Instantie. Onderwerp. Datum

Transcriptie

1 Instantie Hof van Beroep te Gent Onderwerp Fiscaal recht. Splitsing. Belastingontwijking. Zakelijke overwegingen. Bewijslast Datum 27 januari 2009 Copyright and disclaimer Gelieve er nota van te nemen dat de inhoud van dit document onderworpen kan zijn aan rechten van intellectuele eigendom, die toebehoren aan bepaalde betrokkenen, en dat er u geen recht wordt verleend op die desbetreffende rechten. M&D Seminars wil u met dit document de nodige informatie verstrekken, zonder dat de in dit document vervatte informatie bedoeld kan worden als een advies. Bijgevolg geeft M&D Seminars geen garanties dat de informatie die dit document bevat, foutloos is, zodat u dit document en de inhoud ervan op eigen risico gebruikt. M&D Seminars, noch enige van haar directieleden, aandeelhouders of bedienden zijn aansprakelijk voor bijzondere, indirecte, bijkomstige, afgeleide of bestraffende schade, noch voor enig ander nadeel van welke aard ook betreffende het gebruik van dit document en van haar inhoud. M&D Seminars M&D CONSULT BVBA Eikelstraat DE PINTE Tel. 09/ Fax 09/ info@mdseminars.be -

2 Hof van beroep te Gent 5e kamer Terechtzitting van BELASTINGEN Nr.2008/AR/504 in de zaak van: 1. MEERVER N.V., met maatschappelijke zetel te 9831 DEURLE, Pontstraat 39; ingeschreven in de kruispuntbank van ondernemingen onder het nummer , 2. VERBERCK N.V., met maatschappelijke zetel te 9800 DEINZE, Leernsesteenweg 315; ingeschreven in de kruispuntbank van ondernemingen onder het nummer , appellanten na cassatie, ter terechtzitting vertegenwoordigd door mr. VAN KEIRSBILCK Marnix loco mr. DUMON Johan, advocaat te 1000 BRUSSEL, Verenigingstraat tegen: DE BELGISCHE STAAT, FOD Financiën, Administratie van de Directe Belastingen, in de persoon van de Gewestelijke Directeur, Directie Antwerpen I, wiens kantoren gevestigd zijn te 2000 ANTWERPEN, Italiëlei 4 bus 2, geïntimeerde na cassatie, ter terechtzitting vertegenwoordigd door mr. LEYNS Gerd loco mr. VAN ACKER Elie, advocaat te 9000 GENT, Brugsesteenweg 318

3 spreekt het Hof het volgend arrest uit: 1. Procedure Bij dagvaarding van 18 februari 2008 hebben de appellanten het Hof verzocht verder recht te doen op het hoger beroep dat door hen voor het Hof van Beroep te Antwerpen werd ingesteld tegen het vonnis dat door de Rechtbank van Eerste Aanleg te Antwerpen, vierde kamer, op 12 januari 2004 werd uitgesproken. De eerste kamer van het Hof van Cassatie heeft het arrest van de zesde kamer van het Hof van Beroep te Antwerpen van 6 september 2005 waarin uitspraak gedaan werd over dat hoger beroep immers vernietigd bij arrest van 13 december De Rechtbank van Eerste Aanleg heeft de oorspronkelijke vordering van de appellanten afgewezen als ongegrond met veroordeling van de appellanten tot het betalen van de gerechtskosten. Het arrest van het Hof van Beroep te Antwerpen had het bestreden vonnis bevestigd. Het Hof van Cassatie heeft in zijn arrest van 13 december 2007 dat arrest vernietigd om reden dat het, bij de beoordeling of er krachtens artikel WIB92 al dan niet reden is tot het belasten van meerwaarden die worden vastgesteld naar aanleiding van de in het geschil betrokken splitsing van vennootschappen, oordeelt dat de bewijslast inzake rechtmatige of financiële behoeften bij de belastingplichtige rust. Het hoger beroep van de appellanten strekt ertoe het bestreden vonnis van de vierde kamer van de Rechtbank van Eerste Aanleg te Antwerpen teniet te doen en van het Hof te bekomen dat het de bestreden aanslagen herziet. Dat houdt in dat de appellanten vorderen dat het Hof opnieuw zou recht doen en de aanslag in de vennootschapsbelasting gevestigd onder artikelnummer op naam van de appellanten voor het aanslagjaar 1997 speciaal zou vernietigen met bevel tot terugbetaling van alle onverschuldigde sommen, vermeerderd met de wettelijke interest, voorzien in artikel 418 WIB92. De appellanten vragen bovendien dat de geïntimeerde zou veroordeeld worden tot het betalen van de gerechtskosten van de beide aanleggen. De geïntimeerde vordert de bevestiging van het bestreden vonnis. De geïntimeerde vraagt tevens dat het Hof de appellanten zou veroordelen tot het betalen van de gerechtskosten van de beide aanleggen. De geïntimeerde vraagt het Hof om desnoods, alvorens recht te doen, de volgende prejudiciële vraag te stellen aan het Hof van Justitie: Moet artikel 11, lid 1 sub a van de Richtlijn 90/434/EEG van van de Raad van de Europese Gemeenschappen betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor fusies, splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil met betrekking tot vennootschappen uit verschillende Lidstaten zo worden uitgelegd dat: a) elke verrichting geacht wordt op grond van zakelijke overwegingen te hebben plaatsgevonden? b)het toekomt aan de bevoegde overheid die aanvoert dat de belastingplichtige gehandeld heeft met het doel belastingen te ontwijken en dat bewijs meent te moeten baseren op afwezigheid van

4 zakelijke overwegingen (zoals herstructurering of rationalisering van de activiteiten van de bij de transactie betrokken vennootschappen), die afwezigheid ook te bewijzen, onverminderd de plicht voor de belastingplichtige aan dat bewijs mee te werken? De partijen werden in openbare terechtzitting gehoord in hun middelen en conclusies. 2. Feitelijke gegevens De appellanten zijn de rechtsopvolgers van vennootschappen die ontstaan zijn uit de splitsing van de NV Investeringsmaatschappij der Vlaanderen (hierna IMV). IMV werd opgericht op 27 oktober 1977 met als doel het beheer van onroerende goederen. Zij had een dochtervennootschap, de NV Participatiemaatschappij der Vlaanderen. Op 19 december 1997 werd (met terugwerking tot 1 juli 1997) de NV Participatiemaatschappij der Vlaanderen bij wijze van fusie overgenomen door haar moedervennootschap IMV. Op dezelfde datum werd (eveneens met ingang van 1 juli 1997) IMV gesplitst in twee nieuwe vennootschappen, met name de NV Holdiver en de NV Houdstermaatschappij der Vlaanderen. Op 24 maart 1998 werd (met terugwerking tot 19 december 1997) de NV Holdiver bij wijze van fusie overgenomen door de NV Meerver (de eerste appellante) en op 18 maart 1999 werd (met terugwerking tot 1 oktober 1998) de NV Houdstermaatschappij der Vlaanderen, samen met de NV Imanac, bij wijze van fusie overgenomen door de NV Verberck (de tweede appellante). Bij berichten van wijziging van de aangifte van 26 oktober 1999 aan de beide appellanten stelde de administratie dat de splitsing van IMV in de NV Holdiver en de NV Houdstermaatschappij der Vlaanderen niet beantwoordde aan rechtmatige economische of financiële behoeften omdat de splitsing een persoonlijke aangelegenheid van de aandeelhouders zou zijn. De administratie beschouwde de splitsing als een belaste splitsing onderworpen aan het liquidatieregime voorzien in artikel 209 WIB92. In toepassing van artikel 209 WIB92 bepaalde de administratie het bedrag van het uitgekeerd dividend (code 053 in de gecorrigeerde aangifte van IMV voor het aanslagjaar 1997 speciaal) op frank ( ,60 euro); dat was het verschil tussen de waarde van het eigen vermogen ( frank of ,37 euro)) en de gerevaloriseerde waarde van het gestort kapitaal ( frank of ,77 euro) van IMV. Vervolgens herberekende de administratie het resultaat van IMV voor aanslagjaar 1997 speciaal op frank ( ,01 euro); dat was het resultaat van de optelling van de volgende bedragen: Belastbare gereserveerde winst Verworpen uitgaven Uitgekeerde dividenden frank ( ,43 euro) frank ( ,98 euro) frank ( ,60 euro)

5 Met een brief van 23 november 1999 lieten de appellanten weten niet akkoord te gaan met de voorgestelde wijziging van de aangifte. Zij riepen in dat de splitsing wel degelijk beantwoordde aan rechtmatige financiële of economische behoeften en dat een overgedragen verlies niet uitgekeerd kan worden noch een verdeling kan vertegenwoordigen die geacht wordt met een opneming van belaste reserves overeen te stemmen. Dat betekende volgens de appellanten dat enkel de belaste reserves ten bedrage van frank ( ,05 euro) op nul gezet kunnen worden (negatieve reservebeweging). Het overgedragen verlies ten bedrage van frank ( ,47 euro) zou daarentegen moeten worden behouden en zou nog verder aangroeien tot frank ( ,79 euro) wegens een geboekt verlies van frank ( ,32 euro) in het lopende jaar. Ook stelden zij dat de begintoestand van de belaste reserves verhoogd moet worden met een bedrag van frank ( ,77 euro) wegens teruggenomen provisie voor geraamde belastingschulden. De appellanten herberekenden het resultaat van IMV voor aanslagjaar 1997 speciaal als volgt: Belastbare gereserveerde winst (neg) Verworpen uitgaven Uitgekeerde dividenden Resultaat: (negatief) [ frank ( ,13 euro)] frank (2.615,67 euro) frank ( ,60 euro) [ frank ( ,86 euro)] Op 20 december 1999 vestigde de administratie de supplementaire aanslag artikel waarbij de belastbare grondslag werd verminderd tot frank ( ,24 euro) (zij aanvaardt dat de begintoestand van de belaste reserves moet verhoogd worden met frank), waarvan frank ( ,37 euro) onderworpen werd aan het tarief van 23% en frank ( ,87 euro) aan het gewone tarief.de verschuldigde vennootschapsbelasting bedroeg frank ( ,92 euro) met inbegrip van 10% belastingverhoging. In bezwaarschriften, tijdig toegekomen bij de bevoegde directeur op 20 maart 2000, voerden de appellanten aan dat de splitsing beantwoordde aan rechtmatige financiële of economische behoeften. Zij stelden dat de logica van de verdelings en aanrekeningstechniek, zoals die blijkt uit de tekst van artikel 209 WIB92 en Com. WIB92, 208/12 22, belet dat de overgedragen boekhoudkundige verliezen worden aangerekend op de vrijgestelde reserves. Rekening houdend met een bedrag van frank ( ,31 euro) bijkomende verworpen uitgaven, herberekenden de appellanten het resultaat van IMV voor aanslagjaar 1997 speciaal als volgt: Belastbare gereserveerde winst (neg) Verworpen uitgaven Uitgekeerde dividenden Resultaat: (negatief) [ frank ( ,13 euro)] frank ( ,98 euro) frank ( ,60 euro) [ frank (76.788,99 euro)]

6 Bij directeursbeslissingen van 23 november 2001, op dezelfde datum aangetekend verzonden aan appellanten, wees de gewestelijk directeur der directe belastingen te Antwerpen I de bezwaarschriften af als ongegrond met als argument dat de splitsing niet beantwoordde aan rechtmatige financiële of economische behoeften, zodat de splitsing moest verlopen volgens het liquidatieregime. Volgens de gewestelijk directeur konden de overgedragen boekhoudkundige verliezen niet aangerekend worden op de vrijgestelde reserves in het kader van de verdeling, maar moesten zij worden aangezuiverd op de vrijgestelde reserves voor de sluiting van de vereffening. Hierdoor zou niet meer voldaan zijn aan de onaantastbaarheidsvoorwaarde en zouden de vrijgestelde reserves belastbaar zijn. De vrijgestelde reserves werden dus niet belastbaar wegens hun uitkering, maar wegens aanzuivering van de verliezen. Met afzonderlijke verzoekschriften neergelegd ter griffie van de Rechtbank van Eerste Aanleg te Antwerpen op 21 februari 2002 (rolnummers 02/1051/A en 02/1052/A), vorderden de beide appellanten dat de rechtbank de directeursbeslissing van 23 november 2001 zou vernietigen, de bestreden aanslag artikel zou herzien en de geïntimeerde zou veroordelen tot terugbetaling van alle sommen die op grond van deze aanslag zouden zijn geïnd, verhoogd met de moratoriumintresten overeenkomstig artikel 418 WIB92 en de geïntimeerde tevens te veroordelen tot de kosten van het geding. Het bestreden vonnis heeft de beide zaken samengevoegd, de vorderingen toelaatbaar maar ongegrond verklaard en de appellanten in de kosten van het geding verwezen. Zoals hoger weergegeven heeft de zesde kamer van het Hof van Beroep van Antwerpen over dat hoger beroep uitspraak gedaan in zijn arrest van 6 september 2005 en het bestreden vonnis bevestigd, waarna op verzoek van de appellanten het Hof van Cassatie in zijn arrest van 13 december 2007 tot vernietiging van het arrest van het Hof van Beroep van Antwerpen besliste. Het Hof van Cassatie kwam tot die conclusie op grond van de volgende overwegingen: 1. Krachtens artikel 211, 1, aanhef en eerste lid, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992) komen in geval van splitsing de meerwaarden die naar aanleiding van die verrichting zijn vastgesteld, niet in aanmerking voor belastingheffing ingevolge artikel 208, tweede lid, of artikel 209 van dat wetboek. Artikel 211, 1, tweede lid, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992) bepaalt dat het eerste lid slechts van toepassing is op voorwaarde dat de overnemende of de verkrijgende vennootschap een binnenlandse vennootschap is en dat de verrichting beantwoordt aan rechtmatige financiële of economische behoeften. 2. Uit de parlementaire voorbereiding van deze wettelijke bepalingen blijkt dat de wetgever bij de invoering van deze regel die de interne verrichtingen aanbelangt, steunt op artikel 11 van de richtlijn 90/434/EEG van de Raad van 23 juli 1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor fusies, splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil met betrekking tot vennootschappen uit verschillende Staten. Uit het algemene stelsel van de richtlijn, zoals uitgelegd door het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen in zijn arrest van 17 juli 1997 inzake Leur Bloem, blijkt dat de bij de richtlijn ingevoerde gemeenschappelijke fiscale regeling, die verschillende fiscale voordelen behelst,

7 zonder onderscheid van toepassing is op elke fusie, splitsing en aandelenruil, ongeacht om welke reden deze plaatsvindt en of deze van financiële, economisch of zuiver fiscale aard is. Uit die richtlijn zoals door het Hof van Justitie uitgelegd, volgt ook dat de Lid Staten de fiscale voordelen buiten toepassing mogen laten of het voordeel ervan tenietdoen, indien blijkt dat de fusie, splitsing, inbreng van activa of aandelenruil, onder meer als hoofddoel of een der hoofddoelen belastingfraude of ontwijking heeft. De richtlijn preciseert in artikel 11, lid 1, sub a, in het kader van deze voorbehouden bevoegdheid, dat de Lid Staat kan bepalen dat er sprake is van een vermoeden van belastingfraude of ontwijking wanneer een van de bedoelde rechtshandelingen niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering van de activiteiten van de bij de transactie betrokken vennootschappen. Uit die bepalingen van de richtlijn volgt, volgens het Hof van Justitie in het genoemde arrest, dat de Lid Staten de in de richtlijn bedoelde fiscale voordelen moeten toekennen voor de bedoelde verrichting, tenzij belastingfraude of ontwijking het hoofddoel of een der hoofddoelen van deze rechtshandeling is. In dat verband kunnen de Lid Staten bepalen dat het feit dat deze rechtshandelingen niett op grond van zakelijke overwegingen hebben plaatsgevonden, een vermoeden van belastingfraude of ontwijking oplevert. 3. Uit dit alles volgt dat het toekomt aan de bevoegde overheid die aanvoert dat de belastingplichtige gehandeld heeft met het doel belastingen te ontwijken en dat bewijs meent te moeten baseren op de afwezigheid van zakelijke overwegingen, die afwezigheid ook te bewijzen, onverminderd de plicht voor de belastingplichtige aan dat bewijs mee te werken. Uit het stelsel van de richtlijn dat door de nationale wet is overgenomen, volgt immers dat de verrichting geacht wordt op grond van zakelijke overwegingen te hebben plaatsgevonden en dat het aan de overheid staat het tegenovergestelde te bewijzen. 4. Het arrest oordeelt dat de bewijslast inzake rechtmatige economische of financiële behoeften bij de belastingplichtige berust en schendt zo de in het onderdeel aangewezen wetsbepalingen. 3. Grieven en argumenten van de partijen 3.1. Standpunt van de appellanten Volgens de appellanten moet de splitsing van IMV in de NV Holdiver en de NV Houdstermaatschappij der Vlaanderen van het belastingneutraal regime genieten dat voorzien is in artikel 211 WIB92. De appellanten voeren daartoe aan dat het belastingneutraal regime volgens de fusierichtlijn alleen kan geweigerd worden indien belastingfraude of ontwijking het hoofddoel of een van de hoofddoelen uitmaakt van de splitsing. Het bewijs daarvan zou door de administratie moeten geleverd worden, hetzij rechtstreeks, hetzij door te bewijzen dat voor de splitsing geen zakelijke overwegingen bestaan. In het concrete geval zou de splitsing volgens de appellanten tot doel gehad hebben om (1) komaf te maken met de onenigheid tussen de verschillende takken binnen de familie V... die de werking van IMV zou beginnen verlammen zijn (wat zowel in het belang van de gesplitste vennootschap als dat van haar aandeelhouders zou geweest zijn) en (2) de kosten te rationaliseren en de structuur van de groep te vereenvoudigen (samenhangend met de daarop volgende fusies). Dat zijn volgens de appellanten twee zakelijke overwegingen'. Daarom zou de administratie niet het bewijs leveren dat er voor de splitsing geen enkel zakelijk motief bestond waardoor de

8 administratie zich niet zou kunnen beroepen op het vermoeden van belastingfraude of ontwijking. Verder stellen de appellanten dat de administratie weliswaar nog het rechtstreeks bewijs zou kunnen leveren dat de splitsing ingegeven was door een hoofddoel van belastingfraude of ontwijking, maar dat de administratie dat bewijs niet levert. Zelfs in de veronderstelling dat het Hof van oordeel zou zijn dat de hoger genoemde motieven niet als zakelijke overwegingen' kunnen worden beschouwd, dan nog zo stellen de appellanten slagen zij in het leveren van het bewijs dat de splitsing geen fiscaal hoofddoel had dat als belastingfraude of ontwijking zou moeten worden gekwalificeerd. Dat vloeit volgens de appellanten voort uit het feit dat als gevolg van de splitsing geen enkele belastbare materie verloren gaat omdat de (weliswaar opgesplitste) fiscale toestand door de gesplitste vennootschappen gewoon wordt verder gezet. De appellanten verwijzen in dat verband naar Nederlandse rechtspraak. De appellanten beroepen zich ook op het vertrouwens en gelijkheidsbeginsel en verwijzen in dat verband naar diverse gepubliceerde beslissingen van de rulingcommissie. Volgens hen blijkt daaruit dat de rulingcommissie de gewoonte had om de motieven die bij hun splitsing voorhanden waren, te aanvaarden om een belastingvrije splitsing te kunnen doorvoeren. Desnoods zou het Hof volgens de appellanten in verband met de interpretatie van het begrip rechtmatige en economische of financiële behoeften' een prejudiciële vraag aan het Hof van Justitie kunnen stellen. Subsidiair voeren de appellanten aan dat, zelfs wanneer de splitsing niet van het belastingneutrale regime zou kunnen genieten, de belastbare grondslag gelijk is aan nul. Volgens hen bestaat er geen enkele reden om de stelling van de administratie te volgen, namelijk dat de boekhoudkundige overgedragen verliezen (die fiscaal al belast werden) in rekening moeten worden gebracht Standpunt van de geïntimeerde De geïntimeerde blijft als standpunt innemen dat het aan de appellanten toekomt om het bewijs te leveren van rechtmatige financiële of economische behoeften voor het doorvoeren van de splitsing. Hij kan zich niet akkoord verklaren met het oordeel van het Hof van Cassatie in het arrest van 13 december Zonodig zou het Hof de hoger geciteerde prejudiciële vraag aan het Hof van Justitie moeten stellen. Volgens de geïntimeerde kan zijn administratie onmogelijk alle beweegredenen kennen voor een doorgevoerde splitsing. Daarom zou de administratie niet bij machte zijn om het bewijs te leveren dat er geen zakelijke overwegingen aan de basis lagen van de beslissing om een vennootschap te splitsen. Bovendien zou de wettekst van artikel WIB92 duidelijk inhouden dat het aan de belastingplichtige toekomt om de rechtmatige financiële of economische behoeften' aan te tonen die aan de grondslag lagen van de splitsing. Verder zouden motieven als kostenbesparing' en vereenvoudiging van de vennootschapsstructuur' gevolgen zijn die zich steeds, bij elke fusie of splitsing, voordoen; die motieven of overwegingen zouden daarom niet determinerend kunnen zijn en dus niet kunnen beschouwd worden als zakelijke overwegingen' en dus ook niet als rechtmatige financiële of economische behoeften'.

9 De geïntimeerde stelt dat in elk geval de vermeldingen die door de Raad van Bestuur in zijn verslag zijn vermeld bij de besluitvorming, niet toelaten af te leiden dat er zakelijke overwegingen' of rechtmatige financiële of economische behoeften' waren. De bewoordingen zouden eerder wijzen op een fiscaal motief. Bovendien zou geen stand van het vermogen zijn weergegeven, noch een toelichting over de wenselijkheid uit juridisch en economisch oogpunt. Ook zou het ingeroepen motief moeten aanwezig zijn in hoofde van de uit de splitsing ontstane vennootschappen, terwijl er enkel persoonlijke motieven van de aandeelhouders zouden zijn vermeld. De geïntimeerde wijst er ook op dat de splitsing geen verandering gebracht heeft in de aandelenstructuur. In het bijzonder wijst hij er op dat de aandelen van de NV IMV voor 99% procent in handen waren van AMEX INGENEERING Ltd., een vennootschap met zetel in British Virgin Islands, een fiscaal vluchtland, en dat ook in de gesplitste vennootschappen voor hetzelfde percentage de aandelen aan die vennootschap toebehoren. Volgens de geïntimeerde kunnen de appellanten zich ook niet beroepen op de gepubliceerde rulings omdat deze steeds slechts in samenvatting gepubliceerd worden en dat alle oordelen van de rulingcommissie slechts uitwerking hebben voor de specifieke feiten van de beoordeelde gevallen. Met betrekking tot de vaststelling van de belastbare basis voert de geïntimeerde aan dat het logisch is dat de boekhoudkundige overdraagbare verliezen in rekening worden gebracht omdat er na splitsing in hoofde van de nieuwe vennootschappen een toestand ontstaat waarin de vermogensbestanddelen die bij de gesplitste vennootschap de aard hadden van belaste of vrijgestelde reserves, ten name van de verkrijgende vennootschap op fiscaal vlak aangemerkt worden als gestort kapitaal. De reserves van de gesplitste vennootschap zouden daarom in de aangifte moeten op nul gezet worden. 4. Beoordeling 4.1. Situering rechtskader Er bestaat geen betwisting over dat de wetgever artikel WIB92 heeft willen afstemmen op de voorschriften van de fusierichtlijn (Richtlijn 90/434 EEG van de Raad van 23 juli 1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor fusies, splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil met betrekking tot vennootschappen uit verschillende Lid Staten). Het is de tekst van de fusierichtlijn zoals die bestond vóór de wijziging bij de Richtlijn 2005/19/EG van de Raad van 17 februari 2005 die toepasselijk is. De Lid Staten, waaronder België, hadden overigens hoe dan ook de verplichting om de fusierichtlijn in hun interne recht te implementeren. Dat brengt met zich dat artikel WIB92 in die zin moet worden uitgelegd dat op de betrokken belastingplichtigen een regeling wordt toegepast die in overeenstemming is met de fusierichtlijn. De fusierichtlijn voorziet in het algemeen in zijn titels I, II en III dat fusies, splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil moeten kunnen gebeuren zonder dat belastingen worden geheven naar aanleiding van die verrichtingen en dat het belastingregime van de overgedragen onderdelen van de betrokken vennootschappen dat bestond vóór die verrichtingen, wordt gehandhaafd na de uitvoering van die verrichtingen.

10 4.2. Bewijslast de principes De eerste betwisting tussen de partijen heeft betrekking op de bewijslast omtrent de fiscale hoofddoelen die aan de grondslag zouden liggen van de splitsing van de NV IMV in de NV Holdiver enerzijds en de NV Houdstermaatschappij der Vlaanderen anderzijds. In dat verband voorziet artikel 11, 1. sub a van de betreffende fusierichtlijn het volgende: De Lid Staten kunnen weigeren de bepalingen van de titels II, III en IV geheel of gedeeltelijk toe te passen of het voordeel ervan teniet doen indien blijkt dat de fusie, splitsing, inbreng van activa of aandelenruil a) als hoofddoel of een der hoofddoelen belastingfraude of ontwijking heeft; het feit dat een van de in artikel 1 bedoelde rechtshandelingen niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering van de activiteiten van de bij de transactie betrokken vennootschappen, kan doen veronderstellen dat die transactie als hoofddoel of een van de hoofddoelen belastingfraude of ontwijking heeft; Het is om te vermijden dat fusies, splitsingen of eraan gelijkgestelde verrichtingen die met als hoofddoel of een van de hoofddoelen belastingfraude of ontwijking opgezet zijn, belastingvrij zouden verlopen, dat artikel 211 1, 2de lid, 3 WIB92 voorziet dat de verrichting moet beantwoorden aan rechtmatige financiële of economische behoeften. Deze tekst moet dus worden uitgelegd in overeenstemming met artikel 11, 1. sub a van de betreffende fusierichtlijn. Het Hof van Cassatie heeft in het arrest van 13 december 2007 aangenomen dat het toekomt aan de belastingadministratie die aanvoert dat de betrokken belastingplichtigen de splitsing doorgevoerd hebben met het doel belastingen te ontwijken en daarbij dat bewijs meent te moeten baseren op de afwezigheid van zakelijke overwegingen, die afwezigheid ook te bewijzen, onverminderd de plicht voor de belastingplichtige om aan dat bewijs mee te werken. Volgens het Hof van Cassatie impliceert het stelsel van de fusierichtlijn dat de verrichting hier de splitsing geacht (vermoed) wordt op grond van zakelijke overwegingen te hebben plaatsgevonden en dat het aan de overheid hier de geïntimeerde toekomt om het tegenovergestelde te bewijzen. De geïntimeerde kan niet gevolgd worden in zijn twijfel omtrent deze interpretatie. Het moet immers duidelijk zijn dat de fusierichtlijn uitgaat van de veronderstelling dat vennootschappen die fusies, splitsingen en dergelijke verrichtingen doorvoeren, rechtmatige motieven hebben; het is vanuit dat standpunt dat de regel geldt dat die verrichtingen belastingvrij moeten kunnen doorgang vinden. In de fusierichtlijn worden die rechtmatige motieven verwoord als zakelijke overwegingen waarvan als voorbeelden gegeven worden herstructurering of rationalisering van de activiteiten van de bij de transactie betrokken vennootschappen. Het feit dat in de fusierichtlijn als voorbeelden herstructurering' en rationalisering' worden gegeven, bevestigt dat de Europese wetgever in wezen voor elke fusie, splitsing enz. het belastingvrije regime wil garanderen; uitzonderingen moet uitzonderlijk zijn. Bijgevolg gaat de fusierichtlijn ervan uit dat het doorvoeren van een fusie, splitsing enz. met belastingfraude of ontwijking als hoofddoel of als een van de hoofddoelen, de uitzondering is en niet de regel.

11 Dat is ook de tendens van wat het Hof van Justitie overwoog in het arrest Leur Bloem van 17 juli 1997 (nr. C 28/95; A.F.T., 1997, nr. 11. P.461), in het bijzonder in de randnummers 40 tot 45 waar staat: 40. Uit de artikelen 2, sub d en h, en 11, lid 1, sub a, volgt dus, dat de Lid Staten de in de richtlijn bedoelde fiscale voordelen moeten toekennen voor de in artikel 2, sub d, bedoelde aandelenruil, tenzij belastingfraude of ontwijking het hoofddoel of een der hoofddoelen van deze rechtshandeling is. In dat verband kunnen de Lid Staten bepalen, dat het feit dat deze rechtshandelingen niet op grond van zakelijke overwegingen hebben plaatsgevonden, een vermoeden van belastingfraude of ontwijking oplevert. 41. Bij het onderzoek of de bedoelde rechtshandeling een dergelijk doel heeft, kunnen de bevoegde nationale autoriteiten zich evenwel niet ertoe beperken vooraf vastgestelde algemene criteria toe te passen, doch moeten zij in elk concreet geval deze rechtshandeling in haar geheel onderzoeken. Volgens vaste rechtspraak dient een dergelijk onderzoek vatbaar te zijn voor rechterlijke toetsing (zie in die zin arrest van 31 maart 1993, zaak C 19/92, Kraus, Jurispr. 1993, blz. I 1663, r.o. 40). 42. Dit onderzoek kan eventueel mede de door de verwijzende rechter in zijn tweede vraag, sub a tot en met d, genoemde elementen omvatten. Geen van deze elementen kan evenwel op zichzelf doorslaggevend worden geacht. Een fusie of herstructurering in de vorm van een aandelenruil als gevolg waarvan een nieuwe houdstermaatschappij ontstaat die dus geen onderneming bezit, kan immers worden geacht op grond van zakelijke overwegingen te hebben plaatsgevonden. Dergelijke overwegingen kunnen eveneens een juridische herstructurering van vennootschappen noodzakelijk maken, die in economisch en financieel opzicht reeds een eenheid vormen. Evenmin is het uitgesloten dat zakelijke overwegingen ten grondslag kunnen liggen aan een aandelenfusie die voor een beperkte periode en niet duurzaam een bepaalde structuur in het leven wil roepen, ook al kan zulks een aanwijzing voor belastingfraude of ontwijking vormen. 43. Bij gebreke van gemeenschapsrechtelijke bepalingen die de toepassing van het in artikel 11, lid 1, sub a, bedoelde vermoeden nader preciseren, dienen de Lid Staten met inachtneming van het evenredigheidsbeginsel de hiertoe noodzakelijke nadere bepalingen vast te stellen. 44. De vaststelling van een voorschrift van algemene strekking waarbij bepaalde categorieën van rechtshandelingen automatisch van het belastingvoordeel worden uitgesloten op basis van criteria als die genoemd in de tweede vraag, sub a tot en met d, ongeacht of er werkelijk sprake is van belastingfraude of ontwijking, zou verder gaan dan noodzakelijk is om een dergelijke belastingfraude of ontwijking te voorkomen en zou afbreuk doen aan het door de richtlijn nagestreefde doel. Dat zou eveneens het geval zijn, indien een dergelijk voorschrift gepaard gaat met een eenvoudige mogelijkheid van afwijking welke ter discretie van de administratieve instantie wordt gelaten. 45. Een dergelijke uitlegging is in overeenstemming met de doelstellingen van zowel de richtlijn als artikel 11 daarvan. Volgens de eerste overweging van de considerans heeft de richtlijn immers tot doel, concurrentie neutrale belastingvoorschriften tot stand te brengen om de ondernemingen in staat te stellen zich aan te passen aan de eisen van de gemeenschappelijke markt, hun productiviteit te vergroten en hun concurrentiepositie op de internationale markt te versterken. In deze overweging heet het eveneens, dat fusies, splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil waarbij vennootschappen uit verschillende Lid Staten zijn betrokken, niet moeten worden belemmerd door uit de fiscale voorschriften van de Lid Staten voortvloeiende bijzondere beperkingen, nadelen of distorsies. Enkel wanneer de voorgenomen rechtshandeling

12 belastingfraude of ontwijking tot doel heeft, kunnen de Lid Staten volgens artikel 11, alsmede volgens de laatste overweging van de considerans weigeren de richtlijn toe te passen. Tegen die achtergrond komt het aan de belastingadministratie toe om het bewijs te leveren van de belastingfraude of ontwijking hetzij rechtstreeks, hetzij onrechtstreeks. Ook het onrechtstreeks bewijs (door het bewijs te leveren van de afwezigheid van zakelijke overwegingen'), moet dus door de belastingadministratie worden geleverd. Deze bewijslast is voor de belastingadministratie niet onmogelijk of onredelijk zwaar. Via controle, waaronder de vraag om inlichtingen, kan de belastingadministratie immers de documenten opvragen die wettelijk door de vennootschappen die de fusies, splitsingen enz. doorvoeren moeten opgemaakt worden en langs die weg op een objectieve manier de veronderstelling, eventueel door de belastingplichtige als blote bewering naar voor geschoven argumentatie, dat er sprake was van zakelijke overwegingen' (zoals herstructurering of rationalisering), doorprikken. Er is dan ook geen reden om de door de geïntimeerde voorgestelde prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie Het bewijs in concreto Terecht laten de appellanten gelden dat de geïntimeerde geen poging ondernomen heeft, noch onderneemt om het rechtstreeks bewijs te leveren dat de splitsing van IMV zou zijn doorgevoerd met belastingfraude of ontwijking als hoofddoel of een van de hoofddoelen. De geïntimeerde weerlegt trouwens niet dat na de splitsing de verschillende bestanddelen uit de gesplitste vennootschap, weliswaar gesplitst in gelijke helften, bij de ontvangende vennootschappen onder hetzelfde belastingregime gehandhaafd blijven. De geïntimeerde toont dus niet aan waar en op welke manier belastbare materie zou verloren zijn gegaan, noch welke belastingen zouden zijn ontlopen of ontweken. Evenmin slaagt de geïntimeerde er in om het vermoeden van belastingfraude of ontwijking aan te brengen door de afwezigheid van zakelijke overwegingen' te bewijzen. De documenten over de besluitvorming omtrent de splitsing liggen voor. Het feit dat daarin fiscale overwegingen staan met betrekking tot de gevolgen van de splitsing bewijzen nog niet dat de splitsing slechts één doel, namelijk een fiscaal doel zou gehad hebben. De geïntimeerde gaat daar voorbij aan de uitdrukkelijke motivering die wordt gegeven in het bijzonder verslag van de raad van bestuur van de NV IVM op 22 september 1997 met betrekking tot de splitsing in de NV Holdiver en de NV Houdstermaatschappij van Vlaanderen, die immers als volgt luidt: Om de activa en activiteiten van onze vennootschap beter en juister af te stemmen op, en te richten naar de werkelijke belangen van elke groep der aandeelhouders stellen we voor onze NV I.M.V. op te splitsen.

13 De appellanten verduidelijken dat op die manier samen met de daarop volgende fusies van de NV Holdiver en de NV Houdstermaatschappij van Vlaanderen, elk wat zich betreft met andere vennootschappen (zie het feitenrelaas onder randnr. 2.) beoogd werd de onderscheiden activiteiten die binnen de NV IVM gegroeid waren, namelijk enerzijds beleggings en vastgoedactiviteiten en anderzijds horeca activiteiten, structureel uit elkaar te halen. Bovendien hebben de appellanten hun jaarrekeningen en balansen voor het boekjaar 2000 overgelegd waaruit blijkt dat elk van hen daadwerkelijk door een andere tak van de familie V... werden geleid én dat hun activa en investeringen totaal verschilden en wel volgens het onderscheid tussen enerzijds horeca activiteiten voor de eerste appellante en beleggings en vastgoedactiviteiten voor de tweede appellante. Het feit dat het merendeel van de aandelen in handen zijn van een andere vennootschap, en wel een vennootschap die gevestigd is in een fiscaal vluchtland, maakt geen verschil; de splitsing van zowel leiding als van activiteiten blijft immers vaststaan. Deze bewezen feiten zijn tegelijkertijd zakelijke overwegingen' in de zin van artikel 11, 1. sub a van de fusierichtlijn, als economische behoeften in de zin van artikel 211, 1, 1ste lid, 3 WIB92. Bij gebrek aan bewijs van afwezigheid van zakelijke overwegingen voor het uitvoeren van de splitsing, is evenmin met vermoeden het bestaan bewezen van belastingfraude of ontwijking. De geïntimeerde heeft dan ook ten onrechte geoordeeld dat het gunstregime van artikel 211 WIB92 voor de betreffende splitsing moest worden geweigerd. De bestreden aanslag moet dus worden vernietigd. 5. De gerechtskosten De geïntimeerde wordt in het ongelijk gesteld en moet daarom de gerechtskosten van de volledige procedure dragen. Voor de vaststelling wat het hoger beroep betreft van de rechtsplegingsvergoeding overeenkomstig artikel 1022 Ger.W., vervangen bij wet van 21 april 2007 betreffende de verhaalbaarheid van de erelonen en kosten verbonden aan de bijstand van een advocaat en uitgevoerd bij KB van 26 oktober 2007, moeten, bij gebrek aan reden tot afwijking ervan, de basisbedragen gehanteerd worden. Vermits de waarde van de vorderingen, bepaald zoals voorzien in de artikelen 557 tot 562 en artikel 618 Ger.W. zich in de schijf boven de euro bevindt, is het basisbedrag van ,00 euro toepasselijk. OP DIE GRONDEN, HET HOF, recht doende op tegenspraak; gelet op artikel 24 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken; verklaart het hoger beroep ontvankelijk en gegrond, vernietigt het bestreden vonnis, behoudens waar het de vorderingen ontvankelijk verklaarde;

14 doet opnieuw recht en verklaart de vorderingen van de appellanten gegrond; vernietigt de aanslag die op naam van de appellanten als rechtsopvolgers van de NV Investeringsmaatschappij der Vlaanderen op 20 december 1999 werd gevestigd in de vennootschapsbelasting voor het aanslagjaar 1997 speciaal onder kohierartikel ; beveelt de terugbetaling van het eventueel reeds teveel betaalde, te vermeerderen met de moratoriumintresten voorzien in artikel 418 WIB92; veroordeelt de geïntimeerde tot het betalen van de gerechtskosten van alle aanleggen, vastgesteld als volgt: aan de kant van de appellanten: rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg: betekening verzoekschrift Hof van Cassatie: dagvaarding na cassatie: rechtsplegingsvergoeding hoger beroep Hof Gent: 342,09 EUR 320,07 EUR 415,58 EUR ,00 EUR aan de kant van de geïntimeerde: rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg: betekening memorie Hof van Cassatie: rechtsplegingsvergoeding hoger beroep Hof Gent: 342,09 EUR 171,18 EUR ,00 EUR Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, vijfde kamer, recht doende in fiscale zaken, op ZEVENENTWINTIG JANUARI TWEEDUIZEND EN NEGEN. Aanwezig de Heren: A. De Meue, Kamervoorzitter, Voorzitter, G. Tillekaerts en D. Vandeputte, Raadsheren, M. Vanderbeeken, griffier