25 OKTOBER 2013 F.12.0198.F/1 Hof van Cassatie van België Arrest Nr. F.12.0198.F SUPER MARCHÉ SOVET nv, Mr. Michel Mahieu, advocaat bij het Hof van Cassatie, tegen BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, Mr. François T Kint, advocaat bij het Hof van Cassatie. I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Luik van 13 juni 2012. Advocaat-generaal André Henkes heeft op 4 oktober 2013 ter griffie een conclusie neergelegd. Raadsheer Sabine Geubel heeft verslag uitgebracht en advocaat-generaal André Henkes werd gehoord in zijn conclusie.
25 OKTOBER 2013 F.12.0198.F/2 II. CASSATIEMIDDEL De eiseres voert volgend middel aan. ( ) III. BESLISSING VAN HET HOF Het middel 1. Het arrest wijst erop dat de clientèle die de vennootschap zelf heeft opgebouwd, in beginsel niet geboekt moet worden op de actiefzijde van de balans als immateriële vaste activa in de zin van artikel 25 van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met betrekking tot de jaarrekening van de ondernemingen en geen gegeven is dat vermeld moet worden in de rubriek immateriële vaste activa, bepaald in hoofdstuk III, afdeling 1, II, van de bijlage bij dat koninklijk besluit, zodat de voormelde eigen clientèle van de vennootschap niet in de zin van artikel 47 WIB1992 kan worden beschouwd als een immaterieel vast actief van de eiseres gedurende de jaren vóór de overdracht in 1992. Het middel, dat het arrest verwijt erop te wijzen dat er enerzijds geen sprake kan zijn van een belastbare meerwaarde bij gebrek aan activabestanddelen en dat anderzijds een clientèle nooit kan worden opgenomen in de activa van rubriek II, dat betrekking heeft op de immateriële vaste activa, berust op een onjuiste lezing van het arrest en mist derhalve feitelijke grondslag. 2. Krachtens artikel 24, eerste lid, 2, WIB1992, bestaat de winst uit de inkomsten van alle nijverheids-, handels- of landbouwondernemingen die, onder meer, voortkomen uit enige waardevermeerdering van activa die voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt, wanneer die meerwaarden zijn verwezenlijkt of in de boekhouding of jaarrekening zijn uitgedrukt. Volgens artikel 41, 3, van dat wetboek worden, voor de toepassing van artikel 24, eerste lid, 2, met name de immateriële activa die tijdens de beroepswerkzaamheid tot stand zijn gekomen, ongeacht of zij als activabestanddeel zijn geboekt, geacht voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid te worden gebruikt.
25 OKTOBER 2013 F.12.0198.F/3 Artikel 43 van hetzelfde wetboek, zoals het op de feiten van toepassing is, bepaalt dat de verwezenlijkte meerwaarde gelijk is aan het positieve verschil tussen eensdeels de ontvangen vergoeding of de verkoopwaarde van het goed en anderdeels de aanschaffings- of beleggingswaarde ervan, verminderd met de voorheen aangenomen waardeverminderingen en afschrijvingen. Die bepalingen zijn krachtens artikel 183 van dat wetboek van toepassing op de vennootschappen. 3. Krachtens artikel 190 van hetzelfde wetboek, en onder de daarin bepaalde voorwaarden, is de voor de personenbelasting geldende voorkeursregeling betreffende bepaalde in artikel 47 van dat wetboek opgesomde verwezenlijkte meerwaarden, van toepassing op vennootschappen. Dat artikel 47, zoals het op het geschil van toepassing is, voert een regeling in voor de uitgestelde en gespreide belasting van bepaalde meerwaarden die verwezenlijkt zijn op immateriële vaste activa. Artikel 47, 1, bepaalt dat, wanneer een bedrag gelijk aan de verkoopprijs wordt herbelegd op de wijze en binnen de gestelde termijnen, de meerwaarden op immateriële vaste activa die nog niet zijn vrijgesteld ingevolge artikel 44, 1, 2, en 2, en die zijn verwezenlijkt bij de verkoop van goederen die sedert meer dan vijf jaar vóór hun verwezenlijking de aard hebben van vaste immateriële activa, worden aangemerkt als winst van het belastbare tijdperk waarin de herbelegde goederen zijn verkregen of tot stand gebracht en van ieder volgende belastbare tijdperk en zulks naar verhouding tot de afschrijvingen op die goederen die respectievelijk op het einde van het eerst vermelde belastbare tijdperk en voor elk volgende belastbare tijdperk in aanmerking worden genomen en, in voorkomend geval, tot het saldo op het ogenblik dat de goederen ophouden gebruikt te worden voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid en uiterlijk bij de stopzetting van de beroepswerkzaamheid. Artikel 2, 7, van dat wetboek bepaalt, in diezelfde versie, dat de uitdrukking immateriële vaste activa, voor de toepassing van de inkomstenbelastingen, de betekenis heeft die daaraan wordt toegekend door de wetgeving op de boekhouding en de jaarrekening van de ondernemingen.
25 OKTOBER 2013 F.12.0198.F/4 4. Er is pas sprake van immateriële vaste activa in de zin van het boekhoudrecht wanneer de immateriële activa, bepaald in afdeling 1, II, van hoofdstuk III van de bijlage bij het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met betrekking tot de jaarrekening van de ondernemingen, zoals het van toepassing was vóór de opheffing ervan bij het koninklijk besluit van 30 januari 2001 tot uitvoering van het wetboek van vennootschappen, zijn geboekt op de actiefzijde van de balans van de onderneming in de daartoe bestemde rubriek II of daarin moesten zijn geboekt indien de betrokken belastingplichtige aan alle voorschriften van het voormelde boekhoudkundige koninklijk besluit was onderworpen en ze had nageleefd. Volgens afdeling 1, II, eerste lid, c), van hoofdstuk III van het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 is goodwill een immaterieel vast actief dat op de actiefzijde van de balans geboekt moet worden in rubriek II. Onder goodwill dient, krachtens het vierde lid van dezelfde afdeling, de prijs te worden verstaan die is betaald voor de aankoop van een onderneming of van een bedrijfsafdeling, voor zover die hoger is dan de nettowaarde van de actief minus passiefbestanddelen van de aangekochte onderneming of branche. 5. Daaruit volgt dat, hoewel de clientèle die een onderneming in ruil voor een tegenprestatie of in de vorm van een inbreng heeft verkregen van een derde, als activabestanddeel in rubriek II van de balans van die onderneming kan en moet worden geboekt als goodwill, zulks daarentegen niet geldt voor de clientèle die de onderneming zelf heeft opgebouwd in de uitoefening van haar activiteit. Die eigen clientèle is, vóór ze wordt overgedragen, derhalve geen immaterieel vast actief ; bijgevolg kan zij, met gezamenlijke toepassing van de artikelen 47 en 2, 7, WIB1992 en van de toepasselijke boekhoudkundige reglementering, geen recht geven op de regeling van de uitgestelde en gespreide belasting van de meerwaarde die uit de verwezenlijking ervan voortvloeit. Het middel, dat uitgaat van het tegendeel, faalt naar recht. Dictum Het Hof, Verwerpt het cassatieberoep.
25 OKTOBER 2013 F.12.0198.F/5 Veroordeelt de eiseres in de kosten. Aldus geoordeeld door het Hof van Cassatie, eerste kamer, te Brussel, door afdelingsvoorzitter Albert Fettweis, de raadsheren Didier Batselé, Martine Regout, Mireille Delange en Sabine Geubel, en in openbare terechtzitting van 25 oktober 2013 uitgesproken door afdelingsvoorzitter Albert Fettweis, in aanwezigheid van advocaat-generaal André Henkes, met bijstand van griffier Patricia De Wadripont. Vertaling opgemaakt onder toezicht van raadsheer Geert Jocqué en overgeschreven met assistentie van griffier Johan Pafenols. De griffier, De raadsheer,