden en de kwalificatie hiervan, begin ik het onderzoek met de heffingsbeginselen. Nederland maar ook België wil namelijk haar belastingsoevereiniteit afbakenen. Dit doen zij door middel van het gebruik van heffingsbeginselen. Heffingsbeginselen zorgen ook voor conflicten. Deze komen in hoofdstuk 2 aan bod. De Nederlandse kwalificatie van samenwerkingsverbanden is 1 J.H.M. Nieuwenhuizen, Rechtsvinding en fiscale werkelijkheid, Kluwer, 2010, p.96 6

7 erg complex. Er bestaan namelijk vele soorten samenwerkingsverbanden. In hoofdstuk 3 zullen de fiscaalrechtelijke aspecten uiteengezet worden. Hierbij komen tevens enkele aspecten van de civielrechtelijke kwalificatie aan de orde. In hoofdstuk 4 volg ik de opzet van hoofdstuk 3. Aandacht zal besteed worden aan de aspecten van samenwerkingsverbanden en dit bezien van uit het Belgisch fiscale recht alsmede het Belgisch civiele recht. Nadat de binnenlandse situaties zijn besproken zal in hoofdstuk 5 uiteengezet worden hoe buitenlandse samenwerkingsvormen worden geclassificeerd volgens het Nederlandse en Belgische recht. Eventuele botsingen in de classificatie van samenwerkingsverbanden komen tevens aan bod. Verschillen in kwalificatie bij grensoverschrijdende activiteiten kunnen tot gevolg hebben dat er dubbele (niet-)belasting optreedt. De OESO heeft door middel van het OESOmodelverdrag getracht botsingen tussen nationale wet- en regelgeving weg te nemen door het heffingsrecht telkens toe te wijzen aan een land. Het OESO-modelverdrag en de ontwikkelingen zullen in hoofdstuk 6 behandeld worden. In hoofdstuk 7 zal vervolgens ingezoomd worden op het tussen Nederland en België gesloten verdrag ter voorkoming van dubbele belasting. Tot slot zal ik in hoofdstuk 8, in de algehele conclusie, tot een beantwoording van de hoofdvraag van dit onderzoek komen en zal ik enkele aanbevelingen doen. 7

8 2. Algemeen Alvorens een analyse te maken van de Nederlandse en Belgische kwalificatie van samenwerkingsverbanden, zullen in dit hoofdstuk enkele algemene aspecten uiteengezet worden. De algemene aspecten van de kwalificatie worden door zowel Nederland als België gehanteerd. De internationaal geaccepteerde heffingsbeginselen komen aan bod, maar ook zal het fenomeen (niet-)transparante lichamen omschreven worden. 2.1 Heffingsbeginselen Elk land is vrij in het inrichten van het belastingstelsel. Veelal komen de basisprincipes overeen. Elke belastingwet kent namelijk een subject en een object. De persoon die onderworpen wordt aan de desbetreffende belastingwet is het subject. Dit kunnen natuurlijke personen zijn, maar ook rechtspersonen en niet-rechtspersonen. Het object is hetgeen waarover de belasting verschuldigd is. Sommige belastingwetten kunnen worden gekwalificeerd als subjectieve belastingen doordat zij de persoon zelf als uitgangspunt hebben. Objectieve belastingen daarentegen nemen het object zelf als uitgangspunt. Of aangesloten wordt bij het subject of object van heffing is niet in elk land gelijk. Door het toepassen van heffingsbeginselen kunnen hierdoor conflicten tussen landen ontstaan. Belastingverdragen dienen uitsluitsel te bieden en tevens eventuele conflicten op te lossen. Belastingverdragen zijn veelal gebaseerd op het internationaal geaccepteerde OESOmodelverdrag. Een staat dient bevoegd te zijn om überhaupt te kunnen heffen over een bepaald inkomen of een bepaalde winst. Hiermee wordt gedoeld op de heffingsbevoegdheid van een bepaalde staat. Een bepaalde staat heft over het algemeen op grond van het nationaliteitsbeginsel, woonplaatsbeginsel en het bronstaatbeginsel. In het internationale belastingrecht worden kortweg 2 soorten heffingsbeginselen onderscheiden. Dit zijn namelijk de persoonlijke en de zakelijke heffingsbeginselen 2. Persoonlijke heffingsbeginselen zijn persoonsgebonden en sluiten daarom aan bij het subject van heffing. Een staat geniet heffingsbevoegdheid uitsluitend omdat de persoon (of onderneming) in kwestie in een bepaalde omstandigheid verkeerd of omdat deze persoon een bepaalde hoedanigheid bezit. Hierbij betreft het de nationaliteit van een bepaalde persoon of de woonplaats van een bepaalde persoon. Het nationaliteitsbeginsel kent een beperkte toepasbaarheid. Slechts enkele landen hanteren het nationaliteitsbeginsel, zoals de Verenigde Staten en Zwitserland. De grondslag die voortvloeit uit het toepassen van het nationaliteitsbeginsel is makkelijk toepasbaar aangezien de nationaliteit van een persoon eenvoudig te achterhalen is. Voor lichamen geldt hetzelfde, ook hierbij spreekt men van een simpele toets. Men gaat namelijk na naar welk recht (Nederlands of Belgisch) het lichaam is opgericht. Nadelen kleven ook aan het nationaliteitsbeginsel, namelijk de dubbele nationaliteit bij natuurlijke personen en het moeilijk in te vorderen belastingbedrag indien de persoon in kwestie geen ingezetene van het land betreft. Dit laatste vormt overigens ook een complicatie bij toepassing van het bronstaatbeginsel. 2 C.van Raad, Cursus Belastingrecht Internationaal Belastingrecht, Kluwer, 2011, p.44 e.v. 8

9 Het meest gebruikte persoonlijke heffingsbeginsel is het woonplaatsbeginsel. Op basis van de duurzame verblijfplaats van een natuurlijke persoon zal een land belastingplichtigen naar hun wereldinkomen in de belastingheffing betrekken. Persoonlijke heffingsbeginselen kenmerken zich voornamelijk door het feit dat deze een onbeperkte objectieve belastingplicht met zich mee brengen. Om vast te stellen waar een natuurlijk persoon woont of een lichaam is gevestigd dient te worden gekeken naar de feitelijke omstandigheden. Dit is gecodificeerd in artikel 4 van het OESO-modelverdrag. In Nederland is dit geregeld in art. 4 Algemene wet Rijksbelastingen (hierna AWR). Uit jurisprudentie blijkt dat het centrum van het economische en sociaal leven van een natuurlijk persoon bepalend is voor de woonplaats. Er dient sprake te zijn van een duurzame band van persoonlijke aard tussen de betrokkene en Nederland. 3 Inschrijving in de Gemeentelijke Basis Administratie is niet doorslaggevend. De verblijfplaats van het gezin en het aanhouden van een eigen woning in Nederland zijn materiële aspecten, die van doorslaggevend belang kunnen zijn 4. Voor een lichaam geldt als vestigingsplaats daar waar de feitelijke leiding wordt uitgeoefend. 5 Het grootste voordeel van toepassing van het woonplaatsbeginsel is dat de compliance veel hoger zal liggen dan bij het nationaliteitsbeginsel. Men heeft namelijk daadwerkelijk en zichtbaar profijt van de belastingen die worden afgedragen. Daarbij is het voor de overheid ook makkelijker om het belastinggeld in te vorderen daar alleen ingezetenen belastinggelden moeten afdragen. Het toepassen van het woonplaatsbeginsel kent ook enkele nadelen. Internationaal gelden in beginsel namelijk niet dezelfde methoden om de woon- of vestigingsplaats van een persoon of lichaam vast te stellen. Desalniettemin geldt het woonplaatsbeginsel voor de meeste staten als het voornaamste heffingsbeginsel. Naast persoonlijke heffingsbeginselen zoals het nationaliteitsbeginsel en het woonplaatsbeginsel kan een land ook het object als uitgangspunt voor de belastingheffing nemen. Zakelijke heffingsbeginselen leiden tot een beperkte belastingplicht in tegenstelling tot de persoonlijke heffingsbeginselen waarvoor een onbeperkte belastingplicht geldt. Het (zakelijke) bronbeginsel ook wel het oorsprongs- territorialiteits- of situsbeginsel genoemd, is een van de meest geaccepteerde heffingsbeginselen. Dit vanwege de directe binding tussen het bestanddeel welke in de belastingheffing wordt betrokken en het land waar dit betrokken bestanddeel tot stand is gekomen. Net zoals bij het nationaliteitsbeginsel is het lastig voor de overheid om de verschuldigde belasting in te vorderen aangezien het voor het oorsprongsbeginsel niet noodzakelijk is dat de belastingplichtige ook daadwerkelijk in hetzelfde land woont of gevestigd is. Overigens kan dubbele niet-belasting optreden wanneer een bron niet kan worden toegerekend aan een bepaald land als gevolg van andere methoden van bronbepalingen. Veelal zal het bronbeginsel niet exclusief aangewend worden, aangezien men dan gebonden is aan slechts territoriale bronnen. 3 HR 21 januari 2011, nr.10/00563, BNB 2011/98 4 C.van Raad, Cursus Belastingrecht Internationaal Belastingrecht, Kluwer, 2011, p.84 5 HR 14 oktober 2005, nr 41/050, BNB 2006/79 9

10 2.1.1 Conflicten bij toepassing heffingsbeginselen Vanuit het Nederlands belastingrecht bezien is het woonplaatsbeginsel het belangrijkst. Een binnenlands belastingplichtige wordt onbeperkt, dus voor zijn wereldinkomen in de belastingheffing betrokken. Echter, meerdere heffingsbeginselen kunnen van toepassing zijn op een persoon wanneer inkomen is vergaard in het buitenland. Conflicten ontstaan bij toepassing van de heffingsbeginselen bij grensoverschrijdende gevallen. Hierbij kan gedacht worden aan gevallen waarin een persoon of lichaam inkomen en/of winst geniet in een ander land dan het woon- of vestigingsland. Een eerste complicatie welke op kan treden vormt de dubbele belasting. Zoals besproken in paragraaf 2.1 dient voor het vaststellen van de woonplaats van een persoon een duurzame band aanwezig te zijn. Het opmerkelijke hierbij is dat de Hoge Raad constateert dat deze band niet sterker hoeft te zijn dan een band met enig ander land 6. Hiermee geeft de Hoge Raad indirect aan dat iemand meerdere woonplaatsen kan hebben in verschillende landen. Wanneer een persoon wordt gekwalificeerd als inwoner van meerdere staten kan er dubbele heffing plaatsvinden. De meest voorkomende samenloop van heffingsbeginselen is echter de samenloop van het woonplaatsbeginsel met het bronbeginsel. Denk hierbij aan een inwoner van Nederland die een aandeel heeft in een vennootschap in België. Nederland wil de inwoner belasten op basis van het woonplaatsbeginsel. België wil op basis van het bronbeginsel de Nederlander in de belastingheffing betrekken indien hij een bepaald inkomen en/of vermogen vergaard heeft uit de vennootschap. Deze conflicten ontstaan vanwege het feit dat twee staten twee verschillende heffingsbeginselen hanteren of deze heffingsbeginselen anders interpreteren. In vele verdragen waaronder het OESO-modelverdrag, welke later in deze scriptie nog uitgebreid aan bod zal komen, worden oplossingen aangeboden voor dergelijke gevallen. Met oplossingen worden oplossingen bedoeld voor de eventuele dubbele belasting. Kostenaftrek, vrijstelling, belastingverrekening en tariefmatiging lenen zich hier over het algemeen voor. 2.2 Transparantie In het fiscale recht wordt onderscheid gemaakt tussen transparante lichamen en niettransparante lichamen. Transparantie betekent dat door het lichaam heen gekeken wordt alsof het lichaam niet bestaat. Het lichaam wordt niet in de belastingheffing betrokken, maar de achterliggende participanten. Voorbeelden van transparante lichamen in het Nederlandse fiscale recht zijn de maatschap, de vennootschap onder firma (hierna V.O.F.) en de besloten commanditaire vennootschap (hierna C.V.). Niet-transparante lichamen worden wél zelfstandig in de belastingheffing betrokken. Voorbeelden hiervan zijn de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (hierna B.V.) en de open C.V. 6 HR 12 april 2013, nr 12/02980, BNB2013/123 10

11 2.2.1 Conflicten transparantie Net zoals er conflicten optreden bij het toepassen van heffingsbeginselen bij grensoverschrijdende gevallen, kunnen er ook conflicten optreden met betrekking tot de kwalificatie van (niet-)transparante lichamen. Staten kunnen verschillende kwalificatiemethoden toepassen. Dit heeft als gevolg dat een lichaam in de ene staat als fiscaal transparant wordt aangemerkt en in de andere staat juist als fiscaal niet-transparant. In dit geval spreekt men van een hybride entiteit. Afhankelijk van de kwalificatie in het land kunnen hybride entiteiten in het ene land zelfstandig belastingplichtig zijn (niet-transparant) en in het andere land worden de achterliggende partners in de belastingheffing betrokken (transparant). 11

12 3. Nederlandse kwalificatie van samenwerkingsverbanden Het Nederlandse rechtssysteem is op het gebied van samenwerkingsverbanden erg uitgebreid. Er bestaan vele verschillende soorten samenwerkingsverbanden. Er kan een tweedeling gemaakt worden tussen personenvennootschappen en kapitaalvennootschappen. Hoe deze samenwerkingsverbanden (fiscaal) gekwalificeerd worden in Nederland zal ik in dit hoofdstuk behandelen. Aan het eind van dit hoofdstuk zal ik tot een beantwoording van de eerste deelvraag komen: Hoe luidt de Nederlandse (fiscale) kwalificatie van samenwerkingsverbanden? 3.1 Rechtspersoonlijkheid Het fiscale recht sluit zoals eerder vermeld nauw aan bij het civiele recht. Samenwerkingsverbanden komen in verschillende gedaanten voor. Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek (hierna B.W.) behandelt de rechtspersonen. Een definitie van het begrip rechtspersoon of het begrip rechtspersoonlijkheid wordt niet gegeven door de wetgever. Artikel 1 van Boek 2 B.W. kent de publiekrechtelijke lichamen, rechtspersoonlijkheid toe. Artikel 2 van Boek 2 B.W. kent de kerkgenootschappen rechtspersoonlijkheid toe. In artikel 3 van Boek 2 B.W. volgt een limitatieve opsomming van privaatrechtelijke rechtspersonen. Ingevolge artikel 2:3 B.W. bezitten de verenigingen, coöperaties, onderlinge waarborgmaatschappijen, naamloze vennootschappen, besloten vennootschapen met beperkte aansprakelijkheid en stichtingen rechtspersoonlijkheid. In het Nederlandse recht zijn er verschillende verschijningsvormen van personenvennootschappen zonder rechtspersoonlijkheid, namelijk: de maatschap, de vennootschap onder firma en de commanditaire vennootschap. Personenvennootschappen worden beheerst door de overeenkomst. Een personenvennootschap is volgens Nederlandse begrippen namelijk een obligatoire overeenkomst, waarbij twee of meer partijen afspreken om op de voet van gelijkheid gezamenlijk hun beroep (openbare of gesloten maatschap) of bedrijf (cv of vof) uit te oefenen. De wettelijke regels voor personenvennootschappen zijn opgenomen in het B.W. (voornamelijk boek 7A), en het Wetboek van Koophandel. In het Nederlandse rechtssysteem zijn er niet veel bindende regels van toepassing op personenvennootschappen. Voor ondernemers is het om deze reden een aantrekkelijke rechtsvorm. Zij kunnen hun samenwerking naar eigen inzicht vormgeven. Nederlandse kapitaalvennootschappen kunnen worden onderscheiden in de B.V en de naamloze vennootschap (hierna: N.V.). De N.V. en de B.V. zijn beide rechtspersonen. De wettelijke bepalingen omtrent de N.V. en de B.V. zijn voornamelijk dwingendrechtelijk van aard. Waar toe- en uitreding bij personenvennootschappen onderling geregeld kan worden, dienen bij bijvoorbeeld de B.V. de aandelen overgedragen te worden door middel van een notariële akte op grond van art. 2:196 BW. Daarbij kenmerken de B.V. en de N.V zich in het feit dat slechts het eigen vermogen van de N.V. en de B.V. beschikbaar is als verhaalsobject voor crediteuren. De aandeelhouders zijn namelijk ingevolge art. 2:64 en 2:175 BW niet aansprakelijk voor het bedrag boven op het bedrag dat op hun aandelen is gestort bij te dragen in de verliezen van de vennootschap. 7 7 Asser/Van Solinge & Nieuwe Weme 2-IIa 2013/13 12

13 Een vennootschap met rechtspersoonlijkheid wordt civielrechtelijk anders behandeld dan een vennootschap zonder rechtspersoonlijkheid. In art. 2:3 BW worden zoals eerder vermeld de verschillende rechtspersonen uiteengezet en daarbij wordt in art. 2:5 BW de rechtspersoon gelijkgesteld met een natuurlijk persoon. Dit heeft als gevolg dat een rechtspersoon dezelfde rechten en plichten heeft als een natuurlijk persoon. 8. Is er sprake van een lichaam met rechtspersoonlijkheid (aldus een rechtspersoon) dan is het lichaam zelfstandig drager van rechten en plichten 9. Lichamen kunnen in deze eigenaar zijn van zaken en deze dus weer vervreemden. Er was een wetsvoorstel om titel 7.13 BW in te voeren. Op grond van deze titel zou een personenvennootschap rechtspersoonlijkheid kunnen bezitten. Dit wetsvoorstel is echter ingetrokken wegens te weinig steun van de ondernemers in het midden- en klein bedrijf. 10 Daarbij had de introductie van de flex-bv tevens gezorgd voor het feit dat er minder behoefte bestond voor de persoonsvennootschappen die rechtspersoonlijkheid bezitten. Fiscaalrechtelijk is het onderscheid tussen rechtspersonen en niet-rechtspersonen minder van belang. Artikel 2 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, hierna Wet Vpb bepaalt welke samenwerkingsvormen binnenlands belastingplichtig zijn. De genoemde ondernemingsvormen dienen over hun resultaat vennootschapsbelasting te betalen. Onderwerping als entiteit aan de belastingheffing wordt nader toegelicht onder paragraaf 3.4, de Fiscaalrechtelijke aspecten van samenwerkingsverbanden. Een korte introductie van de personen- en kapitaalvennootschappen is nu gegeven. Echter om deze vennootschappen later in dit onderzoek nader te kunnen definiëren en te kunnen vergelijken met vennootschappen uit het buitenland, dienen de afzonderlijke vennootschappen nader te worden gespecificeerd. 3.2 Personenvennootschappen Maatschap Een maatschap is een contractuele samenwerkingsvorm zonder rechtspersoonlijkheid. Er wordt een zogenaamde maatschapsovereenkomst gesloten tussen twee of meerdere partijen. Deze partijen hoeven niet per definitie natuurlijke personen te zijn, ook lichamen kunnen een partij vormen in een maatschap. In het B.W. staat in art 7a:1655 een definitie van de maatschap: Maatschap is eene overeenkomst, waarbij twee of meerdere personen zich verbinden om iets in gemeenschap te brengen, met het oogmerk om het daaruit ontstaande voordeel met elkander te deelen. De maatschap wordt onderverdeeld tussen een stille maatschap en een openbare maatschap. Betreft het een stille maatschap, dan is er sprake van een maatschap welke niet naar buiten treedt als een organisatie. De openbare maatschap, betreft een organisatie die als zodanig aan het rechtsverkeer deelneemt onder een gemeenschappelijke naam. De Hoge Raad heeft daarbij aangegeven dat er slechts sprake is van een openbare maatschap indien de maatschap op een voor derden duidelijk kenbare wijze onder een bepaalde naam aan het rechtsverkeer deelneemt 11. De maatschap is een populaire samenwerkingsvorm voor vrije beroepsbeoefenaars, waaronder advocaten en accountants. Het is overigens zo dat de oprichting van een maatschap vormvrij geschiedt. Hier is bijvoorbeeld geen akte voor 8 M.L.M. van Kempen, De invloed van rechtspersoonlijkheid op de belastingheffing van vennootschappen, Ondernemingsrecht, 2000/12, p P van Schilfgaarde, Van de BV en de NV, Kluwer, 2009, p Kamerstukken II, , , nr Hoge Raad, 14 november 2008, BNB 2009/98 13

14 benodigd, echter bewijstechnisch is dit wel wenselijk. Om fiscaalrechtelijke en civielrechtelijke problemen te voorkomen, de wederzijdse rechten en verplichtingen (jegens derden maar ook jegens de medevennoten) duidelijk in kaart te brengen is een schriftelijke overeenkomst wenselijk. Elke maat is daarbij in beginsel slechts voor een gelijk deel aansprakelijk voor een verbintenis van de maatschap, ingevolge artikel 7A:1680 BW Vennootschap onder firma De definitie van de vof is volgens artikel 16 van het Wetboek van Koophandel (hierna WvK) als volgt: De vennootschap onder eene firma is de maatschap, tot de uitoefening van een bedrijf onder eenen gemeenschappelijken naam aangegaan. De vof is ook wel een openbare maatschap die een bedrijf uitoefent onder een gemeenschappelijke naam. Ook bij de vof wordt een soortgelijke maatschapsovereenkomst (genaamd de vennootschapsovereenkomst) gesloten tussen twee of meerdere partijen. Het betreft dus een samenwerkingsvorm waarbij de vennoten zich door middel van de vennootschapsovereenkomst verplichten samen te werken met het doel de winsten van deze samenwerking te delen. De vof is een transparant lichaam. De achterliggende vennoten zijn belastingplichtig voor de inkomstenbelasting aangezien de vof voor hun rekening wordt gedreven. De oprichting van de vof is ook vormvrij en hoeft dus niet per se in combinatie met een akte opgericht te worden. Ook hierbij dient opgemerkt te worden dat dit wel sterk aan te raden is in verband met de fiscaalrechtelijke en civielrechtelijke gevolgen, zoals zojuist ook besproken bij de oprichting van een maatschap. Ingevolge artikel 18 WvK is elke vennoot van de vof hoofdelijk verbonden voor de verbintenissen van de vennootschap. Hieronder vallen alle verbintenissen waartoe de vennootschap verbonden is, dus niet alleen geldschulden 12. De Hoge Raad heeft beslist dat de hoofdelijke verbondenheid van de vennoten geldt voor alle schulden die ten tijde van hun toetreding tot de vennootschap bestaan, of nadien ontstaan. 13 De vof vormt een populaire samenwerkingsvorm onder bijvoorbeeld de winkeliers Commanditaire vennootschap De commanditaire vennootschap (hierna cv) vertoont op haar beurt vele gelijkenissen met de vof. Echter hierbij spreekt men van twee soorten vennoten, niet zoals bij de vof over gelijke soorten vennoten. Bij de commanditaire vennootschap kan sprake zijn van beherende vennoten, zij drijven de onderneming en zijn hoofdelijk aansprakelijk. De overige soort vennoten brengen een bepaald kapitaal in de onderneming en zijn niet verder aansprakelijk dan het door hen ingebrachte kapitaal. Zij worden ook wel stille vennoten of commanditaire vennoten genoemd. Een commanditaire vennoot is niet bevoegd om voor rekening van de vennootschap te handelen. Indien de vennoot wel voor rekening van de vennootschap handelt, is de vennoot hoofdelijk aansprakelijk omdat hij/zij het beheersverbod overtreedt, artikel 20 WvK 14. Naast de twee soorten vennoten, kan er ook onderscheid gemaakt worden tussen twee verschillende vormen van de cv: een open cv of een besloten cv. Bij een open cv kunnen de vennoten zonder toestemming van de andere vennoten toe- en uittreden, terwijl bij een besloten cv deze toestemming wel vereist is. Dit onderscheid heeft gevolgen voor de belastingplicht. Een open cv wordt zelfstandig in de vennootschapsbelasting worden 12 Asser/Maijer 5-V 1995/143, nr HR 13 maart 2015, nr.14/ A.L. Mohr & V.A.E.M. Meijers, Van personenvennootschappen, Deventer, Gouda Quint 2009, p.170 e.v. 14

15 betrokken over de gemaakte winst, waarover later meer in titel 3.4. Vervolgens zal de winst na belastingheffing worden verdeeld onder de vennoten. 3.3 Kapitaalvennootschappen Besloten Vennootschap De B.V. is een aantrekkelijke ondernemingsvorm, dit blijkt ook wel uit de cijfers. De B.V. is namelijk de meest gebruikte ondernemingsvorm afgezien van de eenmanszaak. Zo n ondernemingen in Nederland worden gedreven in de vorm van een B.V. De B.V. is een kapitaalvennootschap. Uit art. 2:175 BW lid 1 en 2 blijkt het volgende: 1. Deze titel is van toepassing op de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid is een rechtspersoon met een in een of meer overdraagbare aandelen verdeeld kapitaal. De aandelen zijn op naam gesteld. Een aandeelhouder is niet persoonlijk aansprakelijk voor hetgeen in naam van de vennootschap wordt verricht en is niet gehouden boven het bedrag dat op zijn aandelen behoort te worden gestort in de verliezen van de vennootschap bij te dragen, onverminderd het bepaalde in artikel 192. Ten minste één aandeel met stemrecht in de algemene vergadering wordt gehouden door een ander dan en anders dan voor rekening van de vennootschap of een van haar dochtermaatschappijen. 2. De vennootschap wordt door een of meer personen opgericht bij notariële akte. De akte wordt getekend door iedere oprichter en door ieder die blijkens deze akte een of meer aandelen neemt. Een persoon kan alleen participeren in een B.V. door middel van een aandeel in het kapitaal van de B.V. Zo worden B.V. s ook wel kapitaalassociaties genoemd 15. Het grote verschil tussen de B.V. en de hierna te behandelen ondernemingsvorm de N.V. is dat de B.V. enkel aandelen uitgeeft welke op naam staan. Voor de B.V. geldt dat de overdraagbaarheid van de aandelen niet beperkt hoeven te zijn. Sinds de inwerkingtreding van de Wet Flex-bv op 1 oktober 2012 zijn statutaire blokkeringsregelingen facultatief. Dit geldt voor zowel de B.V. als de N.V. 16 Ingevolge artikel 2:195 B.W. bestaat er de vrijheid om een of meer beperkingen van de overdraagbaarheid van aandelen op te nemen in de statuten van de BV. Echter bepalingen die de overdraagbaarheid van aandelen onmogelijk of uiterst bezwaarlijk maakt vinden geen toepassing ingevolge artikel 2:195 lid 5 B.W. Ondanks dat er geen minimum startkapitaal wordt vereist blijft het privé en zakelijk vermogen toch gescheiden. Daartegenover staat dat zowel bestuurders als aandeelhouders sneller aansprakelijk gesteld kunnen worden met betrekking tot een eventueel gevoerd wanbeleid, artikel 2:216 BW. Aangezien het buiten het bestek van mijn onderzoek valt zal ik het slechts hier kort aanstippen ter introductie maar ik zal er verder niet op ingaan Naamloze Vennootschap In art. 2:64 leden 1 en 2 BW wordt de N.V. als volgt gedefinieerd: 1. De naamloze vennootschap is een rechtspersoon met een in overdraagbare aandelen verdeeld maatschappelijk kapitaal. Een aandeelhouder is niet persoonlijk aansprakelijk voor hetgeen in naam van de vennootschap wordt verricht en is niet gehouden boven het bedrag dat op zijn aandeel behoort te worden gestort in de verliezen van de vennootschap bij te 15 M.J. Kroeze & L.Timmerman, De kern van het ondernemingsrecht, Deventer, Kluwer, 2013, p Asser/ Van Solinge & Nieuwe Weme 2-IIa 2013/379 15

16 dragen. Ten minste één aandeel wordt gehouden door een ander dan en anders dan voor rekening van de vennootschap of een van haar dochtermaatschappijen. 2. De vennootschap wordt door een of meer personen opgericht bij notariële akte. De akte wordt getekend door iedere oprichter en door ieder die blijkens deze akte een of meer aandelen neemt. De aandelen van de B.V. dienen op naam te staan, bij de N.V. hoeft dit niet per se zo te zijn. Ingevolge art. 2:82 BW kunnen de aandelen namelijk op naam of aan toonder luiden. Bovendien is bij een N.V. geen blokkeringsclausule vereist waardoor de aandelen van de N.V. gemakkelijk overdraagbaar en verhandelbaar zijn. 3.4 De vereniging en de coöperatie De vereniging Het is belangrijk om een onderscheid te kunnen maken tussen een vereniging en een personenvennootschap. Onderscheidingen tussen een vereniging en een personenvennootschap zijn 17 : Personenvennootschappen onderscheiden zich van verenigingen aangezien er bij personenvennootschappen sprake dient te zijn van een streven naar vermogensrechtelijk voordeel waarin alle vennoten delen, ingevolge art. 7:800 lid 1 BW. Indien er sprake van een vereniging mag bij een eventuele winst op grond van art. 2:26 lid 3 geen verdeling plaatsvinden onder de leden. Treedt een van de vennoten uit bij een personenvennootschap dan dient er per definitie een verdeling plaats te vinden van de vennootschappelijke gemeenschap 18. Bij opzegging van het lidmaatschap van een vereniging kan door het lid geen aanspraak worden gemaakt op een evenredig deel van het verenigingsvermogen. Inbreng van kapitaal is gebruikelijk bij de personenvennootschap. De vereniging beperkt zich tot een (jaarlijkse) contributie van haar leden. Vennoten van een openbare vennootschap zijn in beginsel hoofdelijk aansprakelijk voor schulden van de vennootschap. Is er sprake van een stille vennootschap dan zijn de vennoten in gelijke delen aansprakelijk. Betreft het een vereniging dan zijn de leden in beginsel niet persoonlijk aansprakelijk voor schulden van de vereniging. De personenvennootschappen vormen contractuele samenwerkingsvormen, de organisatie van een vereniging wordt beheerst door statuten. Dezelfde behandeling voor een personenvennootschap als voor een vereniging is op basis van het voorgaande niet gerechtvaardigd naar mijn mening. De participanten van een personenvennootschap lopen primair namelijk meer risico. Zij kunnen in beginsel hoofdelijk aansprakelijk gesteld worden voor schulden van de personenvennootschap. Bij een vereniging is een lid niet persoonlijk aansprakelijk. Subsidiair is het streven naar vermogensrechtelijk voordeel een teken van winstbelang van de participanten. Bij een vereniging speelt dit niet aangezien de leden nooit een verdeling van de winst krijgen indien er überhaupt sprake is van een winst van de vereniging. Meer subsidiair verschilt de belastingheffing van een personenvennootschap met die van een vereniging. Een personenvennootschap is een overeenkomst tussen ondernemers die vermogensrechtelijk voordeel nastreven en hierdoor 17 Zie H.Koster, J.L. van de Streek, Cursus Belastingrecht Vpb H.c2. 18 Zie M.L.M. van Kempen, Cursus Belastingrecht BvR B.d 16

17 afzonderlijk in de belastingheffing onderworpen dienen te worden. De vereniging streeft geen winst na en daarbij de leden van de vereniging ook niet De coöperatie De coöperatie blijkt de afgelopen jaren een steeds populairdere ondernemingsvorm. Dit komt door de beperkte aansprakelijkheid, flexibele toe-en uittreding van de leden en doordat er geen minimale kapitaalsinbreng is vereist. De coöperatie is een bijzonder soort vereniging. De coöperatie is een bij notariële akte opgerichte vereniging. Overeenkomstig de normale vereniging heeft een coöperatie leden. De coöperatie heeft een commercieel doel. De coöperatie doet zaken met haar eigen leden. De coöperatie wordt ingevolge artikel 2:53BW opgericht om door middel van samenwerking van de leden in bepaalde stoffelijke behoeften te voorzien door het sluiten van overeenkomsten met die leden. Alle wettelijke bepalingen over de vereniging zijn ook van toepassing op de coöperatie. De coöperatie vertoont ook een verschil met de vereniging, namelijk het feit dat de coöperatie wel de winst onder haar leden mag verdelen en de vereniging niet. In het algemeen wordt de coöperatie opgericht met uitsluiting van aansprakelijkheid voor de leden (U.A.). Daarbij is de coöperatie een rechtspersoon en zijn de leden niet privé aansprakelijk. De coöperatie als ondernemingsvorm kent vele voordelen en is daarom in mijn ogen een geschikt alternatief voor de vereniging of zelfs voor de kapitaalvennootschappen. De flexibele toe- en uittreding van de leden, aansprakelijkheid die beperkt kan worden en daarbij de statuten die flexibel in te richten zijn, zijn voordelen ten opzichte van bijvoorbeeld de B.V. die voor ondernemers doorslaggevend kunnen zijn. Ten opzichte van de vereniging geldt de winstuitkering als een groot voordeel voor de coöperatie. 3.5 Fiscaalrechtelijke aspecten in het Nederlands rechtssysteem De vennootschapsbelasting is complementair aan de inkomstenbelasting. Indien natuurlijke personen niet belast worden voor hun inkomen via de inkomstenbelasting, dan zou vennootschapsbelastingheffing bij het lichaam op zijn plaats zijn. 19 Dergelijke lichamen worden onderworpen aan de vennootschapsbelasting. Binnenlands belastingplichtigen zijn limitatief opgesomd in art 2 Wet Vpb. Limitatieve opsomming in artikel 2 lid 1 wet op de vennootschapsbelasting 1969: Als binnenlandse belastingplichtigen zijn aan de belasting onderworpen de in Nederland gevestigde: a. naamloze vennootschappen, besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid, open commanditaire vennootschappen en andere vennootschappen welker kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld; b. coöperaties en verenigingen op coöperatieve grondslag; 19 Prof.dr. J.A.G. van der Geld, Hoofdzaken vennootschapsbelasting, Deventer, Kluwer, 2014, p

18 c. onderlinge waarborgmaatschappijen en verenigingen welke op onderlinge grondslag als verzekeraar of bank optreden; d. verenigingen en stichtingen die op de voet van de Woningwet bij koninklijk besluit zijn toegelaten als instellingen die in het belang van de volkshuisvesting werkzaam zijn; e. hiervoor niet genoemde verenigingen en stichtingen alsmede andere dan publiekrechtelijke rechtspersonen, indien en voor zover zij een onderneming drijven; f. fondsen voor gemene rekening; g. publiekrechtelijke rechtspersonen, niet zijnde de Staat, die niet al op grond van de onderdelen a, b, c, d en e belastingplichtig zijn, voor zover zij een onderneming drijven. Binnenlandse belastingplicht wordt beoordeeld aan de hand van de omstandigheden ingevolge van art. 4 AWR. Doorslaggevend is hierbij de plaats van de feitelijke leiding. Artikel 2 lid 4 kent een fictie met betrekking tot de plaatsbepaling van het lichaam. Indien namelijk het lichaam opgericht is naar Nederlands recht, dan wordt voor de toepassing van de vennootschapsbelasting geacht het lichaam nog steeds gevestigd te zijn in Nederland. De subjectief belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting zijn weer verder onder te verdelen in onbeperkt belastingplichtigen en de beperkt belastingplichtigen. De onbeperkt belastingplichtige wordt geacht met zijn gehele vermogen een onderneming te drijven, de beperkt belastingplichtigen slechts indien en voor zover ze een onderneming drijven. De beperkt belastingplichtigen zijn de verenigingen, stichtingen en publiekrechtelijke rechtspersonen indien en voor zover zij een onderneming drijven Deelconclusie Mijn eerste deelvraag heeft betrekking op de Nederlandse fiscale kwalificatie van samenwerkingsverbanden. In Nederland is sprake van een tweedeling. De kapitaalvennootschappen worden onderscheiden van de personenvennootschappen. De participanten van de personenvennootschappen, namelijk de vennootschap onder firma, de maatschap en de besloten commanditaire vennootschap, worden onderworpen aan de inkomstenbelastingheffing. Artikel 2 Wet Vpb bepaalt welke samenwerkingsverbanden zelfstandig worden onderworpen aan de vennootschapsbelastingheffing. Ik acht de Nederlandse kwalificatie van samenwerkingsverbanden een juiste. Ik ben van mening dat een B.V. en een N.V. zelfstandig onderworpen dienen te worden aan de belastingheffing. Het is een logisch gevolg dat deze rechtspersonen gelijkgesteld worden met natuurlijke personen. Zij zijn immers vergelijkbaar in die zin dat zij beide rechten en plichten hebben. De rechtspersonen, de coöperatie, vereniging, onderlinge waarborgmaatschappij en de stichting worden ook als entiteit in de belastingheffing betrokken op grond van artikel 2 Wet Vpb. Aangezien de participanten van deze entiteiten veelal niet hoofdelijk aansprakelijk zijn voor schulden van de entiteiten, acht ik een heffing van de gehele entiteit een juiste. Inzake de personenvennootschappen, de maatschap, de vof en de besloten cv, acht ik een scheiding tussen de personenvennootschap en de achterliggende participanten een juiste. Deze personenvennootschappen kunnen worden gezien als een overeenkomst tussen reguliere eenmanszaken. Deze personenvennootschappen mogen zich dan wel als entiteit roeren op 20 Prof.dr. J.A.G. van der Geld, Hoofdzaken vennootschapsbelasting, Deventer, Kluwer, 2014, p

19 economisch vlak, echter de personenvennootschap heeft in beginsel geen bevoegdheden en daarmee geen rechten en plichten. De participanten van deze personenvennootschappen krijgen veel inrichtingsvrijheid van de wetgever om hun samenwerking in te kleuren. Hier staat tegenover dat de participanten veelal hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de schulden van de personenvennootschappen. In vergelijking met de kapitaalvennootschappen wordt hoofdelijke aansprakelijkheid bij personenvennootschappen veel sneller aangenomen ook indien er sprake is van een stille maatschap of een bijvoorbeeld een stille vennoot. Hiermee vind ik een persoonlijke belastingheffing van de participanten een juiste daar het naar mijn mening slechts een samenwerkingsverband is van ondernemers die zich samenvoegen voor nog meer economisch voordeel. Ik ben van mening dat een mooi alternatief voor de rechtspersoonlijkheid voor personenvennootschappen de B.V. is. Na de invoering van de flex B.V. in 2012 is er veel meer vrijheid gecreëerd bij de inrichting van het kapitaal, aandelen en de bevoegdheden. Hierbij is sprake van een lage economische drempel voor de participanten maar gelijktijdig kunnen zij wel opteren voor de rechtspersoonlijkheid van de entiteit en de vennootschapsbelasting. Echter de aansprakelijkheid van een bestuurder en of van een aandeelhouder van een B.V. kan sneller aangenomen worden dan in de oude situatie. De coöperatie is een samenwerkingsvorm die sterk in opkomst is. Dit is geheel begrijpelijk aangezien de coöperatie vele voordelen kent waaronder het feit dat de coöperatie een rechtspersoon is en in tegenstelling tot de reguliere vereniging winst mag uit keren aan haar leden. 19

20 4. Belgische kwalificatie van samenwerkingsverbanden In hoofdstuk 3 is de Nederlandse kwalificatie van samenwerkingsverbanden uitgebreid behandeld. Zowel de civielrechtelijke als de fiscaalrechtelijke aspecten kwamen hierbij aan bod. Tevens kwamen hierbij de (internationale) heffingsbeginselen aan bod. In dit hoofdstuk ga ik mijn aandacht richten op de samenwerkingsvormen welke in België bestaan. Deze krijgen zoals de Nederlandse vormen een korte introductie. Na de introductie en fiscale kwalificatie van Belgische samenwerkingsvormen tracht ik een antwoord te formuleren op mijn deelvraag die hierop aansluit. In de conclusie zal ik de Belgische rechtsvormen met de Nederlandse rechtsvormen vergelijken. 4.1 Wetboek van Vennootschappen Het Belgische rechtssysteem heeft een eigen wetboek van vennootschappen waarin de samenwerkingsvormen zijn geregeld, dit in tegenstelling tot het Nederlandse rechtssysteem waarbij de personenvennootschappen worden beheerst door de overeenkomst. Het wetboek van vennootschappen behandelt en definieert de Belgische samenwerkingsvormen. Hierin worden de samenwerkingsvormen behandeld zonder rechtspersoonlijkheid alsmede de samenwerkingsvormen met rechtspersoonlijkheid. De wetgeving die verankerd is in het wetboek van vennootschappen kenmerkt zich als een geheel van algemene en specifieke regels die van toepassing zijn op alle vennootschappen. Dit geldt dus voor zowel de personenvennootschappen als voor de kapitaalvennootschappen. 4.2 Civiele kwalificatie van Belgische samenwerkingsvormen Het wetboek van vennootschappen definieert als eerste de vennootschap. Dat gebeurt in artikel 1 van titel 1 van boek 1 (de Inleidende bepalingen). De omschrijving van een vennootschap luidt als volgt: Een vennootschap wordt opgericht door een contract (evenals in Nederland, op basis van een overeenkomst) op grond waarvan twee of meer personen overeenkomen iets in gemeenschap te brengen met als doel één of meer nauwkeurig omschreven activiteiten uit te oefenen en met het oogmerk aan de vennoten een rechtstreeks of onrechtstreeks vermogensvoordeel te bezorgen. Opteren voor een vennootschap is het meest gunstige indien er samengewerkt wordt om de baten en de lasten van een handelsactiviteit te verdelen. Echter zoals in de Nederlandse praktijk worden samenwerkingsvormen ook in België gebruikt door een enkele ondernemer of door beoefenaars van vrije beroepen. Verder bepaalt artikel 2 dat enkel en alleen de Belgische maatschap, de tijdelijke handelsvennootschap en de stille handelsvennootschap geen rechtspersoonlijkheid hebben als samenwerkingsvorm. De samenwerkingsverbanden met rechtspersoonlijkheid zijn de volgende: - De vennootschap onder firma (afgekort v.o.f). Deze vertoont veel overeenkomsten met de Nederlandse vof. Hierbij geldt geen vereiste van een minimumkapitaal. Alle vennoten zijn hoofdelijk en onbeperkt aansprakelijk. - De gewone commanditaire vennootschap (Comm.V afgekort). Vertoont veel overeenkomsten met de Nederlandse commanditaire vennootschap. Hierbij betreft het minimaal een vennoot welke hoofdelijk aansprakelijk is, de zogenaamde beherende vennoot en minimaal een stille vennoot die slechts aansprakelijk is voor zijn ingebrachte kapitaal. Aandelen zijn niet vrij overdraagbaar. Geen minimumkapitaal vereist. - De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (afgekort BVBA). Vergelijkbaar met de Nederlandse B.V. Minimumkapitaal vereist. De aandelen zijn overdraagbaar echter niet vrij verhandelbaar en onder strikte voorwaarden. De BVBA bevat rechtspersoonlijkheid en de vennoten zijn beperkt aansprakelijk. 20