De Geefwet nader beschouwd

De Geefwet nader beschouwd Wat is de invloed van de per 1 januari 2012 ingevoerde Geefwet op het gedrag van culturele instellingen? Naam: A.S.T. Kamphorst Administratienummer: 710281 Afstudeerrichting: Fiscaal Recht Afstudeerdatum: 17 mei 2013 Examencommissie: prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken en mr. S.A.M. de Wijkerslooth

Inhoudsopgave Inhoudsopgave... 2 1 Inleiding... 6 1.1 Inleiding en probleemstelling... 6 1.2 Probleemstelling... 7 1.3 Verantwoording van opzet... 7 2 De algemeen nut beogende instelling... 9 2.1 Inleiding... 9 2.2 Het ANBI-begrip voor invoering van de Geefwet... 9 2.3 Het nieuwe ANBI-begrip... 10 2.4 Veranderingen na invoering van de Geefwet... 11 2.4.1 Inleiding... 11 2.4.2 Opname ANBI-begrip in de AWR... 12 2.4.3 Eisen aan de rechtsvorm van instellingen... 12 2.4.4 De limitatieve opsomming van algemeen nuttige doelen... 14 2.4.5 Commerciële activiteiten... 16 2.4.6 Liquidatiesaldo... 18 2.5 Tussenconclusie: het ANBI-begrip... 19 3 De Culturele instelling... 21 3.1 Inleiding... 21 3.2 Het begrip culturele instelling in artikel 5b lid 4 AWR.... 21 3.3 Het begrip cultuur... 22 3.4 Kwalificatie als CI volgens staatssecretaris... 24 3.5 Problemen bij het onderscheid tussen ANBI s en CI s... 25 3.5.1 Mogelijke uitvoeringsproblemen... 25 3.5.2 Mogelijk sprake van misbruik CI-status... 26 3.5.3 Mogelijk in strijd met het gelijkheidsbeginsel... 26 3.5.4 Mogelijk in strijd met EU recht... 28 3.5.5 Gemeentelijke instellingen... 29 3.6 Tussenconclusie: het CI-begrip... 30 4 Faciliteiten Wet Inkomstenbelasting 2001... 31 4.1 Inleiding... 31 4.2 De giftenaftrek, multiplier en de negatieve giftenaftrek... 31 4.2.1 Inleiding... 31 2

4.2.2 Het begrip gift... 32 4.2.2.1 Inleiding... 32 4.2.2.2 Verarming en verrijking... 32 4.2.2.3 Vrijgevigheidscriterium... 33 4.2.2.4 Verplichte bijdragen... 34 4.2.2.5 Geen directe tegenprestatie... 34 4.2.2.6 Andere giften... 35 4.2.2.7 Periodieke gift... 35 4.2.2.7.1 Inleiding... 35 4.2.2.7.2 Vijfjaarstermijn... 36 4.2.2.7.3 Gift moet eindigen bij overlijden... 37 4.2.2.7.4 Notariële akte... 37 4.2.2.8 Overige giften: giften in natura, giften bij testament en het betalen van te hoge vergoedingen.... 38 4.2.3 Giftenaftrek... 39 4.2.3.1 De regeling van de giftenaftrek... 39 4.2.3.2 De giftenaftrek onder vuur... 40 4.2.4 Multiplier... 41 4.2.5 De negatieve giftenaftrek... 42 4.3 Codificatie vrijwilligersvergoeding... 43 4.3.1 Inleiding... 43 4.3.2 De aftrek van de vrijwilligersvergoeding voor invoering van de geefwet... 44 4.3.3 Voorwaarden voor giftenaftrek voor vrijwilligersvergoeding... 44 4.3.4 Afzien van vergoeding voor gemaakte kosten... 46 4.4 Tussenconclusie: faciliteiten Wet IB 2001... 46 5 Faciliteiten Wet Vennootschapsbelasting 1969... 47 5.1 Inleiding... 47 5.2 Giftenaftrek en multiplier... 47 5.2.1 Giftenaftrek in de Wet Vpb 1969... 47 5.2.2 Multiplier... 49 5.3 Winstvrijstelling... 50 5.3.1 Inleiding... 50 5.3.2 De winstvrijstelling voor invoering van de Geefwet... 50 5.3.3 De winstvrijstelling na invoering van de Geefwet... 50 3

5.4 Integrale belastingplicht... 51 5.4.1 Inleiding... 51 5.4.2 Voorwaarden voor integrale belastingplicht... 52 5.4.3 Kritiek op de integrale belastingplicht... 52 5.5 Bestedingsreserve... 53 5.5.1 De herbestedingsreserve voor invoering van de Geefwet... 53 5.5.2 De bestedingsreserve na invoering van de Geefwet... 54 5.6 Aftrek fictieve loonkosten van vrijwilligers... 55 5.6.1 Inleiding... 55 5.6.2 Het nieuwe artikel voor de fictieve aftrek loonkosten van vrijwilligers... 56 5.6.3 De voorwaarden voor de aftrek fictieve loonkosten vrijwilligers... 57 5.7 Aftrek voor Fondswervende activiteiten... 58 5.7.1 Inleiding... 58 5.7.2 De aftrek voor fondswervende activiteiten na invoering van de Geefwet... 59 5.7.3 De voorwaarden voor de aftrek van fondswervende activiteiten... 59 5.8 Tussenconclusie: faciliteiten Wet Vpb 1969... 60 6 Faciliteiten in de Successiewet 1969... 62 6.1 Inleiding... 62 6.2 Vrijstellingen van schenk- en erfbelastingen voor invoering van de Geefwet... 62 6.3 Wijzigingen in de vrijstellingen door invoering van de Geefwet... 63 6.4 Tussenconclusie: faciliteiten Successiewet 1956... 63 7 Bevindingen van de websites... 64 7.1 Inleiding... 64 7.2 Nederlandse museumvereniging... 65 7.3 Vereniging van Schouwburg- en concertgebouwdirecties... 65 7.4 Nederlandse Associatie voor Podiumkunsten... 66 7.4.1 Inleiding... 66 7.4.2 Nederlandse Associatie voor Podiumkunsten... 67 7.4.3 Vereniging Nederlandse Muziek Ensembles... 67 7.5 Vereniging Nederlandse Poppodia en -Festivals... 68 7.6 Conclusie... 68 8 Resultaten enquête... 70 8.1 Inleiding... 70 8.2 Verantwoording... 70 4

8.3 Onderzoeksresultaten... 70 8.3.1 Inleiding... 70 8.3.2 ANBI-status... 71 8.3.3 Vriendenprogramma... 72 8.3.3.1 Inleiding... 72 8.3.3.2 Resultaten... 73 8.3.4 Giftenprogramma... 74 8.3.4.1 Inleiding... 74 8.3.4.2 Resultaten... 75 8.3.5 Faciliteiten... 77 8.3.5.1 Inleiding... 77 8.3.5.2 Resultaten... 77 8.3.6 De Geefwet... 79 8.3.7 Conclusie... 80 9 Conclusie en aanbevelingen... 81 9.1 Inleiding... 81 9.2 Conclusies... 81 9.3 Aanbevelingen... 82 10 Literatuurlijst... 84 11 Bijlage I Analyse websites... 89 11.1 Nederlandse Museumvereniging... 89 11.2 Vereniging van Schouwburg- en Concertgebouwdirecties... 90 11.3 Nederlandse Associatie voor Podiumkunsten... 94 11.4 Vereniging Nederlandse Muziek Ensembles... 96 11.5 Vereniging Nederlandse Poppodia en festivals... 97 12 Bijlage II Resultaten enquête... 99 5

1 Inleiding 1.1 Inleiding en probleemstelling Op 21 juni 2011 hebben de staatsecretarissen van Veiligheid en Justitie, van Financiën en van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap per brief de Geefwet aangekondigd. 1 In deze brief geven de staatssecretarissen aan dat het kabinet staat voor een toekomstgericht cultuurbeleid. 2 De maatregelen die het kabinet wil treffen zijn gericht op het bevorderen van een sterke ondernemende cultuursector, die innovatief en minder afhankelijk van de overheid is. 3 Het kabinet onderstreept in deze brief dat in het kader van de beoogde terugtredende overheid, waarbij goede doelen steeds meer gestimuleerd worden om in eigen middelen te voorzien, het belangrijk is dat er een fiscaal regime komt dat het geven aan goede doelen stimuleert. Op deze manier kunnen de bezuinigingen in de culturele sector worden ondervangen. 4 Naar aanleiding van deze brief zijn er op Prinsjesdag naast de Miljoenennota ook belangrijke wetsvoorstellen aan de Tweede Kamer aangeboden. Deze maatregelen betreffen onder andere de Geefwet 5, het Belastingplan 2012 6 en de Overige maatregelen 2012. 7 Nederland kent een rijke traditie van particuliere vrijgevigheid aan de filantropische sector. 8 In Nederland wordt veel geschonken aan goede doelen. 9 Met invoering van de Geefwet heeft de overheid particuliere vrijgevigheid verder willen stimuleren en eventuele belemmeringen willen wegnemen. 10 Door middel van ruimere fiscale faciliteiten wordt getracht de bezuinigingen in de culturele sector te compenseren. 11 Uit het onderzoek Geven in Nederland van de Vrije Universiteit blijkt dat vooral de cultuur sector hard getroffen wordt door bezuinigingen en de economische crisis. 12 In de memorie van toelichting is naar voren gekomen dat het uitgangspunt van de Geefwet niet zozeer ligt in grootscheepse verschuivingen in het beleid aangaande goede doelen, maar dat het veeleer gaat om het optimaliseren van het beleid en het creëren van maatregelen die erop gericht zijn eventuele oneffenheden in beleid en wetgeving weg te nemen. 13 De Geefwet vormt een samenstel van overheidsmaatregelen, erop gericht om geefgedrag nog meer te stimuleren en de eventuele onnodige belemmeringen te elimineren. 14 De maatregelen uit de Geefwet gelden voornamelijk voor Algemeen Nut Beogende Instellingen (hierna: ANBI s) en voor de Culturele 1 Kamerstukken II 2010/11, 32740, nr. 6. 2 Kamerstukken II 2010/11, 32740, nr. 6, p. 2. 3 Kamerstukken II 2010/11, 32740, nr. 6, p. 3. 4 Regeerakkoord VVD-CDA, Vrijheid en verantwoordelijkheid, 30 september 2010, p. 33. 5 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3. 6 Kamerstukken II 2011/12, 33003, nr. 3. 7 Kamerstukken II 2011/12, 33004, nr. 3. 8 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3, p. 1. 9 Th.N.M. Schuyt, B.M Gouwenberg & R.H.F.P. Bekkers (red.), Geven in Nederland 2011: Giften, nalatenschappen, sponsoring en Vrijwilligerswerk, Amsterdam: Reed business, p.5. 10 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3, p. 2. 11 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3, p. 2. 12 Cultuurredactie, Daling giften treft vooral cultuursector, NRC Handelsblad, 25 april 2013, p. 1. 13 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 3, p. 4. 14 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 3, p. 2. 6

Instellingen (hierna: CI s). Het CI-begrip is een nieuw begrip sinds de invoering van de Geefwet per 1 januari 2012. Met name voor CI s gelden er nieuwe faciliteiten en zijn bestaande faciliteiten verruimd. Voornaamste reden hiervoor is dat er volgens de staatssecretaris relatief weinig particuliere giften aan CI s worden gedaan. 15 Daarom is er gekozen voor een tijdelijke extra ondersteuning van CI s, zodat ook zij een groter giftenaandeel genereren en beter kunnen zorgen voor eigen financiering. Het is de vraag of CI s ook gebruik maken van deze extra faciliteiten. Zijn de CI s op de hoogte van de faciliteiten en benutten zij de mogelijkheden van de Geefwet wel voldoende? Stellen instellingen het publiek op de hoogte van de fiscale voordelen die het doen van een gift aan een CI met zich meebrengt? Gebruiken de instellingen de CI-status in hun wervingscampagne of valt hier nog winst te behalen? En wordt er gebruik gemaakt van de faciliteiten die gelden voor de instellingen zelf? In dit onderzoek wil ik deze vragen beantwoorden. 1.2 Probleemstelling In lijn met bovenstaande inleiding zal mijn onderzoeksvraag als volgt luiden: Wat is de invloed van de per 1 januari 2012 ingevoerde Geefwet op het gedrag van culturele instellingen? 1.3 Verantwoording van opzet Dit onderzoek valt uiteen in twee delen. Allereerst is er een theoretisch deel. In dit deel wordt stilgestaan bij het doel van de Geefwet: het stimuleren van het geefgedrag aan CI s. Daarbij wordt onderzocht hoe de wetgever dit doel heeft trachten te bereiken. Voor de beantwoording van deze vraag is het noodzakelijk om een beschrijving te geven van het CI-begrip. Hierbij zal ook het nieuwe ANBI-begrip aan bod moeten komen. Een instelling kan immers alleen een CI-status verkrijgen indien de instelling een ANBI is. Daarom wordt in hoofdstuk 2 stilgestaan bij de wijzigingen die de Geefwet meebrengt voor het ANBI-begrip. Daarna volgt de introductie van het CI-begrip in hoofdstuk 3. Vervolgens zullen alle faciliteiten uit de Geefwet worden behandeld. De faciliteiten worden uitgesplitst per wet waarop de faciliteiten betrekking hebben. De verschillende faciliteiten worden in hoofdstuk 4 tot en met 6 besproken. Elk onderdeel zal worden afgesloten met een tussenconclusie waarin beoordeeld wordt of de Geefwet voldoende maatregelen bevat om het geefgedrag aan CI s te stimuleren. In het tweede deel van het onderzoek staat de praktijk centraal. In dit deel zal ingegaan worden op de hoofdvraag wat de invloed is van de per 1 januari 2012 ingevoerde Geefwet op het gedrag van CI s. Om tot het beantwoorden van deze hoofdvraag te komen, is een empirisch onderzoek uitgevoerd onder leiding van prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken en mr. S.A.M. de Wijkerslooth-Loëst. Samen met medestudenten D. van Haperen en M. Verbruggen hebben we vier culturele 15 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 3, p. 9. 7

koepelorganisaties bekeken. 16 In totaal zijn er 424 leden aangesloten bij deze koepelorganisaties. Met behulp van het zoekprogramma van de belastingdienst is er gekeken welke leden de ANBI/CIstatus bezitten. Vervolgens zijn de websites van alle leden bezocht om te achterhalen hoe vaak er wordt gevraagd om giften. Daarbij is gekeken hoe vaak de ANBI/CI-status werd vermeld en hoe vaak er fiscale informatie werd gegeven aan het publiek over de aftrekbaarheid van giften. Deze bevindingen zijn opgenomen in hoofdstuk 7. Aan de hand van analyse van de websites is er een enquête opgesteld die is voorgelegd aan de leden van verschillende culturele koepelorganisaties. De resultaten uit de enquête vormen de kern van het onderzoek voor deze scriptie en zullen besproken worden in hoofdstuk 8. Aan de hand van deze resultaten zullen conclusies worden getrokken en aanbevelingen worden gedaan met betrekking tot de invloed van de Geefwet op het gedrag van culturele instellingen. Het theoretisch en empirisch onderzoek zal worden afgesloten in hoofdstuk 9 met een algehele slotconclusie. 16 Het betreft de koepelorganisaties Nederlandse Museumvereniging, Vereniging van Schouwburg- en Concertgebouwdirecties, Nederlandse Associatie voor Podiumkunsten en Vereniging Nederlandse Poppodia en festivals. 8

2 De algemeen nut beogende instelling 2.1 Inleiding In dit onderzoek staat de culturele instelling centraal. Een instelling kan pas een CI-status krijgen indien zij de ANBI-status heeft. 17 Dit hoofdstuk geeft een beschrijving van het ANBI-begrip. In paragraaf 2.2 wordt eerst stil gestaan bij het ANBI-begrip vóór invoering van de Geefwet. Daarna wordt in paragraaf 2.3 ingegaan op het ANBI-begrip zoals dit per 1 januari 2012 geldt. De wijzigingen die hebben plaatsgevonden in het ANBI-begrip door invoering van de Geefwet komen aan bod in paragraaf 2.4. Met de invoering van de Geefwet heeft de wetgever particuliere vrijgevigheid aan ANBI s en CI s willen stimuleren. Per wijziging zal besproken worden of deze bijdraagt aan het doel dat de wetgever met het invoeren van de Geefwet voor ogen had. In paragraaf 2.5 volgt de tussenconclusie met betrekking tot de vraag in hoeverre het aangepaste ANBI-begrip bijdraagt aan stimulering van particuliere vrijgevigheid aan ANBI s en CI s. 2.2 Het ANBI-begrip voor invoering van de Geefwet Sinds 1952 is er een giftenaftrek in de inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting opgenomen voor giften aan kerkelijke, charitatieve, culturele en wetenschappelijke instellingen. 18 Volgens de memorie van toelichting was het doel van de giftenaftrek om de geneigdheid tot het doen van giften te bevorderen 19. De reikwijdte van de genoemde begrippen kerkelijke, charitatieve, culturele en wetenschappelijke instellingen is niet nader toegelicht in de memorie van toelichting. Wel is aan deze opsomming van instellingen de algemeen nut beogende instelling toegevoegd via een nota van wijziging. 20 In verschillende arresten oordeelde de Hoge Raad dat deze opsomming van instellingen die het algemeen nut beogen niet limitatief is. 21 Evenmin zorgt de opsomming ervoor dat een instelling die tot een van de categorieën behoort automatisch wordt aangemerkt als ANBI; deze opsomming betreft instellingen die het algemeen belang kunnen dienen. 22 Er moet altijd gekeken worden of de instelling daadwerkelijk het algemeen belang dient en niet slechts het particuliere belang van haar leden. 23 Vanaf 2010 werden ter vereenvoudiging van de wet alle voorbeelden van algemeen nut geschrapt. Wat overbleef was dat een instelling het algemeen nut moest beogen. 24 De wetgever gaf aan dat ondanks het schrappen van de kerkelijke, levensbeschouwelijke, culturele en de charitatieve instellingen uit de opsomming voor algemeen nuttige doelen, deze instellingen nog steeds het algemeen nut kunnen beogen en dus kunnen kwalificeren voor de giftenaftrek. 25 Tot 1985 gold ingevolge artikel 24 lid 4 Successiewet dat een instelling slechts een ANBI was als (nagenoeg) uitsluitend het algemeen belang werd beoogd. Dit hield in dat een instelling slechts de 17 Zie artikel 5b lid 4 AWR. 18 Kamerstukken II 1951/52, 2492, nr. 2. 19 Kamerstukken II 1951/52, 2492, nr. 3. 20 Kamerstukken II 1951/52, 2492, nr. 6. 21 Zie onder andere Hoge Raad 13 juli 1994, BNB 1994/280 en Hoge Raad 7 november 2003, NTFR 2003/1886. 22 Hoge Raad 13 juli 1994, BNB 1994/280. 23 Idem. 24 S.J.C. Hemels, Gedefinieerde belangen: algemeen nut na de Geefwet, WPNR 2012/6917, par. 2. 25 Handeling I 2009/10, vergadering van 15 december 2009, p.13-456. 9

ANBI-status verkreeg indien haar activiteiten voor ten minste 90% gericht waren op het algemeen nut. Op 1 januari 1985 werd er een wetwijziging doorgevoerd waarbij de woorden uitsluitend of nagenoeg uitsluitend kwamen te vervallen. 26 Met deze wetswijziging had de regering geen materiële wijziging van het ANBI-begrip voor ogen. 27 De Hoge Raad oordeelde echter dat na het vervallen van het 90%-criterium het algemeen belang voor ten minste 50% gediend moest worden wilde een instelling aangemerkt kunnen worden als ANBI. 28 Sinds de wijziging van de Successiewet op 1 januari 2010 is dit aangepast door de wetgever. Sindsdien geldt voor het verkrijgen van de ANBI-status weer het oude 90%-criterium. 29 Er is door de Tweede Kamer nooit invulling gegeven aan de term algemeen nut. Daar is in de literatuur veel kritiek op geweest. 30 De Vereniging voor de Belastingwetenschap riep de Commissie algemeen nut beogende instellingen in het leven. Deze commissie bracht vervolgens het Rapport van de Commissie algemeen nut beogende instellingen uit, met daarin aanbevelingen ter verbetering van het ANBI regime. 31 Dit rapport bevat onder andere de aanbeveling dat er invulling van het begrip algemeen nut beogende instelling door de democratisch gelegitimeerde wetgever zou moeten komen, aangezien invulling door de jurisprudentie niet heeft geleid tot consistente rechtsregels. 32 Hieraan heeft de wetgever nu gehoor gegeven. Sinds invoering van de Geefwet is er een definitie van het ANBI-begrip opgenomen in artikel 5b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). 2.3 Het nieuwe ANBI-begrip Sinds 1 januari 2012 is het ANBI-begrip opgenomen in artikel 5b AWR. Een belangrijke opmerking die de wetgever hierbij heeft gemaakt is dat de wettelijke invulling van het ANBI-begrip en de verplaatsing daarvan naar de AWR niet de bedoeling heeft het ANBI-begrip anders in te vullen dan daarvoor het geval was. 33 De definitie van het nieuwe ANBI-begrip staat in artikel 5b AWR. Een ANBI is een instelling die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut beoogt. De instelling moet gevestigd zijn in Nederland of een andere lidstaat van de EU. Een instelling die de ANBI-status wil verkrijgen mag geen deelgerechtigden hebben. Daarvan is sprake bij een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal, een coöperatie, een onderlinge waarborgmaatschappij of een ander lichaam waarin bewijzen van deelgerechtigdheid kunnen worden uitgegeven. Daarnaast moet de instelling door een bevoegde inspecteur als ANBI worden aangewezen. Tevens bepaalt artikel 5b AWR dat publiekrechtelijke lichamen als bedoeld in artikel 1 lid 1 Boek 2 Burgerlijk Wetboek van rechtswege 26 Wet van 8 november 1984, Stb. 454. 27 Kamerstukken II 1981, 17041, nr. 4, p. 17. 28 Hoge Raad 13 juli 1994, BNB 1994/280. 29 Kamerstukken II 2008/09, 31930, nr. 9, p. 61. 30 Zie o.a. S.J.C. Hemels, Gedefinieerde belangen: algemeen nut na de Geefwet, WPNR 2012/6917 en S.A.M. de Wijkerslooth-Lhoëst, Fiscaal stelsel Goede Doelen kan nog beter, FD 21 juli 2011. 31 Commissie algemeen nut beogende instellingen, Geschriften van de Verenging voor Belastingwetenschap no. 232, Deventer, 2007. 32 Commissie algemeen nut beogende instellingen, Geschriften van de Verenging voor Belastingwetenschap no. 232, Deventer, 2007, p.148. Zie ook I.J.F.A. van Vijfeijken, Aanbevelingen voor de Geefwet, WPNR 2011/6897. 33 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3, p. 7. 10

ANBI zijn. Zij hoeven niet meer, zoals voorheen, door de belastingdienst als ANBI aangewezen te worden. Daarnaast zijn de aanvullende vereisten voor een ANBI verplaatst van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 naar de Uitvoeringsregeling Algemene Wet inzake Rijksbelastingen 1994 (hierna: UR AWR 1994). 34 De belangrijkste aanvullende eisen waaraan een instelling moet voldoen om door de inspecteur aangemerkt te worden als ANBI luiden als volgt: Uit de regelgeving en feitelijke werkzaamheden moet blijken dat: de instelling geen winstoogmerk heeft, 35 de instelling (nagenoeg) uitsluitend het algemeen belang dient, 36 een natuurlijk persoon of rechtspersoon niet over het vermogen van de instelling kan beschikken alsof het zijn eigen vermogen is, 37 een eventueel liquidatiesaldo alleen wordt besteed aan een ANBI met een soortgelijke doelstelling, 38 een instelling niet meer vermogen aanhoudt dan dat redelijkerwijs nodig is voor continuering van de werkzaamheden van de instelling. 39 Een instelling mag commerciële activiteiten ontplooien om haar doelstelling na te streven, als deze inkomsten (nagenoeg) geheel ten goede komen aan die doelstelling. 40 Daarbij wordt onder commerciële activiteiten begrepen dat er tegen commerciële tarieven werkzaamheden worden verricht om algemeen nuttige activiteiten van de instelling te financieren. 41 Algemeen nuttige activiteiten zijn alle activiteiten die erop gericht zijn om de doelstelling van een ANBI te verwezenlijken of te bevorderen. 2.4 Veranderingen na invoering van de Geefwet 2.4.1 Inleiding Zoals gezegd is de staatssecretaris van mening dat de wettelijke invulling van het ANBI-begrip in de AWR geen wijziging van het ANBI-begrip als zodanig met zich meebrengt. Er heeft echter wel een aantal veranderingen plaatsgevonden. Hieronder wordt stilgestaan bij de verschillende wijzigingen in het ANBI-begrip sinds de invoering van de Geefwet en zullen kritieken uit de literatuur met betrekking tot deze wijzigingen worden besproken. 34 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 18. 35 Artikel 1a, lid 1, sub a UR AWR 1994. 36 Artikel 1a, lid 1, sub b UR AWR 1994. 37 Artikel 1a, lid 1, sub c UR AWR 1994. 38 Artikel 1a, lid 1, sub h UR AWR 1994. 39 Artikel 1a, lid 1, sub d jo. artikel 1b, lid 1 UR AWR 1994. 40 Artikel 1a, lid 2 UR AWR 1994. 41 Artikel 1a, lid 6 UR AWR 1994. 11

2.4.2 Opname ANBI-begrip in de AWR Voor invoering van de Geefwet was het ANBI-begrip opgenomen in de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Sinds 1 januari 2012 heeft de wetgever ervoor gekozen het ANBI-begrip op te nemen in de AWR. Opname van het ANBI-begrip in de AWR heeft tot doel te zorgen voor harmonisatie van dit begrip in verschillende wetten. 42 Voor de giftenaftrek in de inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting 43, de vrijstellingen in de Successiewet 44, de teruggaafregeling energiebelasting 45, de vrijstelling van overdrachtsbelasting bij de juridische fusie of taak overdracht tussen ANBI s 46, de vrijstelling van loonbelasting van de vrijwilligersvergoeding 47, de fictieve aftrek van loonkosten voor vrijwilligers 48 en de aftrek voor kenbaar fondsenwervende activiteiten 49 geldt nu hetzelfde ANBI-begrip. Voor invoering van de Geefwet was voor een aantal van deze regelingen geen formele aanwijzing als ANBI nodig, aangezien er niet werd verwezen naar de definitie van ANBI in artikel 6.33 Wet Inkomstenbelasting 2001. Door invoering van de Geefwet geldt de definitie van ANBI nu voor alle regelingen en is de verkrijging van de ANBI-status noodzakelijk geworden. Naar mijn mening leidt het nieuwe ANBI-begrip tot meer harmonisatie en daardoor tot meer rechtszekerheid voor de burger. Daarmee sluit het nieuwe ANBI-begrip ook aan bij de kwaliteitseisen die zijn opgesteld in het beleidsplan voor betere wetgeving. 50 De belangrijkste kwaliteitseis voor wetgeving is dat de wet rechtmatig is en gericht is op rechtsbeginselen, waarvan rechtszekerheid er een is. 51 Daarnaast wordt in de Nota Zicht op betere wetgeving harmonisatie als kwaliteitseis genoemd: onderlinge afstemming binnen wetten is noodzakelijk. 52 Hoewel de opname van het ANBI-begrip in de AWR leidt tot meer harmonisatie en meer rechtszekerheid kan echter niet geconcludeerd worden dat de opname direct leidt tot het stimuleren van particuliere vrijgevigheid aan ANBI s of CI s. Opname van het ANBI-begrip in de AWR zorgt op zichzelf niet voor extra giften aan ANBI s of CI s. 2.4.3 Eisen aan de rechtsvorm van instellingen Een andere verandering is dat er sinds 1 januari 2012 eisen worden gesteld aan de rechtsvorm van de instelling. In artikel 5b AWR staat dat een instelling geen vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal, een coöperatie, een onderlinge waarborgmaatschappij of een ander lichaam waarin bewijzen van deelgerechtigdheid kunnen worden uitgegeven, kan zijn. Voorheen vroeg de belastingdienst of de instelling een stichting, vereniging, publiekrechtelijk rechtspersoon of kerkelijke instelling was. 53 Indien dit niet het geval was, was dit op zichzelf niet voldoende reden om de ANBIstatus te weigeren. Door invoering van Geefwet is dit veranderd en lijkt de rechtsvorm wel 42 S.A.M. de Wijkerslooth-Lhoëst, De Geef- en Neemwet: fiscale maatregelen 2012 voor ANBI's, stichtingen en verenigingen, ftv 2011/11. 43 Artikel 6.33 Wet Inkomstenbelasting 2001 en artikel 16 Wet op de vennootschapsbelasting 1969. 44 Artikel 32 en 33 Successiewet 1956, het gaat hier om de vrijstelling van schenk- en erfbelasting. 45 Artikel 69 Wet Belastingen op milieugrondslag 1994. 46 Artikel 5d Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer. 47 Artikel 2 lid 6 Wet op de Loonbelasting 1964. 48 Artikel 9 Wet op de vennootschapsbelasting 1969. 49 Artikel 9a Wet op de vennootschapsbelasting 1969. 50 Kamerstukken II 1990/91, 22008, nr. 2, Nota Zicht op wetgeving. 51 Kamerstukken II 1990/91, 22008, nr. 2, Nota Zicht op wetgeving, p. 24. 52 Kamerstukken II 1990/91, 22008, nr. 2, Nota Zicht op wetgeving, p. 29. 53 Zie vraag 1b van het Aanvraagformulier ANBI beschikking http://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/aanvraag_beschik_anbi_ib0722z2fol.pdf. 12

doorslaggevend voor het verlenen van de ANBI-status. Er worden immers na invoering van de Geefwet een aantal rechtsvormen uitgesloten voor het verkrijgen van de ANBI-status. Rechtsvormen die worden uitgesloten van het verkrijgen van de ANBI-status zijn vennootschappen met een in aandelen verdeeld kapitaal, coöperaties, onderlinge waarborgmaatschappijen of andere lichamen waarin bewijzen van deelgerechtigdheid kunnen worden uitgegeven. De wetgever vindt de stichting de meest geschikte vorm voor instellingen die de ANBI-status willen verkrijgen. 54 Hij is van mening dat commerciële rechtsvormen als een N.V. en B.V. per definitie niet voldoen aan de voorwaarden van het beogen van (nagenoeg) uitsluitend algemeen nut en het niet hebben van een winstoogmerk. 55 Volgens Van Vliet is deze opvatting onjuist aangezien in het verleden de ANBI-status wel is verleend aan een aantal B.V. s en N.V. s, welke wel voldeden aan de voorwaarden. 56 Een B.V. die (nagenoeg) uitsluitend een algemeen nuttig doel nastreeft met een ANBI als 100% aandeelhouder handelt niet anders dan een stichting. Voor invoering van de Geefwet hebben negen B.V. s en zeven N.V. s de ANBI-status verkregen. 57 Bij deze instellingen heeft de belastingdienst geoordeeld dat er sprake is van het nastreven van een algemeen nuttig doel zonder winstoogmerk. Opmerkelijk is dat instellingen die voorheen aangemerkt zijn als ANBI, maar een rechtsvorm bezitten die sinds 1 januari 2012 niet meer is toegestaan, de ANBI-status wel blijven behouden. 58 Volgens van Vliet komt daardoor de onjuistheid van het rechtsvormvereiste nog meer naar voren, aangezien deze instellingen dus voldeden en volgens hem nog steeds voldoen aan de voorwaarden voor het verkrijgen van de ANBI-status. 59 Ook De Wijkerslooth is van mening dat de staatssecretaris niet het standpunt in zou moeten nemen dat commerciële rechtsvormen altijd een winstoogmerk hebben en de ANBI-status niet meer kunnen verkrijgen, maar dat bestaande ANBI s met als rechtsvorm een N.V. of B.V. hun status mogen behouden. 60 Het lijkt of door de Geefwet gelijke gevallen ongelijk behandeld worden nu instellingen met een N.V. of B.V. als rechtsvorm de ANBI-status mogen behouden indien deze voor 1 januari 2012 verkregen is. Er wordt onderscheid gemaakt tussen instellingen met een N.V. of B.V. als rechtsvorm die voor invoering van de Geefwet de ANBI aanvraag hebben gedaan en instellingen die dit niet hebben gedaan. De instellingen die de ANBI-status voor 1 januari 2012 nog niet hadden maar overigens wel voldoen aan de voorwaarden worden op deze manier benadeeld. De vraag is of een beroep op het gelijkheidsbeginsel hier zou kunnen slagen. Vanuit het oogpunt van rechtszekerheid is er namelijk wel wat voor te zeggen dat instellingen die de ANBI-status al hadden verkregen deze mogen houden. De wetgever heeft de wet aan willen passen, zonder onevenredig hard op te treden tegen instellingen die voorheen de ANBI-status hebben verkregen. Voor deze instellingen geldt een overgangsrecht, welke bepaalt dat zij hun status kunnen behouden. 61 Pas vanaf 1 januari 2012 geldt de nieuwe wet en vanaf dat moment gelden de nieuwe regels. Dit is overeenstemming met het materiële rechtszekerheidsbeginsel. Jansen geeft aan dat de eis van rechtszekerheid met zich meebrengt dat aan een nadelige maatregel geen terugwerkende 54 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 6, p. 15. 55 Idem. 56 W.G. van Vliet, De Geefwet gewogen, KWEP 2012/39. 57 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 6, p. 37. 58 Idem. Zie ook Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 2, art VIII. 59 W.G. van Vliet, De Geefwet gewogen, KWEP 2012/39. 60 S.A.M. de Wijkerslooth-Lhoëst, De Geef- en Neemwet: fiscale maatregelen 2012 voor ANBI's, stichtingen en verenigingen, ftv 2011/11 61 Artikel VII Overgangsrecht Geefwet. 13

kracht wordt verleend. 62 Wel kan aan een nieuwe wetsbepaling in principe onmiddellijke werking' worden gegeven. 63 Dit betekent dat de regeling ook van toepassing is op situaties die bij haar inwerkingtreding al bestonden, waardoor er sprake is van materieel terugwerkende kracht. Materieel terug werkende kracht is in principe toegestaan. De wetgever heeft hier echter gekozen om in het geheel geen terugwerkende kracht toe te kennen aan de nieuwe regeling. Op deze manier wordt het rechtszekerheidsbeginsel mijns inziens het best gewaarborgd. Daarnaast moet er gekeken worden naar het belang van deze kwestie. Een B.V. die het algemeen nut nastreeft met een ANBI als moeder kan vanaf 1 januari 2012 zelf de ANBI-status niet verkrijgen. Dat neemt niet weg dat de moeder als ANBI wel gebruik kan maken van alle faciliteiten uit de Geefwet. De instellingen moeten er voor zorgen dat de giften gedaan worden aan de moeder en niet aan de dochter, zodat het publiek kan profiteren van de giftenaftrek. De B.V. kan gebruik maken van de faciliteiten voor fondswervende activiteiten. Wel moet zij de winst behalen met behulp van >30% vrijwilligers (zie paragraaf 5.7). Op die manier kan winst behaald met de fondswervende activiteiten zonder belastingheffing worden uitgekeerd aan de moeder. Indien gebruik kan worden gemaakt van de faciliteit voor fondswervende activiteiten is er mijns inziens geen sprake van een belemmering voor instellingen met een N.V. of B.V. als rechtsvorm en een ANBI als moeder. Pas wanneer geen gebruik kan worden gemaakt van deze faciliteiten kan het uitsluiten van bepaalde rechtsvormen voor het verkrijgen van de ANBI-status tot problemen leiden. 2.4.4 De limitatieve opsomming van algemeen nuttige doelen Een andere verandering betreft de limitatieve opsomming van algemeen nuttige doelen die is opgenomen in artikel 5b AWR. Volgens dit artikel zijn de volgende doelen algemeen nuttig: welzijn, cultuur, onderwijs, wetenschap en onderzoek, bescherming van natuur en milieu (waaronder bevordering van duurzaamheid), gezondheidszorg, jeugd- en ouderenzorg, ontwikkelingssamenwerking, dierenwelzijn, religie levensbeschouwing en spiritualiteit, bevordering van democratische rechtsorde, volkshuisvesting, het ondersteunen van ANBI s en een combinatie van deze doelen. Deze opsomming is ontleend aan de verschillende doelen die in de loop van tijd door de belastingdienst als algemeen nuttig werden beschouwd. 64 Er is gekozen voor opname van ruime definities van de algemeen nuttige doelen in de AWR, zonder toevoeging van een restcategorie. 65 Voor invoering van de Geefwet was er geen sprake van een limitatieve opsomming, maar was er sprake van een open norm. Aan de ene kant zorgt de afbakening van doelen die algemeen nuttig zijn voor meer duidelijkheid en dus meer rechtszekerheid. Voorheen was niet wettelijk geregeld wat de wetgever als algemeen nuttig zag. Aan de andere kant is het de vraag of zonder restcategorie kan worden ingespeeld op de toekomstige maatschappelijke ontwikkelingen. 66 Als dit niet het geval is zal er steeds een wetswijziging moeten plaatsvinden bij verandering van maatschappelijke opvattingen. 62 P.G.M. Jansen, Beginselen van behoorlijk bestuur in het belastingrecht, Fiscale Geschriften 2006, hoofdstuk 3, paragraaf 3.1.1. 63 P.G.M. Jansen, Beginselen van behoorlijk bestuur in het belastingrecht, Fiscale Geschriften 2006, hoofdstuk 3, paragraaf 3.2.2.1. 64 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3, p. 22. 65 Idem. 66 S.J.C. Hemels, Gedefinieerde belangen: algemeen nut na de Geefwet, WPNR 2012/6917. 14

Het niet opnemen van een restcategorie bij de limitatieve opsomming van algemeen nuttige doelen vormt een groot kritiekpunt in de literatuur. 67 Men is van mening dat een restcategorie nodig is om toekomstige ontwikkelingen te kunnen ondervangen. 68 Ook de SBF (samenwerkende brancheorganisaties filantropie) is van mening dat een restcategorie moet worden toegevoegd, omdat anders de dynamiek in de samenleving wordt miskend. 69 Leden van de fractie van het CDA en ChristenUnie hebben vragen gesteld waarom deze restcategorie ontbreekt. 70 De wetgever geeft aan dat er twee opties waren. De eerste optie was kiezen voor een zeer gedetailleerde opsomming van algemeen nuttige doelen in combinatie met een restcategorie. 71 Er is niet gekozen voor deze optie omdat een dergelijke opsomming niets toevoegt aan het ANBIbegrip zoals dit bestond voor invoering van de Geefwet, aangezien de open norm die toen gold in feite gezien kon worden als één grote restcategorie. 72 Volgens de wetgever blijft er discussie bestaan over de invulling van het begrip algemeen nut wanneer een open restcategorie wordt opgenomen zoals wel is gebeurd in het Verenigd Koninkrijk en in Duitsland. 73 De tweede optie was om te kiezen voor een aantal ruime begrippen, zoals nu is vastgelegd in artikel 5b AWR. De wetgever geeft aan ervoor gekozen te hebben om de omschrijving van de deelrubrieken zo algemeen te houden, dat er ruimte blijft om mee te buigen met veranderingen van maatschappelijke opvattingen. 74 Daar komt bij dat de staatssecretaris heeft aangegeven dat het ANBI-begrip inhoudelijk niet is veranderd. 75 De Vereniging van Fondsen in Nederland verwacht dat de categorie welzijn als restcategorie gaat fungeren. 76 Gezien het feit dat er inhoudelijk niets veranderd is zullen instellingen in de toekomst ook onder het ANBI-begrip vallen indien dit in het verleden ook mogelijk was. Het is denkbaar dat deze instellingen dan onder de zeer ruime categorie welzijn vallen. Daarom is het des te vreemder dat de staatssecretaris per 1 januari 2013 volkshuisvestiging heeft toegevoegd als categorie van algemeen nuttige doelen in artikel 5b AWR. De wijziging heeft plaatsgevonden naar aanleiding van de uitspraak van de Hoge Raad op 13 januari 2012 dat woningbouwcorporaties kunnen kwalificeren als ANBI. 77 De staatssecretaris had naar aanleiding van deze uitspraak beter kunnen concluderen dat de maatschappelijke opvatting is veranderd en dat woningbouwcorporaties nu bijvoorbeeld onder de categorie welzijn vallen. Dit was veel sterker geweest dan een nieuwe categorie op te nemen in artikel 5b AWR, aangezien de staatssecretaris had aangegeven dat de deelcategorieën zo ruim waren opgezet dat het mogelijk was om mee te buigen met veranderingen van de maatschappelijke 67 Zie o.a. S.J.C. Hemels, Gedefinieerde belangen: algemeen nut na de Geefwet, WPNR 2012/6917, S.A.M. de Wijkerslooth-Lhoëst, De Geef- en Neemwet: fiscale maatregelen 2012 voor ANBI's, stichtingen en verenigingen, ftv 2011/11 en W.G. van Vliet, De Geefwet gewogen, KWEP 2012/39. 68 S.J.C. Hemels, Gedefinieerde belangen: algemeen nut na de Geefwet, WPNR 2012/6917 en S.A.M. de Wijkerslooth-Lhoëst, De Geef- en Neemwet: fiscale maatregelen 2012 voor ANBI's, stichtingen en verenigingen, ftv 2011/11. 69 Brief van SBF aan de leden van de Vaste Commissie van Financiën, betreffende reactie op Geefwet t.b.v. ronde tafelgesprek, 11 oktober 2011, http://www.verenigingvanfondsen.nl/viewer/file.aspx?fileinfoid=240 70 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 6, p. 18. 71 Idem. 72 Idem. 73 Kamerstukken II 2010/11, 32740, nr. 6, p. 4. 74 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 6, p. 18. 75 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3, p. 7. 76 Verenging van Fondsen in Nederland, http://www.verenigingvanfondsen.nl/viewer/file.aspx?fileinfoid=268 77 Hoge Raad 13 januari 2012, BNB 2012/89. 15

opvattingen. Nu lijkt het er op dat er inderdaad wetswijzigingen moeten plaatsvinden indien de maatschappelijke opvatting verandert. Uiteindelijk zal afgewacht moeten worden of de categorie welzijn breed genoeg is om toekomstige maatschappelijke ontwikkelingen te ondervangen of dat bij elke verandering (zoals bij de woningbouwcorporaties) toch de wet moet worden aangepast. In dat geval zorgt de limitatieve opsomming namelijk voor evenveel rechtsonzekerheid als voor invoering van de Geefwet het geval was met de open norm. Op het moment dat de limitatieve opsomming niet kan meebuigen met de maatschappelijke opvattingen is een instelling steeds afhankelijk van de wetgever. Mijns inziens leidt onduidelijkheid op dit punt ook niet tot het uiteindelijke doel van de Geefwet: het stimuleren van particuliere vrijgevigheid aan ANBI s en CI s. De staatssecretaris had er beter aan gedaan geen wetswijziging door te voeren en het begrip welzijn te laten fungeren als vangnet voor veranderingen in de maatschappelijke opvattingen. 2.4.5 Commerciële activiteiten Een inhoudelijke wijziging die zich voordoet met betrekking tot het nieuwe ANBI-begrip ziet op het verrichten van commerciële activiteiten door instellingen die een ANBI-status willen verkrijgen. Voor invoering van de Geefwet was het niet altijd duidelijk hoe deze commerciële activiteiten zich verhielden tot het algemeen nut. Een instelling moet namelijk voor ten minste 90% het algemeen nut beogen wil zij in aanmerking komen voor de ANBI-status. De vraag was of commerciële activiteiten aan dit 90% criterium in de weg stonden. 78 Voor invoering van de Geefwet werd er voor het 90% criterium gekeken naar de wijze waarop de inkomsten verkregen werden. 79 Indien er voor meer dan 10% vermogen werd opgehaald met commerciële activiteiten, werd er volgens de belastingdienst geen algemeen nuttig doel maar een zakelijk doel nagestreefd. Dit stond de ANBI-status vervolgens in de weg. Deze benaderingswijze werd door de Commissie algemeen nut beogende instellingen onjuist geacht. In het Rapport van de Commissie algemeen nut beogende instellingen zet zij uiteen dat het voor de ANBI-status niet van belang zou moeten zijn hoe instellingen aan hun geld komen bijvoorbeeld door middel van beleggingen, ondernemen of door schenkingen maar dat het er om gaat wat er met het geld gebeurt. 80 Deze benaderingswijze heeft de staatssecretaris overgenomen. Sinds de invoering van de Geefwet wordt het 90% criterium niet langer uitgelegd als een inkomenstoets. De hoogte van de omzet uit commerciële activiteiten in relatie tot de totale omzet is voor de beantwoording van de vraag of een instelling 90% of meer het algemeen nut beoogt vanaf 1 januari 2012 niet meer doorslaggevend. 81 Sinds de invoering van de Geefwet wordt voor het verlenen van de ANBI-status gekeken of de besteding van de inkomsten voor 90% of meer ten goede 78 De staatssecretaris had in zijn brief van 9 juli 2009 (Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 8, p. 2) al het standpunt ingenomen dat ANBI s commerciële activiteiten kunnen verrichten als de inkomsten worden besteed aan een algemeen nuttig doel en de commerciële activiteiten geen doel op zich vormen. In de praktijk werd deze mening niet overgenomen door de belastingdienst. De belastingdienst was van mening dat commerciële activiteiten niet kwalificeerde als algemeen nuttige activiteiten. 79 Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, p. 61. 80 Commissie algemeen nut beogende instellingen, Geschriften van de Verenging voor Belastingwetenschap no. 232, Deventer, 2007, p.148. 81 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 6, p. 9 en 10. 16

komt aan algemeen nuttige doelen. 82 Het doel van het kabinet is te zorgen voor een sterkere cultuursector die minder afhankelijk is van de overheid. 83 Met het oog daarop moeten instellingen niet gestraft worden voor het uitoefenen van commerciële activiteiten om zo zelfstandig voor hun inkomen te zorgen. 84 Sinds invoering van de Geefwet staan commerciële activiteiten de ANBI-status niet meer in de weg, zolang de inkomsten (baten minus lasten) die met deze activiteiten gerealiseerd worden, binnen een redelijke termijn voor 90% of meer ten goede komen aan een algemeen nuttige doelstelling. 85 Artikel 1a lid 6 UR AWR 1994 bepaalt wat commerciële activiteiten zijn. Er is sprake van commerciële activiteiten indien er werkzaamheden worden verricht of diensten worden verleend tegen commerciële tarieven met als doel een winst te genereren ter financiering van de algemeen nuttige activiteiten. Dit betekent dat instellingen een winstoogmerk mogen hebben bij het uitoefenen van de commerciële activiteiten. Algemeen nuttige activiteiten zijn volgens artikel 1a lid 5 UR AWR 1994 alle activiteiten die worden verricht om te voldoen aan de doelstelling van de ANBI. Daarbij is bepaald dat indien alle activiteiten tegen commerciële tarieven worden verricht er geen sprake is van algemeen nuttige activiteiten. 86 Een winstoogmerk bij de uitvoering van de algemeen nuttige activiteiten is dus niet toegestaan. Daarvan is sprake indien de algemeen nuttige activiteiten structureel winstgevend zijn. 87 Volgens de staatssecretaris wordt dan een winstoogmerk nagestreefd in plaats van een algemeen nuttig doel. Wel geeft de staatssecretaris aan dat afzonderlijke nuttige activiteiten tot een winst mogen leiden en dat een incidentele bate op een algemeen nuttige activiteit niet voor problemen zorgt met betrekking tot de ANBI-status. 88 Blijkens de toelichting bij artikel 1a tweede, vijfde en zesde lid, moet de eis dat inkomsten behaald met commerciële activiteiten ten goede moeten komen aan het algemeen nuttige doel van de instelling, bezien worden in combinatie met het bestedingscriterium van artikel 1b, lid 1 UR AWR 1994. 89 Het artikel bepaalt dat een ANBI niet meer vermogen mag aanhouden dan dat nodig is voor de continuering van de werkzaamheden die worden verricht ten behoeve van de doelstelling van de instelling. Dit geldt dus ook bij het uitvoeren van commerciële activiteiten. Algemeen nuttige activiteiten mogen dus niet met winstoogmerk worden uitgevoerd en commerciële activiteiten wel, mits deze binnen een redelijke termijn en rekening houdend met het bestedingscriterium worden besteed aan de algemeen nuttige doelen van de instelling. Voor commerciële activiteiten is het dus van belang dat er een koppeling plaatsvindt tussen de opbrengst behaald met deze activiteiten en de besteding daarvan aan het algemeen nuttige doel van de instelling. 90 Bekeken in het licht van de deelvraag zorgt de mogelijkheid van het verrichten van commerciële activiteiten door ANBI op zichzelf niet voor extra giften aan CI s. Wel lijkt deze wijziging in lijn met een ander doel van de overheid, het doel van het kabinet om te zorgen voor een sterkere 82 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3, p. 5. 83 Idem. 84 Idem. 85 Artikel 1a lid 2 UR AWR 1994. 86 Artikel 1a lid 5, UR AWR 1994, tweede volzin. 87 Brief van de staatssecretaris van Financiën van 20 maart 2012, nr. DB/2012/122 U, p. 10. 88 Idem. 89 Kamerstukken 2011/12, 33006, nr. 18, p. 9. 90 M.M.F.J. van Bakel, Hoe royaal is de Geefwet voor anbi s?, WFR 2012/592, p. 5. 17

cultuursector die minder afhankelijk is van de overheid. 91 Op deze manier kan een ANBI meer eigen inkomen genereren waardoor deze doelstelling wordt bereikt. De Staatssecretaris lijkt bij invoering van de Geefwet te suggereren dat er een verruiming plaatsvindt voor ANBI s ten opzichte van voor 1 januari 2012 door het toestaan van commerciële activiteiten. 92 Maar in feite had de staatssecretaris in zijn brief van 9 juli 2009 al toegezegd dat het verrichten van commerciële activiteiten niet aan de ANBI-status in de weg hoeft te staan, indien het bedrag dat met deze activiteiten wordt opgehaald ten goede komt aan het algemeen nut en de commerciële activiteiten geen doel op zichzelf vormen. 93 Er is in feite alleen sprake van een verruiming van het beleid van de belastingdienst ten opzichte van voor 1 januari 2012. Door invoering van de Geefwet volgt de belastingdienst nu het reeds bestaande beleid van de staatssecretaris. Mijns inziens is er dus geen sprake van een verruiming van het beleid, maar van een wettelijke vastlegging van bestaand beleid. 2.4.6 Liquidatiesaldo De laatste wijziging die zal worden besproken betreft de wijziging in de regel betreffende het liquidatiesaldo. Sinds invoering van de Geefwet staat in artikel 1a lid 1 sub h van de Uitvoeringsregeling AWR dat een liquidatiesaldo dat overblijft bij opheffing van de instelling slechts mag worden uitgekeerd aan een ANBI met dezelfde doelstelling als de instelling die geliquideerd wordt. Voor invoering van de Geefwet moest een liquidatiesaldo worden besteed ten behoeve van een ANBI dan wel op enigerlei andere wijze waarmee het algemeen belang wordt gediend. 94 De regeling is aangescherpt in verband met de introductie van het CI-begrip. De Staatssecretaris wil voorkomen dat giften die gedaan zijn aan de CI niet na liquidatie alsnog ten goede komen aan een gewone ANBI. Voor giften gedaan aan CI s geldt namelijk een extra giftenaftrek, de multiplier, die niet geldt voor giften aan ANBI s. Volgens de Staatssecretaris dienen deze giften daarom ook daadwerkelijk terecht te komen bij cultuur. 95 Van Vliet is van mening dat de aanscherping van de eis rondom het liquidatiesaldo onjuist is omdat ANBI s haar normale bestedingen ook niet hoeven uit te keren aan een ANBI met een soortgelijke doelstelling. 96 Mijns inziens is deze opmerking juist. Van Bakel is van mening dat de wetgever er beter aan had gedaan om de aangescherpte eis alleen voor CI s te doen gelden. 97 Volgens hem is nu onvoldoende duidelijk waarom de aangescherpte eis nodig is om het algemeen belang te waarborgen. 98 Het overgangsrecht dat is geïntroduceerd lost niet alle problemen op. Dit recht geldt alleen voor ANBI s die voor 1 januari 2012 de ANBI-status al hebben verkregen. Deze instellingen hoeven de statuten met betrekking tot het liquidatiesaldo bij de notaris niet aan te passen. Totdat de instellingen hun regelgeving wijzigingen blijven de bepalingen uit de UR IB 2001 voor hen gelden. 91 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 3, p. 5. 92 Idem. 93 Kamerstukken II 2008/09, 31930, nr. 8, p. 2. 94 Artikel 41a lid 1 onderdeel h, Uitvoeringsregeling IB 2001 (oud). 95 Kamerstukken II 2011/12, 33006, nr. 18, p. 7. 96 W.G. van Vliet, De Geefwet gewogen, KWEP 2012/39. 97 M.M.F.J. van Bakel, Hoe royaal is de Geefwet voor anbi s?, WFR 2012/592, p. 6. 98 Idem. 18

Dit overgangsrecht geldt niet voor instellingen die tussen 1 januari 2012 en 20 maart 2012 ( de publicatie van de uitvoeringsregeling) de ANBI-status hebben verkregen. De statuten van deze instellingen zullen niet de aangescherpte regels omtrent het liquidatiesaldo bevatten. Aangezien dit een van de voorwaarden is voor het verkrijgen en behouden van de ANBI-status betekent dit dat instellingen geen recht meer hebben op de ANBI-status. 99 Ook ANBI s die later de CI-status krijgen zullen niet moeten vergeten hun statuten aan te passen om niet met terugwerkende kracht de ANBIstatus kwijt te raken. Mijns inziens levert de aangescherpte eis rondom het liquidatiesaldo op deze manier een onnodige verzwaring op ten opzichte van voor invoering van de Geefwet en zorgt er niet voor dat er meer particuliere giften worden gedaan aan ANBI s en CI s. 2.5 Tussenconclusie: het ANBI-begrip In dit hoofdstuk is onderzocht of het nieuwe ANBI-begrip voldoet aan de doelstelling van de wetgever; het stimuleren van meer particuliere giften aan ANBI s en in het bijzonder CI s. Aangezien de ANBI-status nodig is om de CI-status te verkrijgen is het van belang stil te staan bij dit gewijzigde ANBI-begrip. Over het algemeen levert het gewijzigde begrip geen stimulans op om te geven aan ANBI s en CI s. De opname van het ANBI-begrip in de AWR leidt tot meer harmonisatie en rechtszekerheid maar daardoor wordt het geven aan CI s niet gestimuleerd. De mogelijkheid van het verrichten van commerciële activiteiten lijkt een verruiming voor ANBI s ten opzichte van voor invoering van de Geefwet. Dit kan echter betwijfeld worden omdat de staatssecretaris al van mening was dat commerciële activiteiten de ANBI-status niet in de weg hoefde te staan. Een aantal wijzigingen kan daarentegen ook leiden tot minder particuliere giften aan ANBI s of CI s, bijvoorbeeld omdat het moeilijker wordt om de ANBI-status en dus CI-status te verkrijgen. Dit lijkt het geval te zijn met betrekking tot de eisen die worden gesteld aan de rechtsvorm. Door deze wijziging worden instellingen uitgesloten, die voor invoering van de Geefwet wel konden kwalificeren als ANBI. Het betreft dan N.V. s en B.V. s met een ANBI als moeder. Dit probleem kan mijns inziens worden opgelost door het publiek giften te laten doen aan de moeder en de dochter gebruik te laten maken van de faciliteit voor fondswervende activiteiten. Ik denk dus dat het uitsluiten van bepaalde rechtsvormen niet per definitie hoeft te zorgen voor minder giften aan ANBI s of CI s. Ook de limitatieve opsomming van algemeen nuttige doelen kan leiden tot minder instellingen die de ANBIstatus kunnen verkrijgen. Door het ontbreken van een restcategorie is het de vraag of er kan worden ingespeeld op veranderingen van maatschappelijke opvattingen omtrent algemeen nuttige doelen. De wetgever gaf bij invoering van de Geefwet aan dat dit mogelijk was, maar heeft het toch noodzakelijk geacht om een nieuwe categorie toe te voegen voor woningbouwcorporaties. Het toevoegen van een nieuwe categorie lijkt te suggereren dat de limitatieve opsomming niet kan meebuigen met veranderingen van in de maatschappelijke opvattingen. Dit zorgt ervoor dat instellingen nog steeds afhankelijk zijn van de wetgever. Mijns inziens leidt onduidelijkheid op dit punt ook niet tot het uiteindelijke doel van de Geefwet: het stimuleren van particuliere vrijgevigheid aan ANBI s en CI s. De wetgever had er beter aan gedaan geen wetswijziging door te voeren en het begrip welzijn te laten fungeren als vangnet voor veranderingen in de maatschappelijke opvatting. 99 H. van Veen, ANBI/SBBI leuker kunnen we het maken, maar ook ingewikkelder!, Vp-bulletin 2012/45. 19

Daarnaast kan de aangescherpte eis betreffende het liquidatiesaldo er voor zorgen dat er minder particuliere giften aan ANBI s of CI s worden gedaan. Indien de statuten niet worden aangepast na het verkrijgen van de CI-status, zal de ANBI-status met terugwerkende kracht kunnen worden ingenomen. Ook valt een aantal instellingen buiten het overgangsrecht. Dit betekent dat instellingen die tussen 1 januari 2012 en 20 maart 2012 ( de publicatie van de uitvoeringsregeling) de ANBI-status hebben verkregen, deze de status na invoering van de regels rondom het liquidatiesaldo zijn verloren. Mijns inziens levert dit onnodige problemen op die niet zullen leiden tot meer giften aan ANBI s of CI s. 20