WIJZIGINGEN IN HET BELGISCHE LANDSCHAP VAN FINANCIELE RAPPORTERING ALS GEVOLG VAN DE BOEKHOUDRICHTLIJN 2013/34/EU

Transcriptie

1 UNIVERSITEIT GENT FACULTEIT ECONOMIE EN BEDRIJFSKUNDE ACADEMIEJAAR WIJZIGINGEN IN HET BELGISCHE LANDSCHAP VAN FINANCIELE RAPPORTERING ALS GEVOLG VAN DE BOEKHOUDRICHTLIJN 2013/34/EU Masterproef voorgedragen tot het bekomen van de graad van Master of Science in de Handelswetenschappen Florine Maes onder leiding van Prof. Els De Wielemaker

2

3 UNIVERSITEIT GENT FACULTEIT ECONOMIE EN BEDRIJFSKUNDE ACADEMIEJAAR WIJZIGINGEN IN HET BELGISCHE LANDSCHAP VAN FINANCIELE RAPPORTERING ALS GEVOLG VAN DE BOEKHOUDRICHTLIJN 2013/34/EU Masterproef voorgedragen tot het bekomen van de graad van Master of Science in de Handelswetenschappen Florine Maes Onder leiding van Prof. Els De Wielemaker

4

5 Vertrouwelijkheidsclausule PERMISSION Ondergetekende verklaart dat de inhoud van deze masterproef mag geraadpleegd en/of gereproduceerd worden, mits bronvermelding. Florine Maes

6 Woord vooraf Het schrijven van deze masterproef was een race tegen de klok. De combinatie van het volgen van de stage bij Vandelanotte Accountancy en het schrijven van deze thesis was niet eenvoudig. Dit zorgde voor een gezonde druk om de deadline te halen. Ik ben dan ook tevreden met het resultaat dat ik hier kan brengen. In het bijzonder wil ik mijn promotor, Prof. Els De Wielemaker, bedanken. Zij heeft mij op de momenten van feedback in de goede richting geduwd. Zij heeft mij inzichten gegeven die ik zonder haar hulp niet zou hebben gehad. Bij onze laatste afspraak waren er voor mevrouw De Wielemaker verschillende struikelblokken in mijn thesis. Dit heeft mij ertoe aangezet om nog een extra inspanning te doen. Vervolgens wil ik ook mijn zus hartelijk bedanken. Zij heeft verschillende dagen vrij gemaakt om telkens opnieuw een stukje van mijn masterproef te lezen. Tot slot wil ik ook mijn vriend bedanken voor zijn geduld en steun. Het doet me veel plezier dat hij zo veel vertrouwen in mij heeft. I

7 Inhoudsopgave Woord vooraf... I Lijst gebruikte afkortingen... VI Lijst van tabellen en figuren... VII Tabellen... VII Figuren... VIII Definities en nodige informatie... XI Inleiding Gemeenschappelijke bepalingen voor de vennootschappen en groepen Groottecriteria Jaargemiddelde van het personeelsbestand Jaaromzet exclusief BTW Balanstotaal Niet-recurrente resultaten Modaliteiten met betrekking tot de jaarrekening Termijn van de neerlegging Gegevens om de vennootschap te identificeren Munteenheid van de jaarrekening Taal van de jaarrekening Wijze van neerlegging Aanvaarding van de jaarrekening Vennootschappen uit artikel 92 W.Venn De kleine vennootschappen Beoordeling van een kleine vennootschap De groottecriteria Toetsing Overgangsregeling Boekjaren langer of korter dan twaalf maanden Nieuwe vennootschappen Verbonden vennootschappen II

8 Definitie verbonden vennootschappen Wijziging toepassingsgebied Alternatieve methode Fiscaliteit Voorbeeld Boekhoudkundige uitwerking Fiscale uitwerking De jaarrekening volgens het verkorte schema Toepassingsgebied van het verkort schema Indeling jaarrekening volgens het verkorte schema De balans volgens het verkorte schema De resultatenrekening volgens het verkorte schema De toelichting volgens het verkorte schema Openbaarmakingsverplichting Het jaarverslag Toepassingsgebied Inhoud Openbaarmakingsverplichting De sociale balans Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Inhoud De microvennootschappen Beoordeling van een microvennootschap Groottecriteria Andere bepalingen Boekjaren langer of korter dan twaalf maanden Nieuwe vennootschappen Overgangsregeling De jaarrekening volgens het microschema Toepassingsgebied van het microschema III

9 3.2.2 Indeling jaarrekening volgens het microschema De balans en de winst-en-verliesrekening De toelichting volgens het mircroschema Openbaarmakingsverplichting Het jaarverslag De sociale balans De grote vennootschappen De jaarrekening volgens het volledige schema Toepassingsgebied het volledige schema Indeling jaarrekening volgens het volledige schema De balans volgens het volledige schema Resultatenrekening volgens het volledige schema Toelichting volgens het volledige schema Openbaarmakingsverplichting Het jaarverslag Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Inhoud De sociale balans Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Inhoud van de sociale balans Het verslag van betalingen aan overheden Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Inhoud De groepen van beperkte omvang Beoordeling van een groep van beperkte omvang Consolidatieverplichting De grote groepen Consolidatieverplichting Geconsolideerde jaarrekening Indeling van de geconsolideerde jaarrekening IV

10 De geconsolideerde balans De geconsolideerde resultatenrekening De geconsolideerde toelichting Openbaarmakingsverplichtingen Het geconsolideerde jaarverslag Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Inhoud Het geconsolideerde verslag van betalingen aan overheden Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Inhoud Slot Lijst met geraadpleegde werken... XI Wetgeving... XI Belgische wetgeving... XI Europese wetgeving... XIII Andere bronnen... XIV V

11 Lijst gebruikte afkortingen BTW... Belasting over de Toegevoegde Waarde CBN... Commissie voor Boekhoudkundige Normen Comm. V... Commanditaire Vennootschap CVOA... Coöperatieve Vennootschap met Onbeperkte Aansprakelijkheid DIBISS... Dienst voor de Bijzondere Socialezekerheidsstelsels DIMONA... Déclaration Immédiate/Onmiddellijke Aangifte EEF... Europese Economische Gemeenschap EESV... Europees Economisch Samenwerkingsverband ESV... Economisch Samenwerkingsverband FVA... Financiële vaste activa IMVA... Immateriële vaste activa KMO... Kleine en Middelgrote Onderneming MTF... Multinateral Trading Facility MVA... Materiële vaste activa NBB... Nationale Bank van België Nv... Naamloze vennootschap RSZ... Rijksdienst voor Sociale Zekerheid OESO... Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling VOF... Vennootschap Onder Firma W.BTW... Wetboek van de Belasting over de Toegevoegde Waarde W.Venn.... Wetboek van Vennootschappen WIB Wetboek inkomstenbelasting 1992 VI

12 Lijst van tabellen en figuren Tabellen Gemeenschappelijke bepalingen Tabel 1 Voorbeeld algemene regel jaaromzet... 4 Tabel 2 Voorbeeld afwijkende regel jaaromzet... 5 Kleine vennootschappen Tabel 3 Groottecriteria van de kleine vennootschap Tabel 4 Voorbeeld toetsing artikel 15 W.Venn Tabel 5 Overgangsregeling artikel 15 W.Venn Tabel 6 Regeling boekjaar met een duur 12 maanden Tabel 7 Voorbeeld: gegevens op geconsolideerde basis Tabel 8 Voorbeeld: gegevens dochtervennootschappen Tabel 9 Voorbeeld: gegevens vereenvoudigde methode Tabel 10 Fiscale uitwerking van het voorbeeld Tabel 11 Actiefzijde van de verkorte balans Tabel 12 Passiefzijde van de verkorte balans Tabel 13 Winst-en-verliesrekening volgens verkort schema Tabel 14 Resultaatverwerking volgens verkort schema Tabel 15 Tien staten in de toelichting volgens het verkorte schema Microvennootschappen Tabel 16 Drempelwaarden artikel 15/1 W.Venn Tabel 17 Voorbeeld toetsing artikel 15/1 W/Venn Tabel 18 Regeling boekjaar met een duur 12 maanden Tabel 19 Overgangsregeling artikel 15/1 W.Venn Tabel 20 Vijf staten in de toelichting volgens het microschema Grote vennootschappen Tabel 21 Drempelwaarden artikel 15 W.Venn Tabel 22 Actiefzijde van de volledige balans Tabel 23 Passiefzijde van de volledige balans Tabel 24 Winst-en-verliesrekening volgens het volledige schema Tabel 25 Resultaatverwerking volgens volledig schema Tabel 26 Tweeëntwintig staten in de toelichting volgens het volledige schema Groepen van beperkte omvang Tabel 27 Groepen volgens de Richtlijn 2013/34/EU Tabel 28 - Groottecriteria van een kleine groep/groep van beperkte omvang Tabel 29 Voorbeeld toetsing artikel 16 W.Venn VII

13 Grote groepen Tabel 30 Actiefzijde van de geconsolideerde balans Tabel 31 Passiefzijde van de geconsolideerde balans Tabel 32 Uitsplitsing balansposten van de geconsolideerde balans Tabel 33 Model 1 geconsolideerde resultatenrekening Tabel 34 Model 2 geconsolideerde resultatenrekening Tabel 35 Uitsplitsing posten van de geconsolideerde resultatenrekening Figuren Gemeenschappelijke bepalingen Figuur 1 Resultaten opgenomen in de resultatenrekening volgens het oude verkorte schema... 6 Figuur 2 Financiële opbrengsten tot 1 januari Figuur 3 Financiële opbrengsten sinds 1 januari Figuur 4 Informatie om de vennootschap te identificeren Kleine vennootschappen Figuur 5 Voorbeeld over verbonden vennootschappen artikel 15 W.Venn Figuur 6 Staat van vaste activa Figuur 7 Inlichtingen omtrent deelnemingen Figuur 8 Staat van het kapitaal Figuur 9 Voorzieningen voor risico s en kosten Figuur 10 Staat van schulden Figuur 11 Personeelskosten Figuur 12 Financiële resultaten Figuur 13 Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (1) Figuur 14 Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (2) Figuur 15 Buitenbalans regelingen Figuur 16 Staat van verbonden en geassocieerde ondernemingen Figuur 17 Bestuurders, zaakvoerders en commissaris Figuur 18 Transacties buiten normale marktvoorwaarden Figuur 19 Sociale balans volgens het verkorte schema Grote vennootschappen Figuur 20 Staat van oprichtingskosten Figuur 21 Kosten van ontwikkeling Figuur 22 Concessies, octrooien, licenties, knowhow merken en soortgelijke rechten Figuur 23 Goodwill Figuur 24 Vooruitbetalingen Figuur 25 Terreinen en gebouwen Figuur 26 Leasing en soortgelijke rechten Figuur 27 Staat van financiële vaste activa VIII

14 Figuur 28 Inlichtingen omtrent deelnemingen eerste lijst Figuur 29 Inlichtingen omtrent deelnemingen tweede lijst Figuur 30 Geldbeleggingen Figuur 31 Overlopende rekeningen activa Figuur 32 Staat van kapitaal Figuur 33 Aandeelhoudersstructuur Figuur 34 Voorzieningen voor risico s en kosten Figuur 35 Staat van schulden Figuur 36 Overlopende rekeningen passiva Figuur 37 Bedrijfsopbrengsten Figuur 38 Bedrijfskosten Figuur 39 Financiële resultaten Figuur 40 Niet-recurrente resultaten Figuur 41 Belasting op het resultaat Figuur 42 Andere belastingen en taksen Figuur 43 Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen Figuur 44 Buitenbalans regelingen Figuur 45 Staat van verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat Figuur 46 Transacties buiten normale marktvoorwaarden Figuur 47 Bestuurders, zaakvoerders en commissaris Figuur 48 Niet-gebruik van waarderingsmethodes op basis van de reële waarde Figuur 49 Sociale balans volgens het volledig schema Groepen van beperkte omvang Grote groepen Figuur 50 Staat van oprichting Figuur 51 Kosten van ontwikkeling Figuur 52 Terreinen en gebouwen Figuur 53 Financiële vaste activa Figuur 54 Staat van geconsolideerde reserves Figuur 55 Consolidatieverschillen en verschillen na toepassing van de vermogensmutatiemethode Figuur 56 Staat van schulden Figuur 57 Bedrijfsresultaten Figuur 58 Niet-recurrente resultaten Figuur 59 Belasting op het resultaat Figuur 60 Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen Figuur 61 Buitenbalans regelingen IX

15 Figuur 62 Staat van verbonden ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat Figuur 63 Bestuurders, zaakvoerders en commissaris Figuur 64 Transacties buiten normale marktvoorwaarden Figuur 65 Niet-gebruik van waarderingsmethodes op basis van de reële waarde X

16 Definities en nuttige informatie Voor de goede lezing van de thesis wordt verder verstaan onder: Richtlijn 2013/34/EU: De Richtlijn 2013/34/EU van 26 juni 2013 van het Europees Parlement en van de Raad betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen. De Richtlijn 2013/34/EU wijzigt de Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en de Raad en vervangt de Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad. Wet Omzetting Richtlijn 2013/34/EU: Wet van 18 december 2015 tot omzetting van Richtlijn 2013/34/EU van 26 juni 2013 van het Europees Parlement en van de Raad betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen, tot wijziging van Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en de Raad en tot intrekking van Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU: Het Koninklijk besluit van 18 december 2015 tot omzetting van Richtlijn 2013/34/EU van 26 juni 2013 van het Europees Parlement en van de Raad betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen, tot wijziging van Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en de Raad en tot intrekking van Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad Wanneer er een wijziging is die het gevolg is van de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België, dan zal dit duidelijk in de bronvermelding worden weergegeven. Er zal oud artikel staan om de situatie te beschrijven die voor de Richtlijn 2013/34/EU van kracht was. Er zal nieuw artikel staan om de regels die sinds 1 januari 2016 van toepassing zijn, te beschrijven. In de tekst zal er natuurlijk duidelijk worden aangegeven wat nieuw is en wat niet. Wanneer er informatie wordt gegeven die niet gewijzigd is door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU, dan zal dit ten eerste duidelijk worden weergegeven in de tekst en zal er ten tweede bij de bronvermelding geen oud of nieuw staan. XI

17 Inleiding Reeds in juni 2008 werd door Europa erkend dat de kleine en middelgrote ondernemingen (afgekort kmo s) een steeds groter aandeel in de economie van de Europese Unie nemen (Denk eerst klein Een Small business Act voor Europa). De focus lag sindsdien op het zoeken naar manieren om de groei van de kmo s en zo ook de groei van de Europese economie te stimuleren. Europa liet enkele jaren op zich wachten om haar ideeën in een richtlijn te gieten. In 2013 introduceerden het Europees Parlement en de Europese raad namelijk de nieuwe Richtlijn 2013/34/EU 1 in het Europese landschap van financiële rapportering. Deze Richtlijn 2013/34/EU vervangt de zogenaamde Vierde en Zevende Richtlijn. 2 De doelstelling van deze Richtlijn 2013/34/EU is het vereenvoudigen van de administratieve lasten voor vennootschappen en dan in het bijzonder voor de kleine vennootschappen. Zoals iedere Europese richtlijn moet ook deze Richtlijn 2013/34/EU in nationale wet geïmplementeerd worden. De lidstaten van de Europese Unie kunnen hun nationale wetgeving aanpassen naargelang hun eigen keuze, maar de doelstelling van de Richtlijn 2013/34/EU moet uiteraard voldaan zijn. Het duurde tot 18 december 2015 totdat de Richtlijn 2013/34/EU in Belgische wetgeving werd gevoegd (Wet omzetting Richtlijn 2013/34/EU). 3 De nieuwe wetsbepalingen die hieruit voortvloeien zijn van kracht sinds 1 januari De implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België heeft uiteraard voor veel wijzigingen gezorgd in het Belgische landschap van financiële rapportering. In deze masterproef worden de zaken die worden geschrapt uit, toegevoegd aan of behouden van de Belgische wetgeving als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU toegelicht. De focus ligt op de vennootschappen en de groepen. De masterproef begint in haar eerste hoofdstuk met een uiteenzetting van enkele bepalingen die betrekking hebben op de verschillende delen van de masterproef. Herhaling wordt zo vermeden. Een tweede hoofdstuk omvat wijzigingen met betrekking tot kleine vennootschappen als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. Het derde hoofdstuk behandelt de introductie van de microvennootschap in het Belgische landschap voor financiële rapportering sinds 1 januari De voordelen die deze nieuwe vennootschapsvorm met zich teweeg brengt, worden uiteraard ook aangekaart. 1 De Richtlijn 2013/34/EU van 26 juni 2013 van het Europees Parlement en van de Raad betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen. De Richtlijn 2013/34/EU wijzigt de Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en de Raad en vervangt de Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad. 2 - Vierde Richtlijn 78/660/EEG van de Raad van 25 juli 1978 op de grondslag van artikel 54, lid 3, sub g), van het Verdrag betreffende de jaarrekening van bepaalde vennootschapsvormen - Zevende Richtlijn 83/349/EEG van de Raad van 13 juni 1983 op de grondslag van artikel 54, lid 3, sub g) van het Verdrag betreffende de geconsolideerde jaarrekening. Brussel: De Raad van de Europese Gemeenschappen 3 Wet van 18 december 2015 tot omzetting van Richtlijn 2013/34/EU van 26 juni 2013 van het Europees Parlement en van de Raad betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen, tot wijziging van Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en de Raad en tot intrekking van Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad 1

18 Een vierde hoofdstuk neemt de derde en laatste soort vennootschap onder de loep, namelijk de grote vennootschap. Vervolgens worden in het vijfde hoofdstuk de groepen van beperkte omvang toegelicht. Deze groepen waren voor de Richtlijn 2013/34/EU de kleine groepen. De verhoging van de grensbedragen is onder andere de oorzaak voor de verandering van de naam. In een zesde en laatste hoofdstuk worden de wijzigingen die grote groepen ondergaan als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België, opgenomen. 2

19 1 Gemeenschappelijke bepalingen voor de vennootschappen en groepen Dit hoofdstuk omvat verschillende bepalingen die van toepassing zijn op alle delen van de masterproef. Dit om ervoor te zorgen dat er geen onnodige herhalingen in de thesis voorkomen. Het gaat om de groottecriteria, de niet-recurrente resultaten, verschillende vormvereisten met betrekking tot de jaarrekening en de in artikel 92 W.Venn. bedoelde vennootschappen. 1.1 Groottecriteria Het onderscheid tussen de kleine, grote en microvennootschappen gebeurt door de toetsing van drie verschillende groottecriteria (nieuw artikel 15 & 15/1 Wetboek van Vennootschappen, afgekort W.Venn.). Hetzelfde geldt voor de bepaling van de grootte van een groep (nieuw artikel 16 W.Venn.). De groottecriteria krijgen nieuwe definities als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Deze nieuwe definities zijn van toepassing bij de kwalificatie van zowel vennootschappen als groepen (nieuw artikel 15, 15/1 en 16 W.Venn.). Er zijn drie bepalende groottecriteria: het jaargemiddelde van het personeelsbestand, de jaaromzet exclusief de belasting over de toegevoegde waarde (afgekort BTW) en het balanstotaal. Deze drie groottecriteria werden reeds voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU gebruikt om de grootte van een vennootschap of een groep te bepalen (oud artikel 15 & 16 W.Venn.). Bepaalde achterliggende definities van deze criteria worden wel gewijzigd (nieuw artikel 15, 15/1 en 16 W.Venn.) Jaargemiddelde van het personeelsbestand De berekening van het jaargemiddelde van het personeelsbestand kent een nieuwe basis door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België (nieuw artikel 15, 5 W.Venn.). Tot 1 januari 2016 werd voor de berekening van dit criterium gekeken naar het gemiddelde van het aantal ingeschreven werknemers, uitgedrukt in voltijdse equivalenten, dat in het personeelsregister was opgenomen (oud artikel 15, 4, eerste lid W.Venn.). Het personeelsregister is één van de documenten waarvan het KB nr. 5 van 23 oktober 1978 betreffende het bijhouden van sociale documenten, het bijhouden heeft opgelegd (artikel 4, 1, 1 KB nr. 5 van 23 oktober 1978). Sinds 1 januari 2016 moet een vennootschap, voor haar boekjaren die aanvangen vanaf 1 januari 2016, een nieuwe methode toepassen om het gemiddeld aantal werknemers vast te stellen. Er wordt verwezen naar het gemiddelde van het aantal werknemers in voltijdse equivalenten dat is geregistreerd in de DIMONA-databank per einde van elke maand van het boekjaar (nieuw artikel 15, 5, eerste lid W.Venn.). DIMONA staat voor Déclaration Immédiate/Onmiddellijke Aangifte. DIMONA is het elektronische bericht waarmee de werkgevers die indiensttreding of uitdiensttreding van een werknemer aangeeft bij de Rijksdienst voor Sociale Zekerheid (afgekort RSZ) of bij de Dienst voor de Bijzondere Socialezekerheidsstelsels (afgekort DIBISS). Volgens het KB van 5 november 2002 tot invoering van een onmiddellijke aangifte van tewerkstelling moet de werkgever, zowel bij de indiensttreding als bij de uitdiensttreding van een werknemer, aan de instelling die belast 3

20 is met de inning van de sociale zekerheidsbijdragen verschillende gegevens meedelen (artikel 4 & 9 KB 5 november 2002). In België zijn de instellingen die belast zijn met de inning van de sociale zekerheidsbijdragen de RSZ en de DIBISS. Bij indiensttreding moeten de vereiste gegevens uiterlijk op het tijdstip waarop de werknemer zijn prestaties aanvat worden meegedeeld (artikel 8 KB 5 november 2002). Bij uitdiensttreding moet de vereiste informatie uiterlijk de eerste werkdag die volgt op de beëindiging van de tewerkstelling worden aangegeven (artikel 9 KB 5 november 2002). Wanneer de tewerkstelling van de werknemer echter niet behoort tot het toepassingsgebied van het KB van 5 november 2002, is het gemiddelde personeelsbestand gelijk aan het gemiddelde in voltijdse equivalenten van de werknemers die in het algemeen personeelsregister zijn ingeschreven per einde van elke maand van het betreffende boekjaar (CBN-advies 2016/3, 8.). Een gelijkaardig document aan dat personeelsregister wordt ook toegestaan (nieuw artikel 15, 5, eerste lid W.Venn.). Het aantal werknemers uitgedrukt in voltijdse equivalenten is, zowel voor als na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België, gelijk aan het arbeidsvolume teruggebracht tot het aantal voltijds tewerkgestelde equivalenten, te berekenen voor de deeltijdse werknemers op basis van het conventioneel aantal te presteren uren, gerelateerd ten opzichte van de normale duur van een vergelijkbare voltijdse werknemer (nieuw artikel 15, 5, tweede lid W.Venn.) Jaaromzet exclusief BTW De omzet is per definitie het bedrag van de verkoop van goederen en de levering van diensten aan derden, in het kader van de gewone bedrijfsuitoefening van de vennootschap, onder aftrek van de op de verkoopprijs in de handel toegestane kortingen (afslag, ristorno, rabat). Dit bedrag is exclusief BTW. Eveneens bevat de omzet geen enkele andere belasting die rechtstreeks met de omzet verbonden is (artikel 96 I.A. Omzet, eerste lid Koninklijk Bestluit tot uitvoering van het wetboek van vennootschappen, afgekort KB W.Venn.). Daarnaast wordt het begrip verder uitgebreid met de tegemoetkomingen van de overheid in het kader van een tariferingspolitiek als compensatie voor lagere ontvangsten. (artikel 96 I.A. Omzet, tweede lid KB W.Venn.). Tabel 1 vertoont een voorbeeld om het begrip omzet duidelijk te maken. Volgens de algemene regel, hierboven toegelicht, zal de jaaromzet in het voorbeeld gelijk zijn aan euro. Tabel 1: Voorbeeld algemene regel jaaromzet Rekeningnummer Naam Waarde 70 Omzet Andere bedrijfsopbrengsten Financiële opbrengsten Niet-recurrente opbrengsten Totale opbrengsten: Jaaromzet: Bron: eigen werk 4

21 Er bestaat echter een afwijkende regel. Wanneer de totale opbrengsten voor meer dan de helft bestaan uit opbrengsten die niet aan omschrijving van de Omzet in de zin van artikel 96 W.Venn. voldoen, dan wordt onder de jaaromzet verstaan: het totaal van de bedrijfs-en financiële opbrengsten, met uitsluiting van de niet-recurrente opbrengsten (nieuw artikel 15, 5, derde lid W.Venn.). In tabel 2 is een voorbeeld weergegeven om dit te verduidelijken. Tabel 2:Voorbeeld afwijkende regel jaaromzet Rekeningnummer Naam Waarde 70 Omzet Andere bedrijfsopbrengsten Financiële opbrengsten Niet-recurrente opbrengsten Totale opbrengsten: Jaaromzet: Bron: eigen werk Rekeningnummers 70, 74 en 75 vormen samen de opbrengst die voortvloeit uit de gewone bedrijfsuitvoering van de vennootschap. Dit totaal bedraagt euro. De andere bedrijfsopbrengsten en financiële opbrengsten nemen een aandeel groter dan 50% in binnen deze opbrengsten uit de gewone bedrijfsuitoefening. Dit heeft tot gevolg dat de jaaromzet gelijk is aan de bedrijfs- en financiële opbrengsten, met uitzondering van de nietrecurrente opbrengsten (nieuw artikel 15, 4 W.Venn.). Zo wordt tot een jaaromzet van euro bekomen in plaats van euro Balanstotaal De definitie van het balanstotaal wordt niet veranderd. Het balanstotaal is gelijk aan het totaal van de activa. Ze wordt verkregen door de som te maken van de actiefelementen die op de balans zijn weergegeven. 5

22 1.2 Niet-recurrente resultaten De niet-recurrente resultaten zijn een nieuw begrip in het Belgische landschap van financiële rapportering. Tot 31 december 2015 werd er gesproken van uitzonderlijke resultaten. Sinds 1 januari 2016 worden deze resultaten door de niet-recurrente resultaten vervangen. De niet-recurrente resultaten worden zo benoemd omdat het bedrag en de aard van de opbrengsten of kosten van uitzonderlijke omvang zijn of een uitzonderlijke mate van voorkomen hebben (artikel 27, V.A, KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Deze niet-recurrente resultaten worden uitgesplitst naargelang de aard van het resultaat. Ofwel gaat het om een bedrijfsresultaat ofwel gaat het om een financieel resultaat. Waar er vroeger sprake was van uitzonderlijke kosten, is er nu sprake van niet-recurrente bedrijfskosten en niet-recurrente financiële kosten. Hetzelfde geldt voor de opbrengsten. Inhoudelijk brengt dit geen verandering met zich teweeg. Wanneer de inhoud van de verschillende resultaten wordt bekeken, kan er geconcludeerd worden dat beide totale resultaten gelijkaardig zijn. Dit komt doordat er louter een uitsplitsing is gebeurd. Bijvoorbeeld, een onderdeel van de uitzonderlijke opbrengsten betreft de meerwaarden bij de realisatie van vaste activa (oud artikel 89, VII, D. KB W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 is deze post gesplitst. De niet-recurrente bedrijfsopbrengsten omvatten de meerwaarden bij de realisatie van immateriële en materiële activa (artikel 96, I.E. KB W.Venn.). De niet-recurrente financiële opbrengsten omvatten de meerwaarden bij realisatie van financiële activa (artikel 96, IV.D. KB W.Venn.). De som van de niet-recurrente bedrijfsopbrengsten en niet-recurrente financiële opbrengsten is gelijk aan de vroegere uitzonderlijke opbrengsten. Hetzelfde geldt voor de kosten. Een groot gevolg van deze opsplitsing is dat de vennootschap sinds 1 januari 2016 moet bepalen of een niet-recurrente resultaat een bedrijfsresultaat of een financieel resultaat is. Dit onderscheid maken is niet altijd evident. Daarentegen brengt dit op structureel vlak wel grote veranderingen met zich mee. De indeling van resultatenrekening kent door de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU een grote verandering. Vroeger werden de uitzonderlijke opbrengsten en uitzonderlijke kosten afzonderlijk vermeld. Deze werden dan verrekend op de winst of het verlies uit de gewone bedrijfsuitvoering vóór belasting, die enerzijds bestond uit de bedrijfsopbrengsten en kosten en anderzijds uit de financiële opbrengsten en kosten (oude artikelen 89 en 92 KB W.Venn.). Figuur 1 verduidelijkt dit. Figuur 1: Resultaten opgenomen in de resultatenrekening volgens het oude verkorte schema Bron: Sectie 3 VKT, Balanscentrale - NBB 6

23 Sinds 1 januari 2016 worden deze opbrengsten en kosten van uitzonderlijke aard niet meer afzonderlijk geplaatst op de jaarrekening. De niet-recurrente resultaten worden opgenomen bij de resultaten die aansluiten bij haar aard. Zo maken de niet-recurrente bedrijfsopbrengsten nu een onderdeel uit van de bedrijfsopbrengsten. De nietrecurrente bedrijfskosten worden nu teruggevonden bij de bedrijfskosten. Hetzelfde geldt voor de niet-recurrente financiële resultaten (nieuw artikel 89 KB W.Venn.). Figuren X en X tonen deze verandering aan. Figuur 2: De onderdelen van de financiële opbrengsten tot 1 januari 2016 Bron: Sectie 3 VOL, Balanscentrale - NBB Figuur 3: De onderdelen van de financiële opbrengsten sinds 1 januari 2016 Bron: Nieuw artikel 88 KB W.Venn. In de toelichting bij de jaarrekening volgens het volledige schema wordt sinds 1 januari 2016 een opsplitsing gemaakt van de niet-recurrente resultaten. Deze opsplitsing moet worden gemaakt indien het om belangrijke bedragen gaat (nieuw artikel 91 KB W.Venn.). Niet-recurrente bedrijfsopbrengsten: De opbrengsten die een bedrijfskarakter hebben, maar geen verband houden met de gewone bedrijfsuitoefening van de vennootschap (nieuw artikel 96 I.E KB W.Venn.): o Terugnemingen van afschrijvingen en van waardeverminderingen op immateriële en materiële vaste activa; o Terugnemingen van voorzieningen voor uitzonderlijke risico s en kosten; o Meerwaarden bij realisatie van immateriële en materiële vaste activa; o Andere niet-recurrente bedrijfsopbrengsten (indien nuttig). Niet-recurrente bedrijfskosten: De kosten die een bedrijfskarakter hebben, maar geen verband houden met de gewone bedrijfsuitvoering van de vennootschap (nieuw artikel 96, II.I KB W.Venn.): o Uitzonderlijke afschrijvingen en waardeverminderingen op oprichtingskosten, op immateriële en materiële vaste activa; o Voorzieningen voor uitzonderlijke risico s en kosten; o Minderwaarden bij realisatie van immateriële en materiële vaste activa; o Andere niet-recurrente bedrijfskosten; o Als herstructureringskosten geactiveerde niet-recurrente kosten (-). 7

24 Niet-recurrente financiële opbrengsten (nieuw artikel 96, IV. D KB W.Venn.): o Terugnemingen van waardeverminderingen op financiële vaste activa; o Meerwaarden bij realisatie van financiële vaste activa; o Andere niet-recurrente financiële opbrengsten (indien nuttig). Niet-recurrente financiële kosten (nieuw artikel 96 V. D. KB W.Venn.): o De waardeverminderingen op financiële vaste activa; o De minderwaarden bij realisatie van financiële vaste activa; o De andere niet-recurrente financiële kosten. Bij de bespreking van de verschillende schema s van de jaarrekening zal blijken in welke mate deze niet-recurrente resultaten worden opgenomen in resultatenrekening van de jaarrekening. 8

25 1.3 Modaliteiten met betrekking tot de jaarrekening De jaarrekening bestaat uit een balans, een winst-en-verliesrekening en een toelichting (artikel 92, 1, eerste lid W.Venn.). Het is de bedoeling dat de jaarrekening van een vennootschap een getrouw beeld geeft van het vermogen, de financiële positie en het resultaat van deze vennootschap (artikel 24, eerste lid KB W.Venn.). Wanneer de vereiste informatie niet voldoende is om dat getrouw beeld weer te geven, moeten aanvullende inlichtingen worden verstrekt in de toelichting (artikel 24, tweede lid KB W.Venn.). Er worden verschillende vereisten weergegeven die van toepassing zijn op de verschillende schema s van de jaarrekening. Deze vereisten hebben geen wijzigingen ondergaan door de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Deze vereisten zijn ook van toepassing op de geconsolideerde jaarrekening Termijn van de neerlegging De jaarrekening moet binnen zes maanden na de afsluitingsdatum van het boekjaar worden voorgelegd bij de algemene vergadering. Binnen de dertig dagen na goedkeuring van de algemene vergading moet deze jaarrekening dan ten laatste openbaar worden gemaakt. De uiterste datum is dus op het einde van de zevende maand na datum van afsluiting van het boekjaar (nieuw artikel 98, tweede lid W.Venn.). Deze termijnen zijn identiek aan deze die van kracht waren voor de Richtlijn 2013/34/EU (oud artikel 98, tweede lid W.Venn.). Wanneer de jaarrekening niet binnen de termijnen wordt neergelegd, dan wordt de door derden geleden schade, behoudens tegenbewijs, geacht voort te vloeien uit dit verzuim (artikel 98, derde lid W.Venn.). Hetzelfde geldt voor alle stukken die binnen eenzelfde periode moeten worden neergelegd bij de NBB (artikel 100, 3 W.Venn.). Wanneer een onderneming haar jaarrekening laattijdig of niet voorlegt, zal zij hiervoor beboet worden. Met laattijdig wordt bedoeld, meer dan één maand later dan de uiterste termijn van neerlegging die voorzien is (artikel 101, vierde lid W.Venn.). Deze rechtspersonen dragen dan bij in de kosten die door de federale toezichthoudende overheden worden gemaakt voor de opsporing en controle van ondernemingen in moeilijkheden. Er bestaan verschillende tarieven voor deze extra tarieftoeslag. Het bedrag bedraagt 400 euro, 600 euro of euro wanneer de jaarrekening respectievelijk tijdens de negende, tiende of vanaf de dertiende maand na afsluiting van het boekjaar wordt neergelegd (artikel 101, vijfde lid. W.Venn.). Deze bedragen worden verminderd tot respectievelijk 120, 180 en 360 euro wanneer het gaat om kleine of microvennootschappen die hun jaarrekening vrijwillig neerleggen (artikel 99 W.Venn.) volgens het verkorte schema of microschema (artikel 101, zesde lid W.Venn.). Deze extra tarieftoeslag wordt samen met de kosten voor openbaarmaking van de jaarrekening geïnd door de NBB zelf voor rekening van de federale overheid (artikel 101, zevende lid W.Venn.). 9

26 1.3.2 Gegevens om de vennootschap te identificeren Naast de balans, de winst-en-verliesrekening en de toelichting wordt er nog andere informatie bij de neerlegging van de jaarrekening vereist. Iedere jaarrekening dat openbaar wordt gemaakt, moet gegevens vermelden die het toelaten om de vennootschap te identificeren. Deze gegevens worden in sectie 1.1 van de jaarrekening opgenomen. De verschillende modellen van de jaarrekening die door de NBB worden gepubliceerd bevatten allemaal een sectie 1.1 waar deze informatie wordt teruggevonden (NBB - Balanscentrale Modellen van de jaarrekening). Het gaat om volgende gegevens: 1. De naam van de rechtspersoon zoals die in de statuten voorkomt (artikel 174, 1, 1 KB W.Venn.); 2. De rechtsvorm (artikel 174, 1, 2 KB W.Venn.); 3. De nauwkeurige aanduiding van de zetel (artikel 174, 1, 3 KB W.Venn.); 4. Het ondernemingsnummer (artikel 174, 1, 4 KB W.Venn.); 5. Het woord rechtspersonenregister of de afkorting RPR, gevolgd door de vermelding van de zetel van de rechtbank van het rechtsgebied waarbinnen de vennootschap haar zetel heeft (artikel 174, 1, 5 KB W.Venn.); 6. De begin- en afsluitingsdatum van het boekjaar waarop de jaarrekening betrekking heeft (artikel 174, 1, 6 KB W.Venn.); 7. Het voorwerp van de openbaarmaking: jaarrekening of geconsolideerde jaarrekening (artikel 174, 1, 7 KB W.Venn.); 8. Ingeval van een geconsolideerde jaarrekening: worden de bedragen in duizenden euro of in miljoenen euro uitgedrukt (artikel 174, 1, 8 KB W.Venn.); 9. De munteenheid waarin de bedragen zijn uitgedrukt, wanneer dit niet in euro is (artikel 174, 1, ç KB W.Venn.); Figuur 4 is een gedeeltelijke afdruk van de jaarrekening volgens het volledige schema van de vennootschap Vandelanotte. Dit is het bedrijf waar ik mijn stage loop, vandaar de keuze. De gegevens die vereist zijn volgens artikel 174 van het KB W.Venn. worden aangeduid. 10

27 Figuur 4: Informatie om de vennootschap te identificeren Bron: NBB Balanscentrale Neerleggen Toepassing CONSULT Het was mogelijk deze jaarrekening te raadplegen aangezien de NBB een afschrift van de jaarrekening en de bijhorende documenten die worden neergelegd bij haar ter beschikking stelt op haar website voor het publiek. Dit was reeds mogelijk voor de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU (oud artikel 183, 1 KB W.Venn.). Indien deze vereiste vermeldingen niet correct worden toegevoegd dan aan de jaarrekening, dan zal de NBB de jaarrekening niet aanvaarden (artikel 179, tweede lid KB W.Venn.) Munteenheid van de jaarrekening Daarnaast worden er ook voorwaarden omtrent de munteenheid van de jaarrekening voorgeschreven. De algemene regel is dat de bedragen vermeld in de jaarrekening worden uitgedrukt in euro, zonder decimalen (artikel 170, 1, tweede lid KB W.Venn.). De jaarrekening kan echter ook in een andere munt openbaar worden gemaakt. Dit is een vrije keuze van de onderneming zelf. Ingeval de vennootschap ervoor opteert om haar jaarrekening in een andere munt openbaar te maken, moet het wel gaan om een munteenheid van een lidstaat van de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (afgekort OESO) (artikel 170, 2 KB W.Venn.). Hiervoor wordt de omrekeningskoers op de balansdatum gebruikt om een correcte weergave te creëren. Deze koers wordt dan ook in de toelichting aangegeven. (artikel 170, 2 KB W.Venn.). 11

28 1.3.4 Taal van de jaarrekening Vervolgens wordt er strikt bepaald in welke taal de jaarrekening moet worden opgemaakt en neergelegd. De jaarrekening en de stukken die samen met de jaarrekening het voorwerp van de neerlegging vormen, moeten in dezelfde taal worden opgemaakt (artikel 174, 1, tweede lid KB W.Venn.). Het gaat om de officiële taal of één van de officiële talen van het rechtsgebied waarbinnen de vennootschap zich bevindt (artikel 101, eerste lid W.Venn.). In België zal dit dus in het Nederlands, Frans of Duits zijn, naargelang waar de vennootschap zich bevindt. In de praktijk gaat het om de plaats waar de exploitatiezetel zich bevindt. Dit is de plaats waar de vennootschap haar activiteiten uitoefent. Wanneer de exploitatiezetel van de onderneming in Brussel gelegen is, dan mag zij kiezen tussen Nederlands of Frans. Wanneer de vennootschap meerdere exploitatiezetels heeft gelegen in verschillende rechtsgebieden, moeten zij de jaarrekening in de verschillende talen maken en openbaar maken (NBB Balanscentrale Neerleggen). Daarnaast kunnen de vennootschappen deze stukken in één of meerdere officiële talen van de Europese Unie vertalen en ze vrijwillig openbaar maken in die taal/talen. Wanneer er discrepanties bestaan tussen documenten in de taal van het rechtsgebied en de documenten vertaald in een andere taal, dan kan deze vertaling niet aan derden worden tegenworpen (artikel 101, tweede lid W.Venn.). De derden kunnen zich echter wel beroepen op die vertaling, tenzij de vennootschap kan bewijzen dat deze derden kennis hadden van de documenten in de taal van het rechtsgebied (artikel 101, tweede lid W.Venn.) Wijze van neerlegging De wijze waarop de neerlegging moet gebeuren, wordt ook in de wet geregeld. De algemene regel is dat de vennootschappen de jaarrekening die in euro is opgemaakt, openbaar maken langs elektronische weg. Hetzelfde geldt voor de bijkomende stukken die binnen eenzelfde termijn moeten worden neergelegd (artikel 175, eerste lid, eerste streepje KB W.Venn.). Deze jaarrekening en bijhorende stukken moeten de vorm van een gestructureerd databestand aannemen. Dit databestand moet aan verschillende voorwaarden voldoen. Zo moeten deze documenten voldoen aan alle rekenkundige en logische controles (artikel 176, 1, eerste streepje KB W.Venn.). Daarnaast moeten ook de technische voorwaarden voor de neerlegging via elektronische weg zijn vervuld. Deze zijn terug te vinden in het Algemeen protocol voor de neerlegging langs elektronische weg van jaarrekeningen en geconsolideerde jaarrekeningen (verder Protocol genaamd), dat beschikbaar is op de website van de NBB (NBB Balanscentrale Neerleggen). Alle andere jaarrekeningen en geconsolideerde jaarrekeningen, alsmede de stukken die ermee moeten worden neergelegd die dus niet in euro zijn opgemaakt, moeten, indien ze langs elektronische weg openbaar gemaakt worden, in een PDF-bestand worden neergelegd. Dit bestand moet eveneens voldoen aan de technische voorwaarden die worden opgenomen in het Protocol (artikel 176, 2, eerste lid KB W.Venn.). Bovendien moet dit bestand wanneer het wordt afgedrukt in A4-formaat aan volgende voorwaarden zijn voldaan: 12

29 1. Er moet rond ieder blad een strook van 1 centimeter worden opengelaten. Op het eerste blad moet er een horizontale strook van minstens 2 centimeter worden opengelaten (artikel 174, 2, tweede lid, 1 KB W.Venn.); 2. Het ondernemingsnummer van de rechtspersoon moet op ieder blad vermeld worden (artikel 174, 2, tweede lid, 2 KB W.Venn); 3. De jaarrekening mag geen handgeschreven gegevens bevatten; (artikel 174, 2, tweede lid, 3 KB W.Venn); 4. De jaarrekening moet leesbaar zijn. Dit vereist voldoende grote karakters en voldoende contrast tussen de gegevens en de achtergrond (artikel 174, 2, tweede lid, 4 KB W.Venn); 5. De papieren weergave van de jaarrekening moet dezelfde voorstelling hebben als het model van de jaarrekening dat door de NBB wordt opgesteld en gepubliceerd. Dit geldt enkel voor de vennootschappen die hun jaarrekening moeten opmaken volgens het volledige, verkorte of microschema (artikel 174, 2, tweede lid, 5 KB W.Venn); De neerlegging via elektronische weg gebeurt via de speciaal daarvoor voorziene internettoepassing FILING die beschikbaar is op de website van de NBB (NBB Balanscentrale Neerleggen). Niettemin mag de neerlegging in twee specifieke gevallen op papier gebeuren. Ten eerste gaat het om de jaarrekening of geconsolideerde jaarrekening, samen met de bijhorende stukken, die betrekking heeft op een buitenlandse vennootschap of een Europees economisch samenwerkingsverband (afgekort EESV) naar buitenlands recht (artikel 175, tweede lid, eerste streepje KB W.Venn.). Ten tweede mag ook de rechtspersoon die het laatste boekjaar een omzet exclusief BTW lager dan euro de documenten op papier neerleggen. Dit drempelbedrag van wordt aangepast aan het aantal maanden wanneer dat laatste boekjaar langer of korter duurt dan twaalf maanden (artikel 175, tweede lid, tweede streepje KB W.Venn.). De ondernemingen die behoren tot deze uitzondering zijn niet verplicht om de neerlegging te doen op papier, maar kunnen er wel voor opteren. Indien zij ervoor opteren moet opnieuw aan enkele voorwaarden zijn voldaan (artikel 177 KB W.Venn.). Dit zijn dezelfde voorwaarden als deze waaraan een papieren afdruk van een jaarrekening die in een PDF-bestand via elektronische weg wordt neergelegd, moet voldoen. Bijkomstig zijn er nog twee extra voorwaarden bij de papieren neerlegging: 1. De papieren weergave van de jaarrekening mag alleen met zwarte inkt bedrukt zijn op de voorkant. Het mag enkel gaan om witte of ivoorkleurige bladen van A4-formaat en van goede kwaliteit; 2. Het eerste blad moet eigenhandig ondertekend zijn door één of meerdere personen die bevoegd zijn om de rechtspersoon tegenover derden te vertegenwoordigen. De naam en hoedanigheid van de ondertekenaars wordt hierbij vermeld. 13

30 1.3.6 Aanvaarding van de jaarrekening De NBB zal slechts de neergelegde jaarrekening aanvaarden indien bovenstaande regels allemaal cumulatief voldaan zijn. Wanneer er bijvoorbeeld één van de gegevens ontbreekt in sectie 1.1 van de jaarrekening, dan zal de NBB de jaarrekening niet aanvaarden. Hetzelfde geldt voor het niet voldoen aan alle voorwaarden bij de elektronische neerlegging (artikel 179, tweede lid KB W.Venn.). 14

31 1.4 Vennootschappen uit artikel 92 W.Venn. Vennootschappen bedoeld in artikel 92 W.Venn. komen regelmatig aan bod in deze thesis. Dit zijn vennootschappen die niet aan het gemene boekhoudrecht zijn onderworpen. Sinds 1 januari 2016 omvat het artikel zes verschillende groepen vennootschappen (nieuw artikel 92, 3 W.Venn.). Zowel voor als na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU zijn er in België enkele soorten vennootschappen die niet onderworpen zijn aan het gemeen boekhoudrecht. Dit wil zeggen dat zij niet onder het toepassingsgebied van de jaarrekening, de geconsolideerde jaarrekening en de bijhorende formaliteiten omtrent de openbaarmaking ervan vallen (Boek II KB W.Venn.). Voor 1 januari 2016 ging het om 5 verschillende soorten vennootschappen (oud artikel 92, 3 W.Venn.). Als gevolg van de Richtlijn 2013/34/EU wordt er één groep vennootschappen aan toegevoegd en wordt één reeds bestaande vrijstelling gewijzigd (nieuw artikel 92, 3 W.Venn.). Een eerste categorie omvat de vennootschappen die de verzekering of de herverzekering tot voorwerp hebben. Wat de vennootschappen die de herverzekering tot voorwerp hebben betreft, kan de Koning hiervan afwijken en het mogelijk maken dat zij toch aan de regels van het gemeen boekhoudrecht zijn onderworpen (nieuw artikel 92, 3, eerste lid, 1 W.Venn.). Een tweede categorie omvat kredietinstellingen, de NBB, het Herdisconterings- en Waarborginstituut en de Deposito- en Consignatiekas. Het gaat om kredietinstellingen die onder de wet van 25 april 2014 op het statuut van en het toezicht op kredietinstellingen vallen (nieuw artikel 92, 3, eerste lid, 2 W.Venn.). Kredietinstellingen worden in die wet gedefinieerd als iedere Belgische of buitenlandse onderneming waarvan de werkzaamheden bestaan in het van het publiek in ontvangst nemen van gelddeposito s of van andere terugbetaalbare gelden en het verlenen van kredieten voor eigen rekening (artikel 1, 3 Wet van 25 april 2014). De NBB, de Europese Centrale bank (afgekort ECB) en Bpost worden echter niet als kredietinstellingen beschouwd (artikel 2, eerste lid, 1 Wet 25 april 2014). Hetzelfde geldt voor ondernemingen die kapitalisatieverrichtingen uitvoeren die geregeld zijn bij de wet van 9 juli 1975 betreffende de controle der verzekeringsondernemingen (artikel 2, eerste lid, 2 Wet 25 april 2014). Vennootschappen die vallen onder het koninklijk besluit nr. 64 van 10 november 1967 tot regeling van het statuut van de portefeuillemaatschappijen is de derde categorie van ondernemingen die vrijgesteld zijn (nieuw artikel 92, 3, eerste lid, 3 ). Deze uitzondering voor portefeuillemaatschappijen is eigenlijk overbodig. Het statuut werd namelijk in de wet van 2 augustus 2002 betreffende het toezicht op de financiële sector en de financiële diensten in artikel 134 opgegeven. Een vierde categorie bevat de landbouwvennootschappen (nieuw artikel 92, 3, eerste lid, 5 W.Venn.) Een landbouwvennootschap is een vennootschap die de exploitatie van een land- of tuinbouwbedrijf tot doel heeft (artikel 789 W.Venn). Deze vennootschappen vallen ook niet onder het gemeen boekhoudrecht. Deze vier categorieën worden zowel voor als na de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België geacht niet onder de verplichtingen wat betreft de jaarrekening te vallen. Deze ondernemingen ondervinden op dit vlak geen veranderingen. 15

32 Een vijfde categorie is de beleggingsvennootschap. Tot 1 januari 2016 ging het om beleggingsondernemingen die vallen onder de wet van 6 april 1995 inzake de secundaire markten, het statuut van en het toezicht op de belegginsondernemingen, de bemiddelaars en de beleggingsadviseurs (oud artikel 92, 3, eerste lid, 4 W.Venn.). Dit is echter een verouderde verwijzing en werd bij de omzetting van de boekhoudrichtlijn dan ook geactualiseerd. Sinds 1 januari 2016 gaat het om beleggingsvennootschappen die bedoeld worden in artikel 44 van de wet van 6 april 1995 inzake het statuut van en het toezicht op de beleggingsondernemingen, met uitsluiting van de instellingen opgesomd in artikel 45 van diezelfde wet (nieuw artikel 92, 3, eerste lid, 4 W.Venn.). Beleggingsondernemingen zijn ondernemingen naar Belgisch recht waarvan het gewone bedrijf bestaat in het beroepsmatig verrichten of aanbieden van één of meer beleggingsdiensten voor derden en/of het uitoefenen van één of meer beleggingsactiviteiten. Hieronder vallen ook de ondernemingen naar buitenlands recht die hetzelfde bedrijf in België uitoefenen (artikel 44, eerste lid Wet 6 april 1995). Zoals de verwijzing in artikel 92 W.Venn. aantoont, vallen alle ondernemingen en personen opgesomd in artikel 45 van diezelfde wet niet onder het begrip beleggingsondernemingen. Dit zijn onder andere de kredietinstellingen uit categorie 2 (artikel 45, eerste lid, 1 Wet 6 april 1995) en de verzekeringsondernemingen (artikel 45, eerste lid, 2 Wet 6 april 1995). Een volledig nieuwe en zesde categorie die sinds 1 januari 2016 werd opgenomen zijn de vereffingsinstellingen en de met vereffingsinstellingen gelijkgestelde instellingen (nieuw artikel 92, 3, eerste lid, 6 W.Venn.). Het gaat enerzijds om vereffeningsinstellingen bedoeld in artikel 23 1 van de wet van 2 augustus 2002, die geen in België gevestigde kredietinstellingen zijn en anderzijds om die met vereffeningsinstellingen gelijkgestelde instellingen door de Koning zijn aangeduid met toepassing van artikel 23 7 van de wet van 2 augustus 2002 (nieuw artikel 92, 3, eerste lid, 6 W.Venn.). Vereffeningsinstellingen zijn instellingen die diensten van vereffening verstrekken met betrekking tot transacties op een Belgische gereglementeerde markt of met betrekking tot transacties op een buitenlandse gereglementeerde markt, maar op Belgische grondgebied (artikel 23, 3 wet 2 augustus 2002). 16

33 2 De kleine vennootschappen Een vennootschap wordt als kleine vennootschap aangemerkt indien zij aan de voorwaarden van het artikel 15 W.Venn. voldoet. Reeds voor de Richtlijn 2013/34/EU waren de regels voor de beoordeling van de grootte van een vennootschap opgenomen in dit artikel. De omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU heeft heel wat aanpassingen aangebracht aan het artikel 15 W.Venn. 4. Het nieuwe artikel 15 W.Venn. is van toepassing op boekjaren die aanvangen na 31 december Een vennootschap die volgens artikel 15 W.Venn. een kleine vennootschap blijkt te zijn, kan haar jaarrekening, onder voorwaarden, opmaken volgens het verkorte schema. De omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU heeft echter verschillende wijzigingen doorgevoerd aan het toepassingsgebied van dat verkorte schema (nieuw artikel 93 W.Venn.) en de inhoud van de jaarrekening volgens dat verkorte schema (nieuw artikel KB W.Venn.). Daarnaast moeten bepaalde kleine vennootschappen een jaarverslag opstellen. Dit is een verslag waarin de bestuurders of zaakvoerders van een vennootschap rekenschap geven van hun beleid (nieuw artikel 95 W.Venn.). De omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU heeft hoofdzakelijk wijzigingen aangebracht aan het toepassingsgebied van het jaarverslag voor kleine vennootschappen (nieuw artikel 94 W.Venn.). Vervolgens zijn kleine vennootschappen gehouden tot het opmaken van een sociale balans. Tot 31 december 2015 werd de sociale balans opgenomen in de toelichting van de jaarrekening. Kleine vennootschappen hadden de mogelijkheid om dit te doen via een verkort schema (oud artikel 94 KB W.Venn.). Als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU wordt de sociale balans niet meer opgenomen in de toelichting van de jaarrekening (oud artikel 94 W.Venn.). Deze sociale balans moet apart worden opgemaakt (nieuw artikel 100 W.Venn.). De Richtlijn 2013/34/EU heeft geen invloed gehad op de inhoud van de sociale balans. Het verkorte schema kan nog steeds worden toegepast (artikel 191/3 KB W.Venn.). De wijzigingen op het vlak van de beoordeling van een kleine vennootschap, het verkorte schema van de jaarrekening, het jaarverslag en de sociale balans voor kleine vennootschappen worden achtereenvolgens toegelicht. 4 Artikel 3 van de Wet van 18 december 2015 tot omzetting van Richtlijn 2013/34/EU van 26 juni 2013 van het Europees Parlement en van de Raad betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen, tot wijziging van Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en de Raad en tot intrekking van Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad 17

34 2.1 Beoordeling van een kleine vennootschap Artikel 15 W.Venn. behandelt de problematiek van een kleine vennootschap. Om een onderscheid te maken tussen een grote en een kleine vennootschap moeten verschillende criteria worden getoetst aan de grenswaarden die beschreven staan in dat artikel. Reeds voor de invoeging van de Richtlijn 2013/34/EU werd er daarvoor gekeken naar het jaargemiddelde van het personeelsbestand, de jaaromzet exclusief de BTW en het balanstotaal (oud artikel 15, 1 W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 zal een vennootschap als klein worden aangemerkt indien zij op balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar niet meer dan één grenswaarde van de groottecriteria overschrijdt en dit zich twee opeenvolgende boekjaren voordoet. Pas dan zal de vennootschap als klein worden aangemerkt (nieuw artikel 15, 1-2 W.Venn.) De groottecriteria In België krijgen de groottecriteria door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU andere, hogere grenswaarden. De bedragen worden namelijk aangepast aan het indexcijfer van de consumptieprijzen. In tabel 3 worden de grenswaarden die voor de omzetting van toepassing waren, alsmede deze die na de omzetting van toepassing zijn, weergegeven. Tabel 3: Groottecriteria van de kleine vennootschap Kleine vennootschap Voor 1 januari 2016 Sinds 1 januari 2016 Criterium 1 Jaargemiddelde van het personeelbestand Criterium 2 Jaaromzet, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde Criterium 3 Balanstotaal Bron: Oud en nieuw artikel 15 W.Venn. Europa heeft in de Richtlijn 2013/34/EU zelf nieuwe waarden voor de criteria tot bepaling van een kleine vennootschap opgelegd. Deze bedragen voor het jaargemiddelde van het personeelsbestand, de jaaromzet en het balanstotaal respectievelijk 50, 8 miljoen euro en 4 miljoen euro (artikel 3, tweede lid Richtlijn 2013/34/EU). De lidstaten krijgen de vrijheid om deze drempelwaarden van criteria 2 en 3 te overschrijden voor zover zij niet hoger gaan dan 12 miljoen euro voor de jaaromzet en 6 miljoen euro voor het balanstotaal (artikel 3, tweede lid Richtlijn 2013/34/EU). België heeft van deze keuzemogelijkheid gebruik gemaakt en heeft zowel voor de jaaromzet als voor het balanstotaal hogere waarden dan de voorgeschreven drempelwaarden vastgelegd. De Belgische drempelwaarden worden verhoogd van 7,3 miljoen euro naar 9 miljoen euro voor het tweede criterium en van 3,65 miljoen euro naar 4,5 miljoen euro voor het derde criterium (nieuw artikel 15, 1 W.Venn.). Daarnaast werd er voor het bestaan van de Boekhoudrichtlijn 2013/34/EU rekening gehouden met een uitzondering. Deze uitzondering bestond erin dat wanneer een vennootschap meer dan 100 werknemers had als jaargemiddelde van het personeelsbestand, zij automatisch als een grote vennootschap werd aangemerkt, ongeacht de waarden van de overige criteria (oud artikel 15 1 W.Venn.). 18

35 Deze uitzondering is niet meer van toepassing bij de bepaling van de grootte van een vennootschap voor boekjaren die aanvangen vanaf 1 januari 2016 (nieuw artikel 15 W.Venn.). Het behoud van het criterium van 100 werknemers zou een extra voorwaarde zijn voor kleine vennootschapen, wat niet strookt met de doelstellingen van Richtlijn 2013/34/EU (artikel 3, vijfde lid, Memorie van toelichting Wetsontwerp Omzetting Richtlijn 2013/34/EU) Toetsing Om een onderscheid te maken tussen verschillende groottes van vennootschappen worden er dus drempelwaarden aan de drie groottecriteria verbonden (nieuw artikel 15, 1 W.Venn.). De reële waarden van die groottecriteria op balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar worden getoetst aan de vooropgestelde drempelwaarden. Het toetsen van de verschillende waarden heeft enkele veranderingen ondergaan als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. Voor de omzetting van de boekhoudrichtlijn (richtlijn 2013/34/EU) was de bepaling of een vennootschap al dan niet klein is, vrij eenvoudig. Een vennootschap met rechtspersoonlijkheid was klein wanneer zij voor het laatst en het voorlaatst afgesloten boekjaar niet meer dan één van de drie grenswaarden van de criteria overschreed en minder dan 100 werknemers als jaargemiddelde van het personeelsbestand had (oud artikel 15 W.Venn.). Wanneer dit niet het geval was, dan werd de vennootschap voor dat jaar meteen als een grote vennootschap beschouwd. Sinds 1 januari 2016 is deze toetsing complexer geworden. Wanneer de reële waarden van de groottecriteria van een vennootschap op balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar worden getoetst aan de drempelwaarden van artikel 15 W.Venn, dan kunnen er zich twee verschillende situaties voordoen. Ofwel wordt er meer dan één van de criteria overschreden, ofwel wordt er niet meer dan één van de criteria overschreden. Het al dan niet overschrijden is echter niet voldoende om de grootte van de vennootschap te beoordelen. Er moet ook gekeken worden naar de duur van de overschrijding. Het consistentiebeginsel wordt geïntroduceerd binnen de toetsingsmethode van de groottecriteria van het vernieuwde artikel 15 W.Venn. in België. Wanneer meer dan één van de drempelwaarden in het nieuwe artikel 15, 1 W.Venn. worden overschreden, of niet meer overschreden worden, dan heeft dit slechts gevolgen indien deze toestand zich gedurende twee opeenvolgende boekjaren heeft aangehouden (nieuw artikel 15, 2 W.Venn.). Een vennootschap zal dus slechts een kleine vennootschap zijn indien zij op haar laatste balansdatum niet meer dan één van de criteria heeft overschreden en dit minstens het tweede jaar op rij zo is. De gevolgen zullen pas zichtbaar zijn vanaf het boekjaar dat volgt op het boekjaar waarin de criteria voor een tweede keer al dan niet meer werden overschreden (CBN-advies 2016/3, 33.). Het consistentiebeginsel heeft tot gevolg dat een boekjaar met een uitzonderlijk succes er niet voor zorgt dat de grootte van de onderneming en dus ook de eraan verbonden administratieve lasten, verandert (CBN-advies 2016/3, 34.). Dit beginsel is in de Belgische wetgeving ingevoegd ter omzetting van artikel 3, alinea 10 van de Richtlijn 2013/34/EU. Het voorbeeld dat in tabel 4 wordt weergegeven creëert duidelijkheid over deze toetsing en het nieuwe consistentiebeginsel. 19

36 Tabel 4: Voorbeeld toetsing artikel 15 W.Venn. 31/12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ 2021 Meer dan één criterium overschreden? Nee Nee Nee Ja Nee Ja Ja Nee Kwalificatie 1 volgens het oude artikel 15 W.Venn. Soort vennootschap Klein 5 Klein 6 Klein Klein Groot Groot Groot Groot Kwalificatie 2 volgens het nieuwe artikel 15 W.Venn. Soort vennootschap Klein Klein Klein Klein Klein Groot Bron: Eigen werk De gegevens op basis waarvan de twee toetsingen in het voorbeeld gebeuren, zijn identiek. Desalniettemin is er een groot verschil op te merken in de resultaten. De vennootschap blijft langer gekwalificeerd als een kleine vennootschap wanneer de regels van het nieuwe artikel 15 W.Venn. worden toegepast (zie tabel 4). Dit is het gevolg van het consistentiebeginsel. Door dit beginsel valt het vermoeden van groot weg en wordt er een vermoeden van klein in de plaats gesteld (CBN-advies 2016/3, 34.) Overgangsregeling Om de goede werking van het nieuwe artikel 15 W.Venn. te verzekeren, heeft België een overgangsregeling ingevoerd. Voor het eerste boekjaar dat door een vennootschap wordt aangegaan na 31 december 2015 wordt afgeweken van de algemene regel. Voor de toepassing van het nieuwe artikel 15 W.Venn. moet dan enkel worden nagegaan of een vennootschap op balansdatum van haar laatst afgesloten boekjaar al dan niet meer dan één van de criteria van het artikel heeft overschreden. Als bijvoorbeeld een vennootschap op 1 januari 2016 een nieuw boekjaar begint, dan moet zij enkel kijken naar de situatie op 31 december 2015 om te bepalen of zij voor het nieuwe boekjaar een kleine vennootschap is of niet. Voor het volgende boekjaar geldt opnieuw de normale regel. Dit wil zeggen dat er zowel naar de balansdatum van het laatste als het voorlaatste boekjaar moet worden gekeken voor de toepassing van artikel 15 W.Venn.. In geval van het voorbeeld in vorige alinea zou dit betekenen dat voor het volgende nieuwe boekjaar, dat start op 1 januari 2017, moet worden nagegaan of er al dan niet meer dan één van de drempelwaarden verbonden aan de criteria van artikel 15 W.Venn. werd overschreden op zowel 31 december 2016 als 31 december Hierna volgt in tabel 5 een voorbeeld dat de overgangsregel bij de toepassing van het nieuwe artikel 15 W.Venn. voor boekjaren die aanvangen na 31 december 2015 verduidelijkt. 5 Er wordt vanuit gegaan dat in 2012 en 2013 de vennootschap niet meer dan één van de groottecriteria heeft overschreden, zodat de vennootschap in 2014 als een kleine vennootschap wordt aangemerkt. 6 Door het bepaalde in voetnoot 5 wordt de vennootschap in 2015 als een kleine vennootschap aangemerkt. 20

37 Tabel 5: Overgangsregeling artikel 15 W.Venn. 7 31/12/ /12/ /12/2017 Criteria artikel 15 W.Venn. sinds 01/01/16 Jaargemiddelde van het personeelsbestand Jaaromzet exclusief euro euro BTW Balanstotaal Bron: eigen werk Voor de beoordeling of de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2016 al dan niet een kleine vennootschap is, moet enkel worden nagegaan of de reële waarden op de laatste balansdatum al dan niet meer dan één van de nieuwe criteria uit artikel 15 W.Venn. overschrijden. o Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 40 < 50 o Jaaromzet exclusief BTW: > o Balanstotaal: < Op balansdatum 31 december 2015 wordt slechts één van de groottecriteria overschreden. Als gevolg van de overgangsregel wordt de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2016 als een kleine vennootschap aangemerkt. Voor de beoordeling of de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2017 al dan niet een kleine vennootschap is, moet worden gekeken naar de cijfers op de laatste balansdatum, maar rekening houdend met het consistentiebeginsel. o Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 40 < 50 o Jaaromzet exclusief BTW: > o Balanstotaal: > Op de balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar wordt meer dan één criteria overschreden. Dit heeft volgens het nieuwe artikel 15 W.Venn. slechts gevolgen indien deze toestand zich twee opeenvolgende jaren voordoet. Op de balansdatum van het voorlaatste boekjaar werd maar één criteria overschreden. Dit heeft tot gevolg dat de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2017 als een kleine vennootschap wordt aangemerkt. 7 In het voorbeeld wordt verondersteld dat de boekjaren van de vennootschap het kalenderjaar volgt. 21

38 Voor de beoordeling of de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2018 al dan niet een kleine vennootschap is, wordt dezelfde methode als voorgaand toegepast. Op de laatste balansdatum, 31 december 2017, heeft de vennootschap meer dan één criteria overschreden: o Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 40 < 50 o Jaaromzet exclusief BTW: > o Balanstotaal: > Deze overschrijding heeft zich twee opeenvolgende jaren voorgedaan aangezien op balansdatum 31 december 2016 ook meer dan één criteria werd overschreden. Dit heeft tot gevolg dat de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2018 als een grote vennootschap wordt aangemerkt Boekjaren langer of korter dan twaalf maanden In de wettekst wordt opgenomen wat er bij de kwalificatie van vennootschappen moet gebeuren met boekjaren die minder of meer dan twaalf maanden duren (nieuw artikel 15, 4 W.Venn.). Reeds voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU werd bepaald dat, wanneer een boekjaar minder of meer dan twaalf maanden duurt, de drempelwaarde van het omzetcriterium wordt aangepast naargelang de effectieve duur van het boekjaar. De drempelwaarde van de jaaromzet exclusief BTW moet worden vermenigvuldigd met een breuk waarvan de noemer twaalf is en de teller het aantal maanden van het boekjaar. Hierbij moet in acht worden genomen dat elke begonnen maand voor een volle maand wordt geteld in de berekening (oud artikel 15, 3 W.Venn.). Deze regels gelden nog steeds na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (nieuw artikel 15, 4 W.Venn.). In tabel 6 wordt een praktijkvoorbeeld opgenomen tot verduidelijking van de verrekening van het omzetcriterium wanneer het boekjaar langer dan twaalf maanden duurt. Tabel 6: Regeling boekjaar met een duur 12 maanden Boekjaar 1 januari 2016 tot 12 mei 2017 Duur van het boekjaar 17 maanden Waarde jaaromzet van de vennootschap Normale drempel van de jaaromzet bij het nieuwe artikel 15 W.Venn Verhoudingsgetal 17/12 Nieuwe drempel jaaromzet exclusief BTW = * (17/12) = Bron: Eigen werk Indien de proratering niet zou worden toegepast, dan overschrijdt de reële waarde van jaaromzet van de vennootschap de drempelwaarde. 8 Als gevolg van de proratering wordt de drempelwaarde aangepast en overschrijdt de reële waarde deze nieuwe drempelwaarde niet. 9 Dit kan een grote invloed hebben op de beoordeling van de grootte van de vennootschap > <

39 Daarnaast heeft de omzetting van de nieuwe Richtlijn 2013/34/EU gezorgd voor twee toevoegingen aan dit onderdeel: o o De aanpassing van de grenswaarde geldt enkel wanneer het gaat om een boekjaar dat uitzonderlijk een duur van minder of meer dan twaalf maanden heeft. Een vennootschap die wordt opgericht en haar boekjaar start op 1 september 200X en eindigt op 31 december 200X heeft in dat geval een boekjaar dat uitzonderlijk een duur van minder dan twaalf maanden heeft. Het hebben van een langer boekjaar mag niet dienen tot het uitstellen van de toepassing van de nieuwe regels (nieuw artikel 15, 4 W.Venn.); Er wordt een definitie gegeven aan een boekjaar dat een duur van meer dan twaalf maanden heeft. Dit is een boekjaar waarvan de duur niet langer kan zijn dan vierentwintig maanden min één kalenderdag (nieuw artikel 15, 4 W.Venn.) Nieuwe vennootschappen Een vennootschap die haar activiteit start, en dus nog geen vergelijking kan doen tussen haar gegevens en de drempelwaarden van de groottecriteria om te bepalen of zij al dan niet een kleine vennootschap is, moet bij het begin van haar eerste boekjaar haar cijfers te goeder trouw schatten (nieuw artikel 15, 3 W.Venn.). Dit werd reeds voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU toegelaten (oud artikel 15, 2 W.Venn.). Wat nieuw is, is dat wanneer uit deze schatting blijkt dat de vennootschap meteen meer dan één van de drie criteria overschrijdt, zij onmiddellijk zal worden aangemerkt als een grote vennootschap voor dat eerste boekjaar. Wanneer uit de schatting blijkt dat de vennootschap niet meer dan één van de groottecriteria overschrijdt, dan zal zij meteen voor haar eerste boekjaar als kleine vennootschap worden aangemerkt (nieuw artikel 15, 3 W.Venn.). Bij volgende boekjaren moet uiteraard rekening worden gehouden met de reële cijfers (nieuw artikel 15, 3 W.Venn.). Ingeval dit eerste boekjaar korter of langer is dan twaalf maanden, moet rekening gehouden worden met bovenstaande regels over boekjaren die een duur langer of korter hebben dan twaalf maanden (CBN-advies 2016/3, 36.) Verbonden vennootschappen Wanneer een vennootschap verbonden is met één of meerdere andere vennootschappen worden de grootheidscriteria in beginsel berekend op een geconsolideerde basis (nieuw artikel 15, 6, eerste lid W.Venn). Dit wil zeggen dat de beoordeling gebeurt op basis van de gegevens van alle vennootschappen die met elkaar verbonden zijn samen. Deze algemene regel was reeds van kracht voor de invoering van de boekhoudrichtlijn 2013/34/EU. Het toepassingsgebied werd echter beperkt vanaf 1 januari Het bovenstaande is nu enkel nog van kracht wanneer het gaat om een moedervennootschap (nieuw artikel 15, 7, eerste lid W.Venn.). 23

40 Definitie verbonden vennootschappen De definitie die wordt gegeven aan een verbonden vennootschap blijft ongewijzigd door de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU. Hetzelfde geldt voor de daarmee samenhangende definities zoals controle, consortium, Er is sprake van een vennootschap die met een andere vennootschap is verbonden in 4 verschillende gevallen (artikel 11, eerste lid, 1 W.Venn.). Een eerste geval is wanneer de vennootschap over de vennootschappen waarover zij beschikt een controlebevoegdheid uitoefent (artikel 11, eerste lid, 1, a) W.Venn). Met controle wordt bedoeld, de bevoegdheid in rechte of in feite om een beslissende invloed uit te oefenen op de aanstelling van de meerderheid van bestuurders of zaakvoerders of op de oriëntatie van het beleid (artikel 5, 1 W.Venn.). Bij een tweede geval is er sprake van verbondenheid wanneer er andere vennootschappen over de vennootschap in kwestie een controlebevoegdheid uitoefenen (artikel 11, eerste lid, 1, b) W.Venn.). Een derde situatie waarbij een vennootschap verbonden is met één of meerdere andere vennootschappen is wanneer zij een consortium vormt met die andere vennootschappen (artikel 11, eerste lid, 2, c) W.Venn.). Er is sprake van een consortium wanneer een vennootschap enerzijds, en één of meer andere vennootschappen naar Belgisch of naar buitenlands recht anderzijds, die geen dochtervennootschappen zijn van elkaar, noch dochtervennootschappen zijn van één en dezelfde vennootschap, onder centrale leiding staan (artikel 10, 1 W.Venn.). Met dochtervennootschap wordt bedoeld, de vennootschap ten opzichte waarvan een controlebevoegdheid bestaat (artikel 6, 2 W.Venn.). Wat onder centrale leiding staan betreft kan er zowel op een weerlegbaar vermoeden als op een onweerlegbaar vermoeden worden gesteund. Er is een weerlegbaar vermoeden wanneer meer dan 50% van de aandelen worden gehouden door dezelfde persoon. Wanneer echter tegenbewijs wordt geleverd dat dit niet zo is, zal de vennootschap worden geacht niet onder centrale leiding te staan (artikel 10, 3 W.Venn.). Er is een onweerlegbaar vermoeden wanneer het bestuursorgaan van de vennootschappen voor het grootste gedeelte bestaan uit dezelfde personen (artikel 10, 2, 2 W.Venn.). Hetzelfde geldt voor vennootschappen waarbij de centrale leiding voortvloeit uit tussen deze vennootschap onderling gesloten overeenkomsten of uit statutaire bepalingen (artikel 10, 2, 1 W.Venn.). Deze laatste 2 situaties zullen altijd leiden tot het kwalificeren als onder centrale leiding staan, aangezien tegenbewijs geen waarde heeft. Een laatste geval waarbij sprake is van verbonden vennootschappen is wanneer de vennootschappen onder de controle staan van de vennootschappen die werden bedoeld in de drie voorgaande gevallen (artikel 11, eerste lid, 1, d) W.Venn.) Wijziging toepassingsgebied Tot 1 januari 2016 werden alle vennootschappen die de toetsing van de groottecriteria van artikel 15 W.Venn. ondergingen en die verbonden waren met een andere vennootschap in de zin van artikel 11 W.Venn. verplicht om de criteria inzake de omzet en het balanstotaal op een geconsolideerde basis te toetsen (oud artikel 15, 5 W.Venn.). 24

41 Sinds 1 januari 2016 wordt het toepassingsgebied beperkt door een nieuwe bepaling in artikel 15 W.Venn. Het artikel stelt dat de berekening op geconsolideerde basis bij verbonden vennootschappen niet van toepassing is op andere vennootschappen dan moedervennootschappen, tenzij het gaat om vennootschappen die zijn opgericht om enkel en alleen de verslaggeving van bepaalde informatie te ontwijken (nieuw artikel 15, 7 W.Venn). Alle andere verbonden vennootschappen die zelf geen moedervennootschap zijn, zijn niet meer verplicht om de berekening op geconsolideerde basis uit te voeren. Alle moedervennootschappen en nietmoedervennootschappen die enkel zijn opgericht om de verslaggeving van bepaalde informatie te ontwijken, moeten de toetsing van de criteria in het nieuwe artikel 15 W.Venn. echter wel nog op geconsolideerde basis uitvoeren. Dit betekent niet dat zij een geconsolideerde jaarrekening moeten publiceren, maar zij zullen deze wel moeten opmaken om de toetsing uit te voeren (CBN-advies 2016/3, 19.). Een moedervennootschap wordt gedefinieerd als een vennootschap die een controlebevoegdheid over een andere vennootschap uitoefent (artikel 6, eerste lid, 1 W.Venn.). Zoals reeds aangehaald is controle de bevoegdheid in rechte of in feite om een beslissende invloed uit te oefenen op de aanstelling van de meerderheid van bestuurders of zaakvoerders of op de oriëntatie van het beleid. Deze controlebevoegdheid kan blijken uit verschillende zaken. Er is sprake van controlebevoegdheid in rechte wanneer één van onderstaande situaties zich voordoet. Deze bepalingen ondervinden geen wijzigingen als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. o Een vennootschap is in het bezit van de meerderheid van de stemrechten verbonden aan het totaal van de aandelen van de betrokken vennootschap (artikel 5, 2, 1 W.Venn.); o Een vennoot van de vennootschap heeft het recht om de meerderheid van de bestuurders of zaakvoerders aan te stellen of te ontslaan (artikel 5, 2, 2 W.Venn.); o Een vennoot van de vennootschap beschikt over de controlebevoegdheid op grond van de statuten van de vennootschap of krachtens overeenkomsten die worden gesloten met die vennootschap (artikel 5, 2, 3 W.Venn.); o Een vennoot van de vennootschap beschikt over de meerderheid van de stemrechten verbonden aan het totaal van de aandelen krachtens een overeenkomst gesloten tussen hemzelf en andere vennoten van de betrokken vennootschap (artikel 5, 2, 4 W.Venn.); o Er is gezamenlijke controle (artikel 5, 2, 5 W.Venn.). Onder gezamenlijke controle wordt verstaan, de controle die een beperkt aantal vennoten samen uitoefenen, wanneer zij zijn overeengekomen dat beslissingen omtrent de oriëntatie van het beleid niet zonder hun gemeenschappelijke instemming kunnen worden genomen (artikel 9, eerste lid W.Venn.); Wanneer een vennootschap zich in één van bovenstaande situaties bevindt, dan is er sprake van een onweerlegbaar vermoeden van controle. 25

42 Een controle in feite kan voortvloeien uit factoren andere dan deze besproken bij controle in rechte (artikel 5, 3, eerste lid W.Venn.). Een vennoot zal bijvoorbeeld worden geacht over een controlebevoegdheid in feite te beschikken wanneer hij op de voorlaatste en laatste algemene vergadering van deze vennootschap stemrechten heeft uitgeoefend die de meerderheid vertegenwoordigen van de stemrechten verbonden aan de op deze algemene vergaderingen vertegenwoordigde aandelen (artikel 5, 3, tweede lid W.Venn.). Vennootschappen die een consortium vormen worden gelijkgesteld met een moedervennootschap (nieuw artikel 15, 7, tweede lid W.Venn.). Het gevolg is dat de bepalingen in het nieuwe artikel 15, 6 W.Venn ook van toepassing zijn op vennootschappen die een consortium vormen Alternatieve methode Sinds 1 januari 2016 bestaat er een alternatief voor de berekening op geconsolideerde basis die moedervennootschappen moeten doorvoeren (nieuw artikel 15, 6, tweede lid van het W.Venn.). Deze nieuwe methode wordt gecreëerd in artikel 3, achtste lid Richtlijn 2013/34/EU. Het doel van deze vereenvoudiging is het vermijden dat vennootschap speciaal een geconsolideerde jaarrekening moeten opstellen om de geconsolideerde toetsing uit te voeren wanneer ze door de consolidatieregels niet verplicht zijn om dit te doen (CBN-advies 2016/3, 25). De nieuwe methode houdt in dat een moedervennootschap er voor kan opteren om het geconsolideerde balanstotaal en de geconsolideerde omzet niet te berekenen en de criteria betreffende het balanstotaal en de jaaromzet uit de enkelvoudige jaarrekening te verhogen met twintig procent (nieuw artikel 15, 6, tweede lid W.Venn.). Dit leidt tot volgende verhoogde grensbedragen voor de toepassing van het nieuwe artikel 15 W.Venn.: o Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 50 werknemers o Jaaromzet, exclusief BTW: o Balanstotaal: De berekening van de jaaromzet en het balanstotaal op geconsolideerde basis gebeurt volgens de regels van het W.Venn. Het jaargemiddelde van het personeelsbestand wordt per vennootschap volgens de regels in artikel 15 W.Venn. berekend. Daarna wordt de som gemaakt van het jaargemiddelde van iedere betrokken verbonden vennootschap (nieuw artikel 15, 6, tweede lid W.Venn.). Deze alternatieve methode kan worden toegepast door de uiteindelijke moedervennootschap en alle andere verbonden vennootschappen die ook een moedervennootschap zijn. 26

43 Fiscaliteit In België wordt er voor het fiscale KMO-begrip naar artikel 15 W.Venn. teruggegrepen. Er worden veel fiscale voordelen gegeven aan vennootschappen die volgens artikel 15 W.Venn. als een kleine vennootschap worden aangemerkt. Doordat niet-moedervennootschappen de criteria niet langer moeten berekenen op een geconsolideerde basis, zullen meer vennootschappen als een kleine vennootschap in de zin van artikel 15 W.Venn. kwalificeren. De KMO-maatregelen kunnen dus rekenen op een hoger aantal kleine vennootschappen sinds 1 januari 2016 (nieuw artikel 15, 7 W.Venn.). Dit betekent dat de Belgische overheid meer fiscale voordelen zou moeten geven. Om dit te vermijden wordt de verwijzing naar artikel 15 W.Venn. in het Wetboek van Inkomstenbelasting (afgekort WIB 1992) aangepast. Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU wordt telkens verwezen naar het volledige artikel 15 W.Venn.. Sinds 1 januari 2016 wordt er enkel nog verwezen naar de paragrafen 1 tot en met 6 van dat artikel. In paragraaf 7 van het nieuwe artikel 15 W.Venn. wordt namelijk de bepaling opgenomen dat de berekening van de waarden op geconsolideerde basis enkel van toepassing is op moedervennootschappen. Dit heeft tot gevolg dat de berekening op geconsolideerde basis in artikel 15, 6 W.Venn. in de fiscaliteit niet enkel op moedervennootschappen betrekking heeft, maar nog steeds ook op alle andere verbonden vennootschappen Voorbeeld Het onderstaande voorbeeld verduidelijkt de nieuwe bepalingen in artikel 15 W.Venn. omtrent de verbonden vennootschappen die in vorige punten werden toegelicht. Figuur 5 : Gegevens over verbonden vennootschappen artikel 15 W.Venn. M Omzet: 1 miljoen Balans: 2 miljoen Werknemers: 3 D1 Omzet: 4,5 miljoen Balans: 4 miljoen Werknemers: 8 D2 Omzet: 1 miljoen Balans: 1 miljoen Werknemers: 5 D3 Omzet: 1 miljoen Balans: 0,5 miljoen Werknemers: 1 DD1 Omzet: 3 miljoen Balans: 0,5 miljoen Werknemers: 3 Bron: Dag van de CBN 2015 Inter-co omzet: 1 miljoen Inter-co balans: 3 miljoen 27

44 M is de moeder van D1, D2, D3 en DD1. Zij is de uiteindelijke moedervennootschap van de groep. Daarnaast is D1 de moeder van DD1. D1 is dus zelf ook een moedervennootschap. D2, D3 en DD1 zijn dochtervennootschappen Boekhoudkundige uitwerking Algemene regel De algemene regel stelt dat moedervennootschappen de criteria van het nieuwe artikel 15 W.Venn. moeten toetsen op geconsolideerde basis (nieuw artikel 15, 6, tweede lid W.Venn.). Bij de berekening van de geconsolideerde jaaromzet en het geconsolideerde balanstotaal moet rekening worden gehouden met de consolidatiemethoden uit het KB W.Venn. (CBN-advies 2016/3, 22.). Bij de berekening moet er dus rekening worden gehouden met de inter-co omzet en het inter-co balanstotaal. In tabel 7 staan de bekomen cijfers door berekening op geconsolideerde basis van de criteria en de respectievelijke drempelwaarden van de groottecriteria. Tabel 7: Voorbeeld: gegevens op geconsolideerde basis Geconsolideerde waarden vennootschap Grenswaarden nieuw artikel 15 W.Venn Criterium 1 Jaargemiddelde van het personeelsbestand Criterium 2 Jaaromzet Criterium 3 Balanstotaal Bron: Eigen werk Ingevolge de nieuwe regels moeten enkel vennootschappen M1 en D1 de toetsing uitvoeren met de geconsolideerde waarden. M1 moet dit doen omdat zij de uiteindelijk moedervennootschap is van de groep. D1 moet dit doen omdat zij een andere verbonden vennootschap is van de groep, maar tegelijk zelf ook een moedervennootschap (nieuw artikel 15, 7 W.Venn.). Uit tabel 7 blijkt dat de waarden berekend op geconsolideerde basis de drempelwaarden van criterium 2 en 3 overschrijden. Er wordt dus meer dan één van de bepalende criteria overschreden. Bijgevolg kunnen vennootschappen M1 en D1 niet als kleine vennootschappen worden beschouwd (nieuw artikel 15, 1 W.Venn.). Wat vennootschappen D2, D3 en DD1 betreft, moeten zij hun waarden niet op een geconsolideerde basis toetsen aan de drempelwaarden van de criteria. Zij zijn namelijk geen moedervennootschappen (nieuw artikel 15, 7 W.Venn.). 10 Jaargemiddelde van het personeelsbestand: = Jaaromzet: = Balanstotaal: =

45 Tabel 8: Voorbeeld: gegevens dochtervennootschappen D2 D3 DD1 Grenswaarden artikel 15 W.Venn. Criterium 1 Jaargemiddelde van het personeelsbestand Criterium 2 Jaaromzet Criterium 3 Balanstotaal Meer dan één criterium overschreden? Nee Nee Nee Bron: Eigen werk Uit tabel 8 blijkt dat geen enkele vennootschap meer dan één van de criteria heeft overschreden. Dit heeft tot gevolg dat vennootschappen D2, D3 en DD1 geacht worden een kleine vennootschap te zijn (nieuw artikel 15, 1 W.Venn.). Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU werd de toetsing van de waarden voor alle verbonden vennootschappen uitgevoerd op geconsolideerde basis. In dit voorbeeld zou dit betekend hebben dat alle vennootschappen, dus ook D2, D3 en DD1, als grote vennootschap zouden worden aangemerkt Vereenvoudigde methode Wanneer de vereenvoudigde methode wordt toegepast, dan mag er bij de geconsolideerde berekening van de waarden geen rekening worden gehouden met de verrekeningen die volgens artikel 117, 1 van het KB W.Venn. worden opgelegd (nieuw artikel 15, 6, tweede lid W.Venn.). Omwille daarvan wordt er in de vereenvoudigde methode geen rekening gehouden met de inter-omzet en het inter-balansresultaat. Deze vereenvoudigde methode is hier opnieuw enkel van toepassing voor de vennootschappen M1 en D1. Tabel 9 geeft de geconsolideerde waarden weer die bekomen worden door de vereenvoudigde methode toe te passen en de respectievelijk nieuwe, verhoogde grenswaarden. Tabel 9: Voorbeeld: gegevens vereenvoudigde methode Geconsolideerde waarden Grenswaarden nieuw artikel 15 W.Venn. verhoogd met 20% Criterium 1 Gemiddelde van het personeelsbestand Criterium 2 Jaaromzet Criterium 3 Balanstotaal Bron: Eigen werk Uit tabel 9 blijkt dat niet meer dan één van de verhoogde grenswaarden wordt overschreden. Dit heeft tot gevolg dat de vennootschappen M1 en D1 volgens de vereenvoudigde methode in het nieuwe artikel 15 W.Venn. wel geacht worden kleine vennootschappen. 13 Jaargemiddelde van het personeelsbestand: = Jaaromzet: = Balanstotaal: =

46 De toetsing van de waarden van de niet-moedervennootschappen gebeurt op dezelfde manier zoals bij de algemene regel. De vennootschappen D2, D3 en DD1 zijn kleine vennootschappen Fiscale uitwerking Op basis van de situatieschets op pagina 27 worden dezelfde toetsingen uitgevoerd, maar nu volgens de regels van de fiscaliteit. Zowel de moeder- als dochtervennootschappen moeten de toetsing uitvoeren met waarden die berekend worden op geconsolideerde basis. De resultaten van de berekening op geconsolideerde basis worden weergegeven in tabel 10. Deze tabel is soortgelijk aan tabel 7 op pagina 28. Het verschil tussen de fiscale methode en de boekhoudkundige methode is in het toepassingsgebied terug te vinden. Bij de boekhoudkundige uitwerking hadden de uitkomsten in tabel enkel betrekking op vennootschappen M1 en D1, omdat zij moedervennootschappen zijn. Bij de fiscale uitwerking gelden zij voor alle vennootschappen binnen de groep. Tabel 10: Fiscale uitwerking van het voorbeeld Geconsolideerde waarden Grenswaarden groottecriteria Criterium 1 Jaargemiddelde van het personeelsbestand Criterium 2 Jaaromzet Criterium 3 Balanstotaal Bron: Eigen werk Uit tabel 10 blijkt dat er meer dan één van de grenswaarden van de groottecriteria worden overschreden. Binnen de fiscaliteit heeft dit uitwerking op alle verbonden vennootschappen. Naast M1 en D1, worden ook vennootschappen D2, D3 en DD1 beschouwd een grote vennootschap te zijn. 16 Jaargemiddelde van het personeelsbestand: = Jaaromzet: = Balanstotaal: =

47 2.2 De jaarrekening volgens het verkorte schema De vennootschappen die in de zin van artikel 15 W.Venn. als een kleine vennootschap worden aangemerkt, kunnen gebruik maken van het verkorte schema van de jaarrekening (nieuw artikel 93 W.Venn.). Dit was reeds het geval voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (oud artikel 93, eerste lid W.Venn.). De nieuwe Richtlijn 2013/34/EU heeft er echter voor gezorgd dat er verschillende wijzigingen zijn doorgevoerd wat betreft de jaarrekening volgens het verkorte schema. Ten eerste wordt het toepassingsgebied van het verkorte schema meer beperkt dan voorheen (artikel 9 Wet Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Ten tweede wordt de indeling van het verkorte schema grondig gewijzigd (artikel KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU) Toepassingsgebied van het verkort schema Een eerste wijziging als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU heeft betrekking op het toepassingsgebied van het verkorte schema. In eerste instantie mogen alle vennootschappen die als een kleine vennootschap in de zin van artikel 15 W.Venn. worden aangemerkt het verkorte schema gebruiken. Hierop zijn echter enkele beperkingen (nieuw artikel 93 W.Venn.). Voor de Richtlijn 2013/34/EU werden slechts drie specifieke soorten vennootschappen uitgesloten voor het gebruik van de verkorte jaarrekening. Ten eerste konden vennootschappen die de verzekering tot voorwerp hebben en die door de Koning zijn toegelaten op grond van de wetgeving betreffende de controle op de verzekeringsondernemingen geen aanspraak maken op de mogelijkheid om een verkort schema van de jaarrekening te gebruiken (oud artikel 93, derde lid, 1 W.Venn.). Ten tweede konden vennootschappen die een onderneming van hypothecair krediet tot voorwerp hebben eveneens geen gebruik maken van die mogelijkheid (oud artikel 93, derde lid, 2 W.Venn.). Als derde konden ook kleine vennootschappen die genoteerd zijn geen beroep doen op het verkorte jaarrekeningschema (oud artikel 93, derde lid, 3 W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 worden de uitsluitingen bedoeld in vorige alinea aangepast. Ten eerste wordt de eerste uitsluiting die werd aangehaald in vorige alinea volledig verwijderd (nieuw artikel 93 W.Venn.). De tweede uitsluiting, diegene die betrekking heeft op vennootschappen die een onderneming van hypothecair krediet tot voorwerp hebben, en de derde uitsluiting, diegene die betrekking heeft op genoteerde kleine vennootschappen, blijven wel behouden (nieuw artikel 93 derde lid, 2 en vierde lid W.Venn.). Daarnaast worden extra categorieën toegevoegd die geen toestemming krijgen om gebruik te maken van het verkorte schema. Het gaat om vennootschappen die vermeld staan in het nieuwe artikel 92, 3, 1, 2, 4 en 6 W.Venn.(nieuw artikel 93, derde lid, 1 W.Venn.). Dit zijn vennootschappen waarop het gemeen boekhoudrecht niet van toepassing is (artikel 8 Memorie van Toelichting Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Deze vennootschappen kunnen in aanmerking komen om zich te kwalificeren als een kleine vennootschapp, maar ontlopen de verplichting om een jaarrekening volgens de regels van het W.Venn. op te stellen. Deze vier categorieën van ondernemingen zullen nooit gebruik kunnen maken van het verkorte schema van de jaarrekening dat in artikels 92 tot en met 94 KB W.Venn. is opgenomen. Sinds 1 januari 2016 wordt het toepassingsgebied van de jaarrekening volgens het verkorte schema dus meer beperkt dan voorheen (nieuw artikel 93 W.Venn.). 31

48 2.2.2 Indeling jaarrekening volgens het verkorte schema Een tweede wijziging betreft de indeling van het verkorte schema van de jaarrekening. De balans, de resultatenrekening en de toelichting volgens het verkorte schema ondervinden alle drie wijzigingen als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Deze wijzigingen worden per onderdeel van de jaarrekening besproken De balans volgens het verkorte schema Omwille van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU wordt de indeling van de balans volgens het verkorte schema in België gewijzigd (artikel 25 KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). In artikel 92 KB W.Venn. is het verkorte schema van de balans opgenomen. De oude indeling wordt weergeven in artikel 12 van het KB van 27 april 2007 tot wijziging van het koninklijk besluit van 30 januari 2001 tot uitvoering van het Wetboek van Vennootschappen (KB van 21 april 2007). Wanneer de nieuwe indeling als gevolg van de omzetting wordt vergeleken met het verkorte schema dat van kracht was voor boekjaren die begonnen voor 1 januari 2016 worden enkele wijzigingen opgemerkt. Aan de actiefzijde wordt de rubriek I. Oprichtingskosten boven de hoofdrubriek Vaste activa geplaatst. Aan de passiefzijde wordt de rubriek VII.A. Voorzieningen en uitgestelde belastingen verder uitgebreid. Deze rubriek was reeds onderverdeeld in pensioenen en soortgelijke verplichtingen, belastingen, grote herstellings- en onderhoudswerken en overige risico s en kosten (oud artikel 92 KB W.Venn.). Hieraan wordt nu een vijfde onderrubriek, de milieuverplichtingen, toegevoegd (nieuw artikel 92 KB W.Venn.). Tabel 11 en 12 geven samen de balans volgens het verkorte schema weer die van toepassing is sinds 1 januari Bovenstaande wijzigingen worden aangeduid. 32

49 Tabel 11: Actiefzijde van de verkorte balans ACTIVA I. Oprichtingskosten Vaste activa II. Immateriële vaste activa III. Materiële vaste activa A. Terreinen en gebouwen B. Installaties, machines en uitrusting C. Meubilair en rollend materieel D. Leasing en soortgelijke rechten E. Overige materiële vaste activa F. Activa in aanbouw en vooruitbetalingen IV. Financiële vaste activa Vlottende activa V. Vorderingen op meer dan een jaar A. Handelsvorderingen B. Overige vorderingen VI. Voorraden en bestellingen in uitvoering A. Voorraden B. Bestellingen in uitvoering VII. Vorderingen op ten hoogste een jaar A. Handelsvorderingen B. Overige vorderingen VIII. Geldbeleggingen IX. Liquide middelen X. Overlopende rekeningen Totaal der activa Bron: Nieuw artikel 92 KB W.Venn. Tabel 12: Passiefzijde van de verkorte balans PASSIVA Eigen vermogen I. Kapitaal A. Geplaatst kapitaal B. Niet-opgevraagd kapitaal II. Uitgiftepremies III. Herwaarderingsmeerwaarden IV. Reserves A. Wettelijke reserve B. Onbeschikbare reserve 1. Voor eigen aandelen 2. Andere C. Belastingvrije reserves D. Beschikbare reserves V. Overgedragen winst (verlies) VI. Kapitaalsubsidies VI bis. Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het netto-actief (-) Voorzieningen en uitgestelde belastingen VII. A. Voorzieningen voor risico s en kosten 1. Pensioenen en soortgelijke verplichtingen 2. Belastingen 3. Grote herstellings- en onderhoudswerken 4. Milieuverplichtingen 5. Overige risico s en kosten B. Uitgestelde belastingen Schulden VIII. IX. Schulden op meer dan één jaar A. Financiële schulden 1. Kredietinstellingen, leasingschulden en soortgelijke schulden 2. Overige leningen B. Handelsschulden C. Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen D. Overige schulden Schulden op ten hoogste één jaar A. Schulden op meer dan één jaar die binnen het jaar vervallen B. Financiële schulden 1. Kredietinstellingen 2. Overige leningen C. Handelsschulden 1. Leveranciers 2. Te betalen wissels D. Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen E. Schulden met betrekking tot belastingen, bezoldigingen en sociale lasten 1. Belastingen 2. Bezoldigingen en sociale lasten F. Overige schulden X. Overlopende rekeningen Totaal der passiva Bron: Nieuw artikel 92 KB W.Venn 33

50 De resultatenrekening volgens het verkorte schema De omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU zorgt eveneens voor enkele wijzigingen in het verkorte schema van de jaarrekening (artikel 26 KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). In het nieuwe artikel 93 KB W.Venn. wordt het verkorte schema van de resultatenrekening dat sinds 1 januari 2016 van toepassing is, weergegeven. De oude indeling is in artikel 13 van de wet van 7 april 2007 opgenomen. Wanneer de oude en nieuwe indeling van de winst-en-verliesrekening volgens het verkorte schema worden vergeleken, dan kunnen volgende twee veranderingen worden aangeduid: o Bij de brutomarge wordt er geen onderverdeling meer gemaakt tussen omzet enerzijds en handelsgoederen, grond- en hulpstoffen, diensten en diverse goederen anderzijds (nieuw artikel 93 KB W.Venn.). o Er wordt een post toegevoegd bij de berekening van de bedrijfswinst (het bedrijfsverlies), namelijk post I. Niet-recurrente bedrijfskosten. Dit is een logische verandering aangezien er sinds 1 januari 2016 sprake is van niet-recurrente resultaten in plaats van uitzonderlijke resultaten. Als gevolg hiervan worden de subtotalen uitzonderlijke opbrengsten en uitzonderlijke kosten, die na het subtotaal winst (verlies) uit de gewone bedrijfsuitoefening voor belasting stonden, uit het nieuwe verkorte schema verwijderd (nieuw artikel 93 KB W.Venn.). Daarnaast worden er ook aan de resultaatverwerking twee wijzigingen aangebracht. Ten eerste wordt het totaal van de post D. Over te dragen winst resultaat uitgesplitst in Over te dragen winst enerzijds en Over te dragen verlies anderzijds, wat voorheen niet het geval was (nieuw artikel 93 KB W.Venn.). Ten tweede wordt er bij post F. Uit te keren winst een nieuw subtotaal bijgevoegd, namelijk de Werknemers. Daarnaast wordt er ook bij F.1, F.2 en F.3 een extra vermelding (a) gevoegd. Deze (a) wil zeggen dat het enkel van toepassing is op vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid naar Belgisch recht (nieuw artikel 93 KB W.Venn.). Tabel 13 geeft de nieuwe indeling van de resultatenrekening volgens het verkorte schema weer. Tabel 14 geeft de resultaatverwerking weer.. 34

51 Tabel 13: Winst-en-verliesrekening volgens verkort schema I. A.B. Brutomarge C. Bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen D. Afschrijvingen en waardeverminderingen op oprichtingskosten, op immateriële en materiële vaste activa E. Waardeverminderingen op voorraden, op bestellingen in uitvoering en op handelsvorderingen: toevoegingen (terugnemingen) F. Voorzieningen voor risico s en kosten: toevoegingen (bestedingen en terugnemingen) G. Andere bedrijfskosten H. Als herstructureringskosten geactiveerde bedrijfskosten (-) I. Niet-recurrente bedrijfskosten II. Bedrijfswinst (bedrijfsverlies) III. Financiële opbrengsten A. Kapitaal- en interestsubsidies B. Andere financiële opbrengsten IV. Financiële kosten V. Winst (verlies) van het boekjaar voor belasting VI. A. Onttrekking aan de uitgestelde belastingen B. Overboeking naar de uitgestelde belastingen VII. Belastingen op het resultaat VIII. Winst (verlies) van het boekjaar IX. A. Onttrekking aan de belastingvrije reserves B. Overboeking naar de belastingvrije reserves X. Te bestemmen winst (verlies) van he boekjaar Bron: Nieuw artikel 93 KB W.Venn Tabel 14: Resultaatverwerking volgens verkort schema A. Te bestemmen winst (verlies) 1. Te bestemmen winst (verlies) van het boekjaar 2. Overgedragen winst (verlies) van het vorige boekjaar B. Onttrekking aan het eigen vermogen C. Toevoeging aan het eigen vermogen 1. Aan het kapitaal en aan de uitgiftepremies 2. Aan de wettelijke reserves 3. Aan de overige reserves D. Over te dragen resultaat 1. Over te dragen winst 2. Over te dragen verlies E. Tussenkomst van de vennoten in het verlies F. Uit te keren winst 1. Vergoeding van het kapitaal (a) 2. Beheerders of zaakvoerders (a) 3. Werknemers 4. Andere rechthebbenden (a) (a) Alleen voor de vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid naar Belgisch recht Bron: Nieuw artikel 93 KB W.Venn. 35

52 De toelichting volgens het verkorte schema De grootste veranderingen in het verkorte schema van de jaarrekening zijn terug te vinden in de toelichting. De hoofddoelstelling van de Richtlijn 2013/34/EU is het verminderen van de administratieve lasten voor kmo s (Memorie van toelichting Wetsontwerp). De toelichtingsvereisten voor kleine vennootschappen worden door de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU dan ook sterk vereenvoudigd. Sinds 1 januari 2016 geeft artikel 94 KB W.Venn. de nieuwe indeling van de toelichting volgens het verkorte schema weer (Artikel 27 KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Sinds 1 januari 2016 omvat de toelichting de gegevens die hierna besproken worden alleen indien er een materiaal belang is (nieuw artikel 94, eerste lid KB W.Venn.). De Richtlijn 2013/34/EU definieert materieel belang als de hoedanigheid van informatie waarvan redelijkerwijze kan worden verwacht dat de weglating of onjuiste vermelding ervan de beslissingen die een gebruiker van de financiële overzichten van een onderneming neemt, zou kunnen beïnvloeden (artikel 2, 16) Richtlijn 2013/34/EU). Hiermee wordt bedoeld dat de gegevens slechts worden weergegeven in de toelichting als het niet verschaffen van deze (juiste) informatie zou leiden tot een beïnvloeding van de beslissingen die iemand neemt op basis van een analyse van de jaarrekening (nieuw artikel 82, 3/1, tweede lid KW W.Venn.). Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU was er geen sprake van het materiële belang van de informatie en werden de gegevens die volgens artikel 94 KB W.Venn werden vereist telkens opgenomen in de toelichting (oud artikel 94, eerste lid KB W.Venn.). Daarnaast is er een grote verandering aangebracht aan de structuur van artikel 94 KB W.Venn., dat de inhoud van de toelichting volgens het verkorte schema weergeeft. Voor de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU was dit artikel opgedeeld in punt A. de aanvullende gegevens en punt B. de sociale balans (oud artikel 94 KB W.Venn.). Door de implementering in nationale wet wordt punt A behouden. Punt B wordt echter uit de toelichting geschrapt. De vennootschappen die voldoen aan de voorwaarden van het nieuwe artikel 15 W.Venn. en gebruik maken van het verkorte schema van de jaarrekening moeten voor hun boekjaren die aanvangen vanaf 1 januari 2016 dus geen sociale balans meer opnemen in hun toelichting (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). Het resterende punt A, de aanvullende gegevens, bevat sinds 1 januari 2016 tien verschillende staten. Aan deze aanvullende gegevens zijn er een hele reeks aanpassingen doorgevoerd als gevolg van de invoering van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Er zijn hoofdzakelijk onderdelen weggevallen of aangepast (nieuw artikel 94, tweede lid, A. KB W.Venn.). De verschillende staten worden hierna toegelicht. Bij iedere staat hoort een visuele voorstelling. Deze voorstelling is gebaseerd op het oude model van de jaarrekening volgens het verkorte schema die de NBB op nog steeds op haar site ter beschikking stelt. 19 Er wordt telkens aangeduid welke zaken er behouden worden en welke geschrapt worden. Indien er nieuwe zaken moeten worden meegedeeld, wordt dit eveneens aangeduid op de figuur. 19 Geraadpleegd via Opmaken Modellen van de jaarrekening Verkort schema 36

53 Onderstaande legende is van toepassing bij de visuele voorstellingen van de toelichting: i. Staat van vaste activa De eerste staat van de toelichting volgens het verkorte schema betreft de vaste activa (nieuw artikel 94, I. KB W.Venn.). Deze staat omvat dezelfde informatie als voorheen (oud artikel 94, A., I. KB W.Venn.). Er wordt een onderscheid gemaakt tussen immateriële vaste activa (afgekort IMVA), materiële vaste activa (afgekort MVA) en financiële vaste activa (afgekort FVA). Ten eerste moet het bedrag van de aanschaffingswaarde van deze vaste activa per einde van het vorige boekjaar, de mutaties ervan tijdens het boekjaar en het bedrag ervan per einde van het huidige boekjaar worden opgenomen in deze staat (nieuw artikel 94, A., I., a) KB W.Venn.). Hetzelfde geldt voor de afschrijvingen en waardeverminderingen (nieuw artikel 94, A., I., c) KB W.Venn.). Bij de staat betreffende MVA en FVA worden gelijkaardige gegevens opgenomen met betrekking tot de meerwaarden bij realisatie van die MVA of FVA (nieuw artikel 94, A., I., b) KB W.Venn.). Bovendien moeten in de staat van FVA ook gegevens over de niet-opgevraagde bedragen worden opgenomen (nieuw artikel 94, A., I., d) KB W.Venn.). Als laatste moet het bedrag van de nettoboekwaarde per einde van het boekjaar ook worden opgenomen in de drie verschillende staten (nieuw artikel 94, A., I., e) KB W.Venn.). De volgende drie visuele voorstellingen vormen samen de staat van vaste activa. Figuur 6: Staat van vaste activa 37

54 38

55 Bron: Sectie VKT, Balanscentrale - NBB 20 ii. Inlichtingen omtrent deelnemingen Sinds 1 januari 2016 moet een vennootschap die gebruik maakt van het verkorte schema van de jaarrekening geen inlichtingen omtrent deelnemingen verschaffen in de toelichting (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). Deze staat omvatte twee verschillende lijsten. Een eerste lijst had betrekking op ondernemingen waarin de vennootschap een deelneming bezit, alsmede van de andere ondernemingen waarin de vennootschap maatschappelijke rechten bezit ten belope van ten minste tien procent van het geplaatste kapitaal opgenomen in deze staat (oud artikel 94, A., II., A. KB W.Venn.). Een tweede lijst betrekking op ondernemingen waarvoor de vennootschap onbeperkt aansprakelijk is in haar hoedanigheid van onbeperkt aansprakelijke vennoot of lid opgenomen (oud artikel 94, A., II., B. KB W.Venn.). 20 Dit zijn bewerkte prints van het originele model dat de NBB voor het publiek ter beschikking stelt op haar website. De figuren onder de toelichting volgens het verkorte schema zijn afkomstig uit het model van het verkorte schema. 39

56 Figuur 7: Inlichtingen omtrent deelnemingen Bron: Sectie en Sectie VKT, Balanscentrale - NBB Beide lijsten moeten niet meer worden opgenomen in de toelichting volgens het verkorte schema als gevolg van de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). Dit betekent echter niet dat de vennootschappen die gebruik maken van de verkorte jaarrekening geen inlichtingen omtrent deelnemingen meer moeten verschaffen. Sinds 1 januari 2016 moeten deze twee lijsten nog steeds openbaar worden gemaakt wegens een nieuwe bepaling in artikel 100 W.Venn. door omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (nieuw artikel 100, 6 /1 W.Venn.). Als deelnemingen worden beschouwd, de maatschappelijke rechten in andere vennootschappen die ertoe strekken door het scheppen van een duurzame en specifieke band met die andere vennootschappen, de vennootschap in staat te stellen een invloed uit te oefenen op de oriëntatie van het beleid van deze vennootschappen (artikel 13, eerste lid W.Venn.). 40

57 Er bestaan drie weerlegbare vermoedens van het hebben van een deelneming in een andere vennootschap. Er is een eerste vermoeden van het hebben van een deelneming wanneer de vennootschap in het bezit is van maatschappelijke rechten die 1/10 e van het kapitaal, van het maatschappelijke fonds of van een categorie aandelen van een vennootschap vertegenwoordigen (artikel 13, tweede lid, 1 W.Venn.). Een tweede weerlegbaar vermoeden is het in het bezit hebben van maatschappelijke rechten die een quotum van minder dan 10% vertegenwoordigen, wanneer ze samen met de maatschappelijke rechten die in dezelfde vennootschap worden aangehouden door dochters van de vennootschap wel 1/10 e van het kapitaal, van het maatschappelijke fonds of van een categorie aandelen van die vennootschap bereiken (artikel 13, tweede lid, 2, a) W.Venn.). Het bezitten van maatschappelijke rechten die een quotum van minder dan 10% vertegenwoordigen, wanneer de daden van beschikking over deze aandelen of de uitoefening van de daaraan verbonden rechten onderworpen zijn aan overeenkomsten of aan eenzijdige verbintenissen die de vennootschap heeft aangegaan, wordt ook vermoed een deelneming te zijn (artikel 13, tweede lid, 2, b) W.Venn.). Voor elk van de ondernemingen waarin de vennootschap een deelneming bezit moeten heel wat gegevens worden vermeld. Ten eerste moeten de naam, de zetel en het ondernemingsnummer van de onderneming worden meegedeeld. Dat ondernemingsnummer kan enkel worden vermeld wanneer het gaat om een onderneming naar Belgisch recht die dat nummer heeft gekregen van de Kruispuntbank van Ondernemingen (nieuw artikel 100, 1, 6 /1, eerste lid, 1 W.Venn.). Ten tweede moet de vennootschap het aantal maatschappelijke rechten dat zij rechtstreeks houdt binnen die onderneming en het percentage dat vertegenwoordigd wordt door dit bezit meedelen (nieuw artikel 100, 6 /1, eerste lid, 2 W.Venn.). Dit aantal en percentage wordt vermeld per soort van uitgegeven maatschappelijke rechten (nieuw artikel 100, 1, 6 /1, tweede lid W.Venn.). Het percentage maatschappelijke rechten dat wordt gehouden door dochterondernemingen van de vennootschap moet eveneens vermeld worden (nieuw artikel 100, 1, 6 /1, eerste lid, 2 W.Venn.). Hetzelfde geldt voor de conversie- en intekenrechten die de vennootschap mogelijks aanhoudt (nieuw artikel 100, 1, 6 /1, tweede lid W.Venn). Conversierechten zijn rechten die kunnen worden omgewisseld in maatschappelijke rechten. Intekenrechten zijn rechten die het recht geven om in de toekomst in te tekenen op aandelen. Ten derde moet het bedrag van het eigen vermogen en het nettoresultaat van de onderneming waarin de vennootschap een deelneming heeft van het laatste boekjaar waarvoor de jaarrekening beschikbaar is ook worden vermeld (nieuw artikel 100, 1, 6 /1, eerste lid, 3 W.Venn). Wanneer de onderneming echter geen dochteronderneming is en deze bedragen niet openbaar moet maken, dan mogen deze bedragen worden weggelaten uit de vermelding (nieuw artikel 100, 1, 6 /1 derde lid W.Venn.). Wanneer de betrokken onderneming een buitenlandse onderneming betreft, dan worden deze bedragen eventueel in een vreemde munt uitgedrukt, maar dan moet dit wel uitdrukkelijk vermeld worden (artikel 100, 1, 6 /1, vierde lid W.Venn.) 41

58 Tot slot moet er ook een samenvatting van de ondernemingen waarvoor de vennootschap onbeperkt aansprakelijk is in de hoedanigheid van onbeperkt aansprakelijke vennoot of lid aan deze lijst worden toegevoegd (nieuw artikel 100, 1, 6 /1, vijfde lid W.Venn.). De naam, de zetel, de rechtsvorm en het ondernemingsnummer van elk van deze ondernemingen, alsook haar jaarrekening worden weergegeven (nieuw artikel 100, 1, 6 /1, vijfde en zesde lid W.Venn.). De jaarrekening van de betreffende ondernemingen moet echter niet worden toegevoegd aan het document wanneer zij reeds worden openbaar gemaakt in België vanwege de openbaarmakingsplicht (artikel 98 W.Venn.) of in een lidstaat van de Europese Economische Gemeenschap (afgekort EEG) naar Europees recht (artikel 3 Richtlijn 68/151/EEG). Dit geldt ook wanneer het een maatschap, een tijdelijke of stille handelsvennootschap betreft (nieuw artikel 100, 1, 6 /1, zesde lid W.Venn.). Een maatschap is een vennootschap met een burgerlijk of handelsdoel die geen rechtspersoonlijkheid bezit (artikel 46 W.Venn.). Een tijdelijke handelsvennootschap is een rechtspersoonlijkheid, die zonder een gemeenschappelijke naam te voeren, één of meer bepaalde handelsverrichtingen tot doel heeft (artikel 47 W.Venn.) Een stille handelsvennootschap is een vennootschap zonder rechtspersoonlijkheid waarbij één of meer personen een belang nemen in de verrichtingen van één of meer anderen die in eigen naam optreden (artikel 48 W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 is figuur 7 niet meer terug te vinden in de toelichting van de jaarrekening, maar zij zal wel binnen eenzelfde termijn als de neerlegging van de jaarrekening openbaar worden gemaakt (nieuw artikel 100 W.Venn.). Na deze uitweiding over de inlichtingen omtrent deelnemingen wordt nu teruggekeerd naar de verschillende staten van de toelichting volgens het verkorte schema. iii. Staat van het kapitaal Een volgende wijziging betreft een opmerkelijke inkorting van de staat van het kapitaal. Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU werd dezelfde informatie vereist zoals bij het volledige schema (oud artikel 94, A, III, A t.e.m. F KB W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 moeten kleine vennootschappen veel minder informatie verschaffen over het kapitaal. Het enige wat zij moeten vermelden is het aantal eigen aandelen dat respectievelijk door de vennootschap zelf en door haar dochterondernemingen wordt gehouden, evenals het kapitaalbedrag dat door deze aandelen wordt vertegenwoordigd (nieuw artikel 94, II KB W.Venn.). 42

59 Figuur 8: Staat van het kapitaal Bron: Sectie 5.3 VKT, Balanscentrale NBB 43

60 iv. Staat van voorzieningen voor risico s en kosten In het oude verkorte schema van de toelichting van de jaarrekening werd een uitsplitsing van de voorzieningen voor risico s en kosten opgenomen indien deze voorzieningen betrekking hadden op belangrijke bedragen (oud artikel 94, A., IV. KB W.Venn.). Door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU is dit niet meer vereist (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). Figuur 9: Voorzieningen voor risico s en kosten Bron: Sectie 5.4 VKT, Balanscentrale NBB v. Staat van schulden De staat van schulden is gelijkaardig aan de staat die voor 1 januari 2016 werd opgemaakt. Alle bepalingen worden behouden (nieuw artikel 94, V. KB W.Venn.). De enige wijziging dat deze staat ondergaat betreft een praktische toevoeging. De inlichtingen die moeten worden meegegeven in de staat van de schulden mogen worden verstrekt via een opsomming van de schulden op meer dan één jaar en van de gewaarborgde schulden, met vermelding voor elke schuld van haar aard volgens de balansposten, haar vervaldag en de verstrekte waarborgen (nieuw artikel 94, III, vijfde lid KB W.Venn.). Figuur 10: Staat van schulden 44

61 Bron: Sectie 5.5 VKT, Balanscentrale NBB vi. Personeel en personeelskosten Vervolgens wordt de staat betreffende het personeel en de personeelskosten drastisch ingekort. Sinds 1 januari 2016 moet enkel het gemiddelde van het personeelbestand berekend in voltijdse equivalenten overeenkomstig artikel 15, 5 W.Venn. in de toelichting volgens het verkorte schema worden opgenomen (nieuw artikel 94, IV KB W.Venn.). Tot 31 december 2015 werd het aantal werknemers volgens DIMONA op afsluitingsdatum van het boekjaar en het aantal gepresteerde uren eveneens vereist (oud artikel 94, A., VI., 1 KB W.Venn.). Verder werd er nog een uitsplitsing van de bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen volgens verschillende schema s opgenomen in de toelichting (oud artikel 94, IV., 2 KB W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 wordt dit niet meer vermeld (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). Figuur 11: Personeelskosten Bron: Sectie 5.6 VKT, Balanscentrale NBB 45

62 vii. Financiële resultaten De vereiste gegevens betreffende de financiële resultaten van het boekjaar en van het voorafgaande boekjaar worden ingekort als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Sinds 1 januari 2016 moet enkel het bedrag van de geactiveerde intresten worden opgenomen in de staat van de financiële resultaten. Alle andere bepalingen worden geschrapt (nieuw artikel 94, V. B. KB W.Venn.).. Ook het bedrag van de geactiveerde intresten moet nog altijd meegedeeld worden in de toelichting (nieuw artikel 94, V., B. KB W.Venn.). Voorheen moest het bedrag van het disconto ten laste van de onderneming bij de verhandeling van vorderingen, alsmede het saldobedrag van de gevormde, aangewende en teruggenomen voorzieningen met een financieel karakter worden opgenomen in de toelichting (oud artikel 94, A., VII., C. KB W.Venn.). Insgelijks de bedragen van de kapitaal- en intrestsubsidies die de vennootschap heeft verkregen door de overheid en op het resultaat van het boekjaar heeft aangerekend (oud artikel 94, A., VII., A. KB W.Venn.). Figuur 12: Financiële resultaten Bron: Sectie 5.6 VKT, Balanscentrale - NBB viii. Niet-recurrente resultaten Sinds 1 januari 2016 moet er informatie betreffende resultaten met een uitzonderlijke aard of een uitzonderlijke mate van voorkomen worden opgenomen in de toelichting volgens het verkorte schema. De aard en het bedrag van deze resultaten wordt vereist. Het gaat om de niet-recurrente bedrijfs- en financiële resultaten zoals zij worden opgenomen in de resultatenrekening (nieuw artikel 94, A., VII., A. KB W.Venn.). ix. Niet op de balans opgenomen rechten De staat over de niet in de balans opgenomen rechten dat werd toegepast voor 1 januari 2016 door vennootschappen die het verkorte schema voor de jaarrekening gebruiken, wordt in eerste instantie behouden (nieuw artikel 94, VI. A. & B. KB W.Venn.). Figuur 14 geeft het deel weer dat behouden wordt van de oude staat over de niet op de balans opgenomen rechten. 46

63 Figuur 13: Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (1) Bron: 5.7 VKT, Balanscentrale - NBB Daarnaast wordt er een grote vermelding toegevoegd aan deze staat. Indien ten behoeve van de personeels- of directieleden van de vennootschap is voorzien in een aanvullend rust- of overlevingspensioen, dan moet een beknopte beschrijving van deze regeling met opgave van de maatregelen die de vennootschap heeft genomen om de daaruit voorvloeiende kosten te dekken worden opgenomen in de toelichting. Wanneer er pensioenen door de vennootschap zelf worden gedragen, dan wordt het bedrag van de verplichtingen die voorvloeien uit reeds gepresteerd werk opgenomen in de toelichting, samen met een beschrijving van de wijze waarop dat bedrag wordt berekend (nieuw artikel 94, VI. C. KB W.Venn.). Dit alles is nieuw als gevolg van de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU. Deze nieuwe vermelding werd reeds vroeger wel al opgenomen in de toelichting volgens het volledige schema (oud artikel 91, XVII., D. KB W.Venn.). 47

64 Figuur 14: De niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (2) Bron: Sectie 5.13 VOL, Balanscentrale - NBB x. Aard en zakelijk doel van buitenbalans regelingen Deze staat heeft geen wijzigingen ondergaan als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. Sinds 1 januari 2016 moeten de gebruikers van het verkorte schema hieromtrent nog steeds zelfde informatie verschaffen (nieuw artikel 94, A., VII. KB W.Venn.). Figuur 15: Aard en zakelijk doel van buitenbalansregelingen Bron: Sectie 5.7 VKT, Balanscentrale - NBB xi. Verbonden en geassocieerde ondernemingen Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU wordt het bedrag per einde van het boekjaar van de op de verbonden ondernemingen uitstaande vorderingen, alsmede het bedrag van de in het voordeel van de verbonden ondernemingen toegestane waarborgen en andere betekenisvolle verplichtingen aangegaan in hun voordeel opgenomen in de verkorte toelichting (oud artikel 94, IX., eerste lid KB W.Venn.).. Sinds 1 januari 2016 wordt dit zowel voor verbonden als geassocieerde ondernemingen vereist (nieuw artikel 94, VIII., eerste lid KB W.Venn.). In figuur 16 wordt door de nieuwe tekst aangeduid dat dezelfde informatie als bij de verbonden ondernemingen nu ook voor geassocieerde ondernemingen moet worden weergegeven. 48

65 Figuur 16: Staat van verbonden en geassocieerde ondernemingen Bron: Sectie 5.8 VKT, Balanscentrale NBB xii. Bestuurders, zaakvoerders en commissaris Een voorlaatste wijziging in de toelichting volgens het verkorte schema is terug te vinden in het onderdeel betreffende de bestuurders en zaakvoerders. Zowel voor als na de Richtlijn 2013/34/EU moet een bedrag per einde van het boekjaar van de op de bestuurders of zaakvoerders uitstaande vorderingen, alsook de in hun voordeel toegestane waarborgen en andere betekenisvolle verplichtingen in hun voordeel worden opgenomen in de toelichting (oud artikel 94, A., X. KB W.Venn.). Hieraan wordt toegevoegd dat ook de belangrijkste voorwaarden en de eventuele afgeloste bedragen of bedragen waarvan werd afgezien betreffende het bovenstaande ook moeten worden vermeld (nieuw artikel 94, IX, A., eerste lid KB W.Venn.). Figuur 17: Bestuurders, zaakvoerders en commissaris Bron: Sectie 5.8 VKT, Balanscentrale NBB 49

66 xiii. Transacties buiten normale marktvoorwaarden De laatste wijziging die wordt aangebracht aan de toelichting die kleine vennootschappen die gebruik maken van het verkorte schema van de jaarrekening, heeft betrekking op transacties buiten normale marktvoorwaarden. Na de omzetting van de Richtlijn moet informatie worden gegeven over transacties buiten normale marktvoorwaarden die direct of indirect zijn aangegaan met bepaalde verbonden partijen. Met name onder andere personen die een deelneming in de vennootschap bezitten (nieuw artikel 94, X., A. KB W.Venn.). Daarnaast gaat het ook om dergelijke transacties met ondernemingen waarin de vennootschap zelf een deelneming heeft en met de leden van de leidinggevende, toezichthoudende of bestuursorganen van de vennootschap (nieuw artikel 94, X., B.&C. KB W.Venn.). Het bestaan en de aard van de transactie, alsmede de aard van de specifieke relatie met de verbonden partij moet worden toegelicht. Voor de omzetting van de Richtlijn waren het enkel de naamloze vennootschappen (afgekort nv) die dergelijke transacties moesten toelichten. Het ging dan specifiek over transacties tussen de nv en haar voornaamste aandeelhouders, alsmede tussen de vennootschap en de leden van de leidinggevende, de toezichthoudende of de bestuursorganen (oud artikel 94, A., XI. a. KB W.Venn.). Figuur 18: Transacties buiten normale marktvoorwaarden Bron: Sectie 5.8 VKT, Balanscentrale NBB 50

67 Sinds 1 januari 2016 omvat de toelichting nog tien verschillende staten. Om een overzicht te geven, worden deze tien staten nog eens vermeld in tabel 15. Tabel 15: Tien staten in de toelichting volgens het verkorte schema Staat van vaste activa Staat van kapitaal Staat van schulden Personeel en personeelskosten Resultaten (financiële en niet-recurrente resultaten) Bron: eigen werk Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen Aard en zakelijk doel van buitenbalansregelingen Verbonden en geassocieerde ondernemingen Bestuurders, zaakvoerders en commissarissen Transacties buiten normale marktvoorwaarden Naast deze staten omvat de toelichting ook nog een overzicht van de waarderingsregels die de kleine vennootschap toepas (nieuw artikel 94, eerste lid KB W.Venn.). Het gaat om regels die de vennootschap toepast voor de vorming en de aanpassing van afschrijvingen, waardeverminderingen en voorzieningen voor risico s en kosten alsmede voor herwaarderingen (artikel 28, 1 KB W.Venn.). Verder moeten alle andere vermeldingen die worden vereist volgens het W.Venn. en KB W.Venn. uiteraard ook in de toelichting worden opgenomen (nieuw artikel 94, eerste lid KB W.Venn.). 51

68 2.2.3 Openbaarmakingsverplichting De openbaarmakingsverplichting voor de kleine vennootschap is niet veel veranderd door de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België. De openbaarmakingsverplichting houdt in dat de zaakvoerders of bestuurders van een kleine vennootschap gehouden zijn tot het openbaar maken van de jaarrekening binnen dertig dagen nadat de jaarrekening is goedgekeurd door de Algemene Vergadering en uiterlijk zeven maanden na de datum van afsluiting van het boekjaar (artikel 98 W.Venn.). Kleine, Belgische vennootschappen kunnen worden vrijgesteld van de verplichting tot het openbaar maken van hun jaarrekening. Voor de Richtlijn 2013/34/EU was het voldoende dat de vennootschap aan één voorwaarde voldeed om van de openbaarmakingsverplichting te ontsnappen. Het was voldoende dat de kleine vennootschap de vorm had aangenomen van een VOF, een Comm. V of een CVOA (oud artikel 97, 1 W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 moet er aan twee voorwaarden cumulatief zijn voldaan voordat de kleine, Belgische vennootschap van de vrijstelling kan genieten. De eerste voorwaarde is dezelfde voorwaarde als voorheen (nieuw artikel 97, 1 W.Venn.). Een tweede voorwaarde houdt in dat de vennootschap geen in artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 W.Venn bedoelde vennootschap mag zijn (nieuw artikel 97 W.Venn.). Niet-genoteerde kleine vennootschappen mogen hun jaarrekening neerleggen volgens het verkorte schema indien zij gekozen hadden om deze zo op te maken (artikel 99 W.Venn.). Genoteerde kleine vennootschappen mogen hun jaarrekening niet volgens het verkorte schema opmaken (artikel 93 W.Venn.) en moeten vervolgens hun jaarrekening volgens het volledige schema openbaar maken (artikel 99 W.Venn.). Het openbaar maken van de jaarrekening kost de vennootschap geld. De genoteerde kleine vennootschappen betalen 241 euro wanneer ze de documenten langs elektronische weg in de vorm van een gestructureerd databestand openbaar maakt. De openbaarmakingskosten bedragen 286 euro wanneer de vennootschap de documenten langs elektronische, maar in de vorm van een PDF-bestand neerlegt bij de NBB. Het kost de genoteerde kleine vennootschap het meest wanneer zij de jaarrekening op papier neerlegt, namelijk 291 euro (artikel 178, 3, eerste lid KB W.Venn.). Wanneer de kleine vennootschap haar jaarrekening neerlegt volgens het verkorte schema, dan zijn de openbaarmakingskosten lager. De kosten bedoeld bedragen dan respectievelijk 55 euro, 100 euro en 105 euro. Deze bedragen zijn exclusief BTW en gelden niet enkel voor de neerlegging van de jaarrekening. Het vastgestelde bedrag dekt ook de openbaarmaking van de andere documenten die de vennootschap moet neerleggen. Wanneer de vennootschap haar jaarrekening laattijdig openbaar maakt, moet zij hiervoor een bijdrage betalen. Met laattijdig wordt bedoeld meer dan één maand na de uiterlijke datum van neerlegging. De vennootschap die niet binnen de zeven maand na de datum van afsluiting van het boekjaar haar jaarrekening openbaar heeft gemaakt, zal moeten bijdragen in de gemaakte kosten door de federale toezichthoudende overheden voor de opsporing en controle van ondernemingen in moeilijkheden (artikel 101, vijfde lid W.Venn). Deze bijdrage hangt af van welk soort schema de vennootschap gebruikt om haar jaarrekening openbaar te maken. 52

69 Kleine vennootschappen die de jaarrekening volgens het volledige schema moeten neerleggen bij de NBB zullen de hoogste bedragen moeten betalen. Wanneer zij de jaarrekening neerleggen tijdens de negende maand na afsluiting van het boekjaar moeten zij 400 euro betalen. Indien dit gebeurt vanaf de tiende maand en tot en met de twaalfde maand na de afsluiting van het boekjaar, dan zal zij een bedrag van 600 euro moeten betalen. Vanaf de vennootschap meer dan 5 maanden te laat is met het neerleggen van haar jaarrekening, zal zij 1200 euro moeten bijdragen (artikel 101, zesde lid W.Venn.). Voor de kleine vennootschappen die gebruik maken van de optie om de jaarrekening volgens het verkorte schema openbaar te maken, zijn de te betalen bedragen lager. De bedragen in de vorige alinea bedragen voor de kleine vennootschappen die het verkorte schema gebruiken, zijn verlaagd tot respectievelijk 120 euro, 180 euro en 360 euro (artikel 101, zevende lid W.Venn.). 53

70 2.3 Het jaarverslag De bestuurders of zaakvoerders van kleine vennootschappen zijn, naast het opstellen van de jaarrekening, gehouden tot het opstellen van een verslag waarin zij rekenschap geven van hun beleid (artikel 19 EU richtlijn en artikel 95 W.Venn.). Het jaarverslag is een term die in de Belgische wetgeving wordt gebruikt. In de Europese wetgeving (Richtlijn EU/2013/34) wordt er verwezen naar het bestuursverslag wanneer er over het jaarverslag wordt gesproken. Reeds voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU waren kleine vennootschappen gehouden tot het opmaken van een jaarverslag (oude artikel W.Venn.). De inhoud van het jaarverslag ondervindt geen wijzigingen als gevolg van de implementering (nieuw artikel 96 W.Venn.). Het toepassingsgebied wordt door de Richtlijn 2013/34/EU echter wel gewijzigd (artikel 11 Wet Omzetting Richtlijn 2013/34/EU) Toepassingsgebied Reeds voor 1 januari 2016 werden er verschillende ondernemingen vrijgesteld van het opmaken van een jaarverslag. Het gaat om de niet-genoteerde kleine vennootschappen, de vennootschappen onder firma (afgekort VOF), de gewone commanditaire vennootschappen (afgekort Comm.V.), de coöperatieve vennootschappen met onbeperkte aansprakelijkheid (afgekort CVOA) waarvan alle onbeperkt aansprakelijke vennoten natuurlijke personen zijn, de economische samenwerkingsverbanden (afgekort ESV) en de landbouwvennootschappen (oud artikel 94 W.Venn.). Deze vennootschappen werden voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU definitief vrijgesteld van de verplichting tot opmaak van een jaarverslag. Sinds 1 januari 2016 wordt er een extra voorwaarde verbonden aan de vrijstelling van het opmaken van het jaarverslag. Een in het vernieuwde artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 W.Venn. bedoelde vennootschap kan geen aanspraak maken op de vrijstelling (nieuw artikel 94, eerste lid W.Venn.). Dit zijn de verzekeringsvennootschappen, de kredietinstellingen, de beleggingsondernemingen en de vereffeningsinstellingen (nieuw artikel 92, 3, 1, 2, 3 en 6 W.Venn.). Bijvoorbeeld indien een niet-genoteerde kleine vennootschap een verzekeringsvennootschap is, dan zal zij alsnog onder het toepassingsgebied van het jaarverslag vallen (nieuw artikel 94 W.Venn.). Deze uitzondering op de vrijstellingen wordt gerechtvaardigd door de Richtlijn 2013/34/EU en werd door omzetting ervan in België ingevoerd. De EU heeft bepaald dat vereenvoudigingen en vrijstellingen waarin de Richtlijn voorziet niet mogen worden toegepast op organisaties van openbaar belang (artikel 40 Richtlijn 2013/34/EU). Deze organisaties worden behandeld als grote ondernemingen, ongeacht de groottecriteria (artikel 40 Richtlijn 2013/34/EU). Bijgevolg vallen zij onder het toepassingsgebied van het jaarverslag. 54

71 2.3.2 Inhoud Het jaarverslag dat kleine vennootschappen opmaken sinds 1 januari 2016 is soortgelijk aan het verslag voor deze datum. De Richtlijn 2013/34/EU heeft geen gevolgen gegeven aan de inhoud van het jaarverslag. Bijgevolg blijft het artikel 96 W.Venn. waarin de inhoud van het jaarverslag is opgenomen hetzelfde. Het jaarverslag is een verslag dat een getrouw overzicht van de ontwikkeling van de resulaten van de bedrijfsactiviteit en van de positie van de onderneming, alsmede een beschrijving van de voornaamste risico s en onzekerheden waarmee zij geconfronteerd wordt, weergeeft (artikel 19, eerste lid Richtlijn 2013/34/EU). Dit is het minimale dat in zo n verslag moet worden weergegeven (artikel 96, 1, 1, eerste lid W.Venn.). Welke informatie allemaal noodzakelijk is om een duidelijk beeld te geven van de ontwikkeling en de positie van de onderneming kan verschillen van vennootschap tot vennootschap. Vaak blijft het niet beperkt tot een analyse van financiële prestatie-indicatoren, maar komen ook niet-financiële indiciatoren aan bod wanneer dit een meerwaarde biedt voor het begrijpen van de ontwikkeling, de resultaten of de positie van de onderneming (artikel 96, 1, 1, tweede lid. ). Daarnaast bevat het jaarverslag nog heel wat andere, relevante elementen. Bijvoorbeeld informatie omtrent de werkzaamheden op het gebied van onderzoek en ontwikkeling of gegevens betreffende het bestaan van bijkantoren van de vennootschap (artikel 96, 1, 4 & 5 W.Venn). Genoteerde kleine vennootschappen kunnen niet worden vrijgesteld van de verplichting tot opmaak van een jaarverslag. Wanneer de aandelen van deze vennootschappen op een Belgische of buitenlandse gereglementeerde markt worden verhandeld, dan moet zij nog extra informatie opnemen in het verslag. Ten eerste moet het verslag een verklaring inzake deugdelijk bestuur bevatten (artikel 96, 2 W.Venn.). De Belgische wet bepaalt ook hier opnieuw een hele reeks vermeldingen die verplicht moeten worden meegedeeld (artikel 96, 2, eerste lid, 1 t.e.m. 6 W.Venn.). Ten tweede moet het jaarverslag dan ook een remuneratieverslag bevatten (artikel 96, 3, eerste lid W.Venn.). Dit verslag omvat uitgebreide informatie omtrent het verloningssysteem dat wordt toegepast in de onderneming. Het artikel omschrijft ook hier uitgebreid welke elementen ten minste moeten worden weergegeven in dit verslag (artikel 96, 3, tweede lid, 1 t.e.m. 11 W.Venn.). De inhoud van het jaarverslag wordt door de omzetting van de nieuwe Richtlijn 2013/34/EU niet aangepast (artikel 96 W.Venn.). 55

72 2.3.3 Openbaarmakingsverplichting De openbaarmakingsverplichting wordt op gelijke wijze als het toepassingsgebied aangepast als gevolg van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Er kan een onderscheid worden gemaakt tussenkleine niet-genoteerde vennootschappen en kleine genoteerde vennootschappen. De kleine, genoteerde vennootschappen moeten het jaarverslag over hun jaarrekening altijd openbaar maken. Hierop is geen enkele uitzondering op voorzien (nieuw artikel 100, 6 W.Venn.). Dit was ook zo voordat de Richtlijn 2013/34/EU in België werd geïmplementeerd (oud artikel 100, 6 W.Venn.). Daarentegen is er voor de kleine, niet-genoteerde vennootschappen wel een uitzondering voorzien. Voor de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU werden kleine, niet-genoteerde vennootschappen definitief vrijgesteld van de verplichting tot het openbaar maken van het jaarverslag (oud artikel 100, 6 W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 moeten er twee voorwaarden worden voldaan vooraleer een kleine, niet-genoteerde vennootschap vrijgesteld worden van deze openbaarmakingsverplichting. Ten eerste moet de vennootschap dus een kleine vennootschap zijn op basis van artikel 15 W.Venn. en niet-genoteerd zijn op een gereglementeerde markt. Een tweede voorwaarde stelt dat de vennootschap geen vennootschap mag zijn zoals bedoeld in artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 W.Venn.. 56

73 2.4 De sociale balans Bij de toelichting van de jaarrekening volgens het verkorte schema (pagina 36) werd vermeld dat kleine vennootschappen sinds 1 januari 2016 de sociale balans niet meer moeten opnemen in de toelichting bij hun jaarrekening (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). Dit betekent echter niet dat de kleine vennootschappen geen sociale balans meer moeten opmaken. Zij moeten de sociale balans nog steeds opmaken en moeten deze ook neerleggen bij de NBB binnen eenzelfde termijn als de jaarrekening (nieuw artikel 100 W.Venn). Er worden echter verschillende soorten kleine vennootschappen van deze openbaarmakingsverplichting vrijgesteld (nieuw artikel 97 W.Venn.) Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Er wordt in het KB W.Venn. een nieuw boek, namelijk Boek III/I De sociale balans ingevoerd. Dit boek zorgt ervoor dat er nog steeds een sociale balans moet worden opgemaakt. Kleine vennootschappen maken deze sociale balans en leggen deze voor bij de NBB, maar zullen niet noodzakelijk openbaar gemaakt worden. Tot 31 december 2015 waren alle kleine vennootschappen verplicht om de sociale balans op te nemen in de toelichting bij hun jaarrekening (oud artikel 94 KB W.Venn.). De kleine vennootschappen die de vorm hadden aangenomen van een VOF, een Comm. V of een CVOA waren niet verplicht hun jaarrekening, inclusief sociale balans, openbaar te maken (oud artikel 97, 1 W.Venn.). Het werd hen wel toegestaan dit vrijwillig te doen. Sinds 1 januari 2016 is de situatie gewijzigd. Het toepassingsgebied voor kleine vennootschappen wordt aangepast. Reeds voor 1 januari 2016 worden kleine vennootschappen die de vorm van een VOF, een Comm. V of een CVOA hebben aangenomen vrijgesteld van de openbaarmakingsverplichting van de sociale balans. (oud artikel 97, 1 W.Venn.). Deze vrijstelling wordt behouden, maar er wordt een extra voorwaarde aan verbonden. Deze kleine vennootschappen die de vorm hebben aangenomen van een VOF, een Comm. V. of een CVOA zullen enkel worden vrijgesteld van de openbaarmakingsverplichting wanneer zij geen vennootschap zijn bedoeld in het nieuwe artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 W.Venn. (nieuw artikel 97, eerste lid W.Venn.). Wanneer de vennootschap een verzekeringsvennootschap, een kredietinstelling, een beleggingsonderneming of een vereffeningsinstelling is, dan zal zij niet kunnen genieten van de vrijstelling voor het openbaar maken van de sociale balans (nieuw artikel 97, eerste lid W.Venn.). Wanneer de kleine vennootschap onder het toepassingsgebied valt van de sociale balans, moet zij deze sociale balans uiterlijk dertig dagen nadat haar jaarrekening is goedgekeurd of ten laatste zeven maanden na de datum van afsluiting van het boekjaar worden neergelegd bij de NBB (nieuw artikel 100, 1 W.Venn.). 57

74 2.4.2 Inhoud De inhoud van de sociale balans die kleine vennootschappen moeten opmaken, blijft ongewijzigd door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (artikel 191/3 KB W.Venn.). Vennootschappen die volgens het nieuwe artikel 15 W.Venn. worden aangemerkt als kleine vennootschappen kunnen de sociale balans opmaken volgens een verkort schema (artikel 191/3, eerste lid KB W.Venn.). Dit was reeds mogelijk voor de Richtlijn 2013/34/EU (oud artikel 94 KB W.Venn.). De inhoud van het artikel 191 KB W.Venn. is soortgelijk aan de inhoud van het oude artikel 94, B. De sociale balans volgens het verkorte schema geeft onder andere een staat over de werknemers, een tabel van de personeelsbewegingen tijdens het boekjaar en een staat met inlichtingen over de opleidingsactiviteiten die de werknemers van de vennootschap waarvan de kost geheel of gedeeltelijk wordt gedragen door de werkgever (artikel 191/3 KB W.Venn.). Figuur 19 geeft de sociale balans volgens het verkorte schema weer. Dit schema wordt gebruikt door de kleine vennootschappen die hun sociale balans opmaken en neerleggen bij de NBB. 58

75 Figuur 19: Sociale balans volgens het verkorte schema 59

76 Bron: Sectie 6 verkort schema, Balanscentrale NBB 60

77 3 De microvennootschappen Een groot gevolg van de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU is de invoering van de microvennootschap in België. Sinds 1 januari 2016 zijn er drie groottes van vennootschappen in het land: grote, kleine en microvennootschappen. De microvennootschap is een subcategorie van de kleine vennootschappen. Sinds 1 januari 2016 is de microvennootschap de meest kleine vorm die bestaat in België en niet langer de kleine vennootschap. De beoordeling of een vennootschap al dan niet een microvennootschap is, gebeurt aan de hand van het nieuwe artikel 15/1 W.Venn. Alles omtrent deze soort vennootschappen is dus volledig nieuw binnen het Belgische financiële landschap. Een vennootschap die volgens artikel 15/1 W.Venn. wordt aangemerkt een microvennootschap te zijn, kan haar jaarrekening opmaken volgens een microschema. Dit schema is natuurlijk ook nieuw in België, aangezien er voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU geen sprake was van microvennootschappen in het land. Het microschema is beknopter dan het verkorte schema, wat strookt met de doelstellingen van de Richtlijn 2013/34/EU 21 Daarnaast zijn microvennootschappen in België vrijgesteld van het opstellen van een jaarverslag. Deze vrijstelling was opgenomen in de Richtlijn 2013/34/EU. Het was de keuze van de lidstaat of zij die al dan niet implementeerde in haar eigen land. Een sociale balans moeten microvennootschappen echter wel opmaken. Sinds 1 januari 2016 zijn de microvennootschappen geïntroduceerd in België. Alle regels en bepalingen omtrent de microvennootschap zijn dus van kracht sinds 1 januari Beoordeling van een microvennootschap Een microvennootschap wordt gedefinieerd als een kleine vennootschap met rechtspersoonlijkheid die op datum van de jaarafsluiting geen dochter- of moedervennootschap is en die niet meer dan één van de drempelwaarden van de criteria overschrijden (artikel 15/1, 1 W.Venn.). Een dochter- of moedervennootschap kan dus nooit kwalificeren als een microvennootschap, ook niet wanneer zij in eerste instantie voldoet aan de voorwaarden Groottecriteria De microvennootschap vindt zijn ontstaan in de Richtlijn 2013/34/EU. Artikel 3 van de Richtlijn 2013/34/EU omschrijft een micro-onderneming als een onderneming die op de balansdatum de grensbedragen voor ten minste twee van de drie criteria niet overschrijden. Het artikel zet de drempelwaarden vast voor de microondernemingen. De drempelwaarde voor het balanstotaal bedraagt euro. Voor de jaaromzet bedraagt ze euro en voor het jaargemiddelde van het personeelsbestand is het 10 werknemers (artikel 3, eerste lid Richtlijn 2013/34/EU). Er wordt in de Richtlijn 2013/34/EU geen optie voor de lidstaten opgenomen om deze grensbedragen te overschrijden (artikel 3, eerste lid Richtlijn 2013/34/EU). 21 Boek II, Titel I, Hoofdstuk III, Afdeling III/1 Microschema van de jaarrekening: schema van de balans, schema van de resultatenrekening en inhoud van de toelichting. 61

78 België heeft ervoor gekozen om de microvennootschap in haar financieel landschap te introduceren en de door de Europese Raad vastgelegde grenswaarden te aanvaarden. Deze waarden worden in tabel 16 weergegeven. Tabel 15: Drempelwaarden artikel 15/1 W.Venn. Microvennootschap Sinds 1 januari 2016 Criterium 1 Jaargemiddelde van het personeelbestand 10 Criterium 2 Jaaromzet, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde Criterium 3 Balanstotaal Bron: Artikel 15/1 W.Venn. Net zoals bij de kleine vennootschappen heeft een overschrijding van deze criteria niet meteen een impact op de grootte van de vennootschap. Het consistentiebeginsel is ook van toepassing bij beoordeling of een vennootschap al dan niet een microvennootschap is. Wanneer meer dan één van de criteria opgenomen in tabel 15 worden overschreden, of niet meer worden overschreden, dan heeft dit pas gevolgen wanneer dit zich twee opeenvolgende jaren voordoet (artikel 15/1, 2 W.Venn.). Het effect hiervan zal zichtbaar zijn vanaf het boekjaar volgend op het boekjaar waaruit blijkt dat meer dan één criteria al dan niet worden overschreden voor het tweede jaar op rij (artikel 15/1 2 W.Venn.). De overgangsregel zoals besproken bij de kleine vennootschappen geldt eveneens voor de microvennootschappen. Tabel 17 toont een voorbeeld waarbij de impact van de regels van artikel 15/1 W.Venn. duidelijk wordt. Tabel 17: Voorbeeld toetsing artikel 15/1 W.Venn. 31/12/ /12/ /12/ /12/ /12/2019 Criterium Criterium Criterium Meer dan één criterium Ja Nee Nee Ja Ja overschreden? Grootte vennootschap Klein Klein Micro Micro Bron: Eigen werk Uit tabel 17 blijkt dat voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2016, de vennootschap als een kleine vennootschap wordt beschouwd. Dit omdat zij op balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar, 31 december 2015, meer dan één van de criteria uit artikel 15/1 W.Venn. heeft overschreden. Dit is het effect van de overgangsregel. Daarna wordt de algemene regel uit paragraaf twee van artikel 15/1 W.Venn. opnieuw toegepast. 62

79 3.1.2 Andere bepalingen De microvennootschap is een subcategorie van de categorie kleine vennootschappen. Dit heeft tot gevolg dat veel bepalingen die van toepassing zijn op kleine vennootschappen ook gelden voor microvennootschappen. Dit is onder andere zo bij de beoordeling of een vennootschap al dan niet een microvennootschap is. De paragrafen twee tot en met vijf van artikel 15/1 W.Venn. zijn identiek aan de paragrafen twee tot en met vijf van het nieuwe artikel 15 W.Venn.. Concreet wil dit zeggen dat de bepalingen rond de nieuwe vennootschappen, de overgangsregeling en de boekjaren langer of korter dan twaalf maanden toegelicht in het hoofdstuk betreffende de kleine vennootschappen ook van toepassing zijn voor microvennootschappen. Dit is logisch aangezien de microvennootschap een subcategorie is van de kleine vennootschap (artikel 15/1 3-4 W.Venn.). In het hoofdstuk betreffende de kleine vennootschappen worden bepalingen over de grootte van verbonden vennootschappen opgenomen (nieuw artikel 15, 6 W.Venn.). Deze bepalingen zijn niet van toepassing op de microvennootschappen. Een dochter- of moedervennootschap kan namelijk niet kwalificeren als een microvennootschap (artikel 15/1, 1 W.Venn.) Boekjaren langer of korter dan twaalf maanden Een microvennootschap die een boekjaar heeft met een uitzonderlijke duur korter of langer dan twaalf maanden moet dezelfde proratering doorvoeren als een kleine vennootschap. Tabel 1 weergeeft een voorbeeld om dit te verduidelijken voor de microvennootschap. Tabel 18: Regeling boekjaar met een duur 12 maanden Boekjaar 1 januari september 2016 Duur van het boekjaar 9 maanden Waarde netto-omzet van de vennootschap Normale drempel van de jaaromzet bij het nieuwe artikel 15/1 W.Venn. Verhoudingsgetal 9/12 Nieuwe drempel jaaromzet exclusief BTW = * (9/12) = euro Bron: eigen werk Indien de drempelwaarde van de jaaromzet niet zou worden aangepast aan de kortere duur van het boekjaar, dan zou deze drempelwaarde niet worden overschreden. 22 Als gevolg van het bepaalde in artikel 15/1, 4 W.Venn. moet de drempelwaarde dus aangepast worden. De reële waarde overschrijdt de nieuwe drempelwaarde in dat geval wel < >

80 Nieuwe vennootschappen Een vennootschap die haar activiteit start na 31 december 2015 moet haar cijfers ter goede trouw schatten. Indien de vennootschap denkt dat zij eventueel in aanmerking komt om een microvennootschap te zijn, zal zij deze geschatte cijfers toetsen aan de groottecriteria uit artikel 15/1 W.Venn. Wanneer blijkt dat de geraamde cijfers niet meer dan één van de groottecriteria uit artikel 15/1 W.Venn. overschrijden, dan mag zij voor haar eerste boekjaar beschouwd worden een microvennootschap te zijn. Voor de volgende boekjaren moet bij de beoordeling van de grootte van de vennootschap natuurlijk rekening worden gehouden met de reële cijfers (artikel 15/1 3 W.Venn.) Overgangsregeling De overgangsregeling om de nieuwe bepalingen rond artikel 15 W.Venn. in goede banen te leiden, wordt ook toegepast bij de beoordeling of een vennootschap al dan niet een microvennootschap is. Tabel 19 weergeeft een voorbeeld waarbij de impact van de overgangsregel duidelijk wordt Tabel 19: Voorbeeld overgangsregeling 31/12/ /12/ /12/2017 Criteria artikel 15/1 W.Venn. Jaargemiddelde van het personeelsbestand Jaaromzet exclusief euro euro euro euro BTW Balanstotaal euro euro euro euro Bron: eigen werk De overgangsregeling bepaalt dat voor de beoordeling of de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2016 al dan niet een microvennootschap is, enkel moet worden nagegaan of de reële waarden op de laatste balansdatum al dan niet meer dan één van de nieuwe criteria uit artikel 15/1 W.Venn. overschrijden. o Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 9 < 10 o Jaaromzet exclusief BTW: < o Balanstotaal: > Op balansdatum 31/12/2015 wordt slechts één van de groottecriteria overschreden. Als gevolg van de overgangsregel wordt de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2016 als een microvennootschap aangemerkt. Voor de beoordeling of de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2017 al dan niet een microvennootschap is, moeten de normale regels van artikel 15/1 W.Venn. worden toegepast. Er moet worden nagegaan of de cijfers op de laatste balansdatum al dan niet meer dan één criteria overschrijden, rekening houdend met het consistentiebeginsel. o Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 11 > 10 o Jaaromzet exclusief BTW: < o Balanstotaal: >

81 Op de balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar wordt meer dan één criteria overschreden. Volgens artikel 15/1 W.Venn. heeft dit slechts gevolgen indien deze toestand zich twee opeenvolgende jaren voordoet. Op de balansdatum van het voorlaatste boekjaar werd maar één criteria overschreden. Dit heeft tot gevolg dat de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2017 nog steeds als een microvennootschap wordt aangemerkt. Voor de beoordeling of de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2018 al dan niet een kleine vennootschap is, wordt dezelfde methode als voorgaand toegepast. Op balansdatum 31 december 2017 heeft de vennootschap meer dan één criteria overschreden: o Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 11 > 10 o Jaaromzet exclusief BTW: > o Balanstotaal: > Op balansdatum van het vorige boekjaar, 31 december 2016, werd ook meer dan één criteria overschreden. Dit heeft tot gevolg dat de vennootschap voor het boekjaar dat aanvangt op 1 januari 2018 als een kleine vennootschap wordt aangemerkt en niet langer meer een microvennootschap is. 65

82 3.2 De jaarrekening volgens het microschema De microvennootschap is een nieuwe vennootschapsvorm in België (artikel 15/1 W.Venn.). Europa heeft in haar Richtlijn 2013/34/EU verschillende opties voor de lidstaten opgenomen wat betreft de jaarrekening voor deze microvennootschappen. België heeft van de volgende twee mogelijkheden gebruik gemaakt. Ten eerste staat de Richtlijn 2013/34/EU de Europese lidstaten toe om hun microvennootschappen een verkort schema van de balans en de winst-en-verliesrekening te laten opstellen (artikel 36, tweede lid a) en b) Richtlijn 2013/34/EU). Ten tweede kunnen de lidstaten de microvennootschappen ook vrijstellen van de verplichting om een toelichting bij de financiële overzichten op te stellen (artikel 36, eerste lid, b) Richtlijn 2013/34/EU). België heeft slechts gedeeltelijk gebruik gemaakt van deze tweede optie. Het volledig vrijstellen van de opmaak van een toelichting zou volgens België leiden tot een tekort aan informatie over de vennootschap. Dit leidt tot een volledig nieuw schema van de jaarrekening, namelijk het microschema. Sinds 1 januari 2016 zijn er nieuwe artikelen, namelijk artikel 94/1, 94/2 en 94/3, in het W.Venn. ingevoegd om dit microschema voor te stellen (artikel 10 KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). 24 De jaarrekening volgens het microschema is beknopter dan de jaarrekening volgens het verkorte schema. Het verschil zit in de toelichting. Het microschema van de jaarrekening vereist minder toelichting dan het verkorte en volledige schema van de jaarrekening (artikel 94/3 KB W.Venn.). De administratieve lasten voor de microvennootschappen wat betreft de jaarrekening zijn dus het kleinst voor de meest kleine vorm van vennootschappen in België Toepassingsgebied van het microschema De algemene regel is dat vennootschappen die volgens artikel 15/1 W.Venn. als een microvennootschap worden aangemerkt hun jaarrekening mogen opstellen volgens het microschema (artikel 93/1, eerste lid W.Venn.). Er zijn echter specifieke afwijkingen van deze algemene regel opgenomen in de wet. Het toepassingsgebied van het microschema wordt beperkt. Om van het microschema gebruik te maken, moet de vennootschap in eerste instantie in de zin van artikel 15/1 W.Venn. als een microvennootschap kwalificeren. De beperkingen die worden ingevoerd zijn deels soortgelijk aan deze die werden ingevoerd bij het toepassingsgebied van het verkorte schema van de jaarrekening. De eerste vennootschappen die nooit gebruik kunnen maken van het microschema zijn de vennootschappen opgesomd in artikel 92, 3, 1, 2, 4, en 6 W.Venn. (artikel 93/1, derde lid, 1 W.Venn.). Dit is dezelfde groep van vennootschappen die voor de toepassing van het verkorte schema wordt uitgesloten (nieuw artikel 93, derde lid 1 W.Venn.). Daarnaast kunnen de vennootschappen die een onderneming van hypothecair krediet tot voorwerp hebben eveneens nooit beroep doen op het microschema (artikel 93/1, derde lid, 2 W.Venn.). 24 In Boek II, Titel I, Hoofdstuk III, Afdeling III/1 Microschema van de jaarrekening: schema van de balans, schema van de resultatenrekening en inhoud van de toelichting van het KB W.Venn. 66

83 3.2.2 Indeling jaarrekening volgens het microschema Vennootschappen die op basis van artikel 15/1 W.Venn. als microvennootschappen worden aangemerkt hebben de mogelijkheid om hun jaarrekening volgens het microschema op te maken indien zij binnen het toepassingsgebied vallen (artikel 93/1, eerste lid W.Venn.) De balans en de winst-en-verliesrekening Het microschema van de jaarrekening is niet gelijk aan het verkorte schema van de jaarrekening. Wanneer de balans volgens het microschema (artikel 94/1 KB W.Venn.) wordt vergeleken met de balans volgens het verkorte schema (nieuw artikel 92 KB W.Venn.), dan is er geen enkel verschil terug te vinden. Hetzelfde geldt voor de winsten-verliesrekening. Bij vergelijking van de resultatenrekening volgens microschema (artikel 94/2 KB W.Venn) en de resultatenrekening volgens het verkorte schema (nieuw artikel 93 KB W.Venn.) blijkt dat deze identiek zijn. Dit is het gevolg van de implementering van de Europese bepaling dat lidstaten hun microvennootschappen kunnen toestaan de balans en de winst-en-verliesrekening op te maken volgens het verkorte schema (artikel 36, tweede lid a) en b) Richtlijn 2013/34/EU) De toelichting volgens het mircroschema Het verschil tussen het microschema en het verkorte schema van de jaarrekening is dus enkel terug te vinden in de toelichting bij de jaarrekening. Een vennootschap dat volgens artikel 15/1 W.Venn. wordt aangemerkt als een microvennootschap moet minder toelichten dan een vennootschap dat volgens artikel 15 W.Venn. wordt geacht een kleine vennootschap te zijn (artikel 94/3 KB W.Venn. & nieuw artikel 94 KB W.Venn.). Het microschema van de toelichting is gebaseerd op het verkorte schema en dus onrechtstreeks ook op het volledige schema. Wanneer het microschema van de toelichting wordt vergeleken met het nieuwe verkorte schema van de toelichting blijkt dat er enerzijds een aantal zaken zijn weggelaten uit het verkorte schema en anderzijds verschillende dingen werden aangepast om tot het microschema te komen. De toelichting volgens het microschema bevat slechts vijf verschillende staten. Een eerste staat is de staat van vaste activa (artikel 94/3, II. KB W.Venn.). De vereiste informatie binnen deze staat is identiek aan de vereiste informatie in het verkorte schema (nieuw artikel 94, I. KB W.Venn.). Deze staat is terug te vinden op pagina 37 (figuur 6). Hetzelfde geldt voor een tweede staat, de staat met betrekking tot het kapitaal (artikel 94/3, V. KB W.Venn.). Deze staat is weergegeven op pagina 43 (figuur 8). Een derde staat gaat over de waarderingsregels (artikel 94/3, I. KB W.Venn.). Een microvennootschap is net zoals een kleine en grote vennootschap ertoe gehouden een samenvatting van de waarderingsregels die zij toepast in haar toelichting op te nemen. Bij een microvennootschap is dit echter een zeer beperkte samenvatting. Zij moet enkel de regels opnemen die zij hanteert voor het aanleggen en aanpassen van afschrijvingen, waardeverminderingen, voorzieningen voor risico s en kosten alsook voor de herwaarderingen. Andere bijkomende gegevens omtrent waardebepalingen moeten niet worden gegeven, tenzij zij noodzakelijk zijn voor het begrip van de financiële toestand en de resultaten van de microvennootschap (artikel 94/3, I KB W.Venn.). Omtrent de waarderingsregels moeten microvennootschappen dus heel wat minder informatie verschaffen dan kleine vennootschappen (nieuw artikel 94, tweede lid KB W.Venn.). 67

84 Een vierde staat betreft de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (artikel 94/3, III., KB W.Venn.). De vereiste informatie in deze staat is voor een microvennootschap soortgelijk aan de informatie die een kleine vennootschap in haar toelichting moet opnemen (nieuw artikel 94, VI. KB W.Venn.). Deze staat is weergegeven op pagina s 47 en 48. Het enige verschil is dat een microvennootschap het bedrag en de aard van verplichtingen tegenover verbonden of geassocieerde vennootschappen afzonderlijk in deze staat moet vermelden (artikel 94/3, III, B. KB W.Venn.), terwijl hiervoor bij de kleine vennootschappen een afzonderlijke staat is voorzien (nieuw artikel 94, VIII. KB W.Venn.). Een vijfde en laatste staat gaat over de leidinggevende, de toezichthoudende en de bestuursorganen (artikel 94/3 KB W.Venn.). Een microvennootschap moet in haar toelichting de eventuele bedragen van voorschotten en kredieten die zij aan de leden van de leidinggevende, de toezichthoudende of de bestuursorganen heeft verleend, vermelden. Hierbij moet zij eveneens de intrestvoet, de belangrijkste voorwaarden en de eventueel afgeloste of afgeschreven bedragen of bedragen waarvan werd afgezien, meedelen. Er moet ook een opgave dat het totaalbedrag voor elke groep bevat waarvoor garantieverplichtingen zijn aangegaan, worden opgenomen (artikel 94/3, IV. KB W.Venn.). Een kleine vennootschap moet meer uitgebreide informatie verschaffen over bestuurders en zaakvoerders (nieuw artikel 94, IX. KB W.Venn.). Een microvennootschap moet geen staat van schulden, geen staat van de resultaten van het boekjaar en van het vorige boekjaar en geen informatie met betrekking tot het personeel en de personeelskosten opnemen in haar toelichting. Daarnaast moet zij ook geen informatie geven over de aard en het zakelijk doel van buitenbalans regelingen en de transacties buiten normale marktvoorwaarden (artikel 94/3 KB W.Venn.). Deze zaken worden wel allemaal vereist in het verkorte schema van de jaarrekening (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). Uit analyse van de jaarrekening volgens het microschema is duidelijk dat microvennootschappen heel wat minder informatie moeten toelichten in vergelijking met kleine vennootschappen. Dit was ook de hele opzet van de invoering van de micro-vennootschappen in het Belgische landschap van financiële rapportering. Tabel 20 geeft een overzicht van de vijf staten die in de toelichting volgens het microschema worden opgenomen. Tabel 20: Vijf staten in de toelichting volgens het microschema Waarderingsregels Staat van vaste activa Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen Bestuurders en zaakvoerders Staat van kapitaal Bron: Eigen werk Artikel 94/3, I. KB W.Venn. Artikel 94/3, II. KB W.Venn. Artikel 94/3, III. KB W.Venn. Artikel 94/3, IV. KB W.Venn. Artikel 94/3, V. KB W.Venn. Daarnaast moet de microvennootschap eveneens een lijst met inlichtingen omtrent deelnemingen opmaken en binnen eenzelfde periode als de jaarrekening openbaar maken. Deze lijst wordt niet in de toelichting opgenomen (nieuw artikel 100, 6 /1 W.Venn.). 68

85 3.2.3 Openbaarmakingsverplichting De microvennootschappen in België zijn gehouden tot het openbaar maken van hun volledige jaarrekening. Europa heeft in haar Richtlijn 2013/34/EU een mogelijkheid opgenomen om de microvennootschappen vrij te stellen van het publiceren van de jaarlijkse financiële overzichten (artikel 36, eerste lid, d) Richtlijn 2013/34/EU). België heeft echter geen gebruik gemaakt van deze optie. België vindt het immers belangrijk dat mensen die geïnteresseerd zijn in de vennootschap betrouwbare informatie kunnen raadplegen over de vennootschap voordat ze beslissingen maakt. De microvennootschap kan echter op gelijkaardige wijze als de kleine vennootschap worden vrijgesteld van de openbaarmakingsverplichting. Het gaat om microvennootschappen die de vorm van een VOF, een Comm. V. of een CVOA hebben aangenomen en geen in artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 W.Venn. bedoelde vennootschap zijn (nieuw artikel 97 W.Venn.). De jaarrekening moet, zoals bij de kleine vennootschappen, binnen dertig dagen na de goedkeuring van de jaarrekening door de algemene vergadering en ten laatste zeven maanden na de datum van afsluiting van het boekjaar bij de NBB worden neergelegd (artikel 98, tweede lid W.Venn.). Wanneer de microvennootschap ervoor gekozen heeft om haar jaarrekening volgens het microschema op te maken, mag zij deze volgens het microschema ook neerleggen bij de NBB (artikel 174, 2, tweede lid, 2 KB W.Venn.). De openbaarmakingskosten voor microvennootschappen bedragen minder dan deze voor kleine vennootschappen. Er wordt 40,70 euro aangerekend wanneer de documenten langs elektronische weg in de vorm van een gestructureerd databestand worden neergelegd De kost bedraagt 85, 70 euro wanneer de documenten langs elektronische weg in de vorm van een PDF-bestand worden neergeld. Het kost de microvennootschap het meest, namelijk 90, 70 euro, wanneer de documenten op papier worden neergelegd. Deze bedragen zijn exclusief BTW (nieuw artikel 178, 3, derde lid KB W.Venn.). Wanneer de microvennootschappen hun jaarrekening volgens het microschema laattijdig indienen, dan zullen ook zij hiervoor een bijdrage moeten betalen. Deze bijdrage bedraagt evenveel als voor de kleine vennootschappen die laattijdig neerleggen. 69

86 3.3 Het jaarverslag Microvennootschappen worden vrijgesteld van de verplichting om een jaarverslag op te stellen en openbaar te maken. Zij vallen immers onder een uitzondering van het toepassingsgebied. Het vernieuwde artikel 94 W.Venn. stelt dat niet-genoteerde kleine vennootschappen worden vrijgesteld van de opmaak van een jaarverslag. Een genoteerde vennootschap is een vennootschap waarvan de effecten zijn toegelaten tot de verhandelingen op een gereglementeerde markt (artikel 4 W.Venn.). Hiermee wordt elke Belgische en buitenlandse gereglementeerde markt bedoeld (artikel 2, 3 Wet 2 augustus 2002). De vrijstelling van de openbaarmaking van het jaarverslag zorgt ervoor dat de microvennootschappen een lagere administratieve last en kost zullen hebben, wat strookt met de doelstellingen van de Richtlijn 2013/34/EU. 70

87 3.4 De sociale balans Microvennootschappen zijn net zoals de kleine vennootschappen gehouden tot het opmaken en openbaar maken van een sociale balans (nieuw artikel 100, 6 /2 W.Venn.). Zij behoren niet tot de uitzonderingen (artikel 191/1 KB W.Venn.). Deze sociale balans moet niet in de toelichting van de jaarrekening worden opgenomen, maar moet wel binnen dezelfde termijn als de neerlegging van de jaarrekening worden neergelegd bij de NBB. De sociale balans van de microvennootschap moet dus eveneens binnen de dertig dagen nadat de jaarrekening is goedgekeurd en uiterlijk zeven maanden na de datum van afsluiting van het boekjaar bij de NBB worden openbaar gemaakt (nieuw artikel 100 W.Venn.). Voor de sociale balans wordt er geen microschema voorzien in de wet. De microvennootschap kan de sociale balans opmaken volgens het verkorte schema (artikel 191/3 KB W.Venn.). Deze sociale balans wordt in figuur 19 vanaf pagina 59 van deze thesis weergegeven. F 71

88 4 De grote vennootschappen Sinds 1 januari 2016 bestaan er drie verschillende groottes van vennootschappen. De kleine en microvennootschappen worden reeds geanalyseerd in vorige hoofdstukken. Er rest dan enkel nog de grote vennootschappen. Grote vennootschappen zijn vennootschappen die op basis van artikel 15 W.Venn. niet kwalificeren als een kleine vennootschap. De drempelwaarden van artikel 15 W.Venn. worden nog eens weergegeven in tabel Tabel 21: Drempelwaarden artikel 15 W.Venn. Grote vennootschap Voor 1 januari 2016 Sinds 1 januari 2016 Criterium 1 Jaargemiddelde van het personeelbestand Criterium 2 Jaaromzet, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde Criterium 3 Balanstotaal Bron: Oud en nieuw artikel 15 W.Venn. De toetsing gebeurt op exact dezelfde manier als in hoofdstuk 2 wordt uiteengezet. Sinds 1 januari 2016 wordt een vennootschap die twee opeenvolgende boekjaren meer dan één van de criteria uit het nieuwe artikel 15 W.Venn. overschrijdt dus aangemerkt als een grote vennootschap (nieuw artikel 15, 1-2 W.Venn.). 4.1 De jaarrekening volgens het volledige schema Sinds 1 januari 2016 is er in België een nieuw model voor de jaarrekening volgens het volledige schema van toepassing. De vennootschappen die vallen onder het toepassingsgebied van het W.Venn. en als een grote vennootschap worden aangemerkt, zullen dit nieuwe schema moeten toepassen op hun boekjaren die aanvangen na 31 december Het vernieuwde volledige schema van de jaarrekening wordt in de artikelen 88, 89 en 91 KB W.Venn. weergegeven Toepassingsgebied het volledige schema Reeds voor de Richtlijn 2013/34/EU is de jaarrekening volgens het volledige schema eigenlijk de algemene regel. Alle vennootschappen moeten hun jaarrekening opmaken volgens het volledige schema, tenzij zij in aanmerking komen om het verkorte of microschema te gebruiken (nieuw artikel 82, 2-3 KB W.Venn.). 25 Boek II, Titel I, Hoofdstuk III, Afdeling II Volledige jaarrekening: schema van de balans, (schema) van de resultatenrekening en inhoud van de toelichting van het KB W.Venn. 72

89 4.1.2 Indeling jaarrekening volgens het volledige schema Als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België ondervinden alle delen van de jaarrekening volgens het volledige schema verschillende wijzigingen (artikelen 22, 23 en 24 KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU) De balans volgens het volledige schema Artikel 88 KB W.Venn. geeft het volledige schema van de balans weer. Het nieuwe model van de jaarrekening volgens het volledige schema voorziet in een horizontale indeling van de balans. Dit is een indeling waarbij een onderscheid wordt gemaakt tussen activa, eigen vermogen en overige passiva (nieuw artikel 88 KB W.Venn.). Dit was reeds zo voor het bestaan van de Richtlijn 2013/34/EU (oud artikel 88 KB W.Venn.). Voor de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU werd het volledige schema van de balans gebruikt dat was opgenomen in artikel 5 van het KB 27 april Als gevolg van de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU worden enkele veranderingen aangebracht aan dit volledige schema van de balans (artikel 22 KB omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Aan de actiefzijde wordt de rubriek I. Oprichtingskosten boven de hoofdrubriek Vaste activa geplaatst (nieuw artikel 88 KB W.Venn.). Deze rubriek stond tot 1 januari 2016 als eerste punt onder de hoofdrubriek Vaste activa. Aan de passiefzijde wordt de rubriek VII voorzieningen voor risico s en kosten verder uitgebreid. Deze rubriek werd reeds onderverdeeld in pensioenen en soortgelijke verplichtingen, belastingen, grote herstellingsen onderhoudswerken en overige risico s en kosten (oud artikel 88 W.Venn.). Aan deze lijst wordt een nieuwe categorie, de milieuverplichtingen, toegevoegd (nieuw artikel 88 KB W.Venn.). Tabel 22 en 23 vormen samen de balans volgens het volledige schema die van toepassing is sinds 1 januari 2016 (nieuw artikel 88 KB W.Venn.). 73

90 Tabel 22: Actiefzijde van de volledige balans ACTIVA I. Oprichtingskosten Vaste activa II. Immateriële vaste activa III. Materiële vaste activa A. Terreinen en gebouwen B. Installaties, machines en uitrusting C. Meubilair en rollend materieel D. Leasing en soortgelijke rechten E. Overige materiële vaste activa F. Activa in aanbouw en vooruitbetalingen IV. Financiële vaste activa A. Verbonden ondernemingen 1. Deelnemingen 2. Vorderingen B. Ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat 1. Deelnemingen 2. Vorderingen C. Andere financiële activa 1. Aandelen 2. Vorderingen en borgtochten in contanten Vlottende activa V. Vorderingen op meer dan een jaar A. Handelsvorderingen B. Overige vorderingen VI. Voorraden en bestellingen in uitvoering A. Voorraden 1. Grond- en hulpstoffen 2. Goederen in bewerking 3. Gereed product 4. Handelsgoederen 5. Onroerende goederen bestemd voor verkoop 6. Vooruitbetalingen B. Bestellingen in uitvoering VII. Vorderingen op ten hoogste een jaar A. Handelsvorderingen B. Overige vorderingen VIII. Geldbeleggingen A. Eigen aandelen B. Overige beleggingen IX. Liquide middelen X. Overlopende rekeningen Totaal der activa Tabel 23: Passiefzijde van de volledige balans PASSIVA Eigen vermogen I. Kapitaal A. Geplaatst kapitaal B. Niet-opgevraagd kapitaal II. Uitgiftepremies III. Herwaarderingsmeerwaarden IV. Reserves A. Wettelijke reserve B. Onbeschikbare reserve 1. Voor eigen aandelen 2. Andere C. Belastingvrije reserves D. Beschikbare reserves V. Overgedragen winst (verlies) VI. Kapitaalsubsidies VI bis. Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het netto-actief Voorzieningen en uitgestelde belastingen VII. A. Voorzieningen voor risico s en kosten 1. Pensioenen en soortgelijke verplichtingen 2. Belastingen 3. Grote herstellings- en onderhoudswerken 4. Milieuverplichtingen 5. Overige risico s en kosten B. Uitgestelde belastingen Schulden VIII. IX. Schulden op meer dan een jaar A. Financiële schulden 1. Achtergestelde leningen 2. Niet-achtergestelde obligatieleningen 3. Leasingschulden en soortgelijke schulden 4. Kredietinstellingen 5. Overige leningen B. Handelsschulden 1. Leveranciers 2. Te betalen wissels C. Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen D. Overige schulden Schulden op ten hoogste een jaar A. Schulden op meer dan een jaar die binnen het jaar vervallen B. Financiële schulden 1. Kredietinstellingen 2. Overige leningen C. Handelsschulden 1. Leveranciers 2. Te betalen wissels D. Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen E. Schulden met betrekking tot belastingen, bezoldigingen en sociale lasten 1. Belastingen 2. Bezoldigingen en sociale lasten F. Overige schulden X. Overlopende rekeningen Totaal der passiva Bron: Nieuw artikel 88 KB W.Venn. Bron: Nieuw artikel 88 KB W.Venn. 74

91 Resultatenrekening volgens het volledige schema Artikel 89 KB W.Venn. geeft het volledige schema van de resultatenrekening weer. Dit schema heeft enkele aanpassingen als gevolg van de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU ondergaan. In artikel 7 KB van 23 april 2007 is het volledige schema van de winst-en-verliesrekening opgenomen die van toepassing was voor boekjaren die startten voor 1 januari Het volledige schema van de winst-enverliesrekening dat van toepassing is voor boekjaren die aanvangen na 31 december 2015 wordt in het nieuwe artikel 89 KB W.Venn. opgenomen. Wanneer het oude schema met het nieuwe schema wordt vergeleken, dan is er één wijziging terug te vinden. Deze wijziging heeft betrekking op de resultaten van uitzonderlijke omvang of van uitzonderlijke mate van voorkomen. Sinds 1 januari 2016 wordt er gesproken van niet-recurrente resultaten en niet langer van uitzonderlijke resultaten. Deze nieuwe niet-recurrente resultaten worden naargelang de aard van het resultaat verdeeld. Ze worden dus in rekening genomen bij de bedrijfs- en financiële resultaten. Dit heeft tot gevolg dat de indeling van de resultatenrekening is veranderd. Enerzijds worden de uitzonderlijke kosten en opbrengsten verwijderd uit de resultatenrekening. Anderzijds worden de vier nieuwe rubrieken van niet-recurrente resultaten in de resultatenrekening opgenomen (nieuw artikel 89 KB W.Venn.). De resultaatverwerking volgens het volledige schema was oorspronkelijk al iets uitgebreider dan de resultaatverwerking volgens het verkorte schema. De post B. Onttrekkingen aan het eigen vermogen wordt uitgesplitst in punt 1. Aan het kapitaal en de uitgiftepremies en punt 2. Aan de reserves (oud artikel 89 KB W.Venn.). Deze extra uitsplitsing wordt behouden. Verder zijn sinds 1 januari 2016 dezelfde wijzigingen aangebracht aan de resultaatverwerking zoals in het verkorte schema (nieuw artikel 89 KB W.Venn.). Tabel 24 geeft de nieuwe indeling van de resultatenrekening volgens het volledige schema weer dat van toepassing is sinds 1 januari Tabel 25 geeft de resultaatverwerking volgens het volledige schema weer. De nieuwe elementen worden aangeduid. 75

92 Tabel 24: Winst-en-verliesrekening volgens het nieuwe volledige schema I. Bedrijfsopbrengsten A. Omzet B. Voorraad goederen in bewerking en gereed product en bestellingen in uitvoering: toename (afname) C. Geproduceerde vaste activa D. Andere bedrijfsopbrengsten E. Niet-recurrente bedrijfsopbrengsten II. Bedrijfskosten A. Handelsgoederen, grond- en hulpstoffen 1. Aankopen 2. Voorraad: afname (toename) B. Diensten en diverse goederen C. Bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen D. Afschrijvingen en waardeverminderingen op oprichtingskosten, op immateriële en materiële vaste activa E. Waardeverminderingen op voorraden, op bestellingen in uitvoering en op handelsvorderingen: toevoegingen (terugnemingen) F. Voorzieningen voor risico s en kosten: toevoegingen (bestedingen en terugnemingen) G. Andere bedrijfskosten H. Als herstructureringskosten geactiveerde bedrijfskosten (-) I. Niet-recurrente bedrijfskosten III. Bedrijfswinst (Bedrijfsverlies) IV. Financiële opbrengsten A. Opbrengsten uit financiële vaste activa B. Opbrengsten uit vlottende activa C. Andere financiële opbrengsten D. Niet-recurrente financiële opbrengsten V. Financiële kosten A. Kosten van schulden B. Waardeverminderingen op vlottende activa andere dan bedoeld onder II.E.: toevoegingen (terugnemingen) C. Andere financiële kosten D. Niet-recurrente financiële kosten VI. Winst (Verlies) van het boekjaar voor belastingen VII. VIII. IX. A. Onttrekking aan uitgestelde belastingen B. Overboeking naar de uitgestelde belastingen Belastingen op het resultaat A. Belastingen B. Regulariseringen van belastingen en terugnemingen van voorzieningen voor belastingen Winst (Verlies) van het boekjaar X. A. Onttrekking aan de belastingvrije reserves B. Overboeking naar de belastingvrije reserves XI. Te bestemmen winst (verlies) van het boekjaar Bron: Nieuw artikel 89 KB W.Venn. Tabel 25: Resultaatverwerking volgens het nieuwe volledige schema A. Te bestemmen winst (verlies) 1. Te bestemmen winst (verlies) van het boekjaar 2. Overgedragen winst (verlies) van het vorige boekjaar B. Onttrekking aan het eigen vermogen 1. Aan het kapitaal en aan de uitgiftepremies 2. Aan de reserves C. Toevoeging aan het eigen vermogen 1. Aan het kapitaal en aan de uitgiftepremies 3. Aan de wettelijke reserves 4. Aan de overige reserves D. Over te dragen resultaat 1. Over te dragen winst 2. Over te dragen verlies E. Tussenkomst van de vennoten in het verlies F. Uit te keren winst 1. Vergoeding van het kapitaal (a) 2. Beheerders of zaakvoerders (a) 3. Werknemers 4. Andere rechthebbenden (a) (a) Alleen voor de vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid naar Belgisch recht Bron: Nieuw artikel 89 KB W.Venn. 76

93 Toelichting volgens het volledige schema Artikel 91 KB W.Venn bevat de inhoud van de toelichting volgens het volledige schema van de jaarrekening. Vanwege de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU zijn er veel aanpassingen doorgevoerd aan de toelichting bij de jaarrekening volgens het volledige schema. Sinds 1 januari 2016 is er sprake van een materieel belang bij de toelichting. De gegevens die worden vereist in artikel 91 KB W.Venn. zullen door de vennootschap enkel worden weergegeven indien zij van essentieel belang zijn voor het nemen van beslissingen op basis van de jaarrekening. Wanneer het weglaten van informatie niet leidt tot beïnvloeding van de beslissingen die iemand neemt op basis van de financiële overzichten, dan is er geen materieel belang voor die gegevens (nieuw artikel 82, 3/1, tweede lid KB W.Venn.). Die weglating wordt dan ook toegestaan (nieuw artikel 91 KB W.Venn.). Daarnaast wordt ook de structuur aangepast van de toelichting. Het oude artikel 91 KB W.Venn. was opgedeeld in twee verschillende delen. Het eerste deel ging over de aanvullende gegevens. Het tweede deel omvatte de sociale balans (oud artikel 91 KB W.Venn.). Deze structuur wordt gewijzigd door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. De toelichting met betrekking tot de aanvullende gegevens wordt behouden. De titel en tekst van de sociale balans wordt net zoals in het verkorte schema opgeheven (nieuw artikel 91 KB W.Venn.). De vennootschappen die gebruik maken van het volledige schema van de jaarrekening moeten sinds 1 januari 2016 dus geen sociale balans meer in hun toelichting opnemen. De structuur van de aanvullende gegevens wordt niet gewijzigd. Alle tweeëntwintig verschillende staten worden behouden. Er worden echter veel inhoudelijke wijzigingen naar aanleiding van de omzetting van Richtlijn 2013/34/EU in België doorgevoerd. De verschillende staten en de wijzigingen die ze ondergaan worden hierna afzonderlijk toegelicht. Voor elke staat wordt er een visuele voorstelling opgenomen van de inhoud die moet worden weergegeven. Deze voorstelling is gebaseerd op het oude model van de volledige jaarrekening die de NBB op haar website ter beschikking stelt (NBB Balanscentrale Opmaken Modellen van de jaarrekening Volledig schema; i. Staat van oprichtingskosten Ten eerste moet een grote vennootschap een staat van oprichtingskosten in haar toelichting opnemen. Dit omvat een vermelding van de nettoboekwaarde van de oprichtingskosten op het einde van het vorig boekjaar, de wijzigingen ervan die in het huidige boekjaar worden gemaakt en de nettoboekwaarde op het einde van het boekjaar (nieuw artikel 91, I. KB W.Venn.). Deze vermeldingen zijn identiek aan de vermeldingen die voor 1 januari 2016 moesten worden weergegeven (oud artikel 91, I. KB W.Venn.). Figuur 20 geeft de visuele voorstelling van deze staat weer. Deze staat moet in de toelichting volgens het verkorte schema niet worden opgenomen (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). 77

94 Figuur 20: Staat van oprichtingskosten Bron: Sectie 5.1 VOL Balanscentrale NBB ii. Staat van immateriële vaste activa Ten tweede moet een staat van immateriële vaste activa worden opgemaakt. Sinds 1 januari 2016 wordt deze staat in vier verschillende posten onderverdeeld: de kosten van ontwikkeling, de goodwill, de vooruitbetalingen; en de concessies, octrooien, licenties, know-how, merken en soortgelijke rechten (nieuw artikel 91, A., II. KB W.Venn.). Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU moesten de kosten van onderzoek eveneens in deze staat worden vermeld (oud artikel 91, A. II. KB W.Venn.). De vereiste gegevens per post zijn identiek gebleven. Per post wordt de aanschaffingswaarde per einde van het vorige boekjaar, de mutaties van de aanschaffingswaarde tijdens het boekjaar en de aanschaffingswaarde per einde van het huidige boekjaar weergegeven. Hetzelfde geldt voor de afschrijvingen en waardeverminderingen. Daarnaast moet de nettoeboekwaarde per einde van het boekjaar ook worden weergegeven (nieuw artikel 91, A., II. KB W.Venn.). De vier onderstaande figuren geven voor elke van deze posten de staat weer. 78

95 Figuur 21: Kosten van ontwikkeling Bron: Sectie 5.2.1, VOL Balanscentrale - NBB Figuur 22: Concessies, octrooien, licenties, knowhow, Merken en soortgelijke rechten Bron: Sectie VOL, Balanscentrale NBB 79

96 Figuur 23: Goodwill Bron: Sectie VOL, Balanscentrale NBB Figuur 24: Vooruitbetalingen Bron: Sectie VOL, Balanscentrale NBB De informatie die in de toelichting volgens het volledige schema moet worden gegeven over de immateriële vaste activa is veel uitgebreider dan in de toelichting volgens het verkorte schema. De vereiste gegevens zijn dezelfde, maar er wordt enkel een overzicht gemaakt voor alle immateriële vaste activa samen. De uitsplitsing in de vier verschillende soorten wordt niet vereist (nieuw artikel 94, tweede lid, I. KB W.Venn.). 80

97 iii. Staat van materiële vaste activa De staat van materiële vaste activa blijft ongewijzigd door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. Er wordt een onderscheid gemaakt tussen zes verschillende categorieën: Terreinen en gebouwen, installaties, machines en uitrusting, meubilair en rollend materieel, leasing en soortgelijke rechten, overige materiële vaste activa en activa in aanbouw en vooruitbetalingen. Per post wordt de aanschaffingswaarde per einde van het vorige boekjaar, de mutaties ervan tijdens het boekjaar en de aanschaffingswaarde op het einde van het huidige boekjaar weergegeven. Hetzelfde geldt voor de meerwaarden en afschrijvingen en waardeverminderingen. Verder wordt de nettoboekwaarde per einde van het boekjaar per post weergegeven (nieuw artikel 91, A. III, a)-d) KB W.Venn.). Figuur 25: Terreinen en gebouwen Bron: Sectie VOL, Balanscentrale - NBB Figuur 25 kan gebruikt worden voor alle andere posten onder de materiële vaste activa. Enkel bij de leasing in soortgelijke rechten wordt nog een extra uitsplitsing van die nettoboekwaarde vereist. De nettoboekwaarde moet worden uitgesplitst in drie groepen: terreinen en gebouwen; meubilair en rollend materieel en installaties; machines en uitrusting (nieuw artikel 91, A., III., tweede lid KB W.Venn.). Figuur 26 geeft deze extra informatie visueel weer. 81

98 Figuur 26: Leasing en soortgelijke rechten Bron: Sectie VOL, Balanscentrale NBB Deze staat van materiële vaste activa is veel uitgebreider dan de staat die wordt verwacht volgens het verkorte schema. Net zoals bij de immateriële vaste activa wordt er in het verkorte schema geen uitsplitsing per soort materieel vast actief verwacht. Dezelfde informatie moet er worden weergegeven in zijn totaal (nieuw artikel 94, tweede lid, I. KB W.Venn.). iv. Staat van financiële activa De staat van financiële activa blijft eveneens ongewijzigd na de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU. Er wordt een uitsplitsing gemaakt tussen verbonden ondernemingen, ondernemingen met deelnemingsverhouding en andere ondernemingen. Per post bestaat er daarnaast nog een verdere uitsplitsing. Eensdeels gaat het om deelnemingen en aandelen (nieuw artikel 91, A. IV. A. KB W.Venn.) Anderdeels gaat het om vorderingen op die ondernemingen (nieuw artikel 91, A. IV. B. KB W.Venn.). Deze uitsplitsing komt overeen met de uitsplitsing die in de balans wordt gemaakt bij post IV. Financiële vaste activa (nieuw artikel 89 KB W.Venn.). Figuur 27: Staat van financiële activa 82

99 83

100 84

101 Bron: Sectie VOL, Balanscentrale NBB Deze staat van financiële vaste activa is veel uitgebreider dan het deel over de FVA in de staat van vaste activa volgens het verkorte schema (nieuw artikel 94, tweede lid, A. II. KB W.Venn.). v. Inlichtingen omtrent deelnemingen Vervolgens is er enerzijds een lijst van ondernemingen waarin de vennootschap een deelneming bezit en alle andere ondernemingen waarin de vennootschap maatschappelijke rechten bezit ten belope van minsten tien procent van het geplaatste kapitaal (nieuw artikel 91, A. V. KB W.Venn.). Anderzijds is er een lijst van ondernemingen waarvoor de vennootschap onbeperkt aansprakelijk is in haar hoedanigheid van onbeperkt aansprakelijke vennoot of lid (nieuw artikel 91, A. VI. KB W.Venn.). Net zoals bij de staat van MVA en FVA wijzigt er niks aan de gegevens die moeten worden weergegeven in deze lijsten. Figuur 28: Inlichtingen omtrent deelnemingen eerste lijst Bron: Sectie VOL, Balanscentrale NBB 85

102 Figuur 29: Inlichtingen omtrent deelnemingen tweede lijst Bron: Sectie VOL, Balanscentrale NBB Wat betreft de inlichtingen omtrent deelnemingen is er een groot verschil tussen het volledige en het verkorte schema. Deze inlichtingen over deelnemingen moeten sinds 1 januari 2016 namelijk niet meer worden opgenomen in de toelichting volgens het verkorte schema (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). In de toelichting volgens het volledige schema worden ze echter wel behouden (nieuw artikel 91, A. V. KB W.Venn.). vi. Geldbeleggingen De volgende staat betreft Post VIII. Geldbeleggingen uit de balans volgens het volledige schema. Deze post is op de balans uitgesplitst in eigen aandelen en overige beleggingen. Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU werd de deelpost andere beleggingen in de toelichting verder uitgesplitst in drie delen. Ten eerste waren er de aandelen met uitdrukkelijke vermelding van het niet opgevraagde bedrag (oud artikel 91, A., VI., eerste streepje KB W.Venn.). Ten tweede waren er de vastrentende effecten, met afzonderlijke vermelding van de effecten uitgegeven door de kredietinstellingen (oud artikel 91, A., VI., tweede streepje KB W.Venn.). Ten derde waren er de termijnrekeningen op kredietinstellingen, uitgesplitst naargelang de resterende looptijd of de opzegtermijn hoogstens één maand, meer dan één maand, hoogstens één jaar of meer dan één jaar bedraagt (oud artikel 91, A., VI., derde streepje KB W.Venn.). Deze drie categorieën worden behouden, maar door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU wordt er nog een vierde categorie aan toegevoegd: Edele metalen en kunstwerken (nieuw artikel 91, A., VI., vierde streepje KB W.Venn.). 86

103 Figuur 30: Geldbeleggingen Bron: Sectie 5.6 VOL, Balanscentrale NBB De kleine vennootschappen die gebruik maken van het verkorte schema moeten geen staat van de geldbeleggingen in hun toelichting opnemen (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). vii. Overlopende rekeningen activa Een zevende staat omvat informatie over de overlopende rekeningen van het activa. Zowel voor als na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU moet deze enkel worden uitgesplitst wanneer er een belangrijk bedrag in voorkomt (nieuw artikel 91, A. VII. KB W.Venn.). Figuur 31: Overlopende rekeningen van het actief Bron: Sectie 5.6 VOL, Balanscentrale - NBB De kleine vennootschappen die gebruik maken van het verkorte schema moeten geen staat van overlopende rekeningen van de activa in hun toelichting opnemen. Hetzelfde geldt voor de staat van overlopende rekeningen van de passiva (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). viii. Staat van kapitaal en aandeelhoudersstructuur Daarnaast worden er wijzigingen aangebracht aan de staat met betrekking tot het kapitaal en de aandeelhoudersstructuur (nieuw artikel 91, A., VIII. KB W.Venn.). Voor de implementering van de Europese richtlijn 2013/34/EU in België werd hier enkel een staat met betrekking tot het kapitaal weergegeven (oud artikel 91, A., VIII. KB W.Venn.). Deze staat wordt volledig overgenomen. 87

104 Figuur 32: Staat van kapitaal Bron: Sectie 5.7 VOL, Balanscentrale NBB 88

105 Sinds 1 januari 2016 moet de aandeelhoudersstructuur eveneens in deze staat worden meegedeeld. Het gaat om de aandeelhouderstructuur op datum van de jaarafsluiting die voortvloeit uit kennisgevingen die de vennootschap heeft ontvangen (nieuw artikel 91, A. VIII., G. KB W.Venn). Figuur 33: Aandeelhoudersstructuur Bron: Nieuw artikel 91, A. VIII., G. KB W.Venn. De staat van het kapitaal en de aandeelhoudersstructuur volgens het volledige schema is veel uitgebreider dan het verkorte schema. Sinds 1 januari 2016 worden er in de staat van het kapitaal volgens het verkorte schema enkel nog de bepalingen over de eigen aandelen opgenomen (nieuw artikel 94, tweede lid, II. KB W.Venn.). ix. Voorzieningen voor risico s en kosten De negende staat in de toelichting volgens het volledige schema geeft de voorzieningen voor risico s en kosten weer. De omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU heeft deze staat niet gewijzigd (nieuw artikel 91, A. IX. KB W.Venn.). Figuur 34: Voorzieningen voor risico s en kosten Bron: Sectie 5.8 VOL, Balanscentrale - NBB De vennootschappen die hun jaarrekening opstellen volgens het verkorte schema moeten sinds 1 januari 2016 geen staat over voorzieningen voor risico s en kosten opnemen in hun toelichting (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). 89

106 x. Staat van schulden Ook staat X. heeft geen wijzigingen ondergaan. Deze staat geeft een overzicht van de schulden die de vennootschap heeft op balansdatum (nieuw artikel 91, A. X. KB W.Venn.). Figuur 35: Staat van schulden 90

107 Bron: sectie 5.9 VOL, Balanscentrale - NBB De staat van schulden volgens het verkorte schema is opmerkelijk korter dan deze volgens het volledige schema. In het verkorte schema wordt geen uitsplitsing gemaakt van de schulden met een oorspronkelijke looptijd van meer dan één jaar. Enkel de totalen worden er vermeld. Daarnaast worden de financiële schulden bij de gewaarborgde schulden niet zo uitgebreid uitgesplitst. In de staat van schulden volgens het verkorte schema wordt enerzijds de kredietinstellingen, leasingschulden en soortgelijke schulden in één post opgenomen. Anderzijds is er een tweede post die de overige leningen omvat. De schulden met betrekking tot belastingen, bezoldigingen en sociale lasten worden ook minder uitgesplitst in het verkorte schema (nieuw artikel 94, tweede lid, III. KB W.Venn.). 91

108 xi. Overlopende rekeningen van passiva De vermelding van de overlopende rekeningen van de passiva wordt niet gewijzigd door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Figuur 36: Overlopende rekeningen passiva Bron: Sectie 5.9 VOL, Balanscentrale - NBB xii. Bedrijfsresultaten Vervolgens moeten er verschillende gegevens met betrekking tot de bedrijfsresultaten over het boekjaar en het vorige boekjaar worden opgenomen in de toelichting volgens het volledige schema. Deze inhoud van deze staat is identiek aan deze die voor 1 januari 2016 werd toegepast. Deze staat is opgesplitst in verschillende delen (nieuw artikel 91, A., XII. KB W.Venn.). Ten eerste moet er een uitsplitsing worden gemaakt van de netto-omzet naar categorie bedrijfsactiviteit en naar geografische markten wanneer deze categorieën en markten duidelijk verschillen weergeven (nieuw artikel 91, A., XII., A. KB W.Venn.). Ten tweede moet het totaal bedrag van de subsidies, andere dan investeringssubsidies, en van de overheid ontvangen compenserende bedragen worden vermeld in de staat van bedrijfsopbrengsten (nieuw artikel 91, A., XII., B. KB W.Venn.). Deze vermeldingen zijn niet nieuw (oud artikel 91, A. XII., A. & B. KB W.Venn.). Figuur 37: Bedrijfsopbrengsten Bron: Sectie 5.10 VOL, Balanscentrale - NBB 92

109 Daarnaast moeten er verschillende gegevens wat betreft het personeel en personeelskosten worden vermeld in de toelichting volgens het volledige schema (nieuw artikel 91, A., XII., C. KB W.Venn.). De inhoud van deze vermeldingen omtrent personeel blijft identiek aan hetgeen voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU moest worden vermeld (oud artikel 91, A., XII., C. KB W.Venn.). Figuur 38: Bedrijfskosten Bron: Sectie 5.10 VOL, Balanscentrale NBB De vennootschappen die hun jaarrekening opmaken volgens het verkorte schema moeten sinds 1 januari 2016 enkel het gemiddelde van het personeelbestand berekend in voltijdse equivalenten weergeven. Deze worden opgenomen in de staat van het personeel (nieuw artikel 94, tweede lid, A., IV. KB W.Venn.). 93

110 xiii. Financiële resultaten De dertiende staat gaat over de financiële resultaten van het boekjaar en van het voorafgaande boekjaar. Wat hieromtrent moet worden vermeld blijft identiek (nieuw artikel 91, A., XIII KB W.Venn.). Figuur 39: Financiële resultaten Bron: Sectie 5.11 VOL, Balanscentrale NBB De kleine vennootschappen die gebruik maken van het verkorte schema van de jaarrekening nemen enkel het bedrag van de geactiveerde intresten in de toelichting op (nieuw artikel 94, tweede lid, A. V., B. KB W.Venn.). xiv. Niet-recurrente resultaten Een veertiende staat gaat over de niet-recurrente resultaten. Enkel belangrijke bedragen moeten worden opgenomen in deze staat (nieuw artikel 91, A., XIV KB W.Venn.). Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU werd in deze staat informatie opgenomen over de uitzonderlijke resultaten, waarbij een uitsplitsing van de posten andere uitzonderlijke opbrengsten en andere uitzonderlijke kosten werd gemaakt (oud artikel 91, A., XIV.KB W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 moeten de niet-recurrente resultaten worden opgenomen en uitgesplitst zoals bepaald in het deel over deze resultaten (pagina 6) (artikel 91, A., XIV KB W.Venn.). 94

111 Figuur 40: Niet-recurrente resultaten Bron: Sectie 5.11 VOL, Balanscentrale NBB Ook deze staat van niet-recurrente resultaten moet niet worden opgemaakt door vennootschappen die hun jaarrekening volgens het verkorte schema opmaken (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). xv. Belastingen op het resultaat Een vijftiende punt bij de aanvullende gegevens van de toelichting gaat over de belasting op het resultaat (artikel 91, A., XV. KB W.Venn.). Dit betreft post VIII in de resultatenrekening volgens het volledige schema (nieuw artikel 89 KB W.Venn.). Naar inhoud verandert er niets omtrent de belasting op het resultaat. Er wordt enkel een terminologische aanpassing doorgevoerd. Figuur 41: Belasting op het resultaat 95

112 Bron: Sectie 5.12 VOL, Balanscentrale - NBB xvi. Andere belastingen en taksen De zestiende staat van de toelichting volgens het volledige schema handelt over andere taksen en belastingen ten laste van derden (nieuw artikel 91, A., XVI. KB W.Venn.). Het gaat onder andere over de belasting over toegevoegde waarde, de egalisatiebelasting (artikel 91, A., XVI, A. KB W.Venn.), de bedrijfsvoorheffing en de roerende voorheffing (artikel 91, A., XVI., B. KB W.Venn.). Door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU worden ook hier geen aanpassingen doorgevoerd. Figuur 42: Andere belastingen en taksen Bron: sectie 5.12 VOL, Balanscentrale NBB Staat vijftien en zestien betreffende belastingen worden in de verkorte toelichting niet vereist (nieuw artikel 94 KB W.Venn.) xvii. Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen Een volgende staat in de toelichting volgens het volledige schema betreft de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (nieuw artikel 91, A., XVII KB W.Venn.). Dit omvat onder andere inlichtingen betreffende technische waarborgen die verbonden zijn met reeds gepresteerde verkopen en diensten (artikel 91, A., XVII, B. KB W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 bevat deze staat nieuwe en meer uitgebreide informatie over bepaalde rechten en verplichtingen. Zo moeten de aard en de financiële gevolgen van materiële gebeurtenissen die zich na balansdatum hebben voorgedaan en die niet in de balans of resultatenrekening worden weergegeven ook worden vermeld (nieuw artikel 91, A., XVII, E. KB W.Venn.). 96

113 Daarnaast moeten ook verplichtingen betreffende de aan- of verkoopverbintenissen die een vennootschap als optieschrijver van call- en putopties heeft in de aanvullende gegevens van de toelichting worden opgenomen (nieuw artikel 91, A., XVII, F. KB W.Venn.). Dit zijn twee elementen die voortvloeien uit de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. Figuur 43: Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen 97

114 Bron: Sectie 5.13 VOL, Balanscentrale NBB xviii. Aard en doel van buitenbalans regelingen Zowel voor als na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU moeten alle vennootschappen die het volledige schema gebruiken voor hun jaarrekening de aard en het zakelijke doel van buitenbalans regelingen weergeven (nieuw artikel 91, A., XVIIbis., eerste lid KB W.Venn.). Dit moet enkel en alleen gebeuren wanneer de risico s of voordelen die uit deze regelingen voortvloeien van enige betekenis zijn en voor zover de openbaarmaking van dergelijke risico s of voordelen noodzakelijk is voor de beoordeling van de financiële positie van de vennootschap (nieuw artikel 91, A., XVIIbis., tweede lid KB W.Venn.). Nieuw in de rapportering is dat alle vennootschappen die gebruik maken van het volledige schema de financiële gevolgen van deze buitenbalans regelingen eveneens moeten vermelden (nieuw artikel 91, A., XVIIbis., tweede lid KB W.Venn.). 98

115 Voor de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België was dit enkel van toepassing voor genoteerde vennootschappen, vennootschappen waarvan de effecten zijn toegelaten tot de verhandeling op een Multinateral Trading Facility (afgekort MTF) en vennootschappen die samen met haar dochtervennootschappen geacht worden een grote groep te vormen op basis van artikel 16 W.Venn. (oud artikel 91, A., XVIIbis KB W.Venn.). Een MTF wordt gedefinieerd als een door een beleggingsonderneming, een kredietinstelling of een marktonderneming geëxploiteerd multilateraal systeem dat verschillende koop- en verkoopintenties van derden met betrekking tot financiële elementen samenbrengt. Dit gebeurt op zodanige wijze dat er een overeenkomst uit voortvloeit overeenkomstig het bepaalde in hoofdstuk II van de wet van 2 augustus 2002 of titel II van de Richtlijn 2004/39/EG (artikel 2, 4 wet van 2 augustus 2002). Hoofdstuk 2 van de wet van 2 augustus 2002 omvat regelgeving over markten en transacties in financiële instrumenten (Hoofdstuk 2 wet 2 augustus 2002). Titel 2 van de Richtlijn 2004/39/EG omvat voorwaarden voor de vergunningverlening aan en de bedrijfsuitoefening van beleggingsondernemingen (Titel 2 Richtlijn 2004/39/EG). Deze uitzonderingen zijn sinds 1 januari 2016 niet meer van kracht (nieuw artikel 91, A., XVIIbis KB W.Venn.). Figuur 44: Buitenbalans regelingen Bron: Sectie 5.13 VOL, Balanscentrale NBB Vennootschappen die gebruik maken van het verkorte schema van de jaarrekening moeten dezelfde informatie weergeven, uitgezonder de financiële gevolgen van de regelingen voor de vennootschap (nieuw artikel 94 KB W.Venn.). xix. Staat betreffende de betrekkingen met verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat Oorspronkelijk was dit een staat die enkel informatie bevatte over betrekkingen met verbonden ondernemingen (oud artikel 91, A., XVIII. KB W.Venn.). Deze staat moest zowel voor het afgesloten boekjaar als het vorige boekjaar worden vermeld. Deze regel is nog steeds van kracht (nieuw artikel 91, A., XVIII., eerste lid KB W.Venn.). Door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU moet er echter ook een staat over de betrekkingen met de geassocieerde ondernemingen en de ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat, worden weergegeven. Een geassocieerde vennootschap is iedere andere vennootschap dan een dochtervennootschap of een gemeenschappelijke vennootschap waarin een andere vennootschap een deelneming bezit en waarin zij een invloed van betekenis uitoefent op de oriëntatie van het beleid (artikel 12 W.Venn.). Voor de geassocieerde ondernemingen en de ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat moet er echter minder informatie worden meegedeeld dan voor de verbonden ondernemingen (nieuw artikel 9, A., XVIII., tweede en derde lid KB W.Venn.). 99

116 Figuur 45: Betrekkingen met verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat 100

117 Bron: Sectie 5.14 VOL, Balanscentrale NBB Kleine vennootschappen die gebruik maken van het verkorte schema bij de opstelling van hun jaarrekening zijn ook gehouden informatie over verbonden en geassocieerde ondernemingen op te nemen in de toelichting. Deze informatie is echter veel beperkter dan wat in het volledige schema moet worden gegeven (nieuw artikel 94, tweede lid, A., VIII. KB W.Venn.). xx. Transacties met verbonden partijen buiten normale marktvoorwaarden Sinds 1 januari 2016 moeten alle vennootschappen die gebruik maken van het volledige schema informatie verschaffen over transacties die zijn aangaan met verbonden partijen. De vennootschap moet hierover het bedrag, de aard van de betrekking met de verbonden partij en alle andere noodzakelijke informatie die nodig is om een correct beeld te krijgen van de financiële positie van de vennootschap vermelden (nieuw artikel 91, A., XVIIIbis. KB W.Venn). Voor de omzetting van de Richtlijn was dit niet voor alle vennootschappen verplicht (oud artikel, A., XVIIIbis KB W.Venn.). Figuur 46: Transacties buiten normale marktvoorwaarden Bron: Sectie 5.14 VOL, Balanscentrale NBB xxi. Financiële betrekkingen met bestuurders, zaakvoerders en commissarissen De voorlaatste staat van de toelichting volgens het volledige schema betreft de financiële betrekkingen met bestuurders, zaakvoerders en commissarissen (nieuw artikel 91, A. XIX KB W..Venn.). Wat de commissarissen betreft verandert er niets (nieuw artikel 91, A., XIX. KB W.Venn.). Wat de zaakvoerders en bestuurders betreft zijn er extra vermeldingen vereist. Voorheen moest de vennootschap die gebruik maakt van het volledige schema enkel het bedrag en de belangrijkste voorwaarden inzake vorderingen van de onderneming op bestuurders en 101

118 zaakvoerders, alsmede de in hun voordeel toegestane waarborgen en de in hun voordeel aangegane betekenisvolle verplichtingen opnemen in de toelichting (oud artikel 91, A., XIX., (A.) eerste streepje KB W.Venn.). Als gevolg van de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België moet deze vennootschap nu ook bijkomstig de rente en de duur van de vordering, evenals de afgeloste bedragen of de bedragen waarvan wordt afgezien vermelden (nieuw artikel 91, A., XIX., (A.), eerste streepje KB W.Venn.). Figuur 47 toont het oude schema van deze staat, aangezien de vernieuwing sinds 1 januari 2016 geen impact hebben op de structuur van deze staat. Figuur 47: Bestuurders, zaakvoerders en commissariss Bron: Sectie 5.15 VOL, Balanscentrale - NBB 102

119 xxii. Het niet-gebruik van waarderingsmethodes op basis van de reële waarde Tot slot wordt de staat met betrekking tot het niet-gebruik van de waarderingsmethode op basis van de reële waarde aangepast. De manier waarop het gebruik van de reële waarde van de afgeleide financiële instrumenten worden toegelicht, wijzigt. (nieuw artikel 91, A., XX. KB W.Venn.).Ten eerste was er voorheen sprake van de waarde in het economische verkeer (oud artikel 91, A., XX KB W.Venn.).Daarnaast werd enkel een overzicht van de waarde, de omvang en de aard van de financiële instrumenten weergegeven (oud artikel 91, A., XX KB W.Venn.). Omwille van de implementatie van de Richtlijn 2013/34/EU wordt het overzicht uitgebreid met het ingedekte risico en een vergelijking tussen de boekwaarde en de reële waarde van de instrumenten. De gegevens moeten sinds 1 januari 2016 zowel voor het huidige als het vorige boekjaar worden meegedeeld (nieuw artikel 91, A., XX. KB W.Venn.). Figuur 48: Niet-gebruik van waarderingsmethodes op basis van de reële waarde Bron: Sectie 5.16 VOL, Balanscentrale NBB 103

120 In tabel 26 wordt een overzicht gegeven van de tweeëntwintig staten die in de toelichting van de jaarrekening volgens het volledige schema moeten worden opgenomen. Tabel 26: Tweeëntwintig staten in de toelichting volgens het volledige schema Staat van oprichtingskosten Staat van immateriële vaste activa Staat van materiële vaste activa Staat van financiële vaste activa Inlichtingen omtrent deelnemingen Geldbeleggingen Overlopende rekeningen van het actief Staat van kapitaal en aandeelhoudersstructuur Voorzieningen voor risico s en kosten Staat van schulden Overlopende rekeningen van het passief Bron: Eigen werk Bedrijfsresultaten Financiële resultaten Niet-recurrente resultaten Belasting op het resultaat Andere belastingen en taksen Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen Aard en zakelijk doel van buitenbalans regelingen Staat betreffende de betrekkingen met verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat Transacties met verbonden partijen buiten normale marktvoorwaarden Bestuurders, zaakvoerders en commissarissen Niet-gebruik van de waarderingsmethode op basis van reëel gebruik De vennootschap die gebruik maakt van het volledige schema van de jaarrekening moet, naast deze tweeëntwintig staten, nog een samenvatting van de waarderingsregels die zij toepast opnemen in de toelichting. Ook alle andere vermeldingen die volgens het W.Venn. en KB W.Venn. moeten worden opgenomen in de toelichting, moeten uiteraard vermeld worden (nieuw artikel 91, A., eerste lid KB W.Venn.). Dit is geen nieuw element van de toelichting (oud artikel 91, A., eerste lid KB W.Venn.). 104

121 4.1.3 Openbaarmakingsverplichting De openbaarmakingsverplichting van de jaarrekening wordt voor de grote vennootschappen gewijzigd als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. Tot 31 december 2015 werden de grote vennootschappen die de vorm hebben aangenomen van een VOF, een Comm. V. of een CVOA, waarvan alle onbeperkte aansprakelijke vennoten natuurlijke personen zijn, vrijgesteld van de openbaarmakingsverplichting van de jaarrekening (oud artikel 97, 2 W.Venn.). Dit was toen een definitieve vrijstelling. Sinds 1 januari 2016 wordt er een extra voorwaarde verbonden aan de vrijstelling. Een grote vennootschap zoals weergegeven in vorige alinea zal enkel vrijgesteld worden indien zij geen in vernieuwde artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 bedoelde vennootschap is (nieuw artikel 97 W.Venn.). Dit zijn de verzekeringsvennootschappen, de kredietinstellingen, de landbouwvennootschappen en de vereffeningsinstellingen (nieuw artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 W.Venn.). 105

122 4.2 Het jaarverslag Sinds 1 januari 2016 geldt de algemene regel dat grote vennootschappen een jaarverslag over hun jaarrekening moeten opmaken en deze ook openbaar maken (nieuw artikel 100, 6 W.Venn.). Hierop bestaan er enkele uitzonderingen (nieuw artikel 94 W.Venn.) Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Niet alle vennootschappen die in de zin van artikel 15 W.Venn. als een grot vennootschap worden aangemerkt vallen onder het toepassingsgebied van het jaarverslag. Tot 31 december 2015 werden vennootschappen die de vorm van een VOF, een Comm. V. of een CVOA hadden aangenomen definitief vrijgesteld van de verplichting tot het opmaken en neerleggen van het jaarverslag (oud artikel 94 W.Venn.). Door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU wordt er een extra voorwaarde aan deze vrijstelling verbonden. Een vennootschap die één van de in vorige alinea genoemde vormen aanneemt, wordt sinds 1 januari 2016 slechts vrijgesteld indien het geen in artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 bedoelde vennootschap is (nieuw artikel 94 W.Venn.) Inhoud De inhoud van het jaarverslag dat wordt opgesteld door grote vennootschappen is identiek aan de inhoud van het jaarverslag dat door kleine vennootschappen wordt opgesteld (artikel 96 W.Venn.). Deze inhoud wordt op pagina 55 van deze masterproef. 106

123 4.3 De sociale balans Sinds 1 januari 2016 omvat de jaarrekening in haar toelichting geen sociale balans meer (nieuw artikel 91 KB W.Venn.). De grote vennootschappen moeten echter nog steeds een sociale balans opmaken en neerleggen bij de NBB (nieuw artikel 100, 1, 6 W.Venn.) Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU namen de grote vennootschappen hun sociale balans op in de toelichting van de jaarrekening (oud artikel 91 KB W.Venn.). Als gevolg van de Richtlijn 2013/34/EU werd het onderdeel B. De sociale balans verwijderd uit de toelichting van de jaarrekening (nieuw artikel 91 KB W.Venn.). De grote vennootschappen worden echter niet verlost van de verplichting tot het opmaken en neerleggen van de sociale balans bij de NBB. In artikel 100 W.Venn. wordt de sociale balans opgenomen. Dit artikel neemt verschillende documenten op die binnen eenzelfde termijn als de jaarrekening moeten worden neergelegd bij de NBB. Sinds 1 januari 2016 hoort de sociale balans daar ook bij (nieuw artikel 100, 1, 6 W.Venn.). Alle vennootschappen die volgens het nieuwe artikel 15 W.Venn. worden aangemerkt als een grote vennootschap moeten de sociale balans opmaken en vervolgens openbaar maken bij de NBB. Er bestaat geen vrijstelling voor bepaalde vennootschappen zoals bij de kleine vennootschappen (nieuw artikel 97 W.Venn.). Reeds voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU waren er geen uitzonderingen voorzien op het vlak van de sociale balans voor grote vennootschappen (oud artikel 97 W.Venn.) Inhoud van de sociale balans De omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU heeft geen veranderingen teweeg gebracht voor de inhoud van de sociale balans die grote vennootschappen moeten opmaken. Deze vennootschappen doen dit via het volledige schema. De sociale balans volgens het volledige schema is uitgebreider dan de sociale balans volgens het verkorte schema (artikel 191/2 KB W.Venn.). In figuur 49 wordt de sociale balans volgens het volledige schema weergegeven. 107

124 Figuur 49: Sociale balans volgens het volledige schema 108

125 109

126 Bron: Sectie 6 VOL, Balanscentrale - NBB 110

127 4.4 Het verslag van betalingen aan overheden Het verslag van betalingen aan overheden is een volledig nieuw item in het Belgische landschap van financiële rapportering als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (artikel 13 Wet Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Deze nieuwe verslaggevingsverplichting geldt echter niet voor iedere vennootschap. Het verslag moet enkel door specifiek opgesomde ondernemingen worden opgemaakt wanneer zij significante betalingen doen aan overheden (artikel 96/2, 1 W.Venn.). Het gaat om bepaalde grote ondernemingen en organisaties van openbaar belang die actief zijn in de winningsindustrie of in de houtkap van oerbossen (artikel 42, eerste lid Richtlijn 2013/34/EU). De doelstelling van dit verslag van betalingen aan overheden is de transparantie op betalingen aan overheden verbeteren Toepassingsgebied en openbaarmakingsverplichting Een vennootschap kan in verschillende situaties onder de verplichting tot de opmaak van een verslag van betalingen aan overheden vallen. De vennootschap moet aan bepaalde voorwaarden voldoen. In eerste instantie moet het gaan om een vennootschap die actief is in de winningsindustrie of in de houtkap van oerbossen (artikel 96/2, 1, eerste lid W.Venn.). Een vennootschap die actief is in de winningsindustrie is een vennootschap met activiteiten op het gebied van exploratie, prospectie, opsporing, ontwikkeling en winning van mineralen, aardolie, aardgas en andere stoffen, binnen de economische activiteiten die vallen onder sectie B (Winning van delfstoffen), afdelingen 05 (Winning van steenkool en bruinkool) en 08 (Overige winning van delfstoffen) van bijlage I bij Verordening (EG) nr. 1983/2006 van het Europees Parlement en de Raad van 20 december 2006 tot vaststelling van de statische classificatie van economische activiteiten NACE Rev. 2 en tot wijziging van Verordening (EEG) nr. 3037/90 en enkele EG-verordeningen op specifieke statistische gebieden (artikel 96/1, eerste lid, 1 W.Venn.). Een vennootschap die actief is in de houtkap van oerbossen is een vennootschappen met activiteiten die vallen onder sectie A (Landbouw, bosbouw en visserij), afdeling 02 (Bosbouw en exploitatie van bossen), groep 02.2 (Logging), van bijlage I bij Verordering (EG) nr. 1983/2006, in oerbossen (artikel 96/1, eerste lid, 2 W.Venn.). (METADATE Statistical Classification of Economic Activities in the European Cummunity, REV.2 (2008). RAMON = Eurostat s Metadata Server) Verder moet het gaan om een genoteerde vennootschap, een vennootschap die op basis van artikel 16, 1 W.Venn. meer dan één van de criteria overschrijdt en dus deel uit maakt van een grote groep of een in het artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 W.Venn. bedoelde vennootschap (artikel 96/2, 1, eerste lid W.Venn.). Indien de vennootschap actief is in de winningsindustrie of in de houtkap van oerbossen en aan één van deze vorige voorwaarden voldoet, dan zal zij onder het toepassingsgebied van het verslag van betalingen aan overheden vallen (aritkel 96/2, 1, eerste lid W.Venn.). 111

128 Er worden echter vijf categorieën van ondernemingen uitgesloten van het toepassingsgebied van het verslag van betalingen aan overheden (artikel 96/2, 1, tweede lid W.Venn.). Een eerste vrijgestelde vennootschap is een vennootschap die de vorm van een VOF, een Comm.V. of een CVOA heeft aangenomen waarvan alle onbeperkt aansprakelijke vennoten natuurlijke personen zijn (artikel 96/2, 1, tweede lid, 1 W.Venn.). Daarnaast worden de ESV en de landbouwvennootschappen eveneens vrijgesteld (artikel 96/2, 1, tweede lid, 2-3 W.Venn.). vervolgens zullen ook dochter- en moedervennootschappen die onder het recht van een lidstaat van de EU vallen, worden vrijgesteld van de verplichting indien zij aan 2 voorwaarden cumulatief voldoen. Een eerste voorwaarde is dat de moedervennootschap onder het recht van een lidstaat van de EU moet vallen (artikel 96/2, 1, tweede lid, 5, a) W.Venn.). Daarnaast moeten hun betalingen opgenomen zijn in het geconsolideerde verslag door de moedervennootschap (artikel 96/2, 1, tweede lid, 5, b) W.Venn.). Deze vrijstelling werd door de EU in de Richtlijn opgenomen en werd bij de omzetting van deze Richtlijn in België ingevoerd (artikel 42, tweede lid Richtlijn). Een laatste vrijstelling wordt gegeven aan vennootschappen die een verslag over de betalingen aan overheden opstellen en dit verslag openbaar maken overeenkomstig de verslaggevingsvereisten van een derde land die als gelijkwaardig aan de vereisten van deze rapporteringsverplichting zijn. (artikel 96/2, 1, tweede lid, 5 W.Venn.). ze moeten echter wel het verslag bekent maken conform de wetgeving van iedere lidstaat (artikel 96/2, 1, tweede lid, 5 W.Venn.). Dit is de omzetting van het artikel 46, eerste lid van de Richtlijn. Er moet een belangrijke nuance worden gemaakt bij deze reeks van vrijstellingen voor de nieuwe rapporteringsverplichting. Deze vrijstellingen worden nooit gegeven aan vennootschappen bedoeld in artikel 92, 3, 1, 2, 4 of 6 W.Venn. Dit zijn de organisaties van openbaar belang die onder het toezicht van de NBB vallen. Deze groep vennootschappen zal altijd het verslag van betalingen aan overheden moeten maken indien zij actief zijn in de winningsindustrie of de houtkap van oerbossen. Deze uitzondering op de vrijstellingen wordt gerechtvaardigd door artikel 42, eerste lid van de Richtlijn 2013/34/EU waarin, naast grote ondernemingen, ook alle organisaties van openbaar belang die actief zijn in de winningsindustrie of in de houtkap van oerbossen worden verplicht een verslag over betalingen aan overheden op te stellen. De bestuurders en de zaakvoerders van de vennootschappen die vallen onder het toepassingsgebied van het verslag van de betalingen aan de overheden zijn, naast het opmaken van dit verslag, ook gehouden tot het tijdig openbaar maken van dit verslag. Dit moet binnen eenzelfde termijn als de neerlegging van de jaarrekening (artikel 96/2, 2 W.Venn.). 112

129 4.4.2 Inhoud Het gaat om betalingen die worden gedaan aan overheden. De overheid wordt hier aanzien als eender welke nationale, regionale of lokale autoriteit van een lidstaat van de Europese Unie of van een derde land. Hieronder vallen ook de departementen, organen of ondernemingen waarover die autoriteit zeggenschap uitoefent (artikel 191/5, eerste lid, 1 KB W.Venn.) Met zeggenschap wordt controle bedoeld zoals hiervoor reeds werd gedefinieerd (artikel 5 W.Venn.). Met betalingen worden alle in geld of in natura betaalde bedragen voor een in het Wetboek van vennootschappen beschreven activiteiten bedoeld die bestaan uit (artikel 191/5, eerste lid, 3 KB W.Venn.): o o o o o o o Productierechten; Belastingen over de inkomsten, de productie of de winsten van vennootschappen, uitgezonderd de verbruiksbelastingen zoals belastingen over de toegevoegde waarde, inkomstenbelastingen van natuurlijke personen of omzetbelastingen; Royalty s; Dividenden; Ondertekenings-, opsporings- en productiebonussen; Licentierechten, huurprijzen, toetredingsgelden en andere vergoedingen voor licenties en/of concessies; Betalingen voor infrastructuurwerken. Het zijn enkel de significante betalingen die moeten worden opgenomen in het verslag (artikel 13 Memorie van Toelichting Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Dit zijn de betalingen voor een bedrag die, afzonderlijk of in een reeks van betalingen, gelijk aan of hoger zijn dan euro per boekjaar (artikel 161/6, tweede lid KB W.Venn.). Wanneer er bijvoorbeeld in eenzelfde boekjaar 3 gespreide betalingen van euro aan eenzelfde overheid worden gedaan door een vennootschap die onder de verplichting van het opstellen van een verslag van betalingen aan overheden valt, dan zal deze vennootschap dit niet moeten opnemen in zijn verslag. Voor iedere betaling moeten verschillende elementen worden opgenomen in het verslag. Ten eerste moet het totale bedrag van de aan elke overheid gedane betalingen worden vermeld (artikel 191/6, eerste lid, 1 KB W.Venn.). Daarnaast moet er uitsplitsing worden gemaakt per soort betaling die aan elke overheid is gedaan (artikel 191/6, eerste lid, 2 ). Hiervoor worden de zeven verschillende soorten betalingen reeds aangehaald. Wanneer het gaat om betalingen die aan een bepaald project worden toegewezen, dan moet het totale bedrag aan betalingen per project worden weergegeven. Hierbij moet ook het totale bedrag per soort betaling worden vermeld (artikel 191/6, eerste lid, 3 KB W.Venn.). Een project is een samensmelting van operationele projecten die worden beheerst door één enkele overeenkomst of één enkele licentie, huurovereenkomst, concessie of soortgelijke juridische overeenkomst en die de basis vormen voor betalingsverplichtingen ten aanzien van een overheid (artikel 191/5, eerste lid, 2 KB W.Venn.). 113

130 Wanneer het om betalingen in natura gaat aan een overheid, dan worden deze betalingen in waarde en, wanneer dit mogelijk is, in volume vermeld in het verslag. In de toelichting wordt dan vermeld hoe die waarde is bepaald (artikel 191/6 KB W.Venn.). Een laatste regel omtrent deze betalingen gaat over de rapportering van de betalingen. De rapportering moet gebeuren naar realiteit van de betrokken betaling of activiteit. De betalingen en activiteiten mogen niet kunstmatig gesplitst worden om ede verplichting tot vermelding in het verslag te omzeilen (artikel 191/6, vijfde lid KB W.Venn.). 114

131 5 De groepen van beperkte omvang Een groep van beperkte omvang is een nieuwe term in de Belgische financiële wereld. Het vervangt het concept van een kleine groep die van kracht was voor boekjaren die aanvingen voor 1 januari 2016 (artikel 5 Wet omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU was er in België enkel sprake van kleine en grote groepen. Middelgrote groepen bestonden niet in België (oud artikel 16 W.Venn.). Dit standpunt werd behouden na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. Sinds 1 januari 2016 is er sprake van groepen van beperkte omvang en grote groepen (nieuw artikel 16 W.Venn.). Het vernieuwde artikel 16 W.Venn. behandelt de problematiek omtrent de groepen van beperkte omvang. Net zoals bij de kleine, grote en microvennootschappen gebeurt de bepaling van de grootte van de groep door een toetsing van de drie groottecriteria. Een vennootschap samen met haar dochtervennootschappen, of vennootschappen die een consortium vormen, worden geacht een groep van beperkte omvang, indien zij op geconsolideerde basis niet meer dan één van de grenswaarden van de drie criteria overschrijden (nieuw artikel 16, 1 W.Venn.). Door de Richtlijn 2013/34/EU werden verschillende elementen gewijzigd aan artikel 16 W.Venn. Een belangrijke verandering is de nieuwe benaming. Voor 1 januari 2016 was er sprake van kleine groepen. Deze kleine groepen worden sinds 1 januari 2016 vervangen door de groepen van beperkte omvang. Er is dus een terminologische wijziging gebeurd. In het Boek I, titel II, hoofdstuk III van het W.Venn. wordt een nieuwe opschrift gegeven aan afdeling II, namelijk Afdeling II Groepen van beperkte omvang (Artikel 5 Wet omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Naast deze terminologische aanpassing worden de grenswaarden van de groottecriteria verhoogd om te bepalen of een groep al dan niet van beperkte omvang is. Verder zijn veel veranderingen gelijkaardig aan deze die werden doorgevoerd in artikel 15 W.Venn. (nieuw artikel 16 W.Venn.). Een groep van beperkte omvang is vrijgesteld van het opstellen van een geconsolideerde jaarrekening (nieuw artikel 112 W.Venn.). Dit zorgt voor heel wat minder administratieve lasten. Elke vennootschap binnen de consolidatie volgt de regels die van kracht zijn op de vennootschap. Er zijn echter uitzonderingen die ervoor zorgen dat de groep van beperkte omvang alsnog een geconsolideerde jaarrekening moet opmaken (nieuw artikel W.Venn.). De nieuwe regels als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU zijn an toepassing op boekjaren die aanvangen na 31 december Beoordeling van een groep van beperkte omvang Naar Europese regelgeving bestaan er 3 verschillende soorten groepen: kleine, middelgrote en grote groepen (artikel 3 Richtlijn 2013/34/EU). Aan iedere categorie worden bepaalde grenswaarden van de criteria gegeven om ze te kwalificeren (artikel 3, vijfde tot zevende lid Richtlijn 2013/34/EU). Deze waarden worden in tabel 26 weergegeven per groep. De lidstaten kunnen deze categorieën en hun overeenkomstige groottecriteria invoeren indien zij dit wensen. 115

132 Tabel 27: Groepen volgens de Richtlijn 2013/34/EU Groepen volgens Richtlijn 2013/34/EU Kleine groep Middelgrote groep Grote groep Criterium 1 Jaargemiddelde van het personeelbestand Criterium 2 Jaaromzet, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde Criterium 3 Balanstotaal Bron: artikel 3, vijfde, zesde en zevende lid Richtlijn 2013/34/EU Voor de implementering van de Richtlijn2013/34/EU wordt het onderscheid tussen kleine en grote groepen in België gemaakt op basis van dezelfde groottecriteria zoals in artikel 15 W.Venn.: het jaargemiddelde van het personeelsbestand, de jaaromzet exclusief BTW en het balanstotaal (oud artikel 16, 1 W.Venn.). De kwalificatie of een vennootschap samen met haar dochtervennootschappen of een consortium al dan niet een groep van beperkte omvang is, hangt na de Richtlijn 2013/34/EU nog steeds af van de toetsing van deze drie groottecriteria (nieuw artikel 16, 1 W.Venn.). België heeft de grenswaarden verbonden aan deze groottecriteria van de voormalige kleine groepen aangepast aan het indexcijfer van de consumptieprijzen. De grenswaarde verbonden aan het jaargemiddelde van het personeelsbestand blijft op 250 werknemers. De grenswaarden van de jaaromzet exclusief BTW en het balanstotaal worden verhoogd naar respectievelijk euro en euro (nieuw artikel 16, 1 W.Venn.). Tabel 27 geeft zowel de oude waarden die van toepassing waren voor kleine groepen, als de nieuwe waarden die van toepassing zijn voor groepen van beperkte omvang weer Tabel 28: Groottecriteria van een kleine groep/groep van beperkte omvang Groep van beperkte omvang Voor 1 januari 2016 Sinds 1 januari 2016 Criterium 1 Jaargemiddelde van het personeelbestand Criterium 2 Jaaromzet, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde Criterium 3 Balanstotaal Bron: oud en nieuw artikel 16 W.Venn.) Deze verhoogde grenswaarden in België komen niet overeen met de voorgestelde grenswaarden van de Europese Richtlijn 2013/34/EU. De grenswaarden die voor de Richtlijn 2013/34/EU van toepassing waren voor kleine groepen veel hoger dan de waarden die door Europa in de Richtlijn 2013/34/EU worden voorgesteld. Indien België de Europese waarden zou overgenomen hebben, zou dit grote wijzigingen hebben teweeggebracht. Dit is dan ook de reden dat er sinds 1 januari 2016 niet meer wordt gesproken van kleine groepen, maar wel van groepen van beperkte omvang. De grenswaarden van de groepen van beperkte omvang in België liggen hoger dan de grenswaarden van kleine groepen in de Richtlijn 2013/34/EU, maar lager dan deze voor grote groepen die Europa heeft voorgesteld in de nieuwe boekhoudrichtlijn (Richtlijn 2013/34/EU). Zowel voor als na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU moeten de groottecriteria worden getoetst aan de overeenkomstige reële waarden op datum van de afsluiting van de jaarrekening van de consoliderende vennootschap. Het gaat om de cijfers van de laatst opgemaakte jaarrekeningen van de te consolideren vennootschappen (nieuw artikel 16, 2, eerste lid W.Venn.). 116

133 Door uitvoering van deze toetsing kan een vennootschap concluderen of zij samen met haar dochtervennootschapen al dan niet een groep van kleine omvang is. Indien deze vennootschappen samen, op geconsolideerde basis niet meer dan één van deze grenswaarden overschrijden, dan zij geacht een groep van beperkte omvang te zijn (nieuw artikel 16, 1 W.Venn.). Een nieuw element binnen de toetsing van de criteria van een groep van beperkte omvang is het consistentiebeginsel. Dit beginsel werd reeds bij de kleine vennootschappen uitvoerig toegelicht in hoofdstuk 1. Voor 1 januari 2016 had een overschrijding van de criteria slechts uitwerking indien de criteria twee jaar lang werden overschreden (oud artikel 16, 2 W.Venn.). Het nieuwe consistentiebeginsel stelt dat wanneer er meer dan één criterium overschreden wordt, of niet meer overschreden wordt, dit slechts gevolgen heeft wanneer dit zich twee opeenvolgende boekjaren voordoet. De gevolgen gaan in dit geval dus pas in vanaf het boekjaar dat volgt op het boekjaar gedurende hetwelk meer dan één van de criteria voor een tweede keer werden overschreden of niet meer werden overschreden (nieuw artikel 16, 2 W.Venn.). Deze permanentievoorwaarde zorgt ervoor dat de grootte van een groep niet verandert als gevolg van een uitzonderlijk succesvol of vruchteloos jaar. Daarnaast is de overgangsregeling die wordt besproken bij de vennootschappen eveneens van toepassing bij de bepaling of een groep al dan niet een groep van beperkte omvang is (nieuw artikel 16 W.Venn.). In tabel 28 is een voorbeeld opgenomen waarbij het effect van het consistentiebeginsel duidelijk wordt. Tabel 26: Voorbeeld toetsing artikel 16 W.Venn. 31/12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ /12/ 2021 Meer dan één criterium overschreden? Nee Nee Nee Ja Nee Ja Ja Nee Kwalificatie 1 volgens het oude artikel 16 W.Venn. Soort vennootschap Klein 26 Klein Klein Klein Groot Groot Groot Groot Kwalificatie 2 volgens het nieuwe artikel 16 W.Venn. Soort vennootschap Bron: eigen werk Van beperkte omvang Van beperkte omvang Van beperkte omvang Van beperkte omvang Van beperkte omvang Groot De vennootschap die samen met haar dochterondernemingen de toetsing van artikel 16 W.Venn. wil uitvoeren, kan gebruik maken van de alternatieve, vereenvoudigde methode van toetsing die in het hoofdstuk met betrekking tot kleine vennootschappen wordt toegelicht (punt ). De vennootschap die de toetsing van artikel 16 W.Venn. uitvoert, kan de criteria in de eerste paragraaf van dat artikel verhogen met twintig procent. Dit mag zij alleen doen wanneer zij in haar reële cijfers geen rekening houdt met de in artikel 17, 1 bedoelde verrekeningen (nieuw artikel 16, 3, vijfde lid W.Venn.). 26 Er wordt vanuit gegaan dat in 2012 en 2013 niet meer dan één van de groottecriteria werden overschreden. 117

134 5.2 Consolidatieverplichting Een vennootschap die behoort tot een groep van beperkte omvang is vrijgesteld van de verplichting om een geconsolideerde jaarrekening en een jaarverslag over die geconsolideerde jaarrekening op te maken (nieuw artikel 112 W.Venn.). De vennootschappen die tot een voormalige kleine groep behoren, werden voor 1 januari 2016 eveneens vrijgesteld van deze verplichting (oud artikel 112 W.Venn.). Deze vennootschappen mogen elk voor zich een gewone jaarrekening en jaarverslag opmaken. In dat geval moeten zij gebruik maken van de jaarrekening volgens het volledige schema. De vrijstelling in artikel 112 W.Venn. is niet van toepassing wanneer alle of een deel van de aandelen die zijn uitgegeven door één van de vennootschappen die behoren tot de groep van beperkte omvang zijn toegelaten tot de verhandeling op een gereglementeerde markt. Deze vennootschappen moeten alsnog een geconsolideerde jaarrekening opmaken (nieuw artikel 114 W.Venn.). Deze beperking van de vrijstelling tot opmaak van een geconsolideerde jaarrekening en een geconsolideerd jaarverslag was reeds voor de Richtlijn 2013/34/EU van kracht voor kleine groepen (oud artikel 114 W.Venn.). Wanneer de geconsolideerde jaarrekening van een groep met beperkte omvang wordt verlangd ter voorlichting van de werknemers of van hun vertegenwoordigers of op verzoek van een overheid of rechter voor eigen kennisneming, dan moet deze geconsolideerde jaarrekening alsnog opgemaakt worden. Dit geldt ook voor het jaarverslag over de geconsolideerde jaarrekening. De vrijstelling tot opmaak kan niet worden ingeroepen om dit niet te doen (nieuw artikel 115 W.Venn.). Deze beperking bestond eveneens reeds voor 1 januari 2016 (oud artikel 11K W.Venn.). Het is dus niet uitgesloten dat een groep van beperkte omvang alsnog een geconsolideerde jaarrekening en een jaarverslag over de geconsolideerde jaarrekening zal moeten opmaken. 118

135 6 De grote groepen In België wordt er op het vlak van groepen slechts een onderscheid gemaakt tussen twee groepen. Sinds 1 januari 2016 bestaan er enerzijds de groepen van beperkte omvang en anderzijds de grote groepen. Grote groepen zijn groepen die op basis van het nieuwe artikel 16 W.Venn. niet kwalificeren als een groep van beperkte omvang. De toetsing van de criteria van de groep gebeurt dus op identieke wijze als in vorig hoofdstuk. Wanneer de vennootschap samen met haar dochtervennootschappen of een consortium meer dan één van de criteria overschrijdt en dit gebeurt twee opeenvolgende boekjaren, dan zal de groep als een grote groep worden aangemerkt. De beoordeling van een groep gebeurt soortgelijk als in vorig hoofdstuk. Grote groepen moeten telkens een geconsolideerde jaarrekening opmaken. De consoliderende vennootschap is de vennootschap die de geconsolideerde jaarrekening opstelt (artikel 109 W.Venn.). 6.1 Consolidatieverplichting In eerste instantie moet iedere moedervennootschap een geconsolideerde jaarrekening en een bijhorend geconsolideerd verslag over de jaarrekening opmaken indien zijn alleen of gezamenlijk één of meerdere dochtervennootschappen controleert (nieuw artikel 110, eerste lid W.Venn.). Hierop zijn echter verschillende uitzonderingen. Een eerste uitzondering geldt voor een moedervennootschap die alleen maar dochterondernemingen heeft die slechts een te verwaarlozen betekenis hebben bij de beoordeling van het geconsolideerd vermogen, de geconsolideerde financiële positie of het geconsolideerd resultaat. Zij wordt vrijgesteld van de verplichting van het opmaken van een geconsolideerde jaarrekening en het geconsolideerd jaarverslag (artikel 110, tweede lid W.Venn.). Een tweede uitzondering betreft een vennootschap die zelf een dochtervennootschap is van een moedervennootschap die een geconsolideerde jaarrekening en een geconsolideerd verslag over de geconsolideerde jaarrekening opmaakt, laat controleren en neerlegt bij de NBB (artikel 113, 1 W.Venn.). Om van deze vrijstelling te genieten moet de vennootschap aan enkele praktische voorwaarden voldoen (artikel 113, 2 W.Venn.). Deze tweede uitzondering is niet van toepassing indien alle of een deel van de aandelen die zijn uitgegeven door één van de vennootschappen die moeten worden geconsolideerd, zijn toegelaten tot de verhandeling op een gereglementeerde markt (artikel 114 W.Venn.). Hetzelfde geldt wanneer de geconsolideerde jaarrekening of het geconsolideerde jaarverslag worden verlangd ter voorlichting van de werknemers of van hun vertegenwoordigers of op verzoek van overheid of rechter voor eigen kennisneming (artikel 115 W.Venn.). Bovenstaande bepalingen waren reeds voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België van kracht. 119

136 Indien de moedervennootschap aan geen enkele van bovenstaande vrijstellingen voldoet, dan zal zij gehouden zijn tot het opmaken van een geconsolideerde jaarrekening en een jaarverslag over de geconsolideerde jaarrekening, tenzij het gaat om een in artikel 108 W.Venn. bedoelde vennootschap. De vennootschappen bedoeld in artikel 108 W.Venn. worden namelijk uitgesloten van het toepassingsgebied van de geconsolideerde jaarrekening en het geconsolideerde jaarverslag. Zowel voor als na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU worden vennootschappen bedoeld in artikel 108 W.Venn. uitgesloten van het toepassingsgebied van de geconsolideerde jaarrekening en het jaarverslag over deze geconsolideerde jaarrekening in de zin van het W.Venn. en het KB W.Venn. (oud artikel 108 W.Venn.). De inhoud van dit artikel wordt wel gewijzigd. Tot 31 december 2015 werden vijf verschillende categorieën uitgesloten van het toepassingsgebied (oud artikel 108 W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 zijn dit nog steeds vijf categorieën, maar er zijn enkele verschillen (nieuw artikel 108 W.Venn.). De vennootschappen opgenomen in het nieuwe artikel 108 W.Venn. zijn zeer gelijkaardig aan de vennootschappen die van het toepassingsgebied van de jaarrekening worden uitgesloten (nieuw artikel 92, 3 W.Venn.). De eerste categorie omvat de vennootschappen de NBB, het Herdisconterings- en Waarborginstiuut, de Depositoen Consignatiekas en kredietinstellingen die vallen onder de wet van 25 april 2014 (nieuw artikel 108, 1 W.Venn.). Een tweede categorie omvat de ESV. Zij worden eveneens van het toepassingsgebied van de geconsolideerde jaarrekening en het jaarverslag over de geconsolideerde jaarrekening uitgesloten (nieuw artikel 108, 4 W.Venn.). Een derde categorie omvat de landbouwvennootschappen (nieuw artikel 108, 5 W.Venn.). Dit zijn vennootschappen die die de exploitatie van een land- of tuinbouwbedrijf tot doel hebben (artikel 789 W.Venn). Deze drie categorieën werden reeds voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU uitgesloten van het toepassingsgebied van de geconsolideerde stukken (oud artikel 108 W.Venn.). Een vierde categorie betreft de beleggingsondernemingen Deze categorie werd reeds in de oude versie van artikel 108 W.Venn opgenomen, maar met een verouderde verwijzing (oud artikel 108, 3 W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 wordt de verouderde verwijzing door een overeenstemmende geactualiseerde verwijzing vervangen (nieuw artikel 108, 3 W.Venn.). Het gaat hier om dezelfde beleggingsondernemingen als in artikel 92, 3, 4 W.Venn.. Sinds 1 januari 2016 wordt er een categorie uit het oude artikel 108 W.Venn. geschrapt. Het gaat om de vennootschappen die vallen onder het KB nr. 68 van 10 november 1967 (oud artikel 108, 2 W.Venn.). Dit KB regelt het statuut van portefeuillemaatschappijen (KB 10 november 1967). Deze uitsluiting wordt sinds 1 januari 2016 opgeheven aangezien het KB nr. 68 van 10 november 1967 in de wet van 2 augustus 2002 wordt opgeheven (artikel 134 wet 2 augustus 2002). 120

137 Sinds 1 januari 2016 is er nieuwe categorie die niet langer onder het toepassingsgebied van de geconsolideerde jaarrekening en het jaarverslag over deze geconsolideerde jaarrekening in de zin van het W.Venn. en KB W.Venn. valt. Het gaat om de vereffeningsinstellingen en de met vereffeningsinstellingen gelijkgestelde instellingen die door de Koning worden aangeduid (nieuw artikel 108, 6 W.Venn.). Het gaat om dezelfde categorie vereffeningsinstellingen die op basis van artikel 92, 3, 6 W.Venn. ook van het toepassingsgebied van de jaarrekening en het gewone jaarverslag wordt uitgesloten. Indien een vennootschap op geen enkele manier kan ontsnappen aan de consolidatieverplichting, dan zal zij gehouden zijn tot het opstellen en neerleggen van een geconsolideerde jaarrekening en een jaarverslag over de geconsolideerde jaarrekening. 121

138 6.2 Geconsolideerde jaarrekening Indien een moedervennootschap valt onder de consolidatieverplichting, zal zij een geconsolideerde jaarrekening moeten opmaken en openbaar maken. De geconsolideerde jaarrekening bestaat, net zoals de enkelvoudige jaarrekening, uit de balans, de resultatenrekening en de toelichting (artikel 113 KB W.Venn.). Deze geconsolideerde jaarrekening heeft betrekking op het volledige geconsolideerde geheel. Dit zijn alle vennootschappen die in de consolidatie zijn opgenomen (artikel 109, derde streepje W.Venn.). De geconsolideerde jaarrekening moet een getrouw beeld geven van het vermogen, de financiële positie en het resultaat van het geconsolideerde geheel. Wanneer de toepassing van de voorgeschreven regels niet voldoende is om dat getrouwe beeld te schetsen, dan moeten aanvullende inlichtingen worden verstrekt in de toelichting (artikel 115 KB W.Venn.). Het vermogen, de financiële positie en het resultaat van het geconsolideerde geheel wordt in de geconsolideerde jaarrekening opgenomen alsof het over één enkele vennootschap gaat (artikel 133 KB W.Venn.). Dit resultaat wordt verkregen door drie verschillende waarderingsmethodes toe te passen: de integrale consolidatie, de evenredige consolidatie en de vermogensmutatiemethode. De actief- en passiefbestanddelen, de rechten en verplichtingen alsook de opbrengsten en kosten van de consoliderende vennootschap en van haar dochtervennootschappen waarover zij de exclusieve controle bezig worden integraal in de consolidatie opgenomen (artikel 134, 1 KB W.Venn.). Deze elementen worden naar evenredigheid in de consolidatie opgenomen indien het gaat om gemeenschappelijke dochterondernemingen (artikel 134, 2 KB W.Venn.). Ten laatste worden de deelnemingen in geassocieerde vennootschappen gewaardeerd en het aandeel in het resultaat van deze vennootschappen vastgesteld volgens de vermogensmutatiemethode (artikel 134, 3 KB W.Venn.). Deze deelnemingen worden in de geconsolideerde balans opgenomen in de financiële vaste activa onder de post Vennootschappen waarop vermogensmutatie is toegepast (artikel 151 KB W.Venn.). De consoliderende vennootschap is verantwoordelijk voor het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening (artikel 109 W.Venn.). De geconsolideerde jaarrekening wordt dan ook afgesloten op datum dat de consoliderende vennootschap haar eigen jaarrekening afsluit (artikel 119, eerste lid KB W.Venn.). Deze datum kan alsnog verschillend zijn indien de balansdatum van de meeste of meest belangrijke vennootschappen binnen de consolidatie niet gelijk is aan de balansdatum van de consoliderende vennootschap (artikel 119, tweede lid KB W.Venn.). Indien het gaat om een consortium zullen alle vennootschapen die het consortium vormen gezamenlijk instaan voor de opstelling en de openbaarmaking van de geconsolideerde jaarrekening en het jaarverslag over de geconsolideerde jaarrekening. In het geval van een consortium hebben deze documenten betrekking op alle vennootschappen die het consortium vormen, alsmede hun dochterondernemingen (artikel 111 W.Venn.). 122

139 6.2.1 Indeling van de geconsolideerde jaarrekening Zowel voor als na de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU worden de geconsolideerde balans en winst-enverliesrekening opgesteld volgens de regels van het volledige schema van de jaarrekening, onverminderd de specifieke regels omtrent de structuur van de geconsolideerde jaarrekening (nieuw artikel 158, 1 KB W.Venn.). Voor de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU was het mogelijk om de onderscheiden voorraadposten in de geconsolideerde jaarrekening samen te voegen (oud artikel 158, 1, tweede lid KB W.Venn). Dit is echter niet meer mogelijk (nieuw artikel 158, 1 KB W,Venn.) De geconsolideerde balans De indeling van de geconsolideerde balans wordt in artikel 163 KB W.Venn. weergegeven. Aan de geconsolideerde balans wordt louter iets gewijzigd als gevolg van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Het enige dat gewijzigd wordt in het schema van de geconsolideerde balans is de post I. Oprichtingskosten die boven de rubriek Vaste activa wordt geplaatst, terwijl zij tot 31 december 2015 onder deze rubriek stond (artikel 42 KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Verder blijft de geconsolideerde balans volledig hetzelfde als voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (artikel 42 KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Tabellen 30 en 31 geven samen de geconsolideerde balans weer die van toepassing is voor de boekjaren van grote groepen die beginnen na 31 december

140 Tabel 30: Actiefzijde van de geconsolideerde balans I. Oprichtingskosten Vaste activa II. Immateriële vaste activa III. Consolidatieverschillen IV. Materiële vaste activa (2) (3) V. Financiële vaste activa A. Vennootschappen waarop vermogensmutatie is toegepast 1. Deelnemingen 2. Vorderingen B. Andere ondernemingen 1. Aandelen 2. Vorderingen Vlottende activa VI. Vorderingen op meer dan 1 jaar (2) VII. Voorraden en bestellingen in uitvoering (2) (4) VIII. Vorderingen op ten hoogste 1 jaar (2) IX. Geldbeleggingen (2) X. Liquide middelen XI. Overlopende rekeningen Totaal der activa Bron: Nieuw artikel 163 KB W.Venn. Tabel 31: Passiefzijde van de geconsolideerde balans Eigen vermogen I. Kapitaal (2) II. Uitgiftepremies III. Herwaarderingsmeerwaarden IV. Reserves (5) V. Consolidatieverschillen VI. Omrekeningsverschillen (+) (-) VII. Kapitaalsubsidies Belangen van derden VIII. Belangen van derden Voorzieningen, uitgestelde belastingen en belastinglatenties IX. A. Voorzieningen voor risico s en kosten (2) B. Uitgestelde belastingen en belastinglatenties Schulden X. Schulden op meer dan 1 jaar (2) XI. Schulden op ten hoogste 1 jaar (2) XII. Overlopende rekeningen Totaal der passiva Bron: Nieuw artikel 163 KB W.Venn. (2) Uitgesplitst zoals bedoeld in titel I, hoofdstuk III, afdeling II, onderafdeling I van dit boek. (3) De consoliderende vennootschappen kunnen de posten " III. B. Installaties, machines en uitrusting " en " III. C. Meubilair en rollend materieel " zoals bedoeld in titel I van dit boek samenvoegen. In dat geval mogen de gegevens in de geconsolideerde toelichting met betrekking tot de posten III. B. en III. C. eveneens worden samengevoegd. (4) Onverminderd de toepassing van artikel 158, 1, tweede lid. (5) Inclusief het overgedragen resultaat. 124

141 Verschillende balansposten moeten nog verder worden uitgesplitst. Deze uitsplitsingen zijn niet veranderd door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. De materiële vaste activa, de vorderingen op meer dan één jaar, de voorraden en bestellingen in uitvoering, de vorderingen op ten hoogste één jaar, de geldbeleggingen, het kapitaal en de schulden op meer dan één jaar of ten hoogste één jaar moeten worden uitgesplitst op soortgelijke manier als in de balans van de jaarrekening volgens het volledige schema. Deze uitsplitsing wordt weergegeven in tabel 32. Tabel 32: Uitsplitsing balansposten van de geconsolideerde balans Materiële vaste activa A. Terreinen en gebouwen B. Installaties, machines en uitrusting C. Meubilair en rollend materieel D. Leasing en soortgelijke rechten E. Overige materiële vaste activa F. Activa in aanbouw en vooruitbetalingen Vorderingen op meer dan één jaar A. Handelsvorderingen B. Overige vorderingen Voorraden en bestellingen in uitvoering A. Voorraden 1. Grond- en hulpstoffen 2. Goederen in bewerking 3. Gereed product 4. Handelsgoederen 5. Onroerende goederen bestemd voor verkoop 6. Vooruitbetalingen B. Bestellingen in uitvoering Vorderingen op ten hoogste één jaar A. Handelsvorderingen B. Overige vorderingen Geldbeleggingen A. Eigen aandelen B. Overige beleggingen Kapitaal A. Geplaatst kapitaal B. Niet-opgevraagd kapitaal Schulden op meer dan één jaar A. Financiële schulden 1. Achtergestelde leningen 2. Niet-achtergestelde obligatieleningen 125

142 3. Leasingschulden 4. Kredietinstellingen 5. Overige leningen B. Handelsschulden 1. Leveranciers 2. Te betalen wissels C. Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen D. Overige schulden Schulden op ten hoogste één jaar A. Schulden op meer dan én jaar die binnen het jaar vervallen B. Financiële schulden 1. Kredietinstellingen 2. Overige leningen C. Handelsschulden 1. Leveranciers 2. Te betalen wissels D. Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen E. Schulden met betrekking tot belastingen, bezoldigingen en sociale lasten 1. Belastingen 2. Bezoldigingen en sociale lasten F. Overige schulden Bron: Nieuw artikel 88 KB W.Venn. Tot 31 december 2015 werd het de consoliderende vennootschap toegestaan de onderscheiden voorraadposten (Post VII.) samen te voegen omdat de herindeling van voorraden in de diverse posten onevenredige kosten met zich zou meebrengen als gevolg van interne leveringen (oud artikel 158, 1, tweede lid KB W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 is dit niet meer mogelijk en moet de onderverdeling van de voorraad in de geconsolideerde balans gemaakt worden (nieuw artikel 158, 1 KB W.Venn.).. 126

143 De geconsolideerde resultatenrekening Zowel voor als na de Richtlijn 2013/34/EU stelt België twee verschillende voorstellingen van de geconsolideerde resultatenrekening ter beschikking van de vennootschappen (nieuw artikel 164 KB W.Venn.). De twee modellen zijn verschillend als gevolg van een verschillende opsplitsing van de bedrijfsresultaten. In het eerste model worden de bedrijfsresultaten opgesplitst naar hun aard. Deze uitsplitsing is dezelfde uitsplitsing als deze die wordt toegepast in de resultatenrekening volgens het volledige model (nieuw artikel 164 KB W.Venn.). De veranderingen die de resultatenrekening ondergaat als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU zijn hier dus ook van toepassing. Dit gaat onder andere over de verwijdering van de uitzonderlijke resultaten en de introductie van de niet-recurrente resultaten (nieuw artikel 89 KB W.Venn.). Tabel 33 geeft het schema weer waarbij de uitsplitsing van de bedrijfsresultaten naar hun aard gebeurt. In het tweede model gebeurt de uitsplitsing van de bedrijfsresultaten naar hun bestemming. Sinds 1 januari 2016 heeft post VI. het opschrift Kosten van ontwikkeling aangenomen (nieuw artikel 164 KB W.Venn.). Voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU werden in deze post naast de kosten van ontwikkeling ook de kosten van onderzoek opgenomen (oud artikel 164 KB W.Venn.). Tabel 34 geeft het schema weer waarbij de uitsplitsing van de bedrijfsresultaten naar hun bestemming 127

144 Tabel 33: Model 1 geconsolideerde resultatenrekening Resultatenrekening Uitsplitsing in de geconsolideerde jaarrekening van de bedrijfsopbrengsten naar hun aard I. Bedrijfsopbrengsten (6) II. Bedrijfskosten (6) III. Bedrijfswinst (bedrijfsverlies) IV. Financiële opbrengsten (6) V. Financiële kosten (6) VI. Winst (verlies) van het boekjaar voor belasting van de consoliderende vennootschap en van de in de vennootschap opgenomen dochterondernemingen VII. A. Overboeking naar de uitgestelde belastingen en de belastinglatenties B. Onttrekking aan de uitgestelde belastingen en de belastinglatenties VIII. Belasting op het resultaat (6) IX. Winst (verlies) van de consoliderende vennootschap en van de in de consolidatie opgenomen dochterondernemingen X. Aandeel in het resultaat van de vennootschappen waarop vermogensmutatie is toegepast A. Winstresultaten B. Verliesresultaten XI. Geconsolideerde winst (geconsolideerd verlies) XII. Aandeel van derden in het resultaat XIII. Aandeel van de groep in het resultaat Tabel 34: Model 2 geconsolideerde resultatenrekening Resultatenrekening Uitsplitsing in de geconsolideerde jaarrekening van de bedrijfsopbrengsten naar hun bestemming I. Omzet II. Kosten van verkopen III. Marge van de omzet IV. Commerciële kosten V. Administratieve kosten VI. Kosten van ontwikkeling VII. Andere bedrijfsopbrengsten VIII. Andere bedrijfskosten (7) IX. Bedrijfswinst (verlies) X. Financiële opbrengsten (8) XI. Financiële kosten (8) XII. Winst (verlies) van het boekjaar voor belasting van de consoliderende vennootschap en van de in de vennootschap opgenomen dochterondernemingen XIII. A. Overboeking naar de uitgestelde belastingen en de belastinglatenties B. Onttrekking aan de uitgestelde belastingen en de belastinglatenties XIV. Belasting op het resultaat (8) XV. Winst (verlies) van de consoliderende vennootschap en van de in de consolidatie opgenomen dochterondernemingen XVI. Aandeel in het resultaat van de vennootschappen waarop vermogensmutatie is toegepast A. Winstresultaten B. Verliesresultaten XVII. Geconsolideerde winst (geconsolideerde verlies) XVIII. Aandeel van derden in het resultaat XIX. Aandeel van de groep in het resultaat (6) Uitgesplitst zoals bedoeld in titel I., hoofdstuk III., afdeling II., onderafdeling II. van dit boek, onverminderd de artikelen 141, 1, derde lid, en 152, 5. (7) Kosten die niet zijn opgenomen onder II., IV., V. en VI. (8) Uitgesplitst zoals bedoeld in titel I., hoofdstuk III., afdeling II., onderafdeling II. van dit boek, onverminderd de artikelen 141, 1, derde lid, en 152,

145 De bedrijfskosten en opbrengsten, alsook de financiële kosten en opbrengsten moeten volgens het eerste model worden weergegeven zoals de resultatenrekening volgens het volledige schema het voorschrijft. Deze indeling geldt ook voor de financiële resultaten in het tweede model. In tabel 35 worden deze uitsplitsingen weergegeven (artikel 89 KB W.Venn.). De nieuwe elementen worden aangeduid. Tabel 35: Uitsplitsing posten van de geconsolideerde resultatenrekening Bedrijfsopbrengsten A. Omzet B. Voorraad goederen in bewerking en gereed product en bestellingen in uitvoering: toename (afname) C. Geproduceerde vaste activa D. Andere bedrijfsopbrengsten E. Niet-recurrente bedrijfsopbrengsten Bedrijfskosten A. Handelsgoederen, grond- en hulpstoffen B. Aankopen C. Voorraad: afname (toename) D. Diensten en diverse goederen E. Bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen F. Afschrijvingen en waardeverminderingen op oprichtingskosten, op immateriële en materiële vaste activa G. Waardeverminderingen op voorraden, op bestellingen in uitvoering en op handelsvorderingen: toevoegingen (terugnemingen) H. Voorzieningen voor risico s en kosten: toevoegingen (bestedingen en terugnemingen) I. Andere bedrijfskosten J. Als herstructureringskosten geactiveerde bedrijfskosten (-) K. Niet-recurrente bedrijfskosten Financiële opbrengsten A. Opbrengsten uit financiële vaste activa B. Opbrengsten uit vlottende activa C. Andere financiële opbrengsten D. Niet-recurrente financiële opbrengsten Financiële kosten A. Kosten van schulden B. Waardeverminderingen op vlottende activa andere dan bedoeld onder II.E.: toevoegingen (terugnemingen) C. Andere financiële kosten D. Niet-recurrente financiële kosten Belasting op het resultaat A. Belastingen B. Regulariseringen van belastingen en terugnemingen van voorzieningen voor belastingen Bron: Nieuw artikel 89 KB W.Venn. 129

146 De geconsolideerde toelichting Een eerste verandering betreffende de geconsolideerde toelichting gaat over het invullen van de verschillende staten. De vereiste gegevens moeten ook hier slechts worden meegedeeld indien er een materieel belang is (nieuw artikel 165 KB W.Venn.). Daarnaast wordt de inhoud van bepaalde staten gewijzigd als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. De toelichting van de geconsolideerde jaarrekening omvat achttien verschillende staten. Deze achttien staten blijven behouden (nieuw artikel 165 KB W.Venn.). De inhoud van deze toelichting ondervindt echter wel enkele wijzigingen (artikel 44 KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). i. Criteria van consolidatie De consolidatie van de verschillende vennootschappen gebeurt aan de hand van verschillende consolidatiemethoden (Boek II, Titel II, Hoofdstuk IV KB W.Venn.). De criteria die de consoliderende vennootschap hanteert voor de integrale consolidatie, voor de evenredige consolidatie en voor de opneming volgens de vermogensmutatiemethodes worden in de toelichting opgenomen. Wanneer van deze criteria wordt afgeweken, dan moet dit in de toelichting gemotiveerd worden (nieuw artikel 165, I. KB W.Venn.). Dit is geen nieuwe verplichting (oud artikel 165, I KB W.Venn.). ii. Informatie over de verschillende vennootschappen De staten II. tot en met V. omvatten verschillende lijsten met informatie over bepaalde ondernemingen. De naam, de zetel en, indien van toepassing, het ondernemingsnummer van de betreffende vennootschappen wordt weergegeven. Deze lijsten bestonden reeds voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU en worden niet gewijzigd (nieuw artikel 165 KB W.Venn.). Een eerste lijst gaat over de dochterondernemingen die volledig in de consolidatie zijn opgenomen en dochterondernemingen die niet volledig in de consolidatie zijn opgenomen als gevolg van artikel 107 KB W.Venn. Dit artikel stelt dat dochterondernemingen in vier verschillende gevallen buiten de consolidatie mogen worden gelaten (nieuw artikel 165, II. a) en b) KB W.Venn.). Een tweede lijst betreft een opsomming van de vereiste informatie over de gemeenschappelijke dochterondernemingen waarop een evenredige consolidatie is toegepast en de gemeenschappelijke dochterondernemingen waarop juist geen evenredige consolidatie is toegepast (nieuw artikel 165, III. a) en b) KB W.Venn.). Een derde lijst geeft een overzicht van de vennootschappen waarop de vermogensmutatiemethode wordt toegepast. Dezelfde gegevens moeten worden verstrekt voor geassocieerde vennootschappen waarop geen vermogensmutatiemethode wordt toegepast (nieuw artikel 165, IV. a) en b) KB W.Venn.). Een vierde en laatste lijst met betrekking tot andere vennootschappen bevat informatie over vennootschappen die noch een dochteronderneming, noch een geassocieerde vennootschap zijn (nieuw artikel 165, V. KB W.Venn.). 130

147 iii. Samenvatting van waarderingscriteria De consoliderende vennootschap moet in de toelichting van de geconsolideerde jaarrekening een samenvatting van de criteria die zij hanteert voor de waardering van bepaalde posten opnemen. Het betreft de vorming en aanpassing van afschrijvingen, waardeverminderingen, voorzieningen voor risico s en koste en herwaarderingen (nieuw artikel 165, VI. KB W.Venn.). iv. Staat van oprichtingskosten De staat van oprichtingskosten blijft behouden in de toelichting van de geconsolideerde jaarrekening. De inhoud ervan wordt niet gewijzigd door de nieuwe Richtlijn 2013/34/EU (nieuw artikel 165, VII. KB W.Venn.) Figuur 50: Staat van oprichtingskosten Bron: Sectie 4.7 CONSO, Balanscentrale - NBB v. Staat van immateriële vaste activa In de staat van immateriële vaste activa is slechts één wijziging doorgevoerd. Sinds 1 januari 2016 wordt de immateriële vaste activa opgesplitst in vier verschillende categorieën: de kosten van ontwikkeling, de concessies, octrooien, licenties, know-how, merken en soortgelijke rechten, de goodwill en de vooruitbetalingen (nieuw artikel 164, VIII. KB W.Venn.). Tot 31 december 2015 was er eveneens sprake van deze vier categorieën, maar de eerste categorie omvatte naast de kosten van ontwikkeling ook de kosten van onderzoek (oud artikel 164, VIII. KB W.Venn.). Figuur 51 toont de informatie die moet worden opgenomen over de kosten van ontwikkeling. Diezelfde staat kan worden gebruikt voor de drie andere categorieën van immateriële vaste activa. 131

148 Figuur 51: Kosten van ontwikkeling Bron: Sectie CONSO, Balanscentrale - NBB vi. Staat van materiële vaste activa Wat de materiële vaste activa betreft wordt er niets gewijzigd aan de geconsolideerde toelichting als gevolg van de implementering van de Richtlijn 2014/34/EU in België. De staat met betrekking tot de materiële vaste activa wordt uitgesplitst in zes verschillende categorieën (nieuw artikel 165, IX. KB W.Venn.). Het gaat om dezelfde uitsplitsing als deze die wordt gemaakt in de geconsolideerde balans (nieuw artikel 163 KB W.Venn.). Figuur 52 geeft de staat betreffende terreinen en gebouwen weer. Diezelfde staat kan eveneens worden gebruikt voor de vijf andere categorieën. 132

149 Figuur 52: Terreinen en gebouwen Bron: Sectie CONSO, Balanscentrale NBB vii. Staat van financiële vaste activa De omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU heeft geen wijzigingen teweeg gebracht voor de staat betreffende de financiële vaste activa in de geconsolideerde toelichting (nieuw artikel 165, X. KB W.Venn.). Onderstaande oude staat van de FVA is sinds 1 januari 2016 nog volledig van toepassing. 133

150 Figuur 53: Financiële vaste activa 134

151 Bron: Sectie CONSO, Balanscentrale - NBB 135

152 viii. Staat van geconsolideerde reserves Deze staat gaat over de post IV. Reserves aan de passiefzijde van de geconsolideerde balans. De informatie die sinds 1 januari 2016 moet worden weergegeven wat betreft de geconsolideerde reserves is identiek als voorheen. De Richtlijn 2013/34/EU heeft geen wijzigingen aan deze staat aangebracht (nieuw artikel 164, XI. KB W.Venn.). Figuur 54: Geconsolideerde reserves Bron: Sectie 4.11 CONSO, Balanscentrale - NBB ix. Staat van consolidatieverschillen en de verschillen na toepassing van de vermogensmutatiemethode In deze staat wordt er een onderscheid gemaakt tussen positieve en negatieve consolidatieverschillen en positieve en negatieve verschillen na toepassing van de vermogensmutatiemethode. De inhoud van de staat blijft ongewijzigd na omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU. Figuur 55: Consolidatieverschillen en verschillen na toepassing van de vermogensmutatiemethode 136

153 Bron: Sectie 4.12 CONSO, Balanscentrale - NBB x. Staat van schulden De inhoud van de toelichting van de geconsolideerde jaarrekening omvat eveneens een staat van schulden. Er worden geen veranderingen aan deze staat aangebracht door de Richtlijn 2013/34/EU (nieuw artikel 165, XIII., KB W.Venn. Figuur 56 geeft de staat van schulden weer zoals deze van toepassing is sinds 1 januari 2016, maar ook reeds daarvoor. Figuur 56: Staat van schulden 137

154 Bron: Sectie 4.13 CONSO, Balanscentrale NBB xi. Staat van resultaten Deze staat geeft extra informatie over de bedrijfs- en niet-recurrente resultaten. Wat de bedrijfsresultaten betreft zijn er geen wijzigingen. De netto-omzet moet worden uitgesplitst per bedrijfscategorie en per geografische markt. Deze uitsplitsing moet enkel worden gemaakt indien er aanzienlijke verschillen zijn tussen de categorieën of markten wat de verkopen van goederen en het verlenen van diensten van het geconsolideerde betreft (nieuw artikel 165, XIV., A. KB W.Venn.). Daarnaast wordt er informatie over het personeel en de personeelskosten opgenomen (nieuw artikel 165, XIV., B. KB W.Venn.). 138

155 Figuur 57: Bedrijfsresultaten Bron: Sectie 4.14 CONSO, Balanscentrale NBB De staat over de niet-recurrente resultaten wordt wel gewijzigd. Het gaat echter om logische gevolgen van de wijziging van uitzonderlijke resultaten naar niet-recurrente resultaten als gevolg van de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU. 139

156 Figuur 58: Niet-recurrente resultaten Bron: Sectie 4.14 CONSO, Balanscentrale NBB + Eigen werk, gebaseerd op artikel 44, 3, a) KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU Daarnaast wordt in de staat over de resultaten ook informatie opgenomen omtrent de belastingen op het resultaat (nieuw artikel 165, XIV., D. KB W.Venn.). Deze staat ondergaat eveneens geen veranderingen (oud artikel 165, XIV. KB W.Venn.). Dit gaat over de post VIII. Belasting op het resultaat uit de resultatenrekening waarbij de bedrijfsresultaten naar hun aard zijn uitgesplitst (nieuw artikel 164 KB W.Venn.). Figuur 59: Belasting op het resultaat Bron: Sectie 4.14 CONSO, Balanscentrale NBB 140

157 xii. Staat betreffende de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen In deze staat wijzigen er enkele zaken als gevolg van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU in België. Tot 1 januari 2016 werden er inlichtingen vereist over belangrijke hangende geschillen en andere belangrijke verplichtingen (oud artikel 165, XV., C. KB W.Venn.).. Sinds 1 januari 2016 wordt de vereiste informatie over deze geschillen en verplichtingen gespecifieerd tot het bedrag, de aard en de vorm ervan (artikel 44, 4, a) KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Daarnaast moeten sinds 1 januari 2016 eveneens de aard en de financiële gevolgen van materiële gebeurtenissen die zich na de balansdatum voordoen binnen de consoliderende vennootschap of bij één van de in de consolidatie opgenomen dochtervennootschappen worden opgenomen in deze staat. Dit moet uiteraard enkel worden opgenomen indien zij niet in de resultatenrekening of balans worden weergegeven (artikel 44, 4, b) KB Omzetting Richtlijn 2013/34/EU). Verder wordt alle reeds bestaande informatie in deze staat behouden door de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (nieuw artikel 165, XV. KB W.Venn.). Figuur 60 geeft de oude staat weer, aangevuld met de nieuwe veranderingen die van toepassing zijn sinds 1 januari Figuur 60: Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen 141

158 Bron: Sectie 4.15 CONSO, Balanscentrale NBB xiii. Aard en zakelijk doel betreffende buitenbalans regelingen De volgende staat betreft informatie over de aard en het zakelijk doel betreffende buitenbalans regelingen (nieuw artikel 165, XVbis KB W.Venn.). Dit betreft dezelfde staat als voor de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (oud artikel 165, XVbis KB W.Venn.). Figuur 61: Buitenbalans regelingen Bron: Sectie 4.15 CONSO, Balanscentrale NBB 142

159 xiv. Betrekkingen met verbonden ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat Daarnaast wordt er in de toelichting van de geconsolideerde jaarrekening ook informatie opgenomen betreffende de niet in de consolidatie opgenomen verbonden vennootschappen en vennootschappen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat. De inhoud van deze staat heeft geen wijzigingen ondervonden van de omzetting van de Richtlijn 2013/34/EU (oud artikel 165, A., XVI. KB W.Venn.). De vereiste gegevens voor de vennootschappen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat is beknopter dan voor de verbonden vennootschappen. De vereiste informatie wordt zowel voor het huidige als het vorige boekjaar opgenomen in de staat (nieuw artikel 165, A., XVI. KB W.Venn.). Figuur 62: Staat van verbonden ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat Bron: Sectie 4.16 CONSO, Balanscentrale NBB 143

160 xv. Financiële betrekkingen met bestuurders, zaakvoerders en commissarissen De volgende staat gaat over de financiële betrekkingen met bestuurders, zaakvoerders en commissarissen (nieuw artikel 165, XVII. KB W.Venn.). Ook deze staat wordt niet gewijzigd door de implementering van de Richtlijn 2013/34/EU in België. In figuur 63 wordt deze staat visueel weergegeven. Figuur 63: Bestuurders, zaakvoerders en commissarissen Bron: Sectie 4.17 CONSO, Balanscentrale - NBB xx. Transacties met verbonden partijen buiten normale marktvoorwaarden Een voorlaatste staat in de toelichting van de geconsolideerde jaarrekening betreft informatie over de transacties die met verbonden partijen zijn aangegaan, maar buiten normale marktvoorwaarden gebeuren (nieuw artikel 165, XVIIbis KB W.Venn.). De vereiste informatie in deze staat is sinds 1 januari 2016 niet gewijzigd (oud artikel 165, XVIIbis KB W.Venn.). 144

161 Figuur 64: Transacties buiten normale marktvoorwaarden Bron: Sectie 4.16 CONSO, Balanscentrale NBB xxi. Afgeleide financiële instrumenten niet gewaardeerd op basis van de reële waarde Een laatste staat gaat over het niet gebruik van de waarderingsmethode op basis van de reële waarde voor de financiële instrumenten (nieuw artikel 165, XVIII. KB W.Venn.). Tot 31 december 2015 werd enkel de waarde en een overzicht van de omvang en de aard van de instrumenten weergegeven (oud artikel 165, XVIII. KB W.Venn.). Sinds 1 januari 2016 moet er ook een vergelijking tussen de boekwaarde en de reële waarde van de instrumenten worden weergegeven, alsmede het ingedekte risico (nieuw artikel 165, XVIII. KB W.Venn.). Figuur 65: Niet-gebruik van waarderingsmethodes op basis van de reële waarde Bron: Sectie 4.18 CONSO, Balanscentrale - NBB 145