Fiscale faciliteiten voor Natuurschoonwet-landgoederen

Transcriptie

1 Fiscale faciliteiten voor Natuurschoonwet-landgoederen Masterscriptie fiscaal recht, Erasmus School of Law, Erasmus Universiteit Rotterdam Mr. W. Verstijnen Mr. E.F. Berkhemer 13 juli 2012 Giel Stomphorst Peteweg TG Ede

2 2

3 Inhoudsopgave Afkortingen Inleiding De Natuurschoonwet Definities natuurschoon, landgoed, natuurterrein, bos en houtopstanden Definities behorende bij een NSW-landgoed Definitie eigenaar Vereisten opengesteld landgoed Definitie landgoed mogelijk in strijd met Europees recht Vijf vereisten voor een landgoed Voorwaarde 1: oppervlakte van de onroerende zaak Voorwaarde 2: natuurterreinen, bossen en andere houtopstanden Voorwaarde 3: omvang en hoedanigheid van de overige gronden Voorwaarde 4: wijze en aard van de bebouwing Voorwaarde 5: soort gebruik van het terrein en opstallen Rangschikkingsformaliteiten Verzoek rangschikking NSW-landgoed Verlies NSW-status Formele bepalingen NSW-landgoed als ondernemingsvermogen, eigen woning of beleggingsvermogen Ondernemingsvermogen Winst uit onderneming en resultaat uit overige werkzaamheden Bos- en landbouwvrijstelling Eigenwoningregeling IB Uitwerking eigenwoningregeling, afdeling 3.6 Wet IB Aanhorigheden van de eigen woning Inkomen uit sparen en beleggen Inkomen uit sparen en beleggen, afdeling 5.1 Wet IB De vrijstellingen Persoonsgebonden aftrek inzake de uitgaven voor monumentenpanden De werking van art Wet IB Definitie onderhoudskosten WOZ waardering NSW-landgoed Samenvatting NSW-faciliteiten voor de overdrachts- schenk- en erfbelasting NSW-faciliteit voor de schenk- en erfbelasting De faciliteit, art 7 lid 1 NSW Instandhoudings- en bezitsvereisten in NSW

4 4.1.3 Herleven van het heffingsrecht NSW-faciliteit voor de overdrachtsbelasting Samenvatting NSW-B.V Transparence fiscale Fiscale gevolgen voor een NSW-B.V. in de inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting Vier voorwaarden in de inkomstenbelasting Fiscale transparantie in de vennootschapsbelasting Aanvang en einde fiscale transparence Fiscale gevolgen NSW-B.V. voor de schenk- en erfbelasting Voorwaarden art 7a NSW Verkrijging van gecertificeerde aandelen in een NSW-B.V Fiscale gevolgen NSW-B.V. in de overdrachtsbelasting Samenvatting Samenloop van de bedrijfsopvolgingsregeling en de NSW-faciliteiten Overdracht van de NSW-onderneming Bedrijfsopvolgingsregeling Voorbeelden waarbij zowel de BOR als de NSW-faciliteiten mogelijk zijn Voorbeeld 1: NSW-landgoed in een eenmanszaak Voorbeeld 2: NSW-landgoed als tbs-vermogen Afweging tussen de BOR en de NSW-faciliteiten Samenvatting Conclusie en aanbevelingen Conclusie Aanbevelingen voor de NSW Aanbevelingen voor de Wet IB Aanbeveling Wet VPB Aanbeveling SW Literatuurlijst Jurisprudentie Bijlagen Kamerstukken en besluiten

5 Afkortingen Awb Algemene wet bestuursrecht 1992 AWR Algemene wet inzake rijksbelastingen BBM Belastingdienst/Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort/Bureau Monumentenpanden BOR Bedrijfsopvolgingsregeling Boswet Boswet 1961 B.V. Besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid BW Burgerlijk Wetboek EER Europese Economische Ruimte EU Europese Unie HvJ EU Hof van Justitie van de Europese Unie te Luxemburg IW 1990 Invorderingswet 1990 LNV Landbouw Natuur en Visserij MvT Memorie van toelichting NSW Natuurschoonwet 1928 NSW-B.V. B.V. met eigendom van een NSW-landgoed N.V. Naamloze vennootschap Rangschikkingsbesluit Rangschikkingsbesluit Natuurschoonwet 1928 STAK Stichting administratiekantoor Stb. Staatsblad Stcrt. Staatscourant SW 1956 Successiewet 1956 UB IB 2001 Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 UR IB 2001 Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 UR S&E Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting 2009 V.o.f. Vennootschap onder firma Wet BRV Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 Wet IB 2001 Wet inkomstenbelasting 2001 Wet VPB 1969 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 VwEU Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie Wet WOZ Wet waardering onroerende zaken 5

6 1. Inleiding Nederland kent een groot aantal buitenplaatsen en kastelen (circa 600), natuurterreinen, landgoederen (circa 3.000). Deze gebouwen en de bijbehorende tuinen, bossen en landerijen zijn van groot cultureel en maatschappelijk belang voor Nederland. Om te zorgen dat deze objecten behouden blijven en om het natuurschoon te behouden is de Natuurschoonwet (hierna NSW) in het leven geroepen. Het belang van de NSW is groot voor eigenaren van een landgoed dat aan de vereisten van de NSW voldoet. De NSW geeft de mogelijkheid om de invordering van de verschuldigde overdrachtsbelasting, schenk- en erfbelasting geheel of gedeeltelijk op te schorten gedurende een aaneengesloten periode van vijfentwintig jaar. Na deze periode treedt de vrijstelling in werking en wordt de verschuldigde overdrachts-, schenk- en erfbelasting niet meer ingevorderd. De aanslag wordt wel daadwerkelijk opgelegd. Als gedurende vijfentwintig jaar voldaan is aan de voorwaarden van de NSW wordt de verschuldigde belasting niet meer geïnd door de belastingdienst. Voor de overdrachtsbelasting blijft het gehele verschuldigde bedrag invorderbaar gedurende vijfentwintig jaar. Voor de schenk- en erfbelasting neemt daarentegen het verschuldigde bedrag naar rato van de verstreken jaren af. Als bijvoorbeeld na tien jaar niet meer aan de voorwaarden is voldaan, wordt 15/25ste deel van het bedrag, vermeerderd met invorderingsrente, alsnog ingevorderd. Hierna wordt deze systematiek aangeduid als een vrijstelling. Deze vrijstellingen zijn geregeld in de NSW en niet in de Successiewet 1956 (hierna SW 1956) en de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer 1970 (hierna BRV). Daarnaast kunnen de eigenaren van een NSW-landgoed in onder andere de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna Wet IB 2001) en de Wet vennootschapsbelasting 1969 (hierna Wet VPB 1969) gebruik maken van fiscaal gunstige regelingen. Deze faciliteiten verkrijgt een belastingplichtige niet zomaar. De eigenaar van het gerangschikte NSW-landgoed moet aan bezits- en instandhoudingsvereisten voldoen. Deze voorwaarden worden nader uitgewerkt in hoofdstuk 2, waarin tevens wordt ingegaan op de formele aspecten en de begrippen in de NSW. De hoofdvraag van dit onderzoek is: Hoe kan optimaal gebruik worden gemaakt van de fiscale faciliteiten die openstaan voor de eigenaar van een NSW-landgoed? Meer in het bijzonder de 1 Wet van 15 maart 1928, Stb

7 volgende vragen: Op welke onderdelen kan de NSW worden aangepast voor een betere aansluiting met de overige belastingwetten? En op welke manier kan dit worden gerealiseerd? Deze vraag wordt beantwoord aan de hand van de verschillende fiscale kwalificaties van een NSW-landgoed. De volgende vier varianten worden behandeld: - het landgoed is ondernemingsvermogen in de zin van art. 3.8 Wet IB 2001; - het landgoed is een eigen woning in de zin van art Wet IB 2001; - het landgoed is een bezitting in de zin van box 3 in de zin van art. 5.3 Wet IB 2001; - het landgoed is ingebracht in een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (hierna B.V.). De eerste drie mogelijkheden worden in hoofdstuk 3 nader uitgewerkt. De laatste mogelijkheid wordt in hoofdstuk 5 uitgewerkt. Hierbij zal tevens de fiscale transparantie van een B.V. waarin een NSW-landgoed is ingebracht, uitgebreid behandeld worden. Er zal verder ingegaan worden op de gevolgen van de NSW-rangschikking voor de fiscaliteit. Daarbij worden de voor- en nadelen behandeld, die kleven aan de verschillende bezitsmogelijkheden en de eventuele overdracht van een NSW-landgoed. In hoofdstuk 6 wordt nader ingegaan op de fiscale mogelijkheden betreffende de overdracht van een NSW-landgoed aan de opvolgende partij. Hierbij wordt tevens ingegaan op de samenloop met de bedrijfsopvolgingsregeling van de SW Dit hoofdstuk wordt afgesloten met een cijfervoorbeeld. Tot besluit van de scriptie wordt in hoofdstuk 7 een uitgebreide conclusie gegeven. Hierin worden aanbevelingen gedaan voor de fiscale problematiek omtrent het bezitten en overdragen van NSWlandgoederen. 7

8 2. De Natuurschoonwet 1928 In dit hoofdstuk wordt in gegaan op de definities, de voorwaarden en formaliteiten voor de rangschikking van een NSW-landgoed. 2.1 Definities natuurschoon, landgoed, natuurterrein, bos en houtopstanden In de oorspronkelijke tekst van de NSW was de volgende definitie van het begrip landgoed opgenomen: landgoed: geheel of gedeeltelijk met bosschen of andere houtopstanden bezette terreinen daaronder begrepen die, waarop eene buitenplaats voorkomt voor zoover het blijven voortbestaan van die terreinen in den bestaanden toestand voor het behoud van het natuurschoon wenschelijk wordt geacht Definities behorende bij een NSW-landgoed In art. 1 lid 1 onderdeel a NSW wordt de volgende definitie gegeven: landgoed: een in Nederland gelegen, geheel of gedeeltelijk met natuurterreinen, bossen of andere houtopstanden bezette onroerende zaak - daaronder begrepen die waarop een buitenplaats of andere, bij het karakter van het landgoed passende, opstallen voorkomen - voor zover het blijven voortbestaan van die onroerende zaak in zijn karakteristieke verschijningsvorm voor het behoud van het natuurschoon wenselijk is; Het is in bovenstaande definitie duidelijk terug te zien dat de wetgever in de definities landgoed ook de term natuurschoon gebruikt. Volgens de bovengenoemde definities is er pas sprake een landgoed als het voortbestaan in deze specifieke verschijningsvorm voor het behoud van het natuurschoon wenselijk is. Een letterlijke definitie van het begrip natuurschoon is niet gegeven. Het begrip natuurschoon is slechts in de definitie landgoed verwerkt. Uit de parlementaire geschiedenis van de NSW blijkt dat het begrip landgoed ruim moet worden geïnterpreteerd. 3 Zo kan bijvoorbeeld alleen een natuurterrein kwalificeren als NSW-landgoed. Het is niet vereist dat er opstallen zijn gebouwd op een NSW-landgoed. In art. 1 lid 1 onderdeel a NSW wordt ook gesproken over natuurterreinen, bossen en andere houtopstanden. Een nadere uitwerking van het begrip natuurterrein is te vinden in art. 1 onderdeel d Rangschikkingsbesluit Natuurschoonwet 1928 (hierna Rangschikkingsbesluit). Tevens blijkt op grond van art. 1 lid 2 onderdelen a tot en met c Rangschikkingsbesluit dat landbouwgronden ook 2 Wet van 15 maart 1928, Stb. 1928, Kamerstukken II, 22 december 1927, p

9 onder natuurterreinen kunnen vallen, als de gronden geschikt gemaakt worden voor de ontwikkeling tot een natuurterrein. Hiervoor is vaak een natuurinrichtingsplan en een tijdsplan vereist. Van het begrip houtopstanden wordt een zeer open definitie gegeven in art. 1 lid 1 onderdeel b Rangschikkingsbesluit. Uit de definitie blijkt wel dat het moet gaan om bomen die een duurzame bijdrage leveren aan het natuurschoon. In hetzelfde artikel is bepaald dat het niet mag gaan om kweekgoed, kerstbomenteelten, laagstamboomgaarden en snijgrienden. Voor de bosbouwvrijstelling in de inkomstenbelasting is door de Hoge Raad beslist wat houtopstanden zijn: al het opgaand hout dat duurzaam met de grond is verbonden. 4 Het begrip bos is niet gedefinieerd in de NSW. Mijns inziens is bos een terrein - minimaal een halve hectare - dat hoofdzakelijk begroeid is met bomen. Als geen sprake is van een bos mag uitgegaan worden van de kroonprojectie van een boom. Kroonprojectie houdt in dat er gekeken wordt naar de omvang van de takken vanuit het hart van de boom. Zo is het mogelijk om lanen, houtwallen en hagen mee te tellen in het bezettingsvereiste. Tevens is het mogelijk om kapvlakten mee te tellen bij het gedeelte dat aangemerkt is als bos. 5 Op deze kapvlakten moet wel een herplantplicht in de zin van de Boswet 1961 (hierna Boswet) rusten. In dat geval wordt er vanuit gegaan dat het gaat om normaal bosbeheer. De kapvlakte mag echter niet groter zijn dan vijf hectare, of groter dan 15% van het oppervlakte met houtopstanden. Een kapvlakte kleiner dan een halve hectare wordt altijd meegerekend als gebied met houtopstanden ex art. 2 lid 4 Rangschikkingsbesluit Definitie eigenaar Het is van groot belang om te weten wie er eigenaar is van het NSW-landgoed, aangezien alleen de eigenaar kan verzoeken om de NSW-rangschikking op grond van art. 2 lid 1 NSW. Rangschikking betekent dat een NSW-landgoed onder de bepalingen van de NSW valt. Het eigenaarsbegrip binnen de NSW wijkt af van het civiele begrip eigenaar en is nader omschreven in art. 1 lid 1 onderdeel b en in lid 3 NSW. Als deze artikelen samen worden gevat zijn er de volgende drie mogelijkheden om eigenaar te zijn van een NSW-landgoed: - de juridische eigenaar van een onroerende zaak welke niet is bezwaard met het beperkt recht van vruchtgebruik of erfpacht; - de vruchtgebruiker; - de erfpachter. 4 HR 19 november 1969, nr , BNB 1970/24. 5 Een kapvlakte is een stuk bos waarvan de meeste bomen gekapt zijn, om zo de ontwikkeling van het natuurschoon en de diversiteit in de bossen te verbeteren. 9

10 Bij de erfpachter geldt één uitzondering; indien het gaat om erfpacht van een perceel kleiner dan vijf hectare, zonder overdracht van economische eigendom aan de erfpachter, is niet de erfpachter eigenaar, 6 maar wordt de hoofdgerechtigde (de blote eigenaar) aangemerkt als eigenaar voor de NSW. In de praktijk wordt dit geval huurerfpacht genoemd. In het geval dat een perceel kleiner dan vijf hectare is en de economische eigendom wel is overgedragen aan de erfpachter is de erfpachter eigenaar in de zin van de NSW. Voor percelen groter dan vijf hectare is de erfpachter altijd eigenaar in de zin van de NSW, deze uitzondering volgt uit art. 3a van het Rangschikkingsbesluit. In de praktijk worden deze situatie eigendomserfpacht genoemd. Het is van belang goed op te letten wanneer er sprake is van economische eigendom in de zin van art. 1 lid 1 onderdeel c NSW. Degene die tenminste enig risico van waardeveranderingen draagt heeft de economische eigendom van het NSW-landgoed. Als een recht van vruchtgebruik of eigendomserfpacht op een perceel is gevestigd, is de bloot eigenaar geen eigenaar meer in de zin van de NSW. In geval het in huurerfpacht uitgegeven perceel kleiner is dan vijf hectare, is de bloot eigenaar wel eigenaar in de zin van de NSW. 7 Tot slot heeft de staatssecretaris van Financiën in een besluit uit 2011 aangegeven dat de bloot eigenaar ook recht heeft op de faciliteiten voor de schenk- erf- en overdrachtsbelasting, ex art. 7 jo 9a NSW. 8 Het landgoed moet wel gerangschikt zijn ten name van de vruchtgebruiker of de erfpachter. Zodra de NSW-status vervalt, kan de bloot eigenaar geen gebruik meer maken van de faciliteiten Vereisten opengesteld landgoed Art. 7 lid 1 NSW geeft aan dat de invorderingsvrijstelling voor de schenk- en erfbelasting alleen bij opengestelde landgoederen geldt voor 100% van het verschuldigde bedrag. Indien geen sprake is van een opengesteld landgoed wordt slechts 50% van het verschuldigde bedrag niet ingevorderd. De gevolgen van het niet openstellen van het landgoed zijn groot. Het is vreemd dat deze regeling alleen geldt voor de NSW en niet voor bijvoorbeeld de Wet IB Hierop kom ik in hoofdstuk 3 uitgebreid te spreken. Deze regeling heeft tot gevolg dat het van groot belang is te weten wat een opengesteld landgoed precies is. Er is geen definitie opgenomen in de NSW of het Rangschikkingsbesluit. Wel hebben de staatssecretaris van Financiën en de Minister van Economische Zaken, Landbouw en Innovatie (hierna Minister van ELI) op 8 februari 1991 gezamenlijk een resolutie geschreven waarin de 6 In de zin van de NSW 7 R.J. Nieuwland en S.F. Griessen, Landgoederen en buitenplaatsen in de zin van de Natuurschoonwet 1928, Tijdschrift voor Agrarisch Recht, nr , p Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 29 juni 2011, nr. BLKB 2011/310M, Stcrt. 2011,

11 definitie van een opengesteld landgoed nader wordt ingevuld. 9 Deze resolutie is op 20 december 2007 vervangen door een nieuw besluit van de staatssecretaris van Financiën en de Minister van Landbouw. 10 De cumulatieve vereisten uit het besluit zijn als volgt: - het opengestelde gedeelte van het landgoed moet een aaneengesloten gebied zijn van tenminste vijf hectare; voor een buitenplaats kan hiervan worden afgeweken; in het geval van een samenwerkings- of aanleunrangschikking moet wel vijf hectare opengesteld zijn en dit moet naar rato verdeeld zijn over de verschillende percelen; - er dienen vrij toegankelijke paden te zijn voor wandelaars, het gehele jaar, van zonsopkomst tot - ondergang. Deze paden dienen gelijkmatig over het landgoed verdeeld te zijn. Hiervan is geen sprake indien meer dan de helft van de paden aan de rand van het landgoed liggen; - de minimumlengte van de paden bedraagt vijftig meter per hectare bos en vijfentwintig meter per hectare natuurterrein en overige gronden. Tevens moet de eigenaar een topografische kaart in de zin van art. 7 lid 6 Rangschikkingsbesluit verstrekken waarop alle wandelpaden zijn aangegeven. De eigenaar kan door middel van borden aanvullende gedragsregels bekend maken. Het is mogelijk bepaalde delen van het landgoed niet open te stellen, bijvoorbeeld een gedeelte waarbij het vanwege natuurwetenschappelijke of cultuurhistorische redenen van belang is dit terrein gesloten te houden, of vanwege de jacht (dit mag maximaal zeven dagen per jaar). Tevens kan een gedeelte van het landgoed worden afgesloten vanwege de privacy van de bewoners. Voor NSW-landgoederen mag er maximaal 15% van het totale landgoed worden afgesloten zijn voor publiek in verband met de privacy van de bewoners. Voor buitenplaatsen groter dan twee hectare geldt dat maximaal één hectare gesloten mag blijven. Bij buitenplaatsen kleiner dan twee maar groter dan één hectare, kan maximaal een halve hectare worden afgesloten. In het algemeen mag geen toegangsprijs worden gevraagd, tenzij de kans groot is dat er door te verwachte drukte schade aan het natuurschoon ontstaat, hetgeen met name in Randstedelijke gebieden het geval is. In dat geval mag wel een toegangsprijs worden geheven. Het is ook mogelijk voor bepaalde delen, bijvoorbeeld de tuinen rondom de historische gebouwen, een hogere entreeprijs te vragen. De hogere prijzen voorkomen een te intensieve betreding van het landgoed. Op deze wijze wordt het natuurschoon beter beschermd. Een eigenaar is niet gedwongen om zijn NSW-landgoed open te stellen. Wil de eigenaar het NSWlandgoed wel openstellen, dan moet hij daarvoor een verzoek indienen bij de Dienst Regelingen. 9 Resolutie van de staatssecretaris van Financiën en Minister van Landbouw 8 februari 1991, nr. NMF en nr. IB 90/ Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 20 december 2007, CPP2007/1092M, V-N, 2008/

12 Dienst Regelingen is een uitvoeringsorgaan waaraan een gedeelte van de bevoegdheden zijn gedelegeerd door het Ministerie van Economische zaken, Landbouw en Innovatie. Via dezelfde weg kan de eigenaar ook besluiten om de kwalificatie opengesteld te beëindigen. Op grond van 7 van het besluit is het tevens mogelijk na het overlijden te kiezen voor de openstellingsfaciliteit. In dat geval kan tot uiterlijk het moment van het indienen van de aangifte erfbelasting worden gekozen voor openstelling. 11 Het NSW-landgoed moet dan ook feitelijk opengesteld zijn en blijven gedurende vijfentwintig jaar, anders wordt de naar rato verschuldigde schenk- en erfbelasting alsnog ingevorderd Definitie landgoed mogelijk in strijd met Europees recht Door middel van de Wijzigingswet van 25 mei 1989 is de definitie van landgoed aangepast. Sindsdien staat in de definitie dat een landgoed gelegen moet zijn in Nederland. 12 De achterliggende reden hiervoor was duidelijkheid. Omdat de NSW-faciliteiten alleen gelden voor in Nederland gelegen landgoederen kan de Nederlandse belastingdienst de NSW-voorwaarden goed controleren. De Europese Commissie heeft Nederland verzocht deze regeling in overeenstemming te brengen met het Europese recht. De Commissie vindt het verschil in behandeling tussen een in Nederland gelegen landgoed en een landgoed gelegen in een andere EER of EU lidstaat een belemmering van het vrij verkeer van kapitaal. 13 Het is tot op heden niet duidelijk wat de precieze gevolgen zijn van de infractieprocedure. 14 Wel heeft het Ministerie van Financiën aangegeven niet bereid te zijn de NSW van toepassing te verklaren voor alle landgoederen gelegen in de EER of EU. Persoonlijke telefonische navraag bij de Federatie Particulier grondbezit gaf aan dat de bal op dit moment ligt bij het Ministerie van Economie, Landbouw en Innovatie en bij het Ministerie van Financiën. De Europese Commissie heeft op 24 november 2011 besloten Nederland te dagvaarden voor het HvJ EU aangezien Nederland heeft aangegeven de NSW niet aan te passen conform de uitleg van de Europese Commissie. 15 Wat de uiteindelijke uitkomst zal zijn is niet bekend. Bruggink is van mening dat het praktisch onuitvoerbaar is om de NSW regeling voor de gehele Europese Unie toe te staan. Hij verwacht dat het HvJ EU de belemmering uiteindelijk zal rechtvaardigen op grond van de doeltreffendheid van de fiscale controles. 16 Het lijkt mij mogelijk dat het HvJ EU voor deze optie kiest. Naar mijn mening is de NSW in strijd met de Europese verdragsvrijheden, in het bijzonder met de vrijheid van 11 Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 20 december 2007, CPP2007/1092M, V-N, 2008/ Wet van 25 mei 1989, Stb. 1989, EG-C 30 september 2010, nr. IP/10/1252, V-N 2010/ T.N. Peters van Neijenhof, NTFRB EU-C 24 november 2011, nr. IP/11/1425, V-N 2011/ H.R. Bruggink, Invorderingsvrijstelling schenk- en erfbelasting voor landgoederen; strijd met Europees recht? Van Mens tot Mens, nr. 28, 1 maart

13 kapitaal, ex art. 63 VwEU. De mogelijke rechtvaardigingsgronden die Nederland aan kan dragen zijn fiscale coherentie en de doeltreffendheid van de fiscale controles door de Nederlandse belastingdienst. Naar mijn mening zijn deze argumenten niet sterk genoeg. Het gaat hier immers om de meer fundamentele vraag of de Nederlandse wetgever door deze expliciete discriminatie in strijd handelt met de verdragsvrijheden. Ik verwacht van wel aangezien het discriminerend is dat een inwoner van Nederland die bijvoorbeeld een (NSW-rangschikkingswaardig) landgoed bezit in België geen gebruik kan maken van de fiscale voordelen van de NSW, terwijl dezelfde belastingplichtige met een Nederlands landgoed wel gebruik kan maken van alle fiscale faciliteiten. Rechtbank Zutphen heeft in de zaak van een Nederlander die een perceel grond in een andere EU lidstaat wilde rangschikken onder de NSW, geoordeeld dat dit niet mogelijk is op grond van de definitie in de NSW. De rechtbank oordeelde dat dit in strijd is met de vrijheid van kapitaal verkeer en dat er geen juiste rechtvaardigingsgronden zijn aangedragen door de Belastingdienst. 17 Telefonische navraag bij de griffie van de rechtbank te Zutphen geeft aan dat er door de verweerder (de staatssecretaris van Economische zaken, Landbouw en Innovatie en de staatssecretaris van Financiën) hoger beroep is ingesteld. Het hoger beroep is nog niet inhoudelijk behandeld door het Hof. 2.2 Vijf vereisten voor een landgoed Om na te gaan of het mogelijk is een terrein, eventueel met opstal, aan te merken als een NSWlandgoed moet er getoetst worden aan vijf vereisten. Deze vijf vereisten zijn gegeven in art. 1 lid 2 onderdelen a tot en met e NSW en worden hierna toegelicht. De voorwaarden zijn nader uitgewerkt in lagere regelgeving. De wetgever heeft er bewust voor gekozen de vereisten uit te werken in besluiten, aangezien er anders in de NSW vele feitelijke vereisten zouden moeten worden opgenomen. 18 Nu heeft de wetgever alleen een limitatieve opsomming van de vereisten in de NSW opgenomen, deze lijst wordt vervolgens uitgewerkt in art. 2 e.v. van het Rangschikkingsbesluit. Op deze manier kan de wetgever gemakkelijk anticiperen op veranderingen in wet- en regelgeving omtrent het in stand houden van NSW-landgoederen en beheren van natuurschoon Voorwaarde 1: oppervlakte van de onroerende zaak De NSW geeft geen specifieke oppervlakte vereisten. In art. 2 lid 1 onderdeel a van het Rangschikkingsbesluit worden deze nadere voorwaarden wel gesteld. Hierin wordt aangegeven dat het te rangschikken landgoed tenminste vijf aaneengesloten hectare moet beslaan. Tevens mogen de gerangschikte onroerende zaken geen inbreuk maken op het natuurschoon. Het is 17 Rechtbank Zutphen, 16 november 2011, nr. 10/203, LJN BU Kamerstukken II, , nr

14 bijvoorbeeld mogelijk bijbehorende boerderijen ook te rangschikken, mits het gebruik daarvan geen inbreuk maakt op het natuurschoon zoals bedoeld in art. 2 lid 2 van het Rangschikkingsbesluit. 19 In art. 2 lid 3 van het Rangschikkingsbesluit wordt aangegeven wanneer sprake is van een aaneengesloten gebied. Als sprake is van gescheiden terreinen moet er sprake zijn van een landschappelijk, functioneel en organisatorisch verband tussen deze terreinen. Er mag bijvoorbeeld wel een onverharde weg door het gebied lopen, of niet-geëlektrificeerde enkelsporen en waterlopen die niet breder zijn dan vijfentwintig meter. Tevens maakt een verharde weg die niet breder is dan vijf meter geen inbreuk op het natuurschoon. Rechtbank Utrecht oordeelde echter dat een verharde weg breder dan vijf meter ook geen inbreuk maakt op het natuurschoon. 20 Deze uitspraak geeft aan dat de bepalingen ruim geïnterpreteerd kunnen worden, zodat er snel sprake is van een aaneengesloten landgoed. Tevens kan er van deze vereisten worden afgeweken als de beide delen een landschappelijke of functionele samenhang hebben. Rechtbank Utrecht oordeelde in dezelfde uitspraak tevens dat gekeken dient te worden naar de cultuurhistorische waarde van het object. Er kan niet enkel getoetst worden aan het belang van het natuurschoon, er moet wel degelijk gekeken worden naar het culturele belang van de gerangschikte objecten. Het is mogelijk om landgoederen kleiner dan vijf hectare maar tezamen minimaal vijf hectare groot - te rangschikken onder de NSW, ex art. 3 leden 3 en 4 van het Rangschikkingsbesluit. Dit kan onder andere door middel van een samenwerkingsrangschikking. Dit houdt in dat eigenaren van twee aangrenzende percelen samen verzoeken tot NSW-rangschikking, vervolgens krijgen beide percelen een eigen beschikking. Door middel van een samenwerkingsrangschikking komen landgoederen sneller in aanmerking voor de NSW-status, aangezien ze samen aan de oppervlakte- en bezettingsvereisten moeten voldoen. Aan alle overige vereisten moet de landgoederen zelfstandig voldoen, dit betreft bijvoorbeeld de openstelling van het landgoed. Om samen een NSW beschikking te krijgen moet er sprake zijn van een nauwe historische band tussen de twee percelen. De mogelijkheid van een samenwerkingsrangschikking is door de wetgever in het leven geroepen om het particulier bezit van NSW-landgoederen aan te moedigen en te vergemakkelijken. 21 Een voorbeeld van een samenwerkingsrangschikking zijn de naast elkaar gelegen, landgoederen A (drie hectare) en B (drie hectare). Tussen landgoederen A en B is sprake van een nauwe historische band. Beide landgoederen voldoen aan de vereiste 30% houtopstanden, waarover later meer. Per landgoed is er niet voldaan aan het oppervlaktevereiste van minimaal vijf hectare. A en 19 P. Kavelaars, Natuurschoon en Rijksmonumenten, Amersfoort: Sdu, 2006, p Rechtbank Utrecht 4 september 1997, nr. 95/ Kamerstukken II (MvT) 1999/2000, , nr. 3, p

15 B kunnen echter wel een samenwerkingsrangschikking aanvragen. Ze voldoen per landgoed aan alle vereisten en samen is de oppervlakte groter dan vijf hectare. Een landgoed met een oppervlakte tussen de één en vijf hectare kan tevens door middel van een aanleunrangschikking gerangschikt worden. Het kleine landgoed leunt tegen het grote NSWlandgoed aan. Het grote perceel is al gerangschikt onder de NSW, aan alle vereisten voldoet het landgoed zelfstandig. Het kleine perceel lift als het ware mee op de NSW-status van het aangrenzende perceel ex art. 3 lid 3 Rangschikkingsbesluit. Dit geldt overigens alleen voor het oppervlaktevereiste. Wel moet er een nauwe historische band bestaan tussen de beide percelen. Een perceel kleiner dan één hectare komt alleen in aanmerking als het naastliggende perceel al is gerangschikt als NSW-landgoed. Tevens moet er sprake zijn van een opstal van voor 1940, waarvan de uiterlijke kenmerken zijn behouden, ex art. 3 lid 4 Rangschikkingsbesluit. Tot slot is een nauwe band vereist tussen het te rangschikken perceel en het naastgelegen NSW-landgoed. Bruggink merkt op dat het zeer onwenselijk is dat percelen kleiner dan één hectare alleen via een verzwaarde vorm van een aanleunrangschikking de NSW-status kunnen verkrijgen. Aangezien het kleine percelen steeds moeilijker wordt gemaakt om de NSW-status te krijgen, terwijl de overheid graag ziet dat de particuliere sector meer investeert in natuurbeheer. 22 Een voorbeeld van een aanleunrangschikking is landgoed A (veertig hectare en NSW gerangschikt) en het naastgelegen landgoed B (negentig are en niet gerangschikt). B voldoet aan alle vereisten om gerangschikt te worden, behalve aan de vereiste vijf hectare. B kan echter een aanleunrangschikking aanvragen, aangezien A al gerangschikt is. Voor zowel de samenwerkings- als de aanleunrangschikking is een nauwe band tussen de percelen vereist. Deze nauwe band is volgens de Memorie van Toelichting bij het Belastingplan 2006 (hierna: MvT) van toepassing als de percelen eerst van één eigenaar zijn geweest, gezamenlijk beheerd zijn, of bijvoorbeeld dezelfde stijl, architectuur of tuinaanleg hebben. 23 Tot slot kan de nauwe historische band worden aangetoond als er sprake is van historische bronnen waaruit de samenhang tussen de onroerende zaken blijkt. 24 In het geval de eigenaar van een landgoed afhankelijk is van een naastgelegen landgoed om een NSW-rangschikking te krijgen, spreken we van een afhankelijke rangschikking. Dit is het geval bij een samenwerkings- of aanleunrangschikking. Op het moment dat één van beide niet meer aan de vereisten voldoet, vervalt ook de NSW-rangschikking voor het andere landgoed. De andere mogelijkheid bestaat uit onafhankelijke rangschikkingen. Onafhankelijke rangschikkingen zijn 22 Commentaar NDFR, art. 1 NSW, geraadpleegd op 28 maart jl. 23 Kamerstukken II (MvT) , nr. 3, p Stb. 1996,

16 rangschikkingen waarbij er meer dan vijf hectare grond is en de eigenaar niet afhankelijk is van anderen om te voldoen aan de vereisten van de NSW. Voor buitenplaatsen is een afwijkende regeling in het leven geroepen. Op grond van art. 3 leden 1 en 2 Rangschikkingsbesluit kunnen buitenplaatsen kleiner dan vijf hectare wel worden gerangschikt onder de NSW. In artikel 1 lid 1 onderdeel c van het Rangschikkingsbesluit wordt de definitie van een buitenplaats gegeven. Het betreft een onroerende zaak waarop een in oorsprong versterkt huis, kasteel, buitenhuis of landhuis is gebouwd, met eventuele bijgebouwen. Tevens moet er aanwezig zijn: een historische tuin of park van tenminste één hectare, waarvan de aanleg dateert van voor 1850 en waarvan tenminste nog enkele gedeelten herkenbaar zijn. Tot slot moet één van de onderdelen aangemerkt zijn als monument. 25 Het is niet vereist dat het hoofdhuis een monument moet zijn, dat kan ook een bijgebouw of de tuin zijn. Indien hieraan is voldaan hoeft de eigenaar niet te voldoen aan het oppervlaktevereiste en het bezettingsvereiste, vervolgens kan de buitenplaats gerangschikt worden onder de NSW Voorwaarde 2: natuurterreinen, bossen en andere houtopstanden In de definitie van een NSW-landgoed, ex art. 1 lid 1 onderdeel a NSW, is bepaald dat een landgoed geheel of gedeeltelijk bezet moet zijn met natuurterreinen, bossen en andere houtopstanden. Sinds 1 juni 2007 is het mogelijk om een rangschikking te krijgen met een bezetting bestaande uit alleen natuurterreinen. Voor 2007 moest er altijd sprake zijn van een bepaald percentage bos of houtopstanden. De wetgever heeft hier bewust voor gekozen om het natuurschoon bezit van natuurschoon van particulieren verder aan te moedigen en het beroep op de NSW te vergroten. 26 De wetgever heeft vervolgens het begrip gedeeltelijk zo ingevuld dat het moet gaan om tenminste 30% natuurterrein, bos en of andere houtopstanden van het gerangschikte terrein, ex art. 2 lid 1 onderdeel c Rangschikkingsbesluit. Deze 30%-eis is het bezettingsvereiste. Wat zijn de gevolgen als niet is voldaan aan het 30%-criterium? Is er dan een mogelijkheid om toch gerangschikt te worden als NSW-landgoed? Dit is inderdaad mogelijk. Bijvoorbeeld voor buitenplaatsen (als de buitenplaats kleiner is dan vijf hectare) gelden afwijkende bezettingsvereisten op grond van art. 3 leden 1 en 2 Rangschikkingsbesluit. Tot slot kan een uitzondering worden gemaakt als na uiterlijk drie jaar wel aan de vereisten is voldaan. Hiervoor moet een beplantingsplan zijn gemaakt en moet gestart zijn met feitelijke werkzaamheden, ex art 3a NSW jo. art. 3 lid 6 Rangschikkingsbesluit. In dat geval wordt de onroerende zaak ex art. 1 lid 4 NSW wel aangemerkt als een NSW-landgoed. Hetzelfde is mogelijk door het opstellen van een natuurinrichtingsplan ex art. 1 lid 2 Rangschikkingsbesluit. In dat geval moet wel aan de vereisten 25 Als bedoeld in art. 6, lid 1, Monumentenwet Kamerstukken II , nr. 3 16

17 van art. 7 Rangschikkingsbesluit zijn voldaan. Het is mogelijk om een natuurinrichtingsplan om te zetten in een bosbeplantingsplan en vice versa, dit heeft geen gevolgen voor de NSWrangschikking Voorwaarde 3: omvang en hoedanigheid van de overige gronden Deze voorwaarde ziet vooral op de niet-bezette terreinen, hetgeen terreinen zijn waarop zich geen natuur, bos of houtopstanden bevinden. De hoofdregel is dat deze terreinen geen inbreuk mogen maken op het natuurschoon, zoals bepaald in art. 2 lid 2 Rangschikkingsbesluit. Als een gedeelte van het terrein echter wel inbreuk maakt, mag dat deel niet mee worden gerekend voor de oppervlakte- en bezettingsvereisten. De NSW-faciliteiten zijn dan ook niet van toepassing op deze terreinen. Niet gerangschikte delen vormen als het ware een witte vlek op de kaart. In geval daardoor de totale gerangschikte oppervlakte onder de vijf hectare komt vervalt de gehele NSWstatus van het landgoed. De artikelen 4 tot en met 6 van het Rangschikkingsbesluit geven een verdere uitwerking van het begrip inbreuk op natuurschoon. Bij de behandeling van voorwaarde 5 ga ik in op art. 4 Rangschikkingsbesluit. De artikelen 5 en 6 geven aan wat in elk geval geen inbreuk maakt op het natuurschoon, mits aan de gestelde voorwaarden is voldaan. Deze artikelen geven geen limitatieve opsomming. Als deze artikelen geen uitkomst geven, dient gekeken te worden naar de hoofdregel, artikel 2 lid 2 Rangschikkingsbesluit. Voorbeelden van bebouwing die geen inbreuk maakt op het natuurschoon zijn onder andere: parken, zichtassen in het landschap, waterpartijen, opstallen van voor 1940 die hun uiterlijke kenmerken niet zijn verloren en kampeerterrein die aan de vereisten van art. 6 Rangschikkingsbesluit voldoen. Deze vereisten worden hier verder niet behandeld. Alleen de regeling omtrent landbouwgronden wordt hierna uitgewerkt. Landbouwgronden vormen geen inbreuk op het natuurschoon op grond van art. 5 lid 1 onderdeel g ten eerste en ten tweede Rangschikkingsbesluit. Daarvoor moet voldaan zijn aan de volgende oppervlakte- en omzomingsvereisten: De oppervlaktevereisten houden in dat: - de oppervlakte van de landbouwterreinen niet groter zijn dan vijf hectare, of indien dit meer is; - de oppervlakte van de landbouwterreinen niet groter zijn dan 5% van de totale oppervlakte van de gerangschikte onroerende zaak, met een maximum van twintig hectare, dan wel; 27 C. Vrieling en H.R. Bruggink, 'De omzetting van een 'beplantingsplan' in een 'natuurinrichtingsplan is in overeenstemming met de Natuurschoonwet 1928' FBN 2011/2, p

18 - de oppervlakte van de landbouwterreinen tezamen één of meer aangrenzende landbouwterreinen - van dezelfde eigenaar - omvat, die niet door houtopstanden van elkaar worden gescheiden, met een maximum van twintig hectare. De omzomingsvereisten: - de omtrek van het landbouwterrein moet voor tenminste 75% zijn omgeven door houtopstanden, dan wel; - de omtrek van het landbouwterrein moet voor tenminste 50% zijn omgeven door nagenoeg aaneengesloten houtopstanden en verder visueel van de aangrenzende terreinen zijn gescheiden door één of meer zichtbepalende bomen in het landschap, dan wel; - als de oppervlakte van aangrenzende landbouwterreinen aan het landbouwterrein wordt toegerekend, moet de omtrek van de landbouwterreinen tezamen voor 100% zijn omgeven door houtopstanden. Het is niet vereist dat bossen en aaneengesloten houtopstanden op de onroerende zaak zelf gelegen zijn, dit mag ook op het naast gelegen perceel zijn, ex art. 5 lid 2 Rangschikkingsbesluit. 28 Voor voorbeelden, uitwerkingen en tekeningen van bovengenoemde situaties wordt verwezen naar Bijlage 1, pagina 12 tot en met Voorwaarde 4: wijze en aard van de bebouwing Deze voorwaarde, gesteld in art. 1 lid 2 onderdeel d NSW, is verder uitgewerkt in art. 2 lid 2 Rangschikkingsbesluit. Bij de behandeling van voorwaarde 3 is deze hoofdregel al aan de orde geweest. De wetgever heeft echter bij het begrip landgoed in art. 1 lid 1 onderdeel a NSW aangegeven dat opstallen slechts voor rangschikking in aanmerking komen als zij bij het landgoed passen en het voortbestaan van de opstal in het belang is van het landgoed. De vraag wanneer een (nieuw te bouwen) opstal gerangschikt kan worden, is een feitelijke discussie waarop hier geen algemeen antwoord kan worden geven. Echter, opgemerkt kan worden dat de opstal moet voldoen aan de hoofdregel van art. 2 lid 2 Rangschikkingsbesluit. Op grond van art. 5 lid 1 onderdeel d Rangschikkingsbesluit kwalificeert een opstal van voor 1940, waarbij de uiterlijke kenmerken gelijk zijn gebleven, in elk geval voor rangschikking onder de NSW. Art. 5 lid 1 onderdeel e geeft de mogelijkheid functionele opstallen te rangschikken, als deze opstallen nodig zijn voor de instandhouding van het landgoed. Wel is het zo dat er geëist kan worden dat deze opstallen door middel van beplanting aan het zicht onttrokken worden. Hetgeen met name geldt als er sprake is van landschap ontsierende opstallen, bijvoorbeeld een 28 H.R. Bruggink, Fiscale aspecten van natuurschoon in Nederland (proefschrift), Amersfoort: Sdu 2007, p Dienst Regelingen, Brochure Rangschikking als landgoed, Voorwaarden 2011, Assen:

19 bedrijfsschuur of veestal. Tot slot geeft art. 5 lid 1 onderdeel h Rangschikkingsbesluit aan dat parkeerterreinen geen inbreuk maken op het karakter van het natuurschoon als de terreinen in relatie staan tot het landgoed en zijn bestemd voor gebruik door de eigenaar, gebruiker en bezoekers van het terrein. Naar mijn mening is het ook mogelijk om nieuw gebouwde opstallen te rangschikken, bijvoorbeeld een onder moderne architectuur gebouwde bungalow die volledig past in het landschap. Art. 5 Rangschikkingsbesluit geeft een nadere invulling van opstallen of bebouwing die in elk geval geen inbreuk maken op het natuurschoon. Er wordt echter niet gezegd dat bebouwing van na 1940 niet gerangschikt kan worden. De regel is dat het gebouw geen inbreuk mag maken op het natuurschoon ex art. 2 lid 2 Rangschikkingsbesluit, daar voldoet naar mijn mening een moderne bungalow aan Voorwaarde 5: soort gebruik van het terrein en opstallen Tot slot stelt art. 1 lid 2 onderdeel e NSW vereisten aan het gebruik van een terrein. Het gebruik van de gerangschikte terreinen mag geen inbreuk maken op het natuurschoon, ex art. 2 lid 2 Rangschikkingsbesluit. Art. 4 Rangschikkingsbesluit geeft aan welke situaties in elk geval inbreuk maken op het natuurschoon. Dit zijn bijvoorbeeld: vuilstortplaatsen, intensieve veehouderij en glastuinbouw. De in art. 4 Rangschikkingsbesluit genoemde opsomming is niet limitatief. Er is tevens een regeling omtrent kampeerterreinen op gerangschikte grond, dit is geregeld in art. 6 Rangschikkingsbesluit. Hierin is bepaald dat er op een NSW-landgoed met een oppervlakte van meer dan vijfentwintig hectare één kampeerterrein gevestigd mag zijn. Vanaf een oppervlakte van honderd hectare mogen twee kampeerterreinen gevestigd zijn op het NSW-landgoed. Vanaf een oppervlakte van tweehonderdvijftig hectare mogen drie kampeerterreinen op het NSW-landgoed gevestigd zijn. Ook zijn enkele aanvullende vereisten opgenomen omtrent de inrichting en het formaat van het kampeerterrein. Stel dat één van de in art. 4 genoemde activiteiten wordt uitgeoefend op de onroerende zaak, dan telt die ondergrond niet meer voor de bezettings- en oppervlaktevereisten. Het is vervolgens wel mogelijk de overige terreinen te rangschikken, als daarvoor wel aan de vereisten is voldaan Rangschikkingsformaliteiten In deze paragraaf wordt een kort overzicht gegeven van de formaliteiten voor het aanvragen van de NSW-rangschikking. Tevens zal kort worden ingegaan op de mogelijkheid om de rangschikking te beëindigen. 30 P. Kavelaars, Natuurschoon en Rijksmonumenten, Amersfoort: Sdu, 2006, p

20 2.3.1 Verzoek rangschikking NSW-landgoed De eigenaar van een perceel kan ex art. 2 lid 1 NSW een verzoek indienen bij de Minister van Economische zaken, Landbouw en Innovatie. De belastingplichtige kan zelf kiezen of hij een verzoek wenst in te dienen. De eigenaar van een kwalificerend terrein kan niet gedwongen worden over te gaan tot rangschikking van het terrein, het verzoek is immers facultatief en niet imperatief. Het verzoek wordt vervolgens door de Ministers behandeld. Dit zijn de Minister van Economische zaken, Landbouw en Innovatie en de Minister van Financiën. 31 Praktisch gezien moet het verzoek worden ingediend bij Dienst Regelingen te Roermond. 32 Dit is het uitvoeringsorgaan van het Ministerie van ELI waaraan een gedeelte van de bevoegdheden zijn gedelegeerd. Namens het Ministerie van Financiën worden de formaliteiten en controle uitgevoerd door de Belastingdienst/Oost-Brabant/kantoor s Hertogenbosch/afdeling NSW. Namens het Ministerie van Economische zaken, Landbouw en Innovatie worden de formaliteiten en controle uitgevoerd door medewerkers van de provincie waar het te rangschikken landgoed gelegen is. Deze twee instanties schrijven gezamenlijk een rapport. Het rapport gaat ter beoordeling naar de Dienst Regelingen te Roermond. De beschikking volgt in beginsel binnen 16 weken na het verzoek, ex art 2 lid 4 NSW jo. art. 7 lid 9 van het Rangschikkingsbesluit. De Ministers zijn ex art. 2 lid 2 NSW de bevoegd om meer informatie te vragen. Hiervan is uitgebreid gebruik gemaakt in art. 7 leden 1 tot en met 7 van het Rangschikkingsbesluit wordt een opsomming gegeven van stukken die aangeleverd moeten worden voordat er een beschikking kan worden afgegeven. Verdere behandeling van deze vereisten wordt achterwege gelaten. Wel is er voor de volledigheid een formulier aanvraag rangschikking landgoed van de Dienst Regelingen bijgevoegd als Bijlage Als uiteindelijk de beschikking wordt afgegeven, wordt het perceel gerangschikt per datum waarop het verzoek bij de Dienst Regelingen is binnengekomen. Vanaf dat moment zijn de NSW en alle bijkomende faciliteiten van toepassing op het landgoed. Het is niet mogelijk een landgoed met terugwerkende kracht te laten rangschikken. Uitzondering daarop is de keuzemogelijkheid van de opvolger na overlijden of schenking. De opvolger kan dan kiezen voor toepassing van de faciliteiten, terwijl er wel aan de bezits- en voortzettingsvereisten voldaan moet worden Verlies NSW-status In art. 3 NSW wordt aangegeven wanneer de rangschikking vervalt. Dit is bijvoorbeeld het geval als de eigenaar daarom verzoekt, ex art. 3 lid 1 onderdeel a NSW. Hiervoor moet de eigenaar wederom een verzoek indienen bij Dienst Regelingen te Roermond. Als een perceel gerangschikt 31 Ex art. 1 lid 1 onderdeel d & e NSW Dienst Regelingen, Brochure Rangschikking als landgoed, Werkboek, 2011, Assen: 2011, p DR /FRM

21 is door middel van een samenwerkingsrangschikking of aanleunrangschikking, vervalt bij verzoek van één van de eigenaren de beschikking voor de beide percelen, tenzij het andere perceel zelfstandig aan de oppervlakte- en bezettingsvereisten kan voldoen. De status kan ook geheel of gedeeltelijk vervallen indien door gebrekkig onderhoud het karakter van het landgoed is aangetast of zelfs verloren is gegaan, ex art. 3 lid 1 onderdeel b NSW. In dit geval handelt de eigenaar van het landgoed in strijd met de instandhoudingsplicht. Het doel van de NSW is immers het in stand houden van het natuurschoon voor de latere generaties, als hier niet aan voldaan is vervalt de rangschikking. Men handelt in strijd met de instandhoudingsplicht als bijvoorbeeld grote delen van de houtopstanden worden gekapt op een wijze die normaal bosbeheer te buiten gaat. Of er worden op het terrein grote opstallen gebouwd die inbreuk maken op het natuurschoon. In het geval van overmacht, bijvoorbeeld de verwoesting van een buitenplaats door brand, kan men een beroep doen op art. 8 lid 7 NSW. Hierin is bepaald dat de Minister van Financiën is bijzondere gevallen mag beslissen in afwijking van art. 8 NSW. De rangschikking kan ook vervallen doordat de eigendom van de onroerende zaak is overgedragen, of een beperkt recht van vruchtgebruik of erfpacht is gevestigd op de onroerende zaak, op grond van art. 3 lid 1 onderdeel c NSW. Het maakt niet uit onder welke titel de eigendom over gaat. Elke vervreemding levert statusverlies op ten aanzien van het overgedragen perceel. Voor erfpacht geldt dat wel voldaan moet zijn aan de vereisten van art. 1 lid 3 NSW. Zie hierboven 2.2. De overdracht van een recht van vruchtgebruik of erfpacht is ook een vervreemding van eigendom, aangezien dit varianten op de eigendom zijn ex art. 1 lid 1 onderdeel b NSW. 34 Door de Belastingdienst/Oost-Brabant/kantoor s-hertogenbosch/afdeling NSW en de desbetreffende provincie wordt periodiek gecontroleerd of aan alle vereisten voldaan is. Als blijkt dat het landgoed niet meer aan de voorwaarden is voldoet, zullen de Ministers ex art. 3 leden 3 tot en met 5 NSW een beschikking afgeven waaruit blijkt dat de NSW-rangschikking is ingetrokken. De (nieuwe) eigenaar kan eventueel een voortzettingsverzoek doen, of bezwaar maken tegen deze beschikking. Het gaat het bestek van deze scriptie te buiten om deze opties verder uit te werken Formele bepalingen De rangschikkingsbeschikking van Onze Ministers is een beschikking in de zin van art. 1:3 lid 3 Awb. Het gevolg is dat er bezwaar gemaakt kan worden bij het bestuursorgaan als de eigenaar het niet eens is met de beschikking. De eigenaar moet binnen 6 weken bezwaar maken bij Onze Ministers, ex art. 6:7 Awb. Bij een negatieve uitspraak op bezwaar kan de eigenaar beroep instellen bij de rechtbank, waarna vervolgens hoger beroep bij de Afdeling Bestuursrecht van de 34 V-N 2007/

22 Raad van State openstaat. Deze bestuursrechtelijke beroepsmogelijkheden gelden alleen voor de objectieve toetsing of er sprake is van een NSW-landgoed. Voor de fiscale faciliteiten staat de fiscale rechtsgang open bij Rechtbank, Gerechtshof en Hoge Raad. 22

23 3. NSW-landgoed als ondernemingsvermogen, eigen woning of beleggingsvermogen In dit hoofdstuk wordt ingegaan op de gevolgen van het bezitten van een NSW-landgoed als ondernemingsvermogen, eigen woning of als beleggingsvermogen voor de inkomstenbelasting. Allereerst worden de verschillende mogelijke kwalificaties van een NSW-landgoed voor de inkomstenbelasting uitgewerkt. Vervolgens komen de monumentenregeling en de WOZ waardering aan de orde. Het geheel wordt afgesloten met een samenvatting. 3.1 Ondernemingsvermogen Hierna volgt een korte omschrijving omtrent de mogelijkheden om een NSW-landgoed te gebruiken in de uitoefening van een onderneming. Tevens wordt kort ingegaan op de eventueel van toepassing zijnde vrijstellingen. Een vergaande inhoudelijke uitwerking van de regeling betreffende winst uit onderneming en de vrijstellingen gaat het bestek van deze scriptie te buiten Winst uit onderneming en resultaat uit overige werkzaamheden Een NSW-landgoed kan gebruikt worden in de uitoefening van een onderneming. Hierbij kan bijvoorbeeld gedacht worden aan een bos- of landbouwbedrijf, camping of horecagelegenheid die is gevestigd op het NSW-landgoed. In dat geval kan het landgoed gerekend worden tot het ondernemingsvermogen op grond van art. 3.8 e.v. Wet IB Uiteraard moet sprake zijn van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid, waarmee wordt deelgenomen aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk om winst te beogen en redelijkerwijs winst te verwachten. Als er niet aan deze vereisten is voldaan wil dat niet automatisch zeggen dat het landgoed in box 3 belast wordt. Het landgoed kan immers ook resultaat uit overige werkzaamheden vormen, bijvoorbeeld door terbeschikkingstelling aan een andere onderneming of B.V. van de eigenaar van het landgoed, ex art jo 3.92 Wet IB Tevens is het mogelijk dat bepaalde gedeelten van het landgoed tot het (verplicht) ondernemingsvermogen kunnen worden gerekend. Om tot een goede etikettering te komen is het leerstuk van de vermogensetikettering van groot belang. Hieruit volgt bijvoorbeeld dat het gedeelte van het landgoed waarop een woning staat, die alleen wordt gebruikt voor bewoning door de eigenaar, onder het verplichte privévermogen valt. Een pand dat gedeeltelijk wordt gebruikt voor de uitoefening van de onderneming en gedeeltelijk wordt bewoond valt onder het keuzevermogen. De belastingplichtige zal zelf moeten aangeven hoe het geëtiketteerd moet worden. Tenzij dit de 35 P. Kavelaars, Natuurschoon en Rijksmonumenten, Amersfoort: Sdu, 2006, p