HOOFDSTUK 1 DE JAARREKENING ONDER INTERNATIONALE FINANCIËLE RAPPORTERINGSSTANDAARDEN (IAS/IFRS)... 1 1 IAS/IFRS MODELJAARREKENING... 2 2 DE PRESENTATIE VAN DE JAARREKENING (IAS 1)... 3 2.1 De componenten van de jaarrekening (IAS 1.10)... 3 2.2 Identificatie van de jaarrekening... 4 2.3 Verslagperiode... 4 2.4 Kwalitatieve kenmerken waaraan de jaarrekening dient te voldoen... 4 2.4.1 Het continuïteitsbeginsel... 5 2.4.2 Het toerekeningsbeginsel (accrual)... 5 2.4.3 Consistentie van de presentatie... 5 2.4.4 Materialiteit en aggregatie... 5 2.4.5 Saldering... 6 2.4.6 Vergelijkende informatie... 6 2.4.7 Getrouw beeld en volledige toepassing van het stelsel IAS/IFRS... 6 2.5 De balans... 7 2.5.1 Algemeen... 7 2.5.2 Vlottende activa... 7 2.5.3 Vaste activa... 7 2.5.4 Kortlopende verplichtingen... 8 2.5.5 Langlopende verplichtingen... 8 2.5.6 Informatie die moet worden opgenomen in de balans, alsook deze informatie waar men de keuze heeft die te vermelden hetzij in de balans hetzij in de toelichting... 8 2.6 Het overzicht van comprehensieve winst of verlies... 10 2.6.1 Algemene bepalingen... 10 2.6.2 Voorstelling van het overzicht van winst of verlies... 11 2.7 Het overzicht van de mutaties in het eigen vermogen... 14 2.8 Overzicht van de kasstromen... 15 ix
IFRS 2.9 Toelichting bij de jaarrekening... 15 2.9.1 Algemeen... 15 2.9.2 Presentatie van de grondslagen voor financiële rapportering... 15 2.9.3 Presentatie van schattingen onder onzekerheid... 15 2.9.4 Overige informatie... 16 3 MODELJAARREKENING... 16 4 REKENINGENSTELSEL... 16 HOOFDSTUK 2 EIGEN VERMOGEN... 19 1 ALGEMENE OMSCHRIJVING... 20 2 VOORSTELLING IN DE JAARREKENING IFRS... 21 3 VENNOOTSCHAPSRECHTELIJKE BEPALINGEN IN BELGIË VAN TOEPASSING OP EIGEN VERMOGEN, ANDERE DAN DE VOORSTELLING IN DE JAARREKENING EN DE WAARDERINGSREGELS... 22 4 BESPREKING VAN DE KAPITAALVORMING BIJ DE VENNOOTSCHAP... 22 4.1 Stichting/kapitaalverhoging door storting in contanten die niet als een openbare uitgifte beschouwd kunnen worden... 22 4.1.1 Beschrijving van de oprichting en kapitaalverhoging... 22 4.1.2 Boekhoudkundige aspecten... 24 4.2 Stichting/kapitaalverhoging door inbreng in natura... 26 4.3 Bespreking van agio... 27 4.3.1 Betekenis van agio... 27 4.3.2 Boekhoudkundige verwerking van agio... 29 4.4 Oprichting en kapitaalverhoging in speciën bij openbare inschrijving... 30 4.4.1 Voorlopige oprichting of kapitaalverhoging... 30 4.4.2 Gebeurtenissen gedurende de inschrijvingsperiode... 31 4.4.3 Afsluiten van de inschrijvingsperiode en de definitieve afwikkeling... 32 4.5 Kapitaalverhoging door incorporatie van gevormde reserves en van ingehouden winsten... 34 4.6 Kapitaalvermindering door terugbetaling en/of ontheffing van de verplichting tot storten... 34 4.7 Kapitaalvermindering door incorporatie van de overgedragen verliezen... 36 4.8 Bijzondere topics... 36 4.8.1 Omzetting van schulden in kapitaal... 36 4.8.2 Aandelenopties of vergoedingen voor prestaties en diensten via aandelen van de onderneming... 39 4.8.3 Kapitaal en preferente aandelen... 41 4.8.4 Voorkeurrecht... 42 x
4.8.5 Toegestaan kapitaal... 44 5 BESPREKING VAN DE RUBRIEK RESERVES... 44 5.1 Definitie... 44 5.2 Reserves in de betekenis van bestemming van het resultaat... 44 5.2.1 Wettelijke reserve... 45 5.2.2 Onbeschikbare reserve voor eigen aandelen... 45 5.2.3 Statutaire onbeschikbare reserve... 45 5.2.4 Reserve tot aflossing van het kapitaal... 46 5.2.5 Reserve ter dekking van een voorzienbaar verlies... 47 5.2.6 Belastingvrije reserves... 49 5.2.6.1 Monetaire meerwaarden... 49 5.2.6.2 Gedwongen meerwaarden en andere weder te beleggen meerwaarden... 50 5.2.7 Beschikbare reserves... 52 5.3 Reserves voortvloeiende uit herwaarderingen van immateriële activa en van materiële vaste activa: herwaarderingsreserves... 52 5.3.1 Begrip en ontstaansbasis... 52 5.3.2 Boekhoudkundige illustratie... 54 5.4 Overige reserves... 55 5.4.1 Fusiereserve... 55 5.4.2 Omrekeningsreserves... 55 5.4.3 Afdekkingsreserves... 57 6 INGEKOCHTE EIGEN AANDELEN... 60 6.1 Basisprincipe... 60 6.2 Regeling van de inkoop eigen aandelen in België... 60 6.2.1 Aanleggen van een onbeschikbare reserve ter aankoop van eigen aandelen... 60 6.2.2 Overige wettelijke bepalingen... 61 6.2.3 Overzichtsschema... 62 6.2.4 Boekhoudkundige verwerking... 62 6.2.4.1 Inkoop eigen aandelen... 62 6.2.4.2 Dividenduitkering (art. 622 Wetboek van Vennootschappen) op eigen aandelen... 63 6.2.4.3 De waarde van de eigen aandelen daalt onder de aankoopwaarde... 64 6.2.4.4 Realisatie van de ingekochte aandelen... 64 6.2.4.5 De ingekochte eigen aandelen worden vernietigd... 67 7 INGEHOUDEN WINSTEN (OVERGEDRAGEN VERLIEZEN) EN DE RESULTATENBESTEMMING... 67 7.1 Verwerking... 67 7.2 Winst of verlies van het jaar... 68 7.3 Voor uitkering vatbaar eigen vermogen... 68 7.3.1 Vaststelling... 68 7.3.2 Praktisch voorbeeld... 70 7.4 De resultatenverdeling... 71 7.4.1 Algemeen principe... 71 xi
IFRS 7.4.2 Overzicht van een aantal typeboekingen... 71 7.5 Interimdividend... 73 7.6 Keuzedividend... 75 HOOFDSTUK 3 LANGLOPENDE VERPLICHTINGEN... 77 1 BASISBEGINSELEN LANGLOPENDE VERPLICHTINGEN... 78 1.1 Wat zijn verplichtingen?... 78 1.2 Wat zijn langlopende verplichtingen?... 79 1.3 Opname van de verplichting... 80 1.4 Waardering van de verplichting bij eerste opname... 81 1.5 Waardering van financiële verplichtingen na de eerste opname... 82 2 VOORSTELLING VAN LANGLOPENDE VERPLICHTINGEN IN DE JAARREKENING... 84 3 WETTELIJKE BEPALINGEN INZAKE VERPLICHTINGEN ANDERE DAN DEZE IN VERBAND MET DE JAARREKENING... 84 4 BESPREKING VAN DE LANGLOPENDE RENTEDRAGENDE VERPLICHTINGEN... 85 4.1 Leningen van banken... 85 4.1.1 Omschrijving... 85 4.1.2 Enkele voorbeelden... 86 4.1.2.1 Gewone schuldcontracten, gewone leningen op termijn... 86 4.1.2.2 Schulden op afbetaling... 87 4.1.2.3 Schulden waarbij de nominale waarde de marktrente omvat... 89 4.1.2.4 Hypothecaire lening... 90 4.1.2.5 Leningen met interestsubsidie... 91 4.2 Obligatieleningen... 92 4.2.1 Obligatielening private plaatsing... 92 4.2.2 Obligatielening publieke plaatsing... 94 4.3 Converteerbare leningen en leningen met warrant... 97 4.3.1 Converteerbare leningen... 97 4.3.2 Leningen met warrant... 99 4.4 Perpetuele leningen met of zonder recht op afbetaling... 99 4.5 Afkoopbare preferente aandelen... 99 4.6 Financiële leaseovereenkomsten... 100 4.7 Bankvoorschotten in rekening-courant... 100 4.8 Overige leningen... 100 5 BESPREKING VAN DE LANGLOPENDE NIET-RENTEDRAGENDE VERPLICHTINGEN... 100 5.1 Algemene behandeling... 100 xii
6 LANGLOPENDE UITGESTELDE BATEN, INCLUSIEF SUBSIDIES... 101 6.1 Omschrijving... 101 6.2 Investeringssubsidies... 102 6.2.1 Begrippen... 102 6.2.2 Praktische boekwijze van uitgestelde baten wegens investeringssubsidie... 103 6.2.3 Enkele bijzondere gevallen inzake kapitaalsubsidie... 106 6.2.4 Kapitaalsubsidies en belastinglatenties... 109 6.2.5 Verwerking van de kapitaalsubsidie indien deze rechtstreeks afgetrokken wordt van de aanschaffingswaarde van het vast actief... 109 6.3 Intrestsubsidies... 109 6.3.1 Leningen met intrestsubsidie... 109 6.3.2 Praktische illustratie... 109 6.4 Overige uitgestelde baten... 111 6.4.1 Begrip... 111 6.4.2 Praktische illustratie... 112 7 LANGLOPENDE VOORZIENINGEN... 112 7.1 Begrip voorzieningen... 112 7.2 Waardering van voorzieningen... 114 7.3 Vergoedingen en gelijkaardige... 115 7.3.1 Vervreemding van activa ter gelegenheid van de gebeurtenis die tot een voorziening aanleiding geeft... 115 7.3.2 Vergoedingen... 116 7.4 Gebeurtenissen na het aanleggen van de voorziening... 116 7.4.1 Afwikkeling in komende boekjaren... 116 7.4.2 Wijzigingen in voorzieningen... 116 7.5 Boekhoudkundige uitwerking van bovenvermelde algemene principes... 117 7.5.1 Algemene principes... 117 7.5.2 Boekhoudkundig vademecum... 117 7.5.3 Andere voorbeelden waarop dezelfde methode kan worden toegepast... 119 7.6 Bijzondere gevallen... 120 7.6.1 Voorzieningen en vergoedingen... 120 7.6.2 Voorzieningen voor toekomstige gebeurtenissen... 120 7.6.3 Toekomstige exploitatieverliezen... 121 7.6.4 Verlieslatende contracten... 122 7.6.5 Voorzieningen en reorganisatie... 122 7.7 Voorwaardelijke verplichtingen... 127 8 LANGLOPENDE VERPLICHTINGEN UIT HOOFDE VAN VERGOEDINGEN NA UITDIENSTTREDING (PENSIOENEN)... 128 8.1 Wat zijn personeelsbeloningen?... 128 8.2 Langlopende verplichtingen uit hoofde van vergoeding na uitdiensttreding... 129 8.2.1 Toegezegde-bijdrageregelingen... 129 8.2.2 Toegezegde-pensioenregelingen... 130 8.2.3 Collectieve regelingen van meer werkgevers... 133 xiii
IFRS 8.2.4 Wettelijke pensioenregelingen... 134 8.2.5 Verzekerde vergoedingen... 134 9 LANGLOPENDE AFDEKKINGSINSTRUMENTEN... 134 9.1 Kasstroomafdekking... 135 9.2 Afdekking van een netto-investering in een buitenlandse onderneming... 136 9.3 Reële-waardeafdekking... 136 10 UITGESTELDE BELASTINGVERPLICHTINGEN... 138 11 LANGLOPENDE HANDELSSCHULDEN EN OVERIGE SCHULDEN... 141 11.1 Langlopende handelsschulden... 141 11.2 Langlopende overige schulden... 141 11.2.1 Personeelsbeloningen... 141 HOOFDSTUK 4 KORTLOPENDE VERPLICHTINGEN... 147 1 ALGEMENE BEPALINGEN... 148 2 VOORSTELLING VAN DE KORTLOPENDE VERPLICHTINGEN IN DE JAARREKENING... 149 2.1 Andere documenten... 149 3 BESPREKING VAN VERPLICHTINGEN BESTEMD VOOR VERKOOP... 149 3.1 Begrip bestemd voor verkoop... 149 3.2 Begrip verplichtingen bestemd voor verkoop... 149 3.3 Verlenging van de periode die vereist is om een verkoop te voltooien... 150 4 BESPREKING VAN KORTLOPENDE RENTEDRAGENDE LENINGEN... 150 4.1 Promessen... 150 4.2 Acceptkrediet bij invoer en uitvoer... 151 4.2.1 Begrip... 151 4.2.2 Acceptkrediet bij invoer... 151 4.2.3 Acceptkrediet bij uitvoer... 152 4.3 Documentair krediet... 153 4.4 Warrantkrediet... 155 4.5 Discontokrediet... 155 4.5.1 Begrip... 155 4.5.2 Boekhoudkundige verwerking bij de trekker... 156 4.5.3 Boekhoudkundige verwerking bij de betrokkene... 159 4.6 Bank, voorschotten in R/C... 160 xiv
5 BESPREKING VAN KORTLOPENDE NIET-RENTEDRAGENDE LENINGEN... 161 6 KORTLOPENDE UITGESTELDE BATEN (WAARVAN OVERHEIDSSUBSIDIES)... 161 7 KORTLOPENDE VOORZIENINGEN... 161 8 KORTLOPENDE VERPLICHTINGEN UIT HOOFDE VAN VERGOEDINGEN NA INDIENSTTREDING... 161 9 KORTLOPENDE AFDEKKINGSINSTRUMENTEN... 162 10 BELASTINGVERPLICHTINGEN... 163 11 KORTLOPENDE HANDELSSCHULDEN EN OVERIGE SCHULDEN... 163 HOOFDSTUK 5 VASTE ACTIVA... 165 1 ALGEMENE OMSCHRIJVING... 166 1.1 Activa... 166 1.2 Vaste activa versus vlottende activa... 166 1.2.1 Vlottende activa... 166 1.2.2 Vaste activa... 167 1.3 Voorstelling in de jaarrekening... 167 2 MATERIËLE VASTE ACTIVA... 167 2.1 Definitie... 167 2.2 Voorstelling in de jaarrekening... 168 2.3 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 168 2.3.1 Waardering bij eerste opname... 168 2.3.1.1 Aanschaffing door aankoop bij derden... 168 2.3.1.2 Aanschaffing door eigen werken... 169 2.3.1.3 Ruiltransacties... 171 2.3.1.4 Aanschaffing door inbreng... 172 2.3.1.5 Aanschaffing door verwerving van een bedrijfs- of ondernemingsgeheel... 173 2.3.2 Latere uitgaven met betrekking tot verworven vaste activa... 174 2.3.3 Waardering na eerste opname: het kostprijsmodel... 175 2.3.3.1 Afschrijvingen... 175 2.3.3.2 Bijzondere waardeverminderingsverliezen... 178 2.3.4 Waarderingssysteem na eerste opname: het herwaarderingsmodel... 183 2.3.4.1 Herwaarderingen... 183 2.3.4.2 Afschrijvingen... 185 2.3.4.3 Bijzondere waardeverminderingsverliezen... 186 2.3.5 Buitengebruikstelling en vervreemding... 187 2.3.5.1 Buitengebruikstelling... 187 xv
IFRS 2.3.5.2 Vervreemding ten bezwarende titel... 188 2.3.6 Specifieke regels... 189 2.3.6.1 Financieringskosten als element van de kostprijs van een actief (toegerekende of intercalaire intresten)... 189 2.3.6.2 Kostprijs materiële vaste activa en abnormaal lange krediettermijnen... 193 2.3.6.3 Kostprijs activa en buitenlandse omwisselingsresultaten... 194 2.3.6.4 Kapitaal- en rentesubsidies... 194 2.3.6.5 Leasing... 196 2.4 Soorten materiële vaste activa... 207 2.4.1 Materiële vaste activa in aanbouw... 207 2.4.1.1 Definitie... 207 2.4.1.2 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 207 2.4.2 Terreinen en gebouwen... 208 2.4.2.1 Definities... 208 2.4.2.2 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 208 2.4.2.3 Bijzondere gevallen... 208 2.4.3 Installaties, machines en uitrusting... 218 2.4.3.1 Definities... 218 2.4.3.2 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 218 2.4.4 Motorvoertuigen... 219 2.4.4.1 Definitie... 219 2.4.4.2 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 219 2.4.5 IT-materiaal... 219 2.4.5.1 Definitie... 219 2.4.5.2 Waardering... 219 2.4.6 Inrichting en toebehoren... 219 2.4.6.1 Definitie... 219 2.4.6.2 Waardering... 219 2.4.7 Verbeteringen aangebracht aan gehuurd bezit... 219 2.4.7.1 Definitie... 219 2.4.7.2 Waardering... 220 2.4.8 Overige materiële vaste activa... 220 2.4.8.1 Definities... 220 2.4.8.2 Waardering... 220 3 VASTGOEDBELEGGINGEN... 220 3.1 Definitie... 220 3.2 Voorstelling in de jaarrekening... 222 3.3 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 222 3.3.1 Initiële waardering... 222 3.3.2 Waarderingssysteem na eerste opname... 223 3.3.2.1 Keuzemogelijkheid... 223 3.3.2.2 Reële-waardemodel... 223 3.3.2.3 Kostprijsmodel... 225 3.3.3 Overboekingen... 225 xvi
3.3.4 Vervreemdingen... 226 3.4 Praktische toepassing en boekingen... 227 3.4.1 Onder het reële-waardemodel... 227 3.4.2 Onder het kostprijsmodel... 228 4 IMMATERIËLE ACTIVA... 229 4.1 Definities... 229 4.2 Voorstelling in de jaarrekening... 230 4.3 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 230 4.3.1 Initiële waardering... 231 4.3.1.1 Kostprijs bij afzonderlijke verwerving... 231 4.3.1.2 Verwerving als onderdeel van een bedrijfscombinatie... 232 4.3.1.3 Verwerving via overheidssubsidies... 233 4.3.1.4 Ruil van activa... 234 4.3.2 Waardering na eerste opname volgens het kostprijsmodel... 234 4.3.2.1 Later gemaakte kosten... 234 4.3.2.2 Afschrijvingen... 235 4.3.2.3 Bijzondere waardeverminderingsverliezen... 236 4.3.3 Waardering na eerste opname volgens het herwaarderingsmodel... 237 4.3.3.1 Herwaardering... 237 4.3.3.2 Afschrijvingen... 238 4.3.3.3 Bijzondere waardeverminderingsverliezen... 238 4.3.4 Buitengebruikstelling en vervreemding... 238 4.3.4.1 Vervreemding... 238 4.4 Opbrengsten en kosten, voortvloeiende uit immateriële vaste activa... 239 4.4.1 Definities... 239 4.4.2 Boekhoudkundige verwerking van royaltyopbrengsten... 240 4.5 Bijzondere gevallen... 240 4.5.1 Onderzoek en ontwikkeling... 240 4.5.1.1 Definities... 240 4.5.1.2 Eerste waardering... 241 4.5.1.3 Latere uitgaven m.b.t. onderzoeks- of ontwikkelingsprojecten... 241 4.5.2 Goodwill... 242 4.5.2.1 Definities... 242 4.5.2.2 Initiële waardering... 243 4.5.2.3 Waardering na eerste opname... 243 4.5.2.4 Boekhoudkundige verwerking... 244 5 BIOLOGISCHE ACTIVA... 244 5.1 Definitie... 244 5.2 Voorstelling in de jaarrekening... 245 5.3 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 245 5.3.1 Opname... 245 5.3.2 Waardering... 245 5.3.3 Winsten en verliezen... 247 xvii
IFRS 5.3.4 Onvermogen om de reële waarde betrouwbaar te waarderen... 247 5.3.5 Behandeling van overheidssubsidies... 248 5.3.6 Boekhoudkundige verwerking... 248 5.3.6.1 Biologisch actief... 248 5.6.3.2 Agrarische producten... 250 6 DEELNEMINGEN IN VERBONDEN ONDERNEMINGEN EN OVERIGE FINANCIËLE VASTE ACTIVA... 251 6.1 Algemene omschrijving... 251 6.2 Voorstelling in de jaarrekening... 251 6.2.2 Toelichting... 251 6.2.2.1 Toelichting met betrekking tot de financiële activa... 252 6.2.2.2 Consolidatie... 252 6.2.2.3 Bedrijfscombinaties... 252 6.3 Definities inzake financiële vaste activa zoals ze voorkomen onder IAS/IFRS... 252 6.3.1 Deelnemingen... 252 6.3.2 Deelnemingen in dochterondernemingen... 253 6.3.3 Deelnemingen in geassocieerde ondernemingen... 254 6.3.4 Deelnemingen in joint ventures... 255 6.3.5 Deelnemingen gewaardeerd volgens de equity -methode... 256 6.3.6 Overige financiële vaste activa... 256 6.4 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 257 6.4.1 Eerste opname... 257 6.4.1.1 Waardering van deelnemingen in dochterondernemingen... 257 6.4.1.2 Waardering van investeringen in geassocieerde deelnemingen... 258 6.4.1.3 Waardering van investeringen in joint ventures... 259 6.4.1.4 Waardering van deelnemingen gewaardeerd volgens de equity -methode... 260 6.4.1.5 Waardering van de overige financiële vaste activa... 261 6.4.2 Waardering na eerste opname... 263 6.4.2.1 Waardedalingen... 264 6.4.2.2 Waardestijgingen... 267 6.4.4 Verkoop of realisatie... 269 6.5 Opbrengsten uit financiële vaste activa... 270 6.6 Enkele bijzondere topics... 270 6.6.1 Inschrijvingsrechten... 270 6.6.2 Bonusaandelen... 272 7 UITGESTELDE BELASTINGVORDERINGEN... 272 7.1 Definities... 272 7.1.1 Uitgestelde belastingvordering... 272 7.1.2 Fiscale boekwaarde... 274 7.2 Voorstelling in de jaarrekening... 274 7.3 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 274 7.3.1 Opname van uitgestelde belastingvorderingen... 274 7.3.1.1 Opname van verrekenbare tijdelijke verschillen... 274 xviii
7.3.1.2 Opname van niet-gecompenseerde fiscale verliezen en ongebruikte fiscaal verrekenbare tegoeden... 276 7.3.1.3 Herbeoordeling van niet-opgenomen uitgestelde belastingvorderingen... 277 7.3.2 Waardering... 277 7.3.3 Saldering... 278 8 AFDEKKINGSINSTRUMENTEN (VAST DEEL)... 279 8.1 Definities... 279 8.1.1 Afdekkingsinstrument... 279 8.1.2 Afgedekte positie... 280 8.2 Voorstelling in de jaarrekening... 280 8.3 Aanwijzing... 280 8.3.1 Aanwijzing van afdekkingsinstrumenten... 280 8.3.2 Aanwijzing van afgedekte posities... 281 8.3.2.1 Financiële posities... 281 8.3.2.2 Niet-financiële posities... 282 8.3.2.3 Groepen van posities... 282 8.4 Administratieve verwerking van afdekkingstransacties ( hedge accounting )... 282 8.4.1 Algemeen... 282 8.4.2 Voorwaarden voor hedge accounting... 282 8.4.3 Reële-waardeafdekking... 283 8.4.3.1 Definitie... 283 8.4.3.2 Administratieve verwerking... 283 8.4.3.3 Einde van de afdekkingstransactie... 283 8.4.4 Kasstroomafdekking... 285 8.4.4.1 Definitie... 285 8.4.4.2 Administratieve verwerking... 285 8.4.4.3 Einde van de afdekkingstransactie... 286 8.4.5 Afdekking van een netto-investering in een buitenlandse entiteit... 288 8.4.5.1 Definitie... 288 8.4.5.2 Administratieve verwerking... 288 9 HANDELSVORDERINGEN EN OVERIGE VORDERINGEN (VAST DEEL)... 289 9.1 Definities... 289 9.2 Voorstelling in de jaarrekening IFRS... 290 9.2.1 Balans... 290 9.3 Eerste opname... 291 9.4 Waardering van de vordering bij eerste opname... 292 9.5 Waardering van vordering na opname... 294 9.6 Enkele voorbeelden van vorderingen... 294 9.6.1 Leningen u/g, aflosbaar in vaste termijnen, intrest na verlopen periode... 294 9.6.2 Leningen u/g, aflosbaar in vaste termijnen, intrest voor vervallen termijn... 296 9.6.3 Leningen u/g, geïnd in een eenmalige storting na vervallen termijn... 297 9.6.4 Leningen u/g waarbij de aanschaffingswaarde lager is dan de nominale waarde... 298 9.6.5 Vorderingen die in termijnen ontvangen worden... 299 xix
IFRS 9.6.6 Renteloze vorderingen of vorderingen met abnormaal lage rente... 301 9.6.7 Obligaties of andere titels andere dan aandelen... 301 9.6.8 Zero-bonds... 303 10 OVERIGE VASTE ACTIVA... 304 10.1 Definitie... 304 10.1.1 Definitie... 305 10.1.2 Overschot uit hoofde van vergoedingen na uitdiensttreding... 305 10.2 Voorstelling in de jaarrekening... 305 10.3 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 305 10.3.1 Vooruitbetalingen... 305 10.3.2 In gebruik beperkte of beloofde geldmiddelen... 306 10.3.3 Overschot uit hoofde van uitdiensttreding... 306 HOOFDSTUK 6 VLOTTENDE ACTIVA... 307 1 OMSCHRIJVING VLOTTENDE ACTIVA... 308 1.1 Begrip vlottende activa... 308 1.2 Vlottende activa... 308 1.3 Voorstelling in de jaarrekening... 309 2 ACTIVA BESTEMD VOOR VERKOOP... 309 2.1 Definitie... 309 2.2 Voorstelling in de jaarrekening... 310 2.3 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 310 2.3.1 Waardering... 310 2.3.2 Bijzondere waardeverminderingsverliezen en terugboekingen... 312 2.3.3 Wijzigingen in een plan tot verkoop... 313 2.4 Boekhoudkundige verwerking... 314 3 VOORRADEN & ONDERHANDEN PROJECTEN IN OPDRACHT VAN DERDEN... 315 3.1 Algemene definitie voorraden ruime zin... 315 3.2 Voorraden... 316 3.2.1 Opbrengstwaarde en reële waarde... 316 3.2.2 Voorstelling in de jaarrekening... 317 3.2.2.1 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 317 3.2.3 Kostprijs van voorraden... 317 3.2.3.1 Begrip kostprijs... 317 3.2.3.2 Technieken ter bepaling van de kostprijs... 318 3.2.3.3 Kostprijsformules... 318 3.2.4 Opbrengstwaarde... 324 3.2.5 Opname als last... 324 3.2.6 Boekhoudkundige verwerking... 324 xx
3.2.6.1 Opname van de kostprijs op het moment van de verkoop, of op het moment dat voorraad wordt opgenomen in de waardebasis van een ander actief... 324 3.2.6.2 Opname van afschrijvingen op voorraden als de opbrengstwaarde lager wordt dan de boekhoudkundige waarde... 327 3.2.7 Enkele bijzondere gevallen... 327 3.2.7.1 Vooruitbetalingen op voorraden... 327 3.2.7.2 Voorraden onder zichtzending verzonden... 328 3.2.7.3 Goederen onder zichtzending ontvangen... 329 3.2.7.4 Verpakking... 330 3.2.7.5 Commissiehandel... 331 3.3 Voorraden en biologische activa... 335 3.3.1 Begrip en toepassingsveld... 335 3.3.2 Waardering... 335 3.3.2.1 Agrarische producten uit biologische activa, zonder dat de waarde van het actief aangetast wordt... 335 3.4 Onderhanden projecten in opdracht van derden... 340 3.4.1 Begrip... 340 3.4.2 Voorstelling in de jaarrekening... 341 3.4.3 (Totale) Opbrengsten... 341 3.4.4 (Totale) Kosten... 342 3.4.5 Opname van de opbrengsten en kosten in de winst- en verliesrekening... 342 3.4.5.1 Algemene regel... 342 3.4.5.2 Uitzondering, geen betrouwbare schatting mogelijk... 344 3.4.5.3 Verlieslatende projecten... 344 3.5 Hoe kan de opbrengst volgens voortgang der werken gemeten worden?... 344 3.5.1 Methode van de kosten in relatie tot opbrengst bij vaste-prijscontracten... 344 3.5.2 Expertisemethode... 345 3.5.3 Andere methoden... 345 3.6 Hoe opbrengsten en lasten verbonden aan het project bepalen en vaststellen welk deel er in de winst- en verliesrekening dient te worden opgenomen?... 345 3.6.1 Basisgegevens van de case... 345 3.6.2 Boekhoudkundige verwerking... 346 3.6.2.1 Jaar 1... 346 3.6.2.2 Jaar 2... 347 3.6.2.3 Jaar 3... 348 3.6.3 Toelichting... 349 3.6.4 Complexe voorbeelden... 349 3.6.4.1 Case A... 349 3.6.4.2 Case B... 351 3.6.4.3 Case C... 353 3.6.4.4 Case D... 354 xxi
IFRS 4 OVERIGE FINANCIËLE VLOTTENDE ACTIVA... 356 5 AFDEKKINGSINSTRUMENTEN (VLOTTEND DEEL)... 356 6 BELASTINGVORDERINGEN... 357 6.1 Definitie... 357 6.2 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 357 6.2.1 Opname van actuele belastingvorderingen... 357 6.2.2 Waardering... 357 6.2.3 Saldering... 358 7 HANDELSVORDERINGEN EN OVERIGE VORDERINGEN (VLOTTEND DEEL)... 358 7.1 Definitie... 358 7.2 Voorstelling in de jaarrekening... 358 7.3 Waardering... 358 7.4 Bespreking van de handelsvorderingen... 359 7.4.1 Dubieuze debiteuren en afschrijvingen... 359 7.4.1.1 Berekening... 359 7.4.1.2 Afwikkeling van dubieuze vorderingen... 360 7.4.2 Handelsvorderingen, afgestaan aan een factor... 361 7.4.3 Handelsvorderingen waarin rente vervat is... 362 7.5 Bespreking van de overige vorderingen... 362 7.5.1 Terug te vorderen btw... 362 7.5.2 Terug te vorderen belastingen en voorheffingen... 363 7.5.3 Te innen opbrengsten... 363 8 VOORUITBETALINGEN (VLOTTEND DEEL)... 363 9 GELDMIDDELEN EN KASEQUIVALENTEN... 364 9.1 Definities en soorten... 364 9.1.1 Definities... 364 9.1.2 Soorten... 364 9.2 Voorstelling in de jaarrekening... 365 9.3 Waardering... 365 9.4 Boekhoudkundige verwerking... 365 9.4.1 Te incasseren vervallen waarden... 365 9.4.1.1 Ontvangen cheques... 365 9.4.1.2 Andere te innen waarden... 365 9.4.2 Werking met betrekking tot kredietinstellingen en postcheque- of girodienst... 366 9.4.2.1 Algemeen principe... 366 9.4.2.2 Boeking van ontvangen cheques... 367 9.4.2.3 Boeking van betalingen van schulden door uitgifte van cheques... 367 9.4.2.4 Compensatie... 367 9.4.2.5 Werking met betrekking tot kassen (57)... 368 9.4.3 Werking van Interne overboekingen... 368 xxii
10 OVERIGE VLOTTENDE ACTIVA... 369 10.1 Definitie... 369 10.1.1 Voorstelling in de jaarrekening... 370 10.1.2 Waardering en boekhoudkundige verwerking... 370 HOOFDSTUK 7 HET OVERZICHT VAN COMPREHENSIEVE WINST/VERLIES... 371 1 ALGEMENE OMSCHRIJVING... 372 1.1 Aanpassingen voor wijzigingen in de grondslagen... 372 1.2 Aanpassing vorig boekjaar voor fouten die het eigen vermogen beïnvloeden... 374 1.3 Correctie van fouten... 375 1.4 Wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving... 375 2 VOORSTELLING VAN HET OVERZICHT VAN COMPREHENSIEVE WINST OF VERLIES... 377 2.1 Algemeen... 377 3 ALGEMENE BESPREKING VAN ENKELE BEGRIPPEN ROND COMPREHENSIEVE WINST EN VERLIES... 378 3.1 Ter inleiding... 378 3.2 Winst- en verliesrekening geeft niet de resultaatbestemming weer... 378 4 WINSTBELASTINGEN... 379 4.1 Algemene benadering... 379 4.2 Winstbelastingen... 380 4.2.1 Basisprincipe... 380 4.2.2 Bepaling van de Belgische winstbelasting... 380 4.2.2.1 Algemene principes van de vennootschapsbelasting... 380 4.2.3 Boekhoudkundige verwerking van de Belgische winstbelasting... 383 4.2.4 Ramen van de belasting einde boekjaar... 383 4.2.5 Andere belastingen en hun betekenis in het kader van de belastinglast van de onderneming... 385 4.2.5.1 Onroerende voorheffing... 385 4.2.5.2 Roerende voorheffing... 385 4.2.5.3 Buitenlandse belastingen... 386 4.2.6 Belgische en buitenlandse winstbelastingen over vorige boekjaren... 386 4.2.6.1 Afloop van de belastingcyclus... 386 4.2.6.2 Regularisering via ontvangst van het aanslagbiljet... 386 4.2.6.3 Bericht van wijziging dat na controle volgt en waartegen de onderneming geen bezwaar indient... 388 4.2.7 Belastingen en IAS 12... 389 4.3 Belastinglast of belastingbaat volgens IFRS... 390 4.4 Tijdelijke verschillen... 390 4.5 Behandeling van de fiscale verliezen en van verrekenbare tegoeden... 393 xxiii
IFRS 4.6 Uitgestelde belastingen en compensatie?... 395 4.7 Behandeling van enkele voorkomende verschillen tussen IFRS en het Belgische belastingrecht... 395 4.7.1 Definitieve verschillen... 395 4.7.1.1 Verworpen last... 395 4.7.1.2 Notionele intrest... 395 4.7.2 Tijdelijke verschillen... 395 4.7.2.1 Activa geboekt tegen reële waarde... 396 4.7.2.2 Monetaire meerwaarde... 399 4.7.2.3 Tijdelijke belastingvrijstelling van de winst bij realisatie van vaste activa... 399 4.7.2.4 Door de fiscus tijdelijk verworpen lasten... 401 4.7.2.5 Andere verschillen tussen IAS/IFRS en fiscaal recht... 403 5 BESPREKING VAN WINST- EN VERLIESREKENING VOLGENS HET CATEGORIAAL MODEL... 404 5.1 Opbrengsten... 404 5.2 Uitbouw in de categoriale winst- en verliesrekening... 405 5.3 Activering van geproduceerde vaste activa... 405 5.4 Opmerkingen... 405 6 KOSTEN... 405 6.1 Exploitatielasten... 406 6.1.1 Grondstoffen en gebruikte hulpstoffen... 406 6.1.2 Wijziging in voorraden gereed product en werk in uitvoering... 406 6.1.3 Personeelslasten... 406 6.1.4 Afschrijvingen... 406 6.1.5 Bijzondere waardeverminderingsverliezen... 406 6.1.6 Onderzoeks- en ontwikkelingskosten (categoriaal)... 406 6.1.7 Reorganisatiekosten... 407 6.1.8 Overige exploitatiekosten... 407 6.1.9 Overige niet-exploitatielasten... 407 6.2 Financieringskosten... 407 6.3 Bijzondere vermeldingen... 407 7 WINST PER AANDEEL... 408 7.1 Voorstelling... 408 7.2 Gewone winst per aandeel... 408 7.2.1 Bepaling van de winst of het verlies... 408 7.2.2 Aantal gewone aandelen... 408 7.2.3 Vergelijkbaarheid... 409 7.3 Verwaterde winst per aandeel... 409 7.3.1 Bepaling van de verwaterde winst (verlies)... 409 7.3.2 Bepaling van het aantal aandelen... 410 7.3.3 Vergelijkbaarheid inzake verwaterde winst per aandeel... 410 xxiv
BIJLAGE 1: JAARREKENING IFRS VERSIE 2006... 411 BIJLAGE 2: REKENINGENSTELSEL GESTRUCTUREERD VOLGENS HET XBRL DIDACTISCH MODEL VAN JAARREKENING... 445 BIJLAGE 3: OEFENINGEN... 469 xxv