BOEK I.A Personenbelasting

BOEK I.A Personenbelasting

Deel I Algemeenheden 1000 art. 2 WIB92 Sinds de coördinatie bevat het wetboek van de inkomstenbelastingen een aantal definities. Deze werden doorheen de jaren steeds talrijker. Op dit ogenblik (aj. 2013) staan volgende definities in het wetboek: rijksinwoners, gehuwden, echtgenoten en wettelijk samenwonenden, gemeenschappelijke aanslag, kinderen, vennootschap, binnenlandse vennootschap, intra-europese vennootschap, buitenlandse vennootschap, financieringsvennootschap, thesaurievennootschap, beleggingsvennootschap, gemeenschappelijk beleggingsfonds, gestort kapitaal, gerevaloriseerde waarde, vastrentende effecten, immateriële, materiële of financiële vaste activa, oprichtingskosten, voorraden en bestellingen in uitvoering, woonstaatheffing, financiële instrumenten, zakelijke-zekerheidsovereenkomsten met betrekking tot financiële instrumenten. Het wetboek vermeldt echter geen algemene definitie van belasting. Het Hof van Cassatie definieerde dit begrip als: een, op grond van hun gezag door de Staat, de provinciën of de gemeenten, verrichte heffing op de geldmiddelen van de personen, die hun grondgebied bewonen, of aldaar belangen bezitten, om te worden aangewend voor de diensten van openbaar nut 1, 2. Zie verder over deze definitie: TIBERGHIEN, A., Inleiding tot het Belgisch fiscaal recht, nrs. 2 e.v. art. 170 Gw. Ook de gemeenschappen en gewesten hebben bevoegdheid tot belastingheffing (art. 170 Gw). 1000,20 Bibliografie Over de personenbelasting bestaan o.a. volgende algemene werken: LINARD DE GUERTECHIN, C., L impôt des personnes physiques, ed. 3, Travaux de la faculté de droit de Namur, Brussel, Larcier, 1982, 462 p. COPPENS, P. en BAILLEUR, A., Droit fiscal, I, L impôt des personnes physiques, ed. 2, Brussel, Larcier, 1992, 365 p. DILLEN, L., MAES, L. en PLETS, N. (ed.), Handboek Personenbelasting, Mechelen, Kluwer, 2012, 1800 p. (jaarlijks nieuwe uitgave). BEGHIN, P. en VAN DE WOESTEYNE, I., Handboek Personenbelasting 2012-2013, Antwerpen, Intersentia, 2012, 772 p. Afdeling I. Stelsel van de personenbelasting (PB) 1000,50 art. 3 WIB92 De personenbelasting is de belasting berekend op het globale inkomen van de rijksinwoners (art. 3 WIB92). In principe worden alle inkomsten van de belastingplichtige samengeteld en de belasting wordt berekend op het verkregen resultaat. Nochtans bestaan er verschillende uitzonderingen, waarbij de globalisatie niet wordt toegepast: dit is bv. het geval voor de roe- 1 Cass. 30 november 1950, Pas. 1951, I, 191, RW 1950-1951, 1018. 2 Zie ook randnr. 0001 e.v. Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

rende inkomsten, sommige diverse inkomsten en voor de meerwaarden die in principe niet geglobaliseerd maar afzonderlijk belast worden. In verschillende gevallen zijn verminderingen toepasselijk op een welbepaald deel van het belastbare inkomen: dit is bv. het geval voor de beroepsverliezen die slechts van het beroepsinkomen aftrekbaar zijn, en voor diverse verliezen die slechts van diverse inkomsten aftrekbaar zijn. 1001 De personenbelasting, zoals overigens de drie andere belastingen op het inkomen, wordt in de meeste gevallen in twee of zelfs in drie stadia betaald, o.m. wanneer één of meer voorheffingen geheven worden. Er zijn in het geheel zes voorheffingen die onafhankelijk zijn van de beschikkingen betreffende de eigenlijke belastingen. Men dient dus wel duidelijk de studie van de belasting te scheiden van die van de voorheffingen. In dit Handboek komt de voorheffing aan bod onder de randnrs. 1610 e.v. Afdeling II. Territorialiteit 1001,50 Circulaires Bibliografie Circ. nr. Ci.RH.31/467.439, 3 januari 1996, Bull.Bel., afl. 757, 207, besproken in o.a. -Fiskoloog (I.) 1996, 146, 8. Circ. nr. AFZ/2004/0053 (AFZ 5/2004), 16 januari 2004. Circ. nr. Ci.RH.241/585.607 (AOIF 19/2007), 12 juli 2007. HINNEKENS, L., De territorialiteit van de Belgische belastingen in het algemeen en van de inkomstenbelastingen in het bijzonder, Brussel, Ced.Samsom, 1985, nr. 50, 72-74. CLAEYS-BOUUAERT, I., Aantekeningen omtrent het fiscaal begrip hoofdverblijf voor natuurlijke personen, in Mélanges offerts á Jacques Velu, Brussel, Bruylant, 1992, 581-595. HINNEKENS, Ph., Belasting van niet-inwoners, Kalmthout, Biblo, 1994, 153 p. DEBLAUWE, R., De fiscale woonplaats historisch bekeken, in Recht zonder omwegen, -Fiscale opstellen aangeboden aan Prof. Dr. J.J. Couturier ter gelegenheid van zijn 75ste verjaardag, Gent, Larcier, 1999, 3-20. HINNEKENS, L., L habitant du Royaume dans le droit fiscal belge contemporain, RGF 1981, 167-168. HINNEKENS, L., Nieuwe krachtlijnen in de rechtspraak over het rijksinwonerschap, AFT 1991, 20. POPPE, G., De evolutie van het begrip rijksinwoner in het licht van de wet van 22 december 1989, TFR 1991, 60-77. POPPE, G., Een tweede wettelijk vermoeden inzake rijksinwonerschap, Fiskoloog (I.) 1994, afl. 122, 12. Belastingwoonplaats gehuwden, Fisc.Koer. 1995, afl. 1-2, 5-13. LAMBRECHTS, J., Uitbreiding Belgisch rijksinwonerschap Een globale visie, TFR 1995, 6-9. HINNEKENS, L., Het (niet-)rijksinwonerschap van de gedetacheerde werknemer volgens de laatste stand van wetgeving en rechtspraak, AFT 1995, 270-280. GOETHALS, J., Fiscale woonplaats: vrije keuze van het minst belaste land, Fiskoloog (I.) 1996, 151, 7. DELBOO, M., Fiscale woonplaats is effectieve woonplaats, TFR 2000, afl. 173, 25. VAN ZANTBEEK, A., Woonplaatsshopping voor vermogende particulieren. Belgisch perspectief en een blik over de grens, TFR 2009, 143-160. LETTENS, A., Het begrip fiscale woonplaats blijft een feitenkwestie, Fiscoloog (I.) 2011, afl. 335, 5-8. HONHON, N., La notion de domicile fiscal au regard d une jurisprudence récente, C&FP 2012, afl. 4, 31-40. DE BROE, L., VAN BORTEL, D. en MURRE, D., Kroniek Internationaal Belastingrecht 2011, TRV 2012, afl. 2, 105-129. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

1002 art. 5 WIB92 De personenbelasting treft het globale inkomen van de rijksinwoners. Het geheel van de inkomsten omvat de inkomsten zoals beschreven in titel II WIB92, ongeacht de plaats waar zij genoten of verkregen worden, en zonder rekening te houden met de aard en het bedrag van de belastingen welke deze inkomsten mogelijk in het buitenland ondergaan hebben (art. 5 WIB92). Nochtans bestaan er twee reeksen maatregelen om de dubbele aanslag te milderen: het WIB92 voorziet in een belastingvermindering voor bepaalde inkomsten in het buitenland bekomen of genoten, en België heeft met een aantal landen overeenkomsten gesloten om dubbele belasting te vermijden. 1003 art. 2 WIB92 Rijksinwoners zijn degenen die in België hun woonplaats of de zetel van hun fortuin gevestigd hebben (art. 2 WIB92). De fiscale woonplaats is geen synoniem van wettelijke woonplaats in de zin van de artikelen 102 e.v. BW 3, maar komt wel dichtbij het woonplaatsbegrip dat voor de inschrijving in de bevolkingsregisters wordt gehanteerd 4. Het feitelijk domicilie wordt noodzakelijkerwijze gekenmerkt door een zekere permanentie of continuïteit 5. art. 2 1 lid 2 WIB92 De wet van 22 december 1989 heeft aan de inschrijving in het rijksregister van de natuurlijke personen een wettelijk vermoeden (juris tantum) vastgeknoopt (art. 2 1 lid 2 WIB92). art. 2 1 lid 3 WIB92 Bij wet van 6 juli 1994 6 werd een tweede wettelijk vermoeden ingevoerd. De belastingwoonplaats van gehuwden wordt bepaald door de plaats waar het gezin is gevestigd (art. 2 1 lid 3 WIB92). Dit vermoeden geldt niet wanneer voor elke echtgenoot een afzonderlijke aanslag wordt gevestigd (zie randnr. 1322). De fiscale woonplaats moet in de eerste plaats steeds op basis van de feiten beoordeeld worden. Bovendien is artikel 2, 1, lid 3 WIB92 enkel van toepassing in geval van een tijdelijke verwijdering 7. 1004 Woonplaats en zetel van fortuin zijn twee onderscheiden begrippen: de woonplaats is een feitelijke woonplaats die gekenmerkt wordt door een zekere bestendigheid, terwijl de zetel van het fortuin de plaats is van waaruit dit beheerd wordt en die door een zekere eenheid gekenmerkt wordt 8. Wie een tijdelijke betrekking heeft in het buitenland (i.c. aan de rechtsfaculteit van -Ouagadougou) en vanuit België zijn fortuin beheert of laat beheren, is rijksinwoner 9. De fiscus heeft de administratieve visie op de begrippen rijksinwoner, woonplaats en zetel van fortuin uitvoerig toegelicht in een circulaire 10. Deze circulaire werd geschreven in het 3 Vr. & Antw. Senaat, 16 juni 1984, 1478. 4 Cf. X, Naar nauwere band tussen burgerlijke en fiscale woonplaats, Fiskoloog 1992, afl. 393, 1. 5 Cass. 14 september 1995, Fiskoloog 1995, afl. 543, 9; Gent 7 juni 2001, Fiscoloog 2001, afl. 810, 9; Cass. 16 januari 2004, FJF, No. 2004/102; Luik 19 maart 2008, www.monkey.be, Bronnen, nr. L 08/2122; Gent, 24 juni 2008, Fisc Koer. 2008, 680. 6 BS 16 juli 1994. 7 Vr. nr. 121 VANDEURZEN 19 oktober 1995, Vr. & Antw. Kamer, 27 december 1995, 1570, Bull.Bel., afl. 758, 513. 8 Cass. 19 juli 1836, Pas. 1836, I, 280; Cass. 6 oktober 1941, Pas. 1941, I, 368; Cass. 7 september 1965, Pas. 1966, I, 34; Cass. 7 februari 1979, Pas. 1979, I, 673; Cass. 28 oktober 1982, FJF, No. 83/41; Cass. 30 juni 1983, RW 1984-1985, 397 Pas. 1983, 1, 1226. 9 Cass. 15 november 1990, JT 1991, 65, RW 1990-1991, 1031, FJF, No. 91/36. Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

licht van de aanpassing van de emigratieclausule die vervat zit in artikel 364bis WIB92 en die betrekking heeft op genieters van aanvullende pensioenkapitalen met verhuisplannen. Waar de aanzet dus een zeer specifieke context was, geeft de circulaire echter algemene definities en bevat ze een goed overzicht van het huidige administratieve standpunt. De rechtbank van Gent hecht duidelijk veel aandacht aan de plaats waar de kinderen naar school gaan, aangezien deze plaats het gezin ertoe noodzaakt zich in de buurt te vestigen en minimaal te integreren in een sociale leefwereld die een binding en een netwerk van sociale relaties doet ontstaan 11. De klemtoon ligt nog steeds, zoals het altijd is geweest, op de feitelijke situatie. De feitelijke toestand heeft voorrang op de mogelijk andere intentie van de belastingplichtige. Al zijn er situaties waarin een rechtbank met de intentie rekening kan houden bij de beoordeling van de feitelijke situatie 12. Zo ook met de eerder genoemde inschrijving in een (Belgisch of buitenlands) bevolkingsregister. Deze vormt een vermoeden en een begin van bewijs, maar uiteindelijk kan de werkelijke situatie deze inschrijving aan de kant schuiven 13. Noteer dat het ook mogelijk is een voorafgaande beslissing aan te vragen over het statuut van (niet-)inwoner. De dienst voor voorafgaande beslissingen behandelde reeds de vraag van twee families die met hun kinderen naar het buitenland verhuisden 14. 1005 Het is geenszins denkbeeldig dat twee (of zelfs verschillende) landen beweren dat het fiscale domicilie van een persoon zich in hun land bevindt. In dat geval dient men de dubbelbelastingovereenkomsten te consulteren om te zien welk land de voorrang heeft (zie randnr. 9304). Voor het interne recht blijft de betrokkene echter inwoner, ook al is hij dat niet volgens de overeenkomst, en moet hij dus een aangifte als rijks-inwoner (zgn. aangifte in de personenbelasting ) indienen. 1006 art. 2 1 1 b en c WIB92 Artikel 2 1, 1, b) WIB92 voegt eraan toe dat de Belgische diplomatieke agenten en de Belgische consulaire agenten van beroep, die in het buitenland geaccrediteerd zijn, als rijksinwoner beschouwd blijven. Deze bepaling is noodzakelijk om te verhinderen dat die agenten, die niet belastbaar zijn in het land waar zij geaccrediteerd zijn, aan elke belasting zouden ontsnappen. Door artikel 2, 1, 1, c) worden ook de (andere dan diplomatieke of consulaire) ambtenaren die voor de Belgische Overheid in het buitenland werken, als rijksinwoner bestempeld. Ook de inwonende gezinsleden van diplomatieke en consulaire ambtenaren vallen onder de uitbreiding. art. 4 WIB92 10 Circ. nr. Ci.RH.241/585.607 (AOIF 19/2007), 12 juli 2007, besproken door W. DE BUYSER, Nieuwe circulaire zet nog even beginselen inzake rijksinwonerschap op een rij, Fisc.Act. 2007, afl. 30, 5-8 en J. GOEMAN en P. GILLEMON, Exit emigratieclausule maar bijzondere waakzaamheid voor fiscale woonplaats, Intern.Fisc.Act. 2007, afl. 8, 1. 11 Rb. Gent 25 oktober 2011, Fiscoloog, afl. 1274, 12. 12 Rb. Brussel 18 december 2009, Rev.not.b. 2010, 526. 13 Bergen 30 juni 2010, Fiscoloog (I.) 2011, afl. 335, 7. 14 Voorafg. Besliss. nr. 2011.046, 5 mei 2011. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

Artikel 4 WIB92 stelt dat dat niet aan de personenbelasting onderworpen zijn: de buitenlandse diplomatieke ambtenaren en de consulaire beroepsambtenaren die in België zijn geaccrediteerd, alsmede hun inwonende gezinsleden; op voorwaarde van wederkerigheid, de andere leden van buitenlandse diplomatieke zendingen en consulaire posten in België, alsmede hun inwonende gezinsleden, mits de betrokkenen de Belgische nationaliteit niet bezitten of niet duurzaam verblijf houden in België; op voorwaarde van wederkerigheid, de ambtenaren, vertegenwoordigers en afgevaardigden van vreemde Staten of van staatkundige onderdelen of plaatselijke gemeenschappen daarvan of van een buitenlands publiekrechtelijk lichaam mits de betrokkenen de Belgische nationaliteit niet bezitten of niet duurzaam verblijf houden in België en hun diensten niet verstrekken in het kader van enig handels- of nijverheidsbedrijf. Bepaalde internationale overeenkomsten voorzien in fiscale vrijstelling voor de bezoldigingen van de ambtenaren van die internationale instellingen. Een goede bron van overzicht (alhoewel verouderd nog steeds nuttig) werd gepubliceerd in het Bulletin der Belastingen in 1988 (deel 1) en 1989 (deel 2) 15. Ten slotte voorzien de dubbelbelastingverdragen nagenoeg altijd in speciale criteria inzake de fiscale woonplaats (zie randnrs. 9201 e.v.). Afdeling III. Soorten inkomsten 1007 De verschillende soorten inkomsten moeten goed van elkaar onderscheiden worden. Op iedere categorie en haar onderverdelingen zijn enkele of verschillende bijzondere regels toepasselijk, zowel voor wat de berekening betreft van de belastbare grondslag (bv. verschillende forfaits voor beroepskosten), als voor de berekening van de belasting (bv. de vermeerderingen bij gebrek aan voorafbetaling). De verschillende categorieën zijn de volgende (WIB92): 1. inkomen van onroerende goederen: artikel 7 tot 16 niet-verhuurde: artikel 7, 1, 1 ; verhuurde: artikel 7, 1, 2 ; erfpacht en opstal: artikel 7, 1, 3 ; 2. inkomen van roerende goederen en kapitalen: artikel 17 tot 22 dividenden: artikel 18; interest: artikel 19; verhuring enz. van roerende goederen (royalty s): artikel 17, 1, 3 ; lijfrenten: artikel 20; 3. beroepsinkomen: artikel 23 tot 89 winst: artikel 24; baten: artikel 27; winst en baten van een vorige beroepswerkzaamheid: artikel 28; bezoldigingen: artikel 30; pensioenen: artikel 34; 4. diverse inkomsten: artikel 90 tot 103. 15 J. VAN DEN EINDE, Bull.Bel. 1988, afl. 677, 1-145 en 1989, afl. 688, 147-265. Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

De wet gebruikt, sinds de coördinatie, telkens het begrip inkomen voor het netto-begrip, behalve voor de diverse inkomsten, terwijl voor de bruto-ontvangsten het woord inkomsten wordt gebruikt. Wij zullen één voor één deze categorieën behandelen en daarna nagaan hoe de taxatie, al dan niet geglobaliseerd, van deze verschillende inkomsten gebeurt. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

Deel II Grondslag van de belasting Hoofdstuk I Inkomen van onroerende goederen 1008 Bibliografie DELAHAYE, A., De belasting op het inkomen uit onroerende goederen in België, Brussel, Bruylant, 1978, 147 p. MALHERBE, J. en AUTENNE, J., Péréquation cadastrale et réforme de la fiscalité immobilière, Brussel, Larcier, 1980, 104 p. VERSTAPPEN, J., Actuele problemen van onroerende fiscaliteit, in Gids voor de aangifte, Diegem, Ced.Samsom, 1994, 116 p. NEMERY DE BELLEVAUX, J.P., Fiscalité immobilière, in Etudes fiscales, Brussel, Bruylant, 1998, 11-21. DIERCKX, E (ed.), Onroerend goed als beleggingsinstrument, Gent, Larcier, 2003, 387 p. DEFOOR, W. en VERTOMMEN, S., Inkomen van onroerende goederen en kapitalen, in DIL- LEN, L., PLETS, N. en MAES, L., Handboek Personenbelasting, Mechelen, Kluwer, 2012, 67-163. DE GROOTE, G., Het belasten van inkomsten uit onroerend goed na de wet van 19 juli 1979, Bull.Bel., afl. 581, 322-354. GOBLET, O., Onroerende fiscaliteit en belastinghervorming, AFT 1989, 107-122. RICHELLE, I., Nouveautés en fiscalité immobilière, Rev.not b. 1997, 570-603 1009 art. 11 WIB92 Onroerende inkomsten zijn belastbaar ten name van de eigenaar, bezitter, erfpachter, opstalhouder of vruchtgebruiker van het goed (art. 11 WIB92). Waar er verder over eigenaar wordt gesproken, moet daaronder dus eigenaar, bezitter, erfpachter, enz. worden begrepen. De opsomming van de schuldenaars van de grondbelasting mag niet bij analogie uitgebreid worden tot alle genieters van bezettingsrechten 16. Ook het KI van elektriciteitscabines wordt in beginsel belast ten name van de eigenaar van de grond, tenzij deze bij geregistreerde akte een verzaking aan het recht van natrekking heeft verleend aan de elektriciteitsmaatschappij 17. De inkomsten die de zogenaamde economische eigenaar verkrijgt, zijn pas dan huurinkomsten, als hij juridisch de mogelijkheid heeft het onroerend goed te verhuren en de huurgelden in zijn voordeel op te strijken 18. Het belastbaar tijdstip is, overeenkomstig artikel 204, 1 KB/WIB92, voor inkomsten van gebouwde onroerende goederen gelijk aan het tijdperk waarop ze betrekking hebben. 16 Cass. 9 juni 1947, Pas. 1947, I, 254. 17 Vr. nr. 277 QUINTELIER 16 februari 1993, Vr. & Antw. Senaat, 16 maart 1993, nr. 48, 2186. 18 Vr. nr. 1010 DE CLIPPELE 13 april 1994, Vr. & Antw. Kamer, 4 juli 1994, 11732 (in het kader van de overeenkomst van 19 oktober 1970 tussen België en Nederland tot het vermijden van dubbele belasting). Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

Afdeling I. Niet-verhuurde onroerende goederen De eigenaar van niet-verhuurde onroerende goederen, die in België gelegen zijn, wordt geacht er een persoonlijk genot uit te halen, waarvan de waarde gelijk is aan deze van het kadastraal inkomen, verhoogd met 40 % 19. Betreft het evenwel ongebouwde onroerende goederen, materieel en outillage die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, of de in artikel 12, 3 WIB92 (tot aj. 2006, art. 16 WIB92) bedoelde (eigen) woning, dan blijft het belastbaar inkomen beperkt tot het kadastraal inkomen van het betreffende onroerend goed. art. 518 WIB92 In afwachting van de volgende algemene perequatie wordt het kadastraal inkomen voorlopig geïndexeerd (art. 518 WIB92). Voor inkomstenjaar 2011 bedraagt de coëfficiënt 1,5790, voor inkomstenjaar 2012 1,6349. 1011 De eigenaar van in het buitenland gelegen onroerende goederen wordt belast op de nettohuurwaarde 20 ervan, d.i. de brutohuurwaarde verminderd met 40 % (voor gebouwde onroerende goederen) of 10 % (voor ongebouwde onroerende goederen) 21. 1010 Afdeling II. Verhuurde onroerende goederen 1013 Bibliografie SALENS, P., Taxatie van de huurprijs en de huurvoordelen. Een stand van zaken na twee recente arresten van het Hof van Beroep te Gent, AFT 2000, 456. 1013,50 art. 7 1 2 a) b) en b)bis WIB92 1. IN BELGIË GELEGEN ONROERENDE GOEDEREN 1. Het belastbaar inkomen is gelijk aan het kadastraal inkomen met betrekking tot volgende onroerende goederen: ongebouwde onroerende goederen of materieel en outillage die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, verhuurd aan een natuurlijk persoon, die ze, noch geheel, noch gedeeltelijk gebruikt voor het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid; onroerende goederen, die overeenkomstig de pachtwetgeving 22 zijn verhuurd en door de huurder voor land- en tuinbouw worden gebruikt (art. 7 1 2 a) en b) WIB92). 19 A. DELAHAYE, Het belastbaar stellen van de eigen woning in de personenbelasting: een fiscale onrechtvaardigheid?, in Réflexions offertes à Paul Sibille, Brussel, Bruylant, 1981, 395. 20 Voor de invulling van het begrip huurwaarde, zie M. VANKEIRSBILCK, Fisc.Koer. 2011, 293-300 (noot bij Rb. Antwerpen 17 november 2010). 21 Brussel 27 november 1998, Fisc.Koer. 1999, 517, FJF, No. 2000/128. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

2. Het belastbaar inkomen is gelijk aan het kadastraal inkomen verhoogd met 40 % voor de volgende onroerende goederen: gebouwde onroerende goederen, verhuurd aan een natuurlijk persoon, die ze noch geheel noch gedeeltelijk gebruikt voor het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid; gebouwde onroerende goederen, verhuurd aan een rechtspersoon die geen vennootschap is, wanneer de verhuring gebeurt met het oog op de terbeschikkingstelling ervan aan natuurlijke personen om uitsluitend als woning te worden gebruikt of aan meerdere natuurlijke personen die ze uitsluitend gezamenlijk als woning gebruiken (art. 7 1 2 b)bis WIB92) (bv. een weeshuis) 23. Het beroepsmatig karakter, waarvan sprake in sub 1 en 2, wordt niet aangetoond door het enkele feit dat in het door een natuurlijk persoon gehuurde goed, dat hem tot hoofdverblijfplaats strekt, tevens de zetel van een vzw is gevestigd 24. De verhoging wordt niet toegepast voor personen die om sociale of beroepsredenen hun eigen woning niet kunnen betrekken (zie randnr. 1027) 25. 3. Het belastbaar inkomen is gelijk aan het totale bedrag van de huurprijs en de huurvoordelen, wanneer het gaat om: andere dan sub 1 en 2 bedoelde ongebouwde onroerende goederen of materieel en outillage die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, in welk geval het belastbaar inkomen niet lager mag zijn dan het kadastraal inkomen; andere dan sub 1 en 2 bedoelde gebouwde onroerende goederen, in welk geval het belastbaar inkomen niet lager mag zijn dan het kadastraal inkomen, verhoogd met 40 %. De derde categorie kan van toepassing zijn bij verhuur aan een particulier die het onroerend goed niet voor beroepsdoeleinden gebruikt, wanneer blijkt dat de huur in feite wordt betaald door de werkgever van de huurder, die de huur tevens als beroepskost in aftrek brengt 26. Bij verhuur aan een vennootschap, die het onroerend goed ter beschikking stelt als woning aan haar directeur, is er desalniettemin sprake van een verhuur voor beroepsdoeleinden (zelfs indien het huurcontract bepaalt dat de woning enkel als privéwoonst mag worden gebruikt 27 ), en wordt de werkelijke nettohuur belast 28. Omgekeerd is, bij verhuur aan een particulier die onderverhuurt aan een vennootschap (of aan een natuurlijke persoon die het onroerend goed gebruikt voor het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid), alleen het KI belastbaar bij de hoofdverhuurder 29, tenzij in geval van simulatie of wanneer de partijen niet alle gevolgen van de onderverhuring hebben aanvaard 30. 22 De voorwaarde dat de verhuur moet gebeuren overeenkomstig de pachtwetgeving, impliceert volgens de belastingadministratie (aanschrijving nr. 4 van 7 februari 2002) dat de verpachter zich moet houden aan de wetgeving inzake de maximumpachtprijzen (wet van 4 november 1969 tot beperking van de pachtprijzen, voor wat de pachtprijzen betreft, die vervallen in de periode van 15 december 2001 tot 14 december 2004, BS 15 december 2001). De rechtspraak is het hiermee eens, maar laat toe aan te tonen dat de verhuur niet onder deze wetgeving valt (Gent 9 maart 2000, FJF, No. 2000/215; Gent 19 december 2001, FJF, No. 2002/186). 23 Wet 6 juli 1997, BS 23 oktober 1997. 24 Gent 3 maart 1999, Fiscoloog 1999, afl. 706, 9. 25 Vr. nr. 1029 DE CLIPPELE 20 april 1994, Vr. & Antw. Kamer 1993-1994, nr. 109, 11351, Bull.Bel. 1994, afl. 742, 2842. 26 Brussel 26 oktober 2001, Fiscoloog 2002, afl. 842; Brussel 12 januari 2001, FJF, No. 2001/97. 27 Brussel 10 april 1998, Notariaat Fiscaal 1999, afl. 2, 7. 28 Cass. 5 januari 1978, Pas. 1978, I, 509; Cass. 3 juni 1983, FJF, No. 84/4; Brussel 21 februari 1992, FJF, No. 92/64, 129, Bull.Bel., afl. 748, 1041. 29 Fiskoloog 1992, afl. 397, 1. 30 Brussel 23 juli 1992, Fisc.Koer. 1993, 305; Bergen 6 februari 1998, JLMB 1998, 1778; Antwerpen 11 januari 1999, FJF, No. 99/128, 334; Gent 4 december 2001, Fiscoloog 2002, afl. 832, 9; Rb. Brussel 7 maart 2002, Fiscoloog 2002, afl. 851, 1; Bergen 22 november Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

Ook bij verhuring aan een vzw of een OCMW is de werkelijke huur belastbaar, tenzij in het geval voorzien in artikel 7, 1, 2, b)bis WIB92 31. De overeenkomst tussen huurder en verhuurder die de beroepsmatige aanwending van het verhuurde goed verbiedt, is tegenstelbaar aan de administratie 32. De contractbreuk door de huurder kan daarom geen fiscale gevolgen voor de verhuurder hebben, tenzij in geval van simulatie 33. Om de beroepsmatige aanwending door de huurder aan te tonen, volstaat het evenwel niet te verwijzen naar het feit dat de huurder deze huur als beroepskost in aftrek brengt in een niet-gecontroleerde aangifte in de personenbelasting 34. De regel dat de eigenaar van een onroerend goed steeds belast moet worden op de werkelijk ontvangen huur zodra de huurder het goed beroepsmatig gebruikt, is volgens het Grondwettelijk Hof niet in strijd met het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel 35. Dat de eigenaar niet op voorhand op de hoogte is gesteld van het beroepsmatige gebruik of dat de huurder daarmee een clausule van de huurovereenkomst schendt, doet daaraan geen afbreuk. Van ongeoorloofde discriminatie zou daarentegen wel sprake zijn als de administratie zelf de betaalde huur in hoofde van de huurder als beroepskost in mindering brengt en vervolgens de eigenaar belast op de werkelijk ontvangen huur. In dergelijke situatie doet de belasting op de werkelijke huurinkomsten volgens het Grondwettelijk Hof op onevenredige wijze afbreuk aan het beginsel volgens hetwelk iedere belastingplichtige met een minimaal niveau van voorzienbaarheid het belastingstelsel moet kunnen bepalen dat op hem zal worden toegepast. Het hof van beroep te Antwerpen past dit criterium (de verhuurder moet met een minimale voorzienbaarheid kunnen weten hoe hij zal worden belast) ook toe wanneer de administratie de aftrek van de huur in hoofde van de huurder niet op eigen initiatief in aftrek heeft gebracht, maar zij deze aftrek wel heeft toegestaan, en zij vervolgens de verhuurder (terwijl uit niets blijkt dat deze wist of kon weten dat de huurder het goed beroepsmatig gebruikte, noch daarmee had ingestemd) op grond daarvan met terugwerkende kracht belast op basis van de netto-ontvangen huur 36. 1014 Huurvoordelen zijn verplichtingen, investeringen of werken die aan de huurder worden opgelegd en waarvan de uitvoering door de verhuurder kan worden afgedwongen. De loutere toestemming van de eigenaar om de huurder bepaalde werken aan het onroerend goed te laten uitvoeren, vormt geen huurvoordeel wanneer de toestemming geen verplichting in- 2002, Fiscoloog 2002, afl. 871, 9; Rb. Gent 29 oktober 2003, Fiscoloog 2003, afl. 914, 9; Rb. Brussel 7 november 2008, Fiscoloog 2009, afl. 1166, 11 (een particulier verhuurde een woning aan een natuurlijk persoon die zaakvoerder is van een vennootschap. Deze zaakvoerder kreeg de toestemming om een gedeelte als bureelruimte onder te verhuren aan zijn vennootschap. Er werd beslist tot een belasting op de nettohuur in hoofde van de hoofdverhuurder aangezien de huurder de zaakvoerder van de vennootschap is en dus beslist een gedeelte van de woning niet voor privédoeleinden te gebruiken); Gent 17 februari 2009, Fiscoloog 2009, afl. 1171, 11. 31 Vr. nr. 828 BREYNE 1 oktober 1991, Vr. & Antw. Kamer 1993-1994, 11343, Bull.Bel., afl. 717, 1664, Bull.Bel., afl. 742, 2812. 32 Fiskoloog 1993, afl. 411, 6 en Parl.St. Senaat 1991-92, nr. 376/1, 4 juni 1992; Antwerpen 1 maart 1993, www.monkey.be, Rechtspraak, nr. A 93/46; S. CLAES, Fiscale perikelen rond de onderverhuring of de terbeschikkingstelling van een onroerend goed door de huurder, NFM 1992, 317-321; zie ook Antwerpen 4 november 1993, Fisc.Koer. 1994, 191; Brussel 28 juni 2002, TFR 2003, afl. 235, 108. 33 Antwerpen 18 oktober 2005, TFR, afl. 318-319, 269; Brussel 23 mei 1996, Fiskoloog 1996, afl. 572, 6; Rb. Leuven 6 juni 2003, Fiscoloog 2003, afl. 902, 2. 34 Brussel 23 mei 2007, FJF, No. 2007/277; Brussel 13 december 2002, FJF, No. 2003/155. 35 GwH 27 mei 2008, nr. 86/2008, FJF, No. 2009/128. 36 Antwerpen 24 februari 2009, Fiscoloog 2009, afl. 1155, 4. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

houdt en geen enkele verhoging van de huurprijs is voorzien in het geval de huurder de werken niet uitvoert 37. Werken die door de huurder op eigen initiatief worden uitgevoerd en gefinancierd, zijn niet als een huurvoordeel belastbaar 38. Evenmin als huurvoordeel belastbaar zijn investeringen die de huurder, zonder verplichting daartoe, uitvoert voor eigen nut 39. Grove herstellingswerken die in beginsel ten laste zijn van de verhuurder, maar die worden uitgevoerd door de huurder, zijn daarentegen wel als een huurvoordeel belastbaar 40. Wanneer de eigenaar op het einde van het huurcontract aan de huurder een vergoeding voor de werken moet betalen of wanneer de huurder het recht heeft om de verbeteringen of verfraaiingen terug te nemen om het gehuurde goed in zijn oorspronkelijke staat te herstellen, kan er in de regel geen sprake zijn van een voordeel 41. Als de verhuurder bij de beëindiging van de huurovereenkomst de keuze heeft hetzij de uitgevoerde werken te behouden, hetzij te eisen dat het onroerend goed in zijn oorspronkelijke staat hersteld wordt, kan pas bij die beëindiging worden nagegaan of er al dan niet sprake is van een huurvoordeel 42. art. 8 en 13 WIB92 Met betrekking tot huurprijs en huurvoordelen wordt onder netto-inkomen begrepen, het brutobedrag van de inkomsten, verminderd, uit hoofde van onderhouds- en herstellingskosten, met: 40 % voor gebouwde onroerende goederen (alsook voor materieel en outillage die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, zonder dat deze vermindering meer mag bedragen dan twee derden van het (met een door de Koning te bepalen revalorisatiecoëfficiënt 43 ) gerevaloriseerde kadastraal inkomen); Voorbeeld Indien het kadastraal inkomen 2 500 EUR bedraagt, en de huur 20 000 EUR per jaar, wordt de aftrek van 40 % (20 000 EUR 40 % = 8 000 EUR) beperkt tot 2 500 EUR 2/3 4,10 = 6 833,33 EUR voor aanslagjaar 2013. Bij de toepassing van de formule moet rekening worden gehouden met het ongeïndexeerde kadastrale inkomen (art. 8 WIB92) 44 ; 10 % voor ongebouwde onroerende goederen (art. 13 WIB92). De opzeggingsvergoeding, betaald wegens verbreking van een huurcontract betreffende een onroerend goed dat verhuurd werd aan een vennootschap, houdt een opbrengst van het onroerend goed in en wordt dienovereenkomstig belast 45. 1015 Wanneer een bestuurder een gebouwd onroerend goed verhuurt aan zijn vennootschap, is er in bepaalde omstandigheden herkwalificatie van de huur in bedrijfsinkomen 46. 37 Cass. 29 april 1942, Pas. 1942, I, 97; Antwerpen 14 mei 1982, FJF, No. 83/21; Luik 22 oktober 1986, FJF, No. 87/138, 252; Antwerpen 27 april 1993, JDF 1993, 177; voor een rechtspraakoverzicht, zie: L. AGACHE, Belasting bij verhuurder van door huurder uitgevoerde werken: fiscus te kort door de bocht?, Acc. & Fisc. 2008, afl. 40. 38 Luik 16 januari 1997, FJF, No. 97/98. 39 Gent 3 november 2009, Fiscoloog 2010, afl. 1201, 11. Voor een strikter standpunt bij belangrijke verbouwingswerken door de huurder en aldus belastbaar als huurvoordeel, zie: Rb. Leuven 12 maart 2010, Fisc.Koer. 2010, 429 (op basis van het burgerlijk recht is de verhuurder verplicht om het verhuurde goed in goede staat van onderhoud te leveren, zodat het voor het gebruik kan dienen waartoe het door het contract is bestemd. Als het goed niet in die staat verkeert, dan moet de verhuurder het in die staat brengen). 40 Gent 22 september 1998, TFR 1999, afl. 164, 112. 41 Antwerpen 24 mei 1982, FJF, No. 83/21. 42 Gent 6 oktober 2009, Fiscoloog, afl. 1210, 12. 43 Voor aj. 2012: 3,97, en voor aj. 2013: 4,10. 44 Fiskoloog 1993, afl. 417, 3. 45 Gent 15 april 1999, TFR 1999, afl. 170, 787. Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

Inkomsten uit de verhuur van een onroerend goed zijn slechts belastbaar als bedrijfsinkomen indien de verkrijger van de inkomsten het goed zelf voor beroepsdoeleinden aanwendt 47. Enkel de effectief betaalde huurgelden zijn belastbaar 48. De uitsplitsing van de huurprijs over het onroerend goed en de meubels heeft geen terugwerkende kracht 49. 1018 art. 7 2 WIB92 Wanneer een huurvoordeel bestaat in een eenmalige uitgave van de huurder, dan wordt het bedrag ervan overeenkomstig artikel 7, 2 WIB92, verdeeld over de gehele duur van de huurovereenkomst (uitgave gedaan bij de aanvang van de huurovereenkomst) of over het aantal jaren dat de huurovereenkomst nog loopt, te rekenen vanaf 1 januari van het belastbaar tijdperk waarin die last is betaald of gedragen (uitgave gedaan in de loop van de huurovereenkomst). Wanneer de huurovereenkomst van onbepaalde duur is of wanneer er geen geschreven huurovereenkomst bestaat, wordt de eenmalige uitgave over drie jaar verdeeld 50. 1019 art. 8 WIB92 Indien een onroerend goed is verhuurd aan een natuurlijk persoon en gedeeltelijk voor privéen gedeeltelijk voor beroepsdoeleinden wordt gebruikt, wordt in principe de volledige huur en huurlasten (min de forfaitaire aftrek) belast, tenzij de huurprijs en -voordelen afzonderlijk vastgesteld zijn in een geregistreerde huurovereenkomst voor het privé- en beroepsgedeelte (art. 8 WIB92). Een splitsing van de oppervlakte is niet voldoende 51, evenmin als een contractuele uitsplitsing van de onroerende voorheffing 52. 1020 Een schadevergoeding wegens huurderving is geen inkomen 53. Een vergoeding voor de onbeschikbaarheid ten gevolge van een optierecht aan een derde, die het goed voor industriële doeleinden mag gebruiken, is onroerend inkomen 54. 1016 46 S. VAN STEENKISTE, Huur van een woning, bestemd voor privégebruik en toch fiscaal bedrijfsmatig, AFT 1994, 89. 47 Antwerpen 12 januari 1999, FJF, No. 99/129, 337 (in casu is het de hurende vennootschap die het goed beroepsmatig gebruikt dat de verhuurder werkend vennoot van de hurende vennootschap is, doet hieraan geen afbreuk). 48 Vr. & Antw. Senaat 1983-1984, 5 juni 1984, 1376; Gent 18 april 2002, Fiscoloog 2002, afl. 849, 9; Rb. Hasselt 23 oktober 2002, Fiscoloog 2003, afl. 879, 9. 49 Gent 12 november 1991, FJF, No. 92/24, 42. 50 Com. IB 1992, nr. 13/5, 3. 51 Vr. nr. 13 DE CLIPPELE 9 december 1985, Vr. & Antw. Senaat 1985-1986, 21 januari 1986, 111; Vr. nr. 293 D'HONDT 17 juli 1987, Bull.Bel., afl. 670, 545. 52 Luik 28 februari 2003, Fiscoloog 2003, afl. 888, 9. 53 Vr. nr. 157 VANSTEENKISTE, Vr. & Antw. Kamer 1983-1984, 13 maart 1984, 1744. 54 Luik 14 november 1984, FJF, No. 85/45, 85 (in casu werd er eigenlijk een huurovereenkomst gesloten). Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

Een vergoeding van huurschade is geen onroerend inkomen, indien zij de uitzonderlijke waardevermindering compenseert die een onroerend goed werkelijk heeft ondergaan wegens de activiteit van de huurder en indien zij is vastgesteld in een bijzondere clausule van het huurcontract of bij afzonderlijk contract, of in een rechterlijke beslissing 55. De verhuur van een zandgroeve voor tien jaar, tegen een vergoeding per kubieke meter opgegraven zand, geeft onroerend inkomen 56. Zo wordt ook de overeenkomst, waarbij aan een vennootschap het recht wordt toegekend om, tegen een vergoeding, puin en aarde, ter opvulling van een put te storten, aangemerkt als een huurovereenkomst in de zin van artikel 7 WIB92. De aldus ontvangen vergoeding is belastbaar als onroerend inkomen 57. 2. IN HET BUITENLAND GELEGEN ONROERENDE GOEDEREN 1020,50 Het belastbaar inkomen is gelijk aan het totale bedrag van de huurprijs en de huurvoordelen, zijnde het bruto-inkomen verminderd met een forfaitaire aftrek van 40 % (gebouwd) of 10 % (ongebouwd) uit hoofde van onderhouds- en herstellingskosten 58. De huurprijs mag bovendien verminderd worden met de in het buitenland betaalde grondbelasting, echter niet met de in het buitenland betaalde professionele belasting 59. Afdeling III. Erfpacht of opstal 1021 Bibliografie PEETERS, B., Fiscale aspecten van het recht van opstal en van erfpacht, in Fiscale Praktijkstudies, nr. 13, Antwerpen, Kluwer Rechtswetenschappen België, 1992, 143 p. VAN CROMBRUGGE, S., De fiscale aspecten van het recht van opstal, in Het zakenrecht absoluut niet een rustig bezit, Antwerpen, Kluwer Rechtswetenschappen België, 1992, 375-401. CARLIER, P., Kritische beschouwingen i.v.m. de fiscaalrechtelijke gevolgen van de vestiging van vruchtgebruik op de rechten van erfpacht en opstal, in Liber Amicorum Willy Maeckelbergh, Brussel, FHS, 1993, 87-101. VERHEYDEN, K., Fiscale gevolgen bij eigendomsverkrijging ingevolge erfpacht, opstal en vruchtgebruik, in MAES, L. en DE CNIJF, H., Fiscaal Praktijkboek 2007-2008 Directe belastingen, Mechelen, Kluwer, 2007, 231-280. MUYLLE, M., De duur en de beëindiging van zakelijke rechten, Antwerpen-Cambridge, Intersentia, 2012, 764 p. VALENTIN, R., L emphytéose et la taxation des revenus fonciers, JDF 1976, 65-80. VALENTIN, R., Statut, au regard des impôts sur les revenus, des sommes payées d avance en matière de baux et de contrats d emphytéose, de superficie, etc., JDF 1986, 193-209. PEETERS, B. en VAN GOETHEM, P., Boekhoudkundige aspecten en fiscale gevolgen van het recht van opstal, AFT 1987, 3548. 55 Vr. nr. 17 BARZIN 16 oktober 1990, Vr. & Antw. Senaat, 27 november 1990, 309, Bull.Bel., afl. 703, 673. 56 Cass. 28 februari 1985, JDF 1986, 210, FJF, No. 85/287. 57 Luik 4 november 1998, FJF, No. 99/67, 165. 58 Gent 22 november 2011, TFR 2012, 420 (een vergoeding wegens een vermeende uitzonderlijke waardevermindering is belastbaar, aangezien de huurvoordelen naast de eigenlijke huurprijs tot de bruto belastbare basis behoren en daarvan alleen een forfaitaire aftrek wordt toegelaten. Wat daarover voorzien is in de administratieve commentaar 13/5, acht het hof contra legem). 59 Brussel 22 oktober 1999, FJF, No. 2000/152 (onroerend goed in Frankrijk). Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

1022 art. 10 1 WIB92 De bedragen (erfpacht- of opstalvergoeding en alle andere voordelen verkregen door de overdrager) verkregen bij vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal, of van gelijkaardige onroerende rechten (vruchtgebruik is geen gelijkaardig onroerend recht 60 ), zijn volledig belastbaar in het jaar waarin ze werden betaald of toegekend. Is er geen betaling of toekenning, dan is er ook geen belastbaarheid, ondanks het feit dat de erfpacht- of opstalvergoedingen contractueel werden bedongen 61, zelfs indien ze betrekking hebben op de gehele duur van het contract of op een deel daarvan. Voor de waardering van de voordelen richt men zich naar de waardering inzake registratierechten 62. art. 10 2 WIB92 Zijn echter geen onroerende inkomsten, de bedragen die worden verkregen voor het verlenen van het recht van gebruik van gebouwde onroerende goederen ingevolge een niet-opzegbare overeenkomst van erfpacht of opstal of van een gelijkaardig 63 onroerend recht, op voorwaarde dat: de bij overeenkomst bepaalde termijnen het de eigenaar mogelijk maken het in het gebouw belegde kapitaal of, als het een bestaand gebouw betreft, de verkoopwaarde ervan, volledig weer samen te stellen en de rentelast en de andere kosten van de verrichting te dekken; de eigendom van het gebouw bij het einde van de overeenkomst hetzij van rechtswege op de gebruiker overgaat, hetzij de overeenkomst een aankoopoptie voor de gebruiker bevat 64. art. 19 1 2 WIB92 In dat geval is er sprake van een roerend inkomen, althans wat het gedeelte van de vergoedingen betreft dat de rentelasten en de kosten van de verrichting dekt. Dit geldt ook voor natuurlijke personen, handelend in het kader van het beheer van hun -privévermogen 65. Afdeling IV. Vrijgesteld inkomen van de onroerende goederen uitgebaat zonder winstoogmerk voor welbepaalde doeleinden 1023 art. 12 1 WIB92 60 Vr. nr. 21 DE CLIPPELE 17 juni 1988, Vr. & Antw. Senaat 1988, 9 augustus 1988, 623, Bull.Bel., afl. 677, 1934; Circ. nr. Ci.RH.221/399.733, 27 september 1988, Bull.Bel., afl. 677, 1867. 61 Rb. Hasselt 23 oktober 2002, Fisc.Koer. 2003, 328. 62 Zie daarover Brussel 15 februari 2012, www.monkey.be, Rechtspraak, nr. B 12/0384 (indexeringsclausule). 63 Een zakelijk recht is niet vereist: Antwerpen 20 december 2011, Fiscoloog 2012, afl. 1298, 9. 64 Voor een toepassing, zie: Rb. Hasselt 17 juni 2010, TFR 2010, afl. 395, nr. 2011/N14. 65 Vr. nr. 328 DALEM 25 maart 1993, Vr. & Antw. Senaat 1992-1993, 11 mei 1993, 2729, Bull.Bel. 1993, afl. 730, 2396. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

De inkomsten van de onroerende goederen of delen van onroerende goederen gelegen in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte, die een belastingplichtige of een bewoner zonder winstoogmerk heeft bestemd voor het openbaar uitoefenen van een eredienst of van de vrijzinnige morele dienstverlening, voor onderwijs, voor het vestigen van hospitalen, klinieken, dispensaria, rusthuizen, vakantiehuizen voor kinderen of gepensioneerden, of van andere soortgelijke weldadigheidsinstellingen, zijn vrijgesteld (art. 12 1 WIB92). Het is irrelevant of een bewoner of de belastingplichtige zelf het gebouw voor dat doel heeft bestemd 66. Ter zake gelden volgende voorwaarden: 1. DE BELASTINGPLICHTIGE OF BEWONER 67 MAG GEEN WINST NASTREVEN 1023,04 Uit het enkele feit dat de eigenaar voordelen verkrijgt voor de aanwending van zijn onroerend goed voor één van de in artikel 12 WIB92 opgesomde doeleinden, volgt nog niet dat hij winst nastreeft, op voorwaarde dat hij de ontvangen voordelen gebruikt voor de instandhouding en de uitbreiding van het doel waarvoor het onroerend goed wordt aangewend 68. De fiscus mag bovendien niet eisen van de eigenaar dat hij de voordelen van het onroerend goed enkel aanwendt tot onderhoud van de gebouwen en niet tot uitbreiding ervan 69. 2. HET ONROEREND GOED 70 MOET EEN WELBEPAALDE BESTEMMING KRIJGEN 1. Voor het openbaar uitoefenen van een eredienst of van de vrijzinnige morele dienstverlening 1023,08 Onder eredienst verstaat men de uiterlijke vorm van een godsdienst en het veruitwendigen van religieuze gevoelens via plechtigheden, gebeden, enz. 71. Ingevolge de wet van 21 mei 1996 72 worden de onroerende goederen aangewend voor vrijzinnige morele dienstverlening ook vrijgesteld. Er is sprake van morele dienstverlening als mensen samenkomen tijdens 66 Vr. nr. 1146 VAN DEN EYNDE 2 december 1997, Vr. & Antw. Kamer 1997-1998, nr. 127, 17585-17587, Bull.Bel., afl. 785, 1930; Circ. nr. Ci.RH.222/509.586, 15 september 1998. 67 De wettekst spreekt over een belastingplichtige of een bewoner zonder winstoogmerk. Over de betekenis van het woord of is geen eensgezinsheid in de rechtspraak, zie oa.: Gent 29 september 2009, Fiscoloog 2010, afl. 1203, 13; Gent 10 februari 2010, Fisc.Act. 2010, afl. 30, 4; Luik 12 maart 2010, FJF, No. 2010/193. 68 Cass. 3 mei 1983, FJF, No. 84/47, 68; Cass. 6 maart 1987, RW 1987-88, 257; Cass. 10 mei 1990, Bull.Bel., afl. 703, 636; Gent 15 januari 1998, Fiskoloog 1998, afl. 650, 9-10; Antwerpen 31 maart 1998, Fiskoloog 1998, afl. 660, 9; Antwerpen 15 oktober 2002, FJF, No. 2003/38, 146 (indien de belastingplichtige, al is het onder een gewijzigde benaming, een vergoeding verkrijgt voor het ter beschikking stellen van het onroerend goed, is de afwezigheid van het winstoogmerk geenszins aangetoond). 69 Antwerpen 20 mei 1997, FJF, No. 97/202, 449. 70 En niet de inkomsten uit het onroerend goed : Bergen 22 maart 2002, FJF, No. 2002/196. 71 Gedr.St. Senaat 1995-1996, nr. 20/3, 7; Zie ook: Vr. nr. 1125 STANDAERT 9 juni 1994, Vr. & Antw. Kamer 1993-1994, 12152. 72 BS 31 juli 1996, Bull.Bel. 1996, afl. 764, 1815. Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

plechtigheden waarbij in het openbaar geen eer wordt betuigd aan de godheid en waarbij de rituelen zeer schaars zijn en beperkt blijven tot moraliserende lezingen zonder godsdienstig karakter 73. Volgens de rechtspraak komen voor deze vrijstelling in aanmerking: een slotklooster, zelfs al wordt het bewoond door gepensioneerde zusters 74 ; de onroerende goederen die noodzakelijk zijn voor de goede gang van zaken, bv. het kantoor en de kamer van de aalmoezenier die instaat voor de kapel en die gelijkgesteld worden met een pastorie 75 ; daarnaast ook de goederen die noodzakelijk zijn voor het bereiken van het nagestreefde doel 76 ; dit geldt ook voor de aanpalende woning voor de verpleegsters 77 ; het gebouw gebruikt als plaats voor godsdienstbeleving, evenals het gedeelte bedoeld voor de coördinatie, opleiding en begeleiding van de congregaties, net als de archiefruimte en de woongelegenheden voor dienaren van de eredienst 78. Wordt niet vrijgesteld: een kinderbewaarplaats die deel uitmaakt van een gebouw van een openbare eredienst 79. 2. Voor het onderwijs 1023,12 Onderwijs sluit een didactische activiteit in, die door de onderwijzende persoon ten behoeve van de onderwezene wordt uitgeoefend 80. Er moet een noodzakelijk verband zijn tussen gebouw en onderwijs, zodat het onderwijs niet verstrekt kan worden zonder dat van het gebouw gebruik wordt gemaakt 81. Onderwijs is ruim te begrijpen, als elke activiteit van een leraar ten behoeve van zijn leerling 82. Een aantal gevallen uit de rechtspraak: De zaal door een vereniging ter beschikking gesteld van haar leden, om er aan lichamelijke opvoeding te doen met het oog op deelneming aan turnwedstrijden, is niet bestemd voor onderwijs 83. Elk systematisch onderwijs van filosofische en morele doctrines komt in aanmerking 84. De school zet, zelfs na de studiejaren, haar onderwijzende rol verder 85. De zoo is in essentie een toeristische attractie en niet bestemd voor onderwijs 86. De sportopleiding die een voetbalclub verzorgt, is een vorm van onderwijs 87. Ook een jeugddienst is actief in de onderwijssector 88. 73 Gedr.St. Senaat 1995-1996, nr. 20/3, 7; L. MAES, Vrijstelling O.V. voor de niet-confessionele gemeenschap, Fiskoloog 1996, afl. 568, 1. 74 Brussel 27 januari 1994, Fiskoloog 1994. afl. 461, 6. 75 Cass. 19 oktober 1948. 76 Bergen 19 februari 1999, FJF, No. 99/192, 522. 77 Brussel 5 januari 1996, Fisc.Act. 1996, afl. 14, 5. 78 Gent 4 mei 2010, Fisc.Act. 2010, afl. 30, 6. 79 Cass. 22 december 1988, RW 1988-1989, 1294, FJF, No. 89/84, 154. 80 Cass. 11 oktober 1966, Pas. 1967, I, 195. 81 Cass. 10 januari 1968, Pas. 1968, I, 596. 82 Brussel 9 januari 1990, FJF, No. 90/131, 282. 83 Gent 23 maart 1938, Bull.Bel., afl. 132, 349. 84 Cass. 13 september 1966, Pas. 1967, I, 56. 85 Bergen 19 maart 1999, FJF, No. 99/137, 357. 86 Antwerpen 2 september 1997, FJF, No. 97/258, 569. 87 Luik 18 maart 1998, FJF, No. 98/170, 443. 88 Gent 10 februari 2009, Fisc.Act. 2010, afl. 30, 5. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

De voorwaarden waaronder jeugdbewegingen kunnen genieten van de vrijstelling worden opgesomd in een antwoord op een parlementaire vraag 89. Eveneens in een antwoord op een parlementaire vraag werd verduidelijkt dat activiteiten van musea niet als onderwijs kunnen worden beschouwd 90. 3. Voor het vestigen van hospitalen, klinieken, dispensaria, rusthuizen, vakantietehuizen voor kinderen en gepensioneerden of van andere soortgelijke weldadigheidsinrichtingen 1023,18 Bij wet van 21 mei 1996 91 werd de verouderde term godshuizen vervangen door het begrip rusthuizen, dit in navolging van de rechtspraak 92 en de circulaire van 27 juni 1995 93. Voor een omschrijving van het begrip rusthuizen, zie Circ. nr. Ci.RH.222/509.586, 15 september 1998. De bestemming van het goed volstaat als deze vaststaat, zelfs voor het effectief gebruik 94. Een vzw die functioneert als een soortgelijke weldadigheidsinstelling heeft recht op de volledige vrijstelling van haar KI zelfs als ze slechts voor 30/70 als dispensarium erkend is 95. Wordt aangemerkt als soortgelijke weldadigheidsinstelling : een jongerenadviescentrum 96 ; een opvangcentrum voor kansarme jongeren 97 ; een als arbeidsgeneeskundige dienst erkende vzw 98 ; vzw die zich bezighoudt met het geven van advies en begeleiding m.b.t. problematische opvoedingssituaties 99 ; vzw die zich bezighoudt met teleonthaal (telefonisch beantwoorden van oproepen van mensen met problemen) 100. Er geldt geen vrijstelling voor: een badinrichting 101 ; verenigingen voor dierenbescherming 102. Zie verder de rechtspraak onder Com.IB. 1992, nr. 253. Afdeling V. 89 Vr. nr. 1146 VAN DEN EYNDE 2 december 1997, Vr. & Antw. Kamer 4 mei 1998, nr. 127, 17585. 90 Vr. nr. 311 LOONES 19 september 1997, Vr. & Antw. Senaat 6 januari 1998, nr. 1-63, 3234. 91 BS 31 juli 1996, Bull.Bel., afl. 764, 1815. 92 O.a. Antwerpen 19 februari 1996, Fisc.Act. 1996, afl. 14, 3. 93 Circ. nr. Ci.RH.222/471.117, 27 juni 1995, Bull.Bel., afl. 752, 2159. Zie ook L. MAES, Vrijstelling O.V. voor de niet- confessionele gemeenschap, Fiskoloog 1996, afl. 568, 1. 94 Brussel 21 februari 1992, FJF, No. 92/73, 141. 95 Gent 21 april 1994, Fisc.Act. 1994, afl. 28, 9 (slechts 30 van de 70 als dusdanig erkende RVT-bedden). 96 Circ. nr. Ci.RH.222/430.898, 29 april 1992, Bull. Bel, afl. 717, 1576. 97 Brussel 13 maart 1992, Fisc.Koer. 1992, 321, FJF, No. 92/102, 193. 98 Bergen 23 maart 2012, Fiscoloog 2012, afl. 1298, 10 (met een dispensarium wordt vandaag bedoeld: een instelling van diagnosestelling, preventie en zorgverstrekking waarvan de diensten gratis of tegen een lage prijs worden verstrekt). 99 Gent 23 november 2010, Fiscoloog 2011, afl. 1265, 13. 100 Gent 4 januari 2011, Fiscoloog 2011, afl. 1272, 11. 101 Luik 24 december 1937, Bull.Bel., afl. 126, 146. 102 Vr. nr. 490 SIMONET 4 juli 1996, Vr. & Antw. Kamer 1995-1996, 6734, Bull.Bel., afl. 766, 2560. Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer

Vrijstelling in verband met in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte gelegen onroerende goederen die worden verhuurd bij loopbaanpacht 1023,20 art. 12 2 WIB92 De inkomsten van in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte gelegen onroerende goederen, die zijn verhuurd bij loopbaanpacht of bij een gelijkaardige pachtovereenkomst in een andere lidstaat van de Europese Economische lidstaat, zijn vrijgesteld (art. 12 2 WIB92). Deze vrijstelling geldt eveneens in verband met pachtovereenkomsten van gronden of gelijkaardige overeenkomsten in een andere lidstaat van de Europese Economische Ruimte, die voorzien in een eerste gebruiksperiode van tenminste 18 jaar (art. 2 wet 13 mei 1999 tot stimulering van langetermijnpachten 103 ). Niettegenstaande deze vrijstelling, blijft de onroerende voorheffing verschuldigd. De onroerende voorheffing kan bovendien niet met de personenbelasting verrekend worden, aangezien de ermee verband houdende inkomsten niet in de belastbare grondslag begrepen zijn 104. Afdeling VI. Vrijstelling eigen woning 1023,40 art. 12 3 WIB92 Sinds aanslagjaar 2006 wordt het kadastraal inkomen van de woning die de belastingplichtige betrekt en waarvan hij eigenaar, bezitter, erfpachter, opstalhouder of vruchtgebruiker is, van belasting vrijgesteld, behoudens wat de onroerende voorheffing betreft (art 12 3 WIB92). Deze vrijstelling geldt bij wijze van overgangsbepaling niet voor het kadastraal inkomen van de eigen woning in zoverre de belastingplichtige de aftrek vraagt van interesten betreffende leningen die zijn aangegaan om die woning te verwerven of te behouden, en die: a. vóór 1 januari 2005 zijn gesloten; b. vanaf 1 januari 2005 zijn gesloten, maar die: ofwel een herfinanciering betreffen van een in a) bedoelde lening; ofwel een lening betreffen die is afgesloten terwijl nog interesten in mindering van het kadastraal inkomen van de woning worden gebracht, voor een lening die is bedoeld in a) of in het vorige streepje. In die gevallen blijven de bepalingen van artikelen 7 en 14 WIB92 van toepassing op het kadastraal inkomen van de eigen woning. Wanneer de belastingplichtige meer dan één woning betrekt, wordt de vrijstelling toegekend voor één enkele woning naar zijn keuze. De vrijstelling wordt eveneens toegekend wanneer de woning om beroepsredenen of redenen van sociale aard 105 niet persoonlijk door de belastingplichtige wordt betrokken. 103 BS 3 juli 1999; Circ. nr. Ci.RH.221/404.202, 30 mei 1989, Bull.Bel. 1989, afl. 685, 1410, Fisc.Koer. 1989, 375. 104 Vr. nr. 44 HATRY 19 januari 1996, Vr. & Antw. Senaat, 12 maart 1996, 564, Bull.Bel., afl. 762, 1323. 105 Voor een aantal voorbeelden zie F. PIRET en R. ROSOUX, Quelles raisons sociales ou professionnelles?, LFB 2012, 29. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013

Wanneer gehuwde belastingplichtigen meer dan één woning betrekken, wordt de vrijstelling slechts toegekend voor de door de echtgenoten gekozen woning die zij beide betrekken. De vrijstelling mag eveneens worden toegekend voor een woning die de echtgenoten of één van hen om beroepsredenen of redenen van sociale aard niet persoonlijk betrekken. De vrijstelling wordt niet toegekend voor het deel van de woning dat wordt gebruikt voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid van de belastingplichtige of van één van zijn gezinsleden, of dat wordt betrokken door personen die geen deel uitmaken van zijn gezin. Wanneer de belastingplichtige een woning betrekt die gelegen is in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte en er de eigenaar, bezitter, erfpachter, opstalhouder of vruchtgebruiker van is, is de vrijstelling eigen woning van toepassing op de huurwaarde van deze woning. Wanneer de woning niet persoonlijk bewoond wordt om beroepsredenen of redenen van sociale aard is de voormelde vrijstelling van toepassing op de huurprijs en de huurvoordelen 106. Afdeling VII. Vermindering wegens improductiviteit 1024 Bibliografie GEMIS, G. en SABLON, S., Onroerende voorheffing en improductiviteit van bedrijfsmatig gebruikte onroerende goederen, AFT 1983, 23. 1025 art. 15 WIB92 Artikel 15 WIB92 voorziet in de proportionele vermindering van het kadastraal inkomen in de volgende gevallen. De belastingschuldige draagt de bewijslast 107. 1. Ingeval een niet gemeubileerd gebouwd onroerend goed in de loop van het jaar gedurende ten minste 90 dagen volstrekt niet in gebruik is genomen en volstrekt geen inkomsten heeft opgebracht. Men kan zich slechts op deze vrijstelling beroepen indien aan de volgende vijf voorwaarden voldaan is: a. het moet gaan om een gebouwd onroerend goed, dus met uitsluiting van gronden. Er kan geen vermindering van KI voor de gebouwen worden verleend, omwille van de improductiviteit van de machines 108 ; b. het onroerend goed mag niet gemeubileerd zijn. Het is inderdaad normaal dat, speciaal in de badsteden, een gemeubileerde villa of appartement ongebruikt blijven gedurende verscheidene maanden van het jaar. De termen gemeubileerd en niet gemeubileerd betekenen evenwel niet dat enkel een gebouw dat bewoonbaar is, als gemeubileerd wordt beschouwd 109 ; Er bestaat rechtspraak omtrent de onmogelijkheid om de meubels weg te halen 110 ; 106 Wettelijk ingevoerd vanaf aanslagjaar 2008, maar de rechtbank van eerste aanleg van Antwerpen aanvaardt de vrijstelling al voor een vorig aanslagjaar op basis van het Europees recht (Rb. Antwerpen 17 juni 2011, Fiscoloog 2011, afl. 1265, 9). 107 Luik 21 december 1983, FJF, No. 84/67, 98. 108 Cass. 28 januari 1993, RW 1993-1994, 155. 109 Antwerpen 22 maart 1984, Fisc.Act. 1984-85, afl. 81, 7. 110 Antwerpen 20 juni 1983, AFT 1983, 263 en Brussel 21 november 1983, FJF, No. 84/87, 134. Handboek voor Fiscaal Recht 2012-2013 Kluwer