De geregistreerde kassa in de hotelsector Een analyse van het geregistreerd kassasysteem met bijzondere aandacht voor de hotelsector

UNIVERSITEIT GENT FACULTEIT ECONOMIE EN BEDRIJFSKUNDE ACADEMIEJAAR 2014 2015 De geregistreerde kassa in de hotelsector Een analyse van het geregistreerd kassasysteem met bijzondere aandacht voor de hotelsector Masterproef voorgedragen tot het bekomen van de graad van Master of Science in de Handelswetenschappen Julie Deleu - 01170473 onder leiding van Prof. S. Ruysschaert

UNIVERSITEIT GENT FACULTEIT ECONOMIE EN BEDRIJFSKUNDE ACADEMIEJAAR 2014 2015 De geregistreerde kassa in de hotelsector Een analyse van het geregistreerd kassasysteem met bijzondere aandacht voor de hotelsector Masterproef voorgedragen tot het bekomen van de graad van Master of Science in de Handelswetenschappen Julie Deleu - 01170473 onder leiding van Prof. S. Ruysschaert 2

PERMISSION Ondergetekende verklaart dat de inhoud van deze masterproef mag geraadpleegd en/of gereproduceerd worden, mits bronvermelding. Naam student: Julie Deleu 3

Woord vooraf Met deze thesis rond ik mijn opleiding Handelswetenschappen aan de Universiteit van Gent af. Het vormt het sluitstuk van vier boeiende jaren, waarin ik zowel op menselijk als intellectueel vlak een lange weg heb afgelegd. De grote omschakeling is er echter vooral gekomen door mijn keuze voor accountancy & fiscaliteit als afstudeerrichting. Deze complexe, schijnbaar oeverloze materie, die nooit stilstaat en die ieder van ons (in zijn portemonnee) raakt, interesseert me elke dag een beetje meer en heeft het pad geëffend voor mijn toekomstige professionele leven. Uit de schier onuitputtelijke bron aan fiscale onderwerpen, is het onderwerp van deze thesis de geregistreerde kassa in de hotelsector voor mezelf misschien wel de meest logische keuze. Niet alleen vind ik BTW een van de boeiendste aspecten van fiscaliteit, en ga ik er volgend jaar ook op een praktische manier mee aan de slag, bovendien werk ik sinds mijn vijftiende in de horeca, waardoor ik de impact van de regelgeving op de individuele horeca- uitbater goed kan inschatten. Ik wil mijn promotor dan ook bedanken om mij de kans te geven over dit onderwerp mijn thesis te kunnen schrijven. I

Lijst van gebruikte figuren en tabellen Afbeelding 1: Afbeelding van een geldig ontvangstbewijs: Deel 1 Afbeelding 2: Afbeelding van een geldig ontvangstbewijs: Deel 2 42 43 II

Inhoudsopgave Inleiding... 1 1 Korte historie... 4 1.1 Tot en met het jaar 2014... 4 1.2 Implementatiejaar 2015... 5 2 Geregistreerd kassasysteem (GKS)... 7 2.1 Definitie en voorwaarden... 7 2.2 De werking... 9 2.3 Compenserende maatregelen... 10 2.3.1 BTW- tariefverlaging... 10 2.3.2 Verlaging sociale bijdragen... 13 2.3.3 Verlaagde lasten op overurentoeslag... 14 2.3.3.1 Gewijzigd artikel 154bis van het Wetboek van de inkomstenbelastingen... 14 2.3.3.2 Gewijzigd artikel 275 1 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen... 15 2.3.4 Vrijwillige ingebruikname in 2014... 15 2.3.4.1 Vermindering sociale bijdragen... 15 2.3.4.2 Eenmalig verhoogde investeringsaftrek... 16 2.3.4.3 Ethisch verantwoord ondernemen... 19 2.3.5 Quid nieuwe programmawet?... 19 3 Levering van goederen of een dienst?... 21 3.1 Arrest Faaborg- Gelting Linien op 2 mei 1996... 21 3.2 Vier gevoegde zaken in Duitsland op 10 maart 2011... 22 3.2.1 Bog (C- 497/09) en Lohmeyer (C- 509/09)... 23 3.2.2 CinemaxX (C- 499/09)... 23 3.2.3 De zaken Bog, CinemaxX en Lohmeyer... 24 3.2.4 Fleischerei Nier GmbH & Co. KG (C- 502/09)... 24 3.3 Visie van het Europees Hof van Justitie... 25 3.4 Visie Belgische administratie... 25 3.4.1 Algemeen... 25 3.4.2 De antimisbruikbepaling in het BTW- Wetboek... 27 3.4.2.1 Het oud artikel 59, 3 van het BTW- Wetboek... 27 3.4.2.2 Artikel 1, 10 van het BTW- Wetboek... 28 3.5 Automaten... 30 4 10%- regel... 31 III

4.1 Hoofdregel... 31 4.2 Bijzondere gevallen... 32 4.2.1 Meerdere exploitatiezetels... 33 4.2.2 Zowel diensten als leveringen... 34 4.2.3 Hotelexploitaties met een restaurant... 35 4.2.4 Automaten... 36 4.2.5 Zeer occasionele uitbaters... 37 4.2.6 Diensten vrijgesteld volgens artikel 44 van het BTW- Wetboek... 37 4.2.7 Referentieperiode... 38 4.2.7.1 Voor bestaande ondernemingen... 38 4.2.7.2 Voor starters... 39 4.2.7.3 Voor overnemers... 39 4.2.7.4 Referentieperiode vanaf het jaar 2015... 39 5 Van ontvangstbewijs naar geregistreerd kassaticket... 41 5.1 Ontvangstbewijs... 41 5.1.1 Wat?... 41 5.1.2 Wie?... 43 5.1.3 Wanneer?... 44 5.1.4 Vergelijking met factuur... 44 5.2 Het geregistreerd kassaticket in de plaats van het ontvangstbewijs... 45 5.3 Het geregistreerd kasticket VS. De factuur... 46 5.4 Kasregister... 46 5.4.1 Aanschrijving nr. 6 dd. 27.04.1999... 47 5.4.2 Beslissing nr. E.T.103.592 dd. 02.06.2003... 47 5.4.3 Kasregister anno 2015... 48 5.5 Verschaffers van lichte maaltijden... 48 5.6 Frituuruitbaters... 49 6 Het geregistreerd kassasysteem in de hotelsector... 51 6.1 Algemeen... 51 6.1.1 Het verschaffen van gemeubeld logies met of zonder ontbijt... 51 6.1.2 Quid half- en volpension?... 52 6.2 10%- toets in de hotelsector... 53 6.2.1 Cluster ho... 53 6.2.2 Cluster reca... 54 7 Sancties... 57 IV

8 Casus... 59 8.1 Gegeven... 59 8.2 Hoeveel BTW is verschuldigd voor het jaar 2014?... 61 8.2.1 Hoteldiensten in enge zin... 61 8.2.2 Toeslag half- en volpension... 61 8.2.3 Dranken hotelgasten... 64 8.2.4 Actie september 2014... 64 8.2.5 Restaurant voor niet- hotelgasten... 64 8.2.6 Dagtickets zwembad... 65 8.2.7 Totaal bedrag verschuldigde BTW... 65 8.3 Moest Mark Janssens zich registreren voor de geregistreerde kassa?... 66 8.3.1 Cluster ho... 67 8.3.2 Cluster reca... 67 9 Algemeen besluit... 69 V

Inleiding Het is een publiek geheim dat menig horeca- exploitant een deel van zijn omzet in het zwart realiseert. Vele uitbaters zien geen andere uitweg, door een combinatie van enerzijds de hoge arbeidsintensiteit van een horecazaak en anderzijds de hoge loonlasten in België. De patronale socialezekerheidsbijdragen op het loon bedragen namelijk minstens 35% (in de praktijk kan dit tot 50% oplopen). Daarnaast dient de werkgever de bedrijfsvoorheffing door te storten en betaalt de werknemer zelf ook nog eens 13,07% socialezekerheidsbijdragen op het loon. Met andere woorden krijgt een werknemer grosso modo slechts een derde te zien van wat de werkgever effectief betaalt. Wanneer de (para)fiscale last te hoog wordt, gaat men naar al dan niet legale oplossingen zoeken. Met de niet- aangegeven omzet kan een restauranthouder zijn personeel in het zwart vergoeden, waardoor de loonkosten zienderogen dalen. Zonder geregistreerde kassa kan de horeca- uitbater dit zeer gemakkelijk doen door een deel van zijn omzet uit het kassasysteem te halen. Een geregistreerde kassa zal echter komaf maken aan deze praktijk aangezien de input niet meer kan gewijzigd worden zonder medeweten van de administratie 1. In het eerste deel wordt een korte historische uiteenzetting uiteengezet van het geregistreerd kassasysteem. De deadline is enkele keren uitgesteld, maar vanaf 1 januari 2016 zal elke betrokken exploitant een witte kassa moeten gebruiken. De wetgever is er zich echter van bewust dat de invoering van de geregistreerde kassa zal moeten samengaan met compenserende maatregelen, om te vermijden dat veel zaken de deuren zouden moeten sluiten. Daarom heeft men als tegemoetkoming onder meer voorzien in een BTW- tariefverlaging vanaf 2010 en zullen, in bepaalde gevallen, de sociale zekerheidsbijdragen voor horecapersoneel verlaagd worden. Deze en andere compenserende maatregelen worden in het tweede deel besproken, samen met de definitie en een korte uitleg over de werking van de nieuwe witte kassa. Het is onmogelijk een analyse te maken van de geregistreerde kassa zonder het onderscheid tussen enerzijds restaurant- en cateringdiensten welke genieten van de BTW- tariefverlaging 2 en anderzijds de loutere levering van bereide maaltijden waarvoor het BTW- tarief voor geleverde goederen geldt - beknopt uiteen te zetten. Dit onderscheid lijkt eenvoudig, maar heeft 1 Zie infra: 2.2 Werking 2 Met uitzondering van de verschafte dranken 1

al tot enkele geschillen en prejudiciële vragen bij het Hof van Justitie geleid. In het derde deel bekijken we twee opmerkelijke arresten die een duidelijker beeld scheppen van het verschil tussen deze categorieën. In het vierde deel wordt de 10%- toets besproken. Deze bewerking bepaalt of men als horeca- uitbater een geregistreerd kassasysteem moet gebruiken of niet. Het belang van het onderscheid tussen leveringen van goederen en dienstverrichtingen komt hier opnieuw naar boven. Ook zullen we - naast de hoofdregel - een aantal bijzondere gevallen bespreken. Vervolgens behandelt het vijfde deel de evolutie van het ontvangstbewijs naar het geregistreerd kasticket. Een horeca- uitbater moet telkens een BTW- bonnetje uitreiken bij het verschaffen van een maaltijd. Wanneer een uitbater gekwalificeerd wordt als een regelmatige maaltijdverstrekker, zal er een geregistreerd kassaticket worden uitgereikt in de plaats van een ontvangstbewijs. Beide documenten zijn gelijkaardige controledocumenten, maar ze zijn in geen geval hetzelfde als een factuur. De verschillen tussen enerzijds deze controledocumenten en anderzijds de factuur en de verschillen tussen de controledocumenten onderling worden ook besproken in dit deel. In het zesde deel schenken we bijzondere aandacht aan de hotelsector. Het mooie aan de analyse van de hotelsector is dat alle voorgaande topics opnieuw aan bod komen. Bij de analyse van het geregistreerd kassasysteem in de hotelsector moet men namelijk twee clusters onderscheiden. Ten eerste is er de zogenaamde cluster ho, die de specifieke verrichtingen voor hotelgasten omvat. Opmerkelijk is dat men voor geen van die diensten een geregistreerd kassaticket moet uitreiken. Daarnaast is er de cluster reca, die een symbiose vormt van alles wat tot dit deel beschreven is geweest. Voor deze sector is het wél verplicht een 10%- toets uit te voeren om te bepalen of men al dan niet een geregistreerd kassasysteem moet aanschaffen. Na een korte analyse van wat de hotelsector precies omvat, bespreken we nog eens het onderscheid tussen beide sectoren. Daarna worden de sancties besproken. Pas vanaf 1 januari 2016 zullen er sancties worden uitgedeeld voor het niet gebruiken van een geregistreerd kassasysteem, het niet uitreiken van geregistreerde kassatickets en het niet- conform zijn van het geregistreerd kassasysteem met het KB van 30 december 2009. Enerzijds gaat het over geldboeten, die kunnen oplopen tot 5.000 euro en anderzijds gaat het over mogelijke terugvorderingen van voordelen waarop de betrokken uitbater geen recht heeft. 2

In het laatste deel behandelen we een stevige casus over een hotelexploitatie. Zij vormt het ideale sluitstuk van deze masterproef, aangezien zo goed als alle componenten en moeilijkheden van deze complexe materie op praktische wijze aan bod komen. 3

1 Korte historie 1.1 Tot en met het jaar 2014 Het verplicht gebruik van de geregistreerde kassa werd reeds op 18 december 2009 aangekondigd. Ze werd enkele keren uitgesteld, maar vanaf 1 januari 2016 moet elke horeca- uitbater die in de 10%- toets slaagt 3 over een witte kassa beschikken en deze gebruiken. In dit deel wordt een korte historie gegeven van de zogenaamde zwarte doos. Het Koninklijk Besluit van 18 december 2009 voerde het (oud) artikel 13bis in het Koninklijk Besluit nr. 1, van 29 december 1992, met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde 4 in. Dat artikel voorzag dat de exploitant van een inrichting waar maaltijden worden verbruikt, ertoe gehouden was vanaf 1 januari 2010 voor particulieren een vereenvoudigde factuur uit te reiken voor restaurant- en cateringdiensten. Voor exploitanten van inrichtingen waar regelmatig 5 maaltijden worden verbruikt diende deze vereenvoudigde factuur bovendien vanaf 1 januari 2013 uitgereikt te worden door middel van een geregistreerd kassasysteem. Het Koninklijk Besluit van 30 december 2009, tot het bepalen van de definitie en de voorwaarden waaraan een geregistreerd kassasysteem in de horecasector moeten voldoen 6, definieerde vervolgens het begrip witte kassa en omschreef de voorwaarden waaraan zijn diende te voldoen 7. In diezelfde context verscheen op 9 maart 2010 een beslissing 8 waarin de overgangsregeling van 2010 tot en met 2012 beschreven werd. Twee jaar later - op 12 maart 2012 - besliste de ministerraad dat de eerste 6 maanden vanaf de initiële datum van inwerkingtreding als introductieperiode gebruikt zouden worden. Het eerste uitstel was een feit en in de plaats van 1 januari 2013 werd de ingebruikname verplicht vanaf 1 juli 2013. 3 Zie infra: 4 10%- regel 4 Hierna het KB nr. 1 genoemd 5 Zie infra: 4.1.1 Regelmatige maaltijdverstrekkers 6 Hierna het KB van 30 december 2009 genoemd 7 Zie infra: 2.1 Definitie en voorwaarden 8 Beslissing nr. E.T.118.066 dd. 09.03.2010 4

Op 1 juni 2012 werd de eerste technische circulaire betreffende het geregistreerd kassasysteem in de horecasector ter uitvoering van het KB van 30 december 2009 gepubliceerd 9. Door vertragingen en vormfouten is deze circulaire sinds 26 oktober 2012 ingetrokken. Niet veel later op 20 november 2012 zorgde het begrotingsakkoord voor een nieuw uitstel van zes maanden met nieuwe startdatum op 1 januari 2014. Ook dit was niet de definitieve datum. Op 26 april 2013 kwam er nog eens een nieuwe planning. De verplichting voor de ingebruikname van de zwarte doos werd deze keer hopelijk definitief gepland in het jaar 2015. Bijgevolg beschouwt men de jaren 2013 en 2014 als overgangsperiode. 1.2 Implementatiejaar 2015 Het jaar 2015 is een implementatiejaar. Dat houdt in dat iedere in aanmerking komende exploitant zich normaal gezien verplicht diende te registreren tussen 1 januari 2015 en 28 februari 2015. Aangezien er op 1 maart 2015 slechts 16.200 van de 30.000 tot 35.000 horecazaken geregistreerd waren (Federale Overheidsdienst Financiën, 2015), werd er voor sommige uitbaters in een bijkomende tolerantie voorzien die toeliet dat men zich pas tegen 30 april 2015 registreerde. Deze tolerantie was noodzakelijk omdat het voor sommigen onmogelijk bleek zich te registreren tegen 28 februari 2015. Volgende categorieën konden genieten van het uitstel: Ondernemingen- rechtspersonen die toegangsproblemen ondervonden tot de e- services van de Federale Overheidsdienst Financiën omdat bepaalde gegevens in de Kruispuntbank Ondernemingen (KBO) niet up- to- date waren. Zo kwam het voor dat er geen wettelijke vertegenwoordigers opgenomen waren of dat er geen vestigingseenheden geregistreerd waren in de KBO; Personen die problemen ondervonden met de pin/puk- code van hun eid; Rechts- en natuurlijke personen met enkel buitenlandse wettelijke vertegenwoordigers die zich moeten aanmelden als horeca- uitbating via een token; Feitelijke verenigingen zonder vestigingseenheid in de KBO. Zij konden zich niet registreren omdat de registratie op vestigingsniveau moet gebeuren (Federale Overheidsdienst Financiën, 2015). 9 Circulaire nr. E.T. 112.682 dd. 01.06.2012 (ingetrokken) 5

Ondanks dit uitstel van twee maand is opnieuw niet elke exploitant geregistreerd. Op 29 april 2015 waren volgens een nieuwsbericht van de Federale Overheidsdienst Financiën slechts 19.000 uitbaters geregistreerd. Een groot aantal uitbaters blijft dus nog steeds in gebreke. Sinds 4 mei 2015 gaan de bevoegde controleurs daarom op sensibiliseringsbezoek bij de horecazaken waarvan de administratie denkt dat ze in aanmerking komen voor het verplicht gebruik van het geregistreerd kassasysteem. Of men al sancties zal opleggen, is niet echt duidelijk. De bedoeling van de sensibiliseringsbezoeken is vooral om verduidelijking te brengen omtrent de 10%- toets, aangezien veel horeca- uitbaters nog twijfelen of ze een geregistreerd kassasysteem in gebruik moeten nemen of niet. Zo zal de bevoegde controleur nog eens nauwkeurig de procedure uitleggen en zullen er brochures worden uitgedeeld. Het belang van de online registratie zal daarbij nogmaals benadrukt worden. Het is namelijk zo dat zolang men niet geregistreerd is, de verdeler van de fiscale datamodule deze ook niet correct kan installeren. Bijgevolg kan er ook geen VAT signing card 10 worden aangevraagd (Federale Overheidsdienst Financiën, 2015). Na de registratie wordt de exploitant op willekeurige wijze een vaste datum toegewezen waarop de geregistreerde kassa in gebruik moet genomen worden. Daarvoor zijn drie tijdstippen voorzien: 30 juni 2015, 30 september 2015 en 31 december 2015. Uiteraard zal dit opnieuw voor problemen zorgen aangezien verschillende exploitanten verschillende startdata krijgen. Dit is immers in strijd met het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel 11. Om conflicten te vermijden zal de fiscus dan ook pas sancties opleggen vanaf 1 januari 2016. 10 Zie infra: 2.2 Werking 11 Artikel 10 van de Grondwet: Alle Belgen zijn gelijk voor de wet 6

2 Geregistreerd kassasysteem (GKS) 2.1 Definitie en voorwaarden Het geregistreerd kassasysteem wordt gedefinieerd in artikel 1 van het KB van 30 december 2009 als het elektronische kasregister 12, de terminal met kassasoftware, de computer met kassasoftware of gelijk welk ander gelijkaardig apparaat, dat gebruikt wordt voor de registratie van uitgaande handelingen. Wat dit precies betekent wordt duidelijk wanneer we de werking bespreken 13. De minimale technische vereisten en waarborgen waaraan het systeem moet voldoen, worden vervolgens opgenomen in het artikel 2 van datzelfde KB. De reden voor de invoering van het geregistreerd kassasysteem was, zoals reeds vermeld, het verminderen van het wijdverspreide zwartwerk in de horecasector 14. Wanneer een uitbater zonder veel moeite de ingebrachte gegevens kan veranderen op het eind van de dag, is het niet gemakkelijk voor de fiscus om het zwartwerken aan te pakken. Het is dan ook vanzelfsprekend dat de belangrijkste vereiste van het nieuwe systeem is dat de ingebrachte gegevens onveranderlijk moeten blijven vanaf het moment van de invoer in het kassasysteem tot op het einde van de wettelijke bewaartermijnen. Krachtens artikel 60 van het Wetboek van 3 juli 1969 van de belasting over de toegevoegde waarde 15 bedraagt de wettelijke bewaartermijn voor de boeken, facturen en andere stukken waarvan het BTW- Wetboek en haar uitvoeringsbesluiten het bewaren voorschrijft 7 jaren, te rekenen vanaf 1 januari van het jaar volgend op de datum van de uitreiking van het controledocument. Dat deze bewaartermijn ook geldt voor ontvangstbewijzen, bedoeld in artikel 22 van het KB nr. 1, wordt onder andere bevestigd door het antwoord op een parlementaire vraag uit 2009 16. Deze regeling kan worden doorgetrokken naar het geregistreerd kassaticket aangezien men in artikel 2 van het KB van 30 december 2009 zegt dat men de wettelijke bewaartermijn moet toepassen. 12 Zie infra: 5.4 Kasregister 13 Zie infra: 2.2 Werking 14 Zie supra: 1 Inleiding 15 hierna het BTW- Wetboek genoemd 16 Parlementaire vraag nr. 365 van de heer Brotcorne dd. 16.03.2009 7

Daarnaast zouden diegenen die de boeken en andere stukken gehouden, opgesteld, uitgereikt of ontvangen hebben, aan de zevenjarige bewaartermijn onderworpen zijn krachtens artikel 60 van het KB van 30 december 2009. In principe betekent dit dat de klanten van de betrokken horecazaak de stukken ook ten minste 7 jaar moeten bewaren aangezien men in het artikel zelf geen onderscheid maakt tussen belastingplichtigen en niet- belastingplichtigen. Op grond van artikel 60, 4 staat de administratie ook toe dat de klanten die uitsluitend voor privédoeleinden handelen, alleen in het bezit moeten zijn van een rekening of het ontvangstbewijs op het ogenblik dat zij de inrichting verlaten. Indien we ervan uitgaan dat deze regeling ook kan worden doorgetrokken naar het geregistreerd kassaticket, zijn mensen die bijvoorbeeld met het gezin gaan eten niet onderworpen aan de wettelijke bewaarplicht van het geregistreerd kasticket. De betrokken horeca- uitbater moet dus voor alle verkopen in het jaar 2015 de uitgereikte ontvangstbewijzen en/of geregistreerde kastickets bijhouden tot 31 december 2022 (d.i. 7 jaar te rekenen vanaf 1 januari 2016). In principe zou de klant die een document ontvangt, dit ook zolang moeten bewaren. Maar, zoals hierboven reeds vermeld, wordt zij van die verplichting ontheven wanneer ze voor privématige doeleinden handelt. Die onveranderbare ingebrachte gegevens moeten op hun beurt in een elektronisch journaalbestand bewaard worden op het moment van de aanmaak van het kasticket in de zin van artikel 21bis van het KB nr. 1. Daarnaast moet er ook steeds melding gemaakt worden van een wijziging of een verandering van software. Ook wanneer een exploitant zich dus een nieuw kassasysteem aanschaft, zal hij dit steeds moeten melden aan de bevoegde administratie. In artikel 2 van het KB van 30 december 2009 wordt tevens bepaald dat de controlebevoegdheid ligt bij de ambtenaren van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde. In datzelfde artikel wordt ook opgesomd welke gegevens het kasticket minimum moet bevatten opdat men van een geregistreerd kasticket kan spreken. Het gaat met name over de volgende elementen: de volledige benaming BTW- kasticket ; de datum en het uur van de uitreiking van het kasticket; het volgnummer van het kasticket - genomen uit een ononderbroken reeks; 8

de identificatie van de belastingplichtige dienstverrichter, door vermelding van zijn naam of maatschappelijke benaming, zijn adres en zijn btw- identificatienummer 17 ; de identificatie van de gebruiker; de gebruikelijke benaming en de prijs van de geleverde goederen en van de verstrekte diensten; het bedrag van de verschuldigde belasting en de gegevens aan de hand waarvan dat bedrag kan worden berekend; de korting en teruggegeven bedragen; de identificatie van de kassa/terminal; het algoritme berekend op basis van de voorgaande vermeldingen. Daarnaast moet de betrokken exploitant ook dagelijks een Z- rapport aanmaken. In principe is dit niets meer dan een soort dagelijkse samenvatting van wat er tijdens de openingsperiode verkocht is geweest. Ten laatste worden in artikel 2 van het KB van 30 december 2009 nog de volgende technische vereisten en voorwaarden geformuleerd: een verplichte registratie van alle gesimuleerde dienstprestaties uitgevoerd in het kader van een vorming; het uitgerust zijn met een module, die op onveranderlijke en beveiligde wijze, relevante data van de kastickets opslaat en verwerkt tot een algoritme en eventuele andere controlegegevens die worden afgedrukt op het kasticket en die toegankelijk zijn voor de controleambtenaren. 2.2 De werking Het geregistreerd kassasysteem werkt op basis van drie onderdelen. Ten eerste is er het kassasysteem zelf, wat in de meeste horecazaken al aanwezig is. Daar worden alle verkoopgegevens ingevoerd. De uitbater kan die gegevens echter zeer gemakkelijk wijzigen. Daarom zal dit kassasysteem voortaan gekoppeld worden aan een fiscale datamodule (FDM), welke in de volksmond de blackbox genoemd wordt. Deze koppeling kan slechts gemaakt 17 Het BTW- identificatienummer bedoeld in artikel 50 van het BTW- Wetboek 9

worden indien de horeca- uitbater correct geregistreerd is bij de Federale Overheidsdienst Financiën voor het geregistreerd kassasysteem 18. Eigenlijk is de blackbox niets minder dan een soort server die alle input in de kassa opslaat. Op basis van de koppeling tussen het kassasysteem en de FDM krijgt de uitbater een VAT Singning Card (VSC) van de administratie. Eens dit kaartje in de blackbox wordt geschoven en men alles correct activeert, heeft men een actieve geregistreerde kassa in de zaak (Federale Overheidsdienst Financiën, 2014). De samenwerking van deze drie onderdelen zal er voor zorgen dat zwartwerken onmogelijk wordt gemaakt. De gegevens zullen niet meer zomaar kunnen worden gewijzigd doordat de administratie voortaan inzage krijgt in alle bewegingen die in de kassa gebeuren. Omwille van deze toch wel omslachtige procedure is het belangrijk dat men ten minste twee weken voor de datum van ingebruikname over een geregistreerde kassa beschikt. Op die manier kan men tijdig starten met het gebruik van de blackbox op de voorziene startdata (d.i. 30 juni 2015, 30 september 2015 of 31 december 2015 19 ). 2.3 Compenserende maatregelen Onderzoek van professor Hauben (KU Leuven) heeft uitgewezen dat een volledig legaal werkende horecazaak geen rendabele onderneming kan zijn omwille van de hoge concurrentiedruk, de hoge personeelslasten en een aantal andere kostenfactoren (Hauben, 2012). Om te voorkomen dat heel wat horecazaken failliet zouden gaan vanaf 2015, heeft de overheid voorzien in een aantal compenserende maatregelen. De btw- tariefverlaging in 2010 is daarbij de eerste en de belangrijkste stap geweest. 2.3.1 BTW- tariefverlaging In principe is het GKS een gevolg van onderhandelingen in december 2009 tussen de toenmalige regering en de horecasector, waar men tot een akkoord is gekomen dat het btw- tarief verlaagd werd naar 12% voor de zogenaamde restaurant- en cateringdiensten. In ruil daarvoor moest het zwartwerk in de horecasector dalen. Daarnaast had men vanuit de horecasector ook de belofte gemaakt dat men 6000 extra jobs ging creëren 20. Daarop wordt echter niet dieper ingegaan. 18 Zie supra: 1.2 Implementatiejaar 2015 19 Zie supra: 1.2 Implementatiejaar 2015 20 Parlementaire vraag nr. 9 van de heer Seminara dd. 07.03.2013 10

De grondslag van deze maatregel werd opgenomen in het Koninklijk Besluit nr. 20, van 20 juli 1970, tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven 21. Restaurant- en cateringdiensten met uitzondering van het verschaffen van dranken zijn ondergebracht onder de categorie diensten waarvoor het btw- tarief 12% is 22. Deze bepaling is van kracht sinds 1 januari 2010. Dit ging gepaard met een verplichting om voor deze diensten een vereenvoudigde factuur uit te reiken aan de klant. Wanneer de uitbater gekwalificeerd wordt als regelmatige maaltijdverstrekker 23, moet die factuur bovendien worden uitgereikt door middel van een geregistreerd kassasysteem. De tariefverlaging is dus eigenlijk niet echt een compensatie, het is eerder andersom: er is voor het eerst sprake geweest van de geregistreerde kassa als gevolg van de tariefverlaging. Hierbij zijn drie belangrijke opmerkingen te maken. Ten eerste blijkt uit artikel 1, rubriek XXX van de tabel A van de bijlage bij het KB nr. 20 dat het verschaffen van gemeubeld logies met of zonder ontbijt onderworpen blijft aan 6%. Wanneer iemand dus te gast is in een B&B of een hotel en daar een ontbijt benuttigt, zal men voor zowel de overnachting als het ontbijt slechts 6% btw betalen, aangezien deze verrichting wordt gezien als een aparte dienst en niet als een restaurant- of cateringdienst. Ten tweede blijft het verschaffen van dranken aan het tarief van 21% onderworpen. Deze dienst wordt letterlijk uitgesloten door de bepaling over restaurant- en cateringdiensten in KB nr. 20 en wordt daarnaast niet opgenomen in tabel A of B van de bijlage van datzelfde KB. Dit impliceert dat deze dienst tot de restcategorie behoort, waarvoor een btw- tarief van 21% geldt (artikel 1 van het KB nr. 20). Een belangrijke nuance is dat men met het begrip dranken wel degelijk alles van dranken bedoelt. Wanneer deze het voorwerp zijn van een dienst, zijn ze onderworpen aan het tarief van 21%. Daarbij is het van geen belang of het al dan niet om alcoholische dranken gaat en of ze al dan niet samen met een maaltijd worden benuttigd 24. Wanneer iemand op restaurant bijvoorbeeld een spaghetti met een glas water neemt, dan is het als uitbater aangewezen in de rekening een opsplitsing te maken tussen de maaltijd en het glas water, welke respectievelijk aan de btw- tarieven 12% en 21% btw onderhevig zijn. Wanneer 21 Hierna het KB nr. 20 genoemd 22 Bijlage van het KB nr. 20 tabel B, rubriek I 23 Horecazaken die voldoen aan de 10%- toets (zie infra). 24 Beslissing nr. E.T.117.557 dd. 23.12.2009 11

men daaraan verzaakt, en dus met een globale prijs werkt, wordt alles simpelweg aan het hoogste btw- tarief van 21% belast. De administratie voorziet in de reeds eerder aangehaalde beslissing uit 2009 25 wel een regeling voor all- in- menu s. Voor het standaard menutype all- in mag men een opsplitsing van 35% dranken en 65% eten hanteren. De nadruk wordt gelegd op het feit dat het over een standaard menutype moet gaan. Dit impliceert dat, wat betreft de dranken, het enkel over een aperitief, aangepaste wijn, mineraalwater, koffie en tee mag gaan. Een formule - op oudejaar bijvoorbeeld - waarbij men onbeperkt drank aanbiedt tot middernacht, is daarom al onmiddellijk uitgesloten van deze tolerantie. Een horeca- uitbater maar ook de fiscus kan van deze 35%- regel afwijken. Wanneer een restauranthouder kan aantonen dat een menu minder dan 35% drank bevat, dan kan hij zijn eigen opsplitsing hanteren. Maar ook de fiscus kan aantonen dat 35% te weinig is wanneer het bijvoorbeeld over zeer dure aangepaste wijnen gaat. Die tolerantie kan enkel worden toegepast wanneer het de normale waarde van de dranken benadert. Men kan er met andere woorden geen sluitend vertrouwen uit putten, aangezien dit slechts een beslissing is en dit niet in de wet beschreven staat. Ten derde is het zeer belangrijk een dienstverrichting van een levering van goederen te distantiëren. Het gaat hier over restaurant- en cateringdiensten. Men viseert voor de BTW- tariefverlaging de diensten die in artikel 18, 1, lid 2, 11 van het BTW- Wetboek 26 worden beschreven: 1. Als een dienst wordt beschouwd elke handeling die geen levering van een goed is in de zin van dit Wetboek: 11 het verschaffen van spijs en drank in restaurants en cafés en, meer algemeen, in omstandigheden voor het verbruik ter plaatse. In het artikel wordt nog eens duidelijk aangehaald dat een dienst géén levering van goederen is. Dit onderscheid is essentieel voor de 10%- toets 27, waarvan de uitkomst zal bepalen of men zich 25 Beslissing nr. E.T.117.557 dd. 23.12.2009 26 Hierna artikel 18 van het BTW- Wetboek genoemd 27 Zie infra: 4 10%- regel 12

al dan niet een blackbox zal moeten aanschaffen. Een uitgebreide omschrijving van dit onderscheid aan de hand van een aantal arresten volgt in een volgend deel 28. 2.3.2 Verlaging sociale bijdragen Onder bepaalde voorwaarden konden horeca- uitbaters vanaf 1 januari 2014 genieten van een vermindering van sociale bijdragen voor bepaalde werknemers. Het gaat om een vermindering van 500 euro per kwartaal voor vaste, voltijdse werknemers. Deze vermindering kan nog eens verhoogd worden tot 800 euro wanneer die werknemers jonger zijn dan 26 jaar. Indien de uitbater van de lastenverlaging wenst te genieten moet hij aan de volgende voorwaarden voldoen: Er moet een GKS actief zijn vanaf de eerste dag van het kwartaal waarin hij de sociale bijdragenverlaging wenst te bekomen. De data voor de verplichte ingebruikname werden vastgesteld op 30 juni 2015, 30 september 2015 en 31 december 2015. Een dag nadien starten respectievelijk het derde kwartaal van 2015, het vierde kwartaal van 2015 en het eerste kwartaal van 2016. De betrokken uitbater zal dus zo goed als onmiddellijk kunnen genieten van de sociale lastenverlaging wanneer zij de kassa effectief in gebruik neemt op de uiterste datum van de verplichte ingebruikname. De onderneming mag niet meer dan 49 werknemers tewerkstellen. Men kijkt naar de zogenaamde belangrijkheidscode om snel te kunnen bepalen of een uitbater deze grens overschrijdt. Het is een code die de administratieve grootte van de onderneming in functie van het aantal tewerkgestelde werknemers (zowel arbeiders als bedienden) bepaalt. Daarbij kijkt men meestal naar het gemiddelde aantal werknemers dat tewerkgesteld is op het einde van het vierde kwartaal van het voorlaatste jaar en van het eerste, tweede en derde kwartaal van het laatste jaar. De code is op zijn beurt geldig vanaf het eerste jaar van het kwartaal van het lopende jaar en ze wordt telkens bijgewerkt in februari van het lopende jaar. Bijgevolg wordt dan bijvoorbeeld de belangrijkheidscode 2 toegekend in het eerste kwartaal van jaar X wanneer men gemiddeld 1 tot 4 werknemers tewerkgesteld heeft in de eerste drie kwartalen van het jaar X- 1 en het vierde kwartaal in het jaar X- 2. Voor de codes 2 tot en met 9 gelden de volgende aantallen werknemers: o Code 2: 5 tot 9 werknemers o Code 3: 10 tot 19 werknemers 28 Zie infra: 3 Levering van goederen of een dienst? 13

o Code 4: 20 tot 49 werknemers o Code 5: 50 tot 99 werknemers o Code 6: 100 tot 199 werknemers o Code 7: 200 tot 499 werknemers o Code 8: 500 tot 999 werknemers o Code 9: 1000 en meer werknemers Uit de voorgaande gegevens blijkt dat een horeca- exploitant niet langer kan genieten van de sociale lastenverlaging vanaf het moment dat er een belangrijkheidscode 5 of hoger wordt toegekend. De uitbater kan de vermindering verkrijgen voor maximum 5 vaste, voltijdse werknemers naar eigen keuze. De enige vereiste - naast het feit dat ze vast en voltijds moeten werken - is dat de werknemers binnen de horeca- activiteit van de onderneming moeten werken. Tenslotte moet voor alle vaste werknemers een dagelijks begin- en einduur van de tewerkstelling worden geregistreerd 29. 2.3.3 Verlaagde lasten op overurentoeslag 2.3.3.1 Gewijzigd artikel 154bis van het Wetboek van de inkomstenbelastingen Artikel 154bis werd gewijzigd door artikel 50 van de Programmawet van 26 december 2013. Er werd namelijk een nieuw lid toegevoegd na het tweede lid. Voor ons is de wijziging met betrekking tot de werknemers uit de horecasector belangrijk. Deze wijziging is in werking getreden op 1 januari 2014. Artikel 154bis bepaalt dat werknemers uit de privésector en uit een aantal autonome overheidsbedrijven van een vermindering in de personenbelasting kunnen genieten als ze overuren doen. De belastingvermindering is van toepassing op de toeslag waarop de werknemer recht heeft naar aanleiding van de gepresteerde overuren overeenkomstig artikel 29 van de arbeidswet van 16 maart 1971. De belastingvermindering is echter niet onbeperkt. Van zodra men boven de 130 overuren presteert, wordt het in aanmerking komende bedrag voor de belastingvermindering op volgende wijze verminderd: overwerktoeslag x (130/aantal gepresteerde overuren). Als men bijvoorbeeld 260 overuren presteert waarvoor men 4000 euro 29 Bron: (Wat is de lastenverlaging voor vaste werknemers?). 14

overloon ontvangen heeft, komt slechts 2000 euro in aanmerking voor de belastingvermindering. Krachtens een recente wetswijziging (van toepassing sinds 1 januari 2014) wordt de grens van 130 uren opgetrokken tot 180 uren voor de werknemers tewerkgesteld bij werkgevers uit de horecasector op voorwaarde dat deze laatste in elke plaats van uitbating gebruik maken van het geregistreerd kassasysteem. Deze bepaling werd opgenomen in het nieuwe derde lid van het artikel 154bis van het Wetboek van de inkomstenbelastingen. 2.3.3.2 Gewijzigd artikel 275 1 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen Het artikel 275 1 werd - net als artikel 154bis - gewijzigd door artikel 52 van de Programmawet van 26 december 2013. Ook in het artikel 275 1 werd een nieuw lid het zevende lid toegevoegd en ook deze wijziging is van kracht sinds 1 januari 2014. Deze artikelen zijn in feite spiegelartikelen. Daar waar het artikel 154bis een verlaging van de personenbelasting van de werknemer inhoudt, bevoordeelt artikel 275 1 de werkgever met een verminderde doorstorting van de bedrijfsvoorheffing. De voorwaarden van beide artikels zijn bijna identiek. Enkel de genieters en de percentages van de vermindering zijn verschillend. 2.3.4 Vrijwillige ingebruikname in 2014 Daar waar de ingebruikname verplicht is in 2015, kon men het geregistreerd kassasysteem ook vrijwillig installeren in het jaar 2014. Zo waren er al 772 horeca- uitbaters geregistreerd op 1 december 2014 en daarvan waren er reeds 220 uitbaters die één of meer VAT Signing Cards in gebruik hadden 30. Voor die 220 uitbaters bracht de vrijwillige registratie uiteraard enkele gunstmaatregelen met zich mee. 2.3.4.1 Vermindering sociale bijdragen Ten eerste geniet de horeca- exploitant van een sociale lastenverlaging vanaf het kwartaal dat volgt op de datum van ingebruikname van het GKS voor maximum 5 vaste werknemers 31. Hoe vroeger men dus een geregistreerd kassasysteem gebruikt, hoe sneller men van deze maatregel gebruik kan maken. Bovendien is er ook in een overgangsmaatregel voorzien, die toeliet dat uitbaters die zich reeds in december 2013 registreerden van de kwartaalkorting konden genieten vanaf 1 januari 2014. Dit is een uitzondering op de regel aangezien men tijd had gekregen tot 30 juni 2014 om de kassa effectief te installeren. In de hoofdregel zou dit betekenen 30 Antwoord op Vraag nr. 17 van de heer Van den Bergh dd. 23.10.2014 van de minister van Financiën op 01.12.2014 31 Zie supra: 2.3.2 Verlaging sociale bijdragen 15

dat, wanneer men de kassa pas gebruikte op 30 juni 2014, men normaal pas van de lastenverlaging had kunnen genieten vanaf 1 juli 2014. 2.3.4.2 Eenmalig verhoogde investeringsaftrek Een andere reden voor de vrijwillige registratie in 2014 is de éénmalig verhoogde investeringsaftrek voor KMO s ten belope van 4% van de aanschaffingswaarde van het geregistreerd kassasysteem. Deze investeringsaftrek kan men zowel bekomen voor systemen die in 2014 als in 2015 zijn gekocht. In principe is deze tegemoetkoming dus geen exclusief voordeel voor diegenen die de kassa vrijwillig in gebruik nemen in 2014. De definitie van de investeringsaftrek werd opgenomen in het artikel 68 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen. Daarin staat dat de investeringsaftrek de vrijstelling is waarbij winsten en baten worden vrijgesteld tot een deel van de aanschaffings- of beleggingswaarde van de materiële vaste activa die in nieuwe staat zijn verkregen of tot stand gebracht en van de nieuwe immateriële vaste activa, indien die vaste activa in België voor het uitoefenen van de beroepsactiva worden gebruikt. Met het geregistreerd kassasysteem bevinden we ons dus binnen het toepassingsgebied van dit artikel, aangezien het een materieel vast actief is die in nieuwe staat wordt verkregen en in België voor de beroepswerkzaamheid wordt gebruikt. Voor het percentage het deel van de aanschaffings- of beleggingswaarde - kijken we naar artikel 201 van hetzelfde wetboek. Het artikel 201 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen werd gewijzigd door artikel 51 van de programmawet van 26 december 2013. Aan artikel 201 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen werden zes leden toegevoegd. Zij bevatten de uitzonderingen op het (reeds bestaande) eerste lid van artikel 201, dat de investeringsaftrek principieel onmogelijk maakt. De investeringsaftrek werd door deze leden dus terug ingevoerd voor bepaalde ondernemingen. De toegevoegde tekst, de leden 2 tot en met 7 van het artikel, wordt ter verduidelijking hieronder overgenomen. In afwijking van het eerste lid wordt, in dezelfde gevallen, voor vaste activa verkregen of tot stand gebracht in de jaren 2014 en 2015 door een vennootschap die op grond van artikel 15 van het Wetboek van vennootschappen als kleine vennootschap wordt aangemerkt voor het aanslagjaar dat verbonden is aan het belastbare tijdperk waarin die investeringen worden verricht, de investeringsaftrek op 4 pct. van de aanschaffings- of beleggingswaarde van de nieuwe materiële of immateriële vaste activa gebracht voor zover deze vaste activa rechtstreeks verband houden met de bestaande of geplande economische werkzaamheid die door de vennootschap werkelijk wordt. 16

De vaste activa waarvan de waarde, op basis van artikel 205ter, zou worden afgetrokken in de berekening van het risicokapitaal voor de aftrek voor risicokapitaal, worden voor de toepassing van het vorige lid nooit geacht vaste activa te zijn die betrekking hebben op de economische activiteit. Deze investeringsaftrek is slechts van toepassing als de vennootschap voor het belastbaar tijdperk waarin de investering wordt verricht, onherroepelijk verzaakt aan de in de artikelen 205bis tot 205novies bedoelde aftrek voor risicokapitaal. De in het tweede lid bedoelde aftrek wordt altijd in één keer toegepast. Wat de in het tweede lid beoogde investeringsaftrek betreft, wordt de in artikel 72 bedoelde overdracht van de niet verleende vrijstelling bij geen of onvoldoende winst, enkel toegestaan in het volgende belastbaar tijdperk. Indien de economische omstandigheden zulks rechtvaardigen kan de Koning, bij een na overleg in de Ministerraad vastgesteld besluit, de toepassing van de in het tweede lid vermelde investeringsaftrek verlengen. De Koning zal bij de Wetgevende Kamers, onmiddellijk indien ze in zitting zijn, zoniet bij de opening van de eerstvolgende zitting, een ontwerp van wet indienen tot bekrachtiging van de ter uitvoering van dit lid genomen besluit. In het tweede lid wordt enerzijds bepaald hoeveel de aftrek bedraagt. De betrokken exploitant mag namelijk 4% van de aanschaffings- of beleggingswaarde in aftrek nemen van de belastbare winst en dit moet krachtens het vijfde lid van datzelfde artikel in één keer worden toegepast. De aftrek kan men uiteraard niet zomaar toepassen. In het tweede lid worden daarom ook nog een aantal voorwaarden opgesomd. De meeste voorwaarden spreken voor zich en worden daarom ook niet besproken. Er wordt echter wel een toelichting gegeven bij het volgende. De onderneming moet namelijk gekwalificeerd kunnen worden als kleine onderneming (in de zin van artikel 15 van het Wetboek van vennootschappen) in het aanslagjaar dat verbonden is aan het belastbaar tijdperk waarin de investering wordt gedaan. Wanneer we er van uitgaan dat het boekjaar loopt tot en met 31 december, impliceert dit dat de uitbater, als die wil genieten van de investeringsaftrek, niet meer dan één van de volgende drie criteria mag overschrijden in het jaar dat volgt op het jaar waarin het kassasysteem wordt aangekocht: Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 50 Jaaromzet exclusief btw: 7,3 miljoen euro Balanstotaal: 3,65 miljoen euro 17

Daarenboven wordt zij ook niet langer als een kleine onderneming gekwalificeerd wanneer zij een jaargemiddelde heeft van meer dan 100 personeelsleden, ongeacht het bedrag van haar jaaromzet en haar balanstotaal. We nemen een voorbeeld om dit duidelijk te maken. Een onderneming heeft een jaargemiddelde van het personeelsbestand van 70, een jaaromzet (exclusief BTW) van 5 miljoen euro en een balanstotaal van 3 miljoen euro. Aangezien zij slechts één criterium overschrijdt, wordt zij nog steeds als een kleine onderneming gekwalificeerd. Wanneer zij echter, in datzelfde voorbeeld, een gemiddelde van het personeelsbestand van 101 zou hebben, zou zij onmiddellijk als een grote onderneming worden beschouwd. Noot: In het Wetboek van vennootschappen spreekt men enkel over kleine en grote vennootschappen. De kleine vennootschappen omvatten zowel de kleine als de middelgrote ondernemingen (KMO s). In de lectuur spreekt men dus vaak over de tijdelijke invoering van de investeringsaftrek voor KMO s en niet over de tijdelijke invoering van de investeringsaftrek voor kleine ondernemingen. De betrokken activa moeten worden aangekocht in het jaar 2014 of in het jaar 2015 32. Als een horeca- exploitant bijgevolg wil genieten van de éénmalige investeringsaftrek, zal zij als kleine onderneming moeten worden gekwalificeerd in respectievelijk het jaar 2015 of het jaar 2016. We gaan er hier opnieuw van uit dat de betrokken ondernemer zijn boekjaar afsluit op 31 december. Zoals reeds vermeld, moet de horecazaak namelijk als kleine onderneming worden gekwalificeerd in het aanslagjaar dat betrekking heeft op het belastbaar tijdperk waarin de investering werd gedaan. In het derde lid wordt verwezen naar artikel 205ter van het Wetboek van de inkomstenbelastingen. In dat artikel heeft de wetgever een bewerking opgenomen waarbij enkele elementen in mindering worden genomen van het eigen vermogen om tot het in aanmerking te nemen risicokapitaal te komen. Wanneer het actief waarvoor men een investeringsaftrek wil bekomen één van deze in mindering te nemen elementen is, kan men volgens artikel 201 geen investeringsaftrek toepassen. De wetgever heeft het in artikel 205ter bijvoorbeeld over materiële vaste activa waarvan de kosten op onredelijke wijze de beroepsbehoeften, over bestanddelen die als belegging worden gehouden en die door de aard ervan niet bestemd zijn om een belastbaar periodiek inkomen voort te brengen en over dergelijken meer. Dit lid is voor het geregistreerd kassasysteem in principe niet zo belangrijk aangezien zij in elk geval geen van die bestanddelen zal inhouden. 32 Deze periode kan krachtens het zevende lid van artikel 201 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen worden verlengd door de Koning. 18

Het vierde lid bepaalt dat men voor elk belastbaar tijdperk de keuze moet maken tussen een risico- aftrek of een investeringsaftrek. De betrokken uitbater kan met andere woorden de investeringsaftrek niet meer toepassen wanneer zij reeds voor de notionele interestaftrek heeft gekozen. Merk wel op dat het enkel over de aftrek van het risicokapitaal van het belastbaar tijdperk gaat en niet over de overgedragen aftrek. Dit impliceert dat, wanneer men in het boekjaar X- 1 voor een notionele interestaftrek heeft gekozen maar die niet volledig in aftrek heeft kunnen nemen, men deze in het boekjaar X wel nog kan aftrekken samen met een eventuele investeringsaftrek van het boekjaar X. Artikel 72 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen laat toe dat een investeringsaftrek mag worden overgedragen naar de volgende belastbare tijdperken indien het huidige boekjaar onvoldoende winst of baten oplevert om de investeringsaftrek te kunnen verrichten. Deze overdracht is echter krachtens artikel 201, zesde lid van het Wetboek van de inkomstenbelastingen beperkt tot het volgende belastbare tijdperk. Dit impliceert dat wanneer men in het boekjaar X niet voldoende winst heeft behaald om de investeringsaftrek volledig in mindering te brengen, men dit kan overdragen naar het boekjaar X+1. Wanneer men echter in het boekjaar X+1 ook niet voldoende winst behaalt, dan kan men met de investeringsaftrek verder niets meer doen in het boekjaar X+2. 2.3.4.3 Ethisch verantwoord ondernemen Last but not least toont de uitbater die een blackbox gebruikt dat hij voorstander is van een professionele en witte horeca (Federale Overheidsdienst Financiën, 2015). 2.3.5 Quid nieuwe programmawet? Volgens de regering is het afschaffen van elke belasting de meest consequente manier om zwartwerken overbodig te maken. Zo zal de nieuwe programmawet weer drie steunmaatregelen, die vanaf 1 oktober 2015 in werking zullen treden, met zich meebrengen Ten eerste voert de regering een volledige belastingvrijstelling voor gelegenheidsarbeid in de horeca ( flexi- jobs ) in. Dit betekent dat voor mensen die al een volwaardige job hebben bij een andere werkgever vanaf 1 oktober 2015 er geen enkele belasting meer zal moeten betaald worden op het loon dat ze uit hun flexi- job in de horeca halen. Ten tweede komt er een volledige vrijstelling voor overuren van voltijdse werknemers in de horeca. Standaard zijn er al 300 uren vrijgesteld voor voltijdse werknemers in de horeca, maar de regering wil hier een volledige vrijstelling invoeren. Ten laatste zal voor de belastingvrijstelling op overuren, het aantal overuren nog eens verhoogd worden. Sinds 1 januari 2014 zijn het aantal uren opgetrokken van 130 uren naar 180 uren voor 19

tewerkgestelden bij een horecazaak waar een geregistreerd kassasysteem actief is 33. Nu wordt dit nog eens opgetrokken tot 360 uren en verdwijnt de voorwaarde dat er een geregistreerd kassasysteem actief moet zijn in de betrokken zaak (taxtoday, 2015). Opmerkelijk bij deze drie nieuwe steunmaatregelen is dat er nergens als voorwaarde wordt gesteld dat er een geregistreerd kassasysteem actief moet zijn. Er wordt voornamelijk gefocust op het feit dat de horecasector zeer arbeidsintensief is en dat het belangrijk is de loonkost voor de werkgever te verlagen om deze sector leefbaar te houden. 33 Zie supra: 2.3.3 Verlaagde lasten op overurentoeslag 20

3 Levering van goederen of een dienst? In België is zoals in de meeste Europese landen het leveren van (de meeste) etenswaren en alcoholvrije dranken onderworpen aan een verlaagd BTW- tarief van 6%. Wanneer de etenswaren niet meer het voorwerp zijn van een levering van goederen, maar van een restaurant- of cateringdienst, geldt dit verlaagd tarief niet. In België hanteert men in dat geval een tussentarief van 12%, terwijl in veel andere landen van de Europese Unie geen tussentarief bestaat en men bijgevolg voor een restaurant- of cateringdienst steeds aan het hoogste BTW- tarief belast wordt. Daar waar het verlaagd tarief tussen de 5 en de 10 procent ligt, schommelt het normaal tarief rond de 20% in de Europese Unie. Wanneer men geen tussentarief kent, heeft men met andere woorden nog veel meer baat bij de kwalificatie van een verrichting als levering van spijzen en dranken in de plaats van als dienst. Daarenboven komen dranken ook alcoholvrije dranken die het voorwerp vormen van een dienst zelfs nooit in aanmerking voor het tussentarief en worden deze in België dus ook aan het hoogste btw- tarief belast. Het onderscheid tussen een levering en een dienst lijkt simpel maar is al vaak het voorwerp geweest van onenigheid tussen de fiscus en de horeca- uitbater. Wanneer het over een grensgeval gaat, kiest de winst- nastrevende horeca- uitbater vanzelfsprekend voor een levering van goederen, terwijl de fiscus tegengas geeft en er alles aan doet om zo n geval als restaurantdienst te herkwalificeren. Hieronder bespreken we een aantal opmerkelijke arresten van het Hof van Justitie omtrent deze problematiek. 3.1 Arrest Faaborg- Gelting Linien op 2 mei 1996 34 In een eerste arrest uit 1996 stelt het Europese Hof dat een restaurantverrichting in de zin van artikel 18 van het BTW- wetboek - gekenmerkt wordt door een reeks van elementen en handelingen, waarvan de levering van voedsel niet meer is dan een onderdeel en waarin het dienstenaspect ruimschoots de overhand heeft. Het gaat in deze zaak over het verkopen van voeding op een schip dat heen en weer voer tussen Denemarken en Duitsland. In dit specifiek geval werd een infrastructuur, bestaande uit een restauratiezaal met bijbehorende ruimten (garderobe etc.), meubilair en servies, ter beschikking gesteld van de klant. Ook werden er natuurlijke personen ingeschakeld die de tafel dekken, de klant informatie geven, de gerechten aan tafel brengen en de tafels afruimen tegen betaling. Wanneer men al deze elementen samen neemt, 34 Arrest van het Europees Hof van Justitie dd. 02.05.1996 - Faaborg- Gelting Linien A/S tegen Finanzamt Flensburg (C- 231/94), het arrest Faaborg- Gelting Linien genoemd 21