Waar ligt de grens tussen belaste en onbelaste prestaties binnen de familiesfeer in relatie tot resultaat overige werkzaamheden volgens de Wet IB

Transcriptie

1 Waar ligt de grens tussen belaste en onbelaste prestaties binnen de familiesfeer in relatie tot resultaat overige werkzaamheden volgens de Wet IB 2001? Bachelor thesis Tilburg University Faculty of Economics and Business Administration Naam: H.D.J. Schouten ANR nummer: s Telefoonnummer: Adres: Lieve Vrouwenplein 11a te Tilburg Studierichting: Fiscale Economie Examencommissie: Prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken Mr. N.C.G. Gubbels Datum: December 2010

2 Inhoudsopgave Hoofdstuk 1: Inleiding Pagina 3 Hoofdstuk 2: Geschiedenis, voorlopers van bron resultaat uit overige werkzaamheden 2.1 Inleiding Pagina Geschiedenis tot en met 1964 Pagina Wet op de inkomstenbelasting 1964 Pagina Wet inkomstenbelasting 2001 Pagina Samenvatting Pagina 7 Hoofdstuk 3: Resultaat uit overige werkzaamheden. Bronvereisten en toerekeningregels. 3.1 Inleiding Pagina Arbeidsvereiste Pagina Deelname economisch verkeer Pagina Voordeel beogen/ voordeel verwachten Pagina Samenvatting Pagina 16 Hoofdstuk 4: Resultaat uit overige werkzaamheden met betrekking tot de familiesfeer 4.1 Inleiding Pagina Arresten toegerekend aan de familiesfeer Pagina Arresten toegerekend aan resultaat uit overige werkzaamheden Pagina Uitspraak Hoge Raad over wederzijdse hulp en bijstand en het persoonsverbonden budget Pagina Samenvatting Pagina 22 Hoofdstuk 5: Conclusie Pagina Samenvatting Pagina Toelichting op voorbeelden familiesfeer Pagina Slot conclusie Pagina 26 Literatuurlijst Pagina 28 2

3 Hoofdstuk 1 Inleiding Activiteiten kunnen zich op allerlei momenten, locaties en tussen verschillende personen afspelen. Zo kan er gedacht worden aan een dienst, waarbij mevrouw A schoonmaakster is en werkt in het huis van mevrouw B. Mevrouw B betaalt mevrouw A voor haar diensten. De enige relatie die er tussen deze twee vrouwen bestaat, is dat de een voor de ander werkt. In dit voorbeeld is het duidelijk dat mevrouw A in dienstbetrekking is bij mevrouw B en deelneemt aan het economische verkeer. Ze zal dan ook over haar inkomen wat ze genereert belasting moeten betalen (op grond van art Wet IB 2001). Wanneer deze handelingen zich echter in de familiesfeer afspelen, wordt het een lastiger verhaal. Wat als mevrouw A dochter is van mevrouw B en mevrouw B haar dochter eens in de zoveel tijd iets geeft voor de dingen die haar dochter voor haar doet? Spelen deze werkzaamheden zich dan af in de het economisch verkeer of niet? Buiten het economisch verkeer vallen in elk geval de gebruikelijke huishoudelijke activiteiten die belastingplichtigen voor elkaar verrichten in gezinsverband of in de vriendenkring. Dat is niet in de laatste plaats het geval omdat tegenover dat soort activiteiten vrijwel nimmer een vergoeding staat. Als familieleden echter wel voor hun werkzaamheden binnen de familiesfeer worden beloond, dan wordt er veel sneller aangenomen dat daarmee buiten de familiesfeer wordt getreden en dat belastingheffing een feit is 1. Wat er precies onder de familiesfeer valt is niet opgenomen in de wet. Dit heeft ervoor gezorgd dat er geen duidelijke grens bestaat tussen het belasten of onbelast laten van de voordelen in de familiesfeer. Hierdoor is er over dit onderwerp veel jurisprudentie te vinden. Vergoedingen voor werkzaamheden binnen de familiesfeer kunnen belast zijn op grond van art van de Wet IB 2001, dit betreft het resultaat uit overige werkzaamheden. Resultaat uit overige werkzaamheden is het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit één of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Art Wet IB 2001 is gebaseerd op het bronnenstelsel. Ook in de Wet Inkomstenbelasting 2001 speelt het bronbegrip nog een rol, ondanks dat de Wet IB 2001 het boxenstelsel kent 2. Vooral in box 1 komt het bronnenstelsel nog duidelijk naar voren 3. Wanneer een belastingplichtige een voordeel heeft, kan deze niet enkel en alleen op deze grond worden belast in de wet IB Eerst zal er vastgesteld moeten worden of er sprake is van een bron van inkomen. Vervolgens wordt vastgesteld tot welke inkomenscategorie deze bron thuis hoort. Resultaat uit overige werkzaamheden wordt ook wel eens gekwalificeerd als restcategorie of prullenbak van box 1 4 Dit komt doordat er pas naar resultaat uit overige werkzaamheden gekeken mag worden nadat er is vastgesteld dat 1 A-G Overgaauw, VN 2006/40.9, 20 juni 2006, nr L.G.M. Stevens, 2001, p L.W. Sillevis et al, 2009, p R.M. Freudenthal, 2002, p. 6. 3

4 er geen sprake is van winst uit de onderneming of loon (gebaseerd op de rangorde regeling in art Wet IB 2001). Een aantal voorbeelden om duidelijk te maken waar vooral het probleem van deze grens ligt: Meneer X geeft zijn neef een vergoeding voor het bijhouden van zijn tuin. Vader laat zijn aangifte door zijn zoon invullen, hiervoor krijgt zoon betaald door vader. Dit bedrag had vader anders aan een derde moeten geven die voor hem zijn aangifte had ingevuld. Wordt de zoon nu belast voor zijn ontvangsten of niet? Om meer duidelijkheid te krijgen over de grens van resultaat uit overige werkzaamheden is voor dit onderzoek de volgende probleemstelling naar voren gekomen: Waar ligt de grens tussen belaste en onbelaste prestaties binnen de familiesfeer in relatie tot resultaat overige werkzaamheden volgens de Wet IB 2001? Resultaat uit overige werkzaamheden is opgenomen in art e.v. Wet IB Deze regeling bestaat uit een aantal uiteenlopende deelgebieden; inkomsten uit onder andere arbeid enerzijds en de terbeschikkingstellingregeling van art. 3.91, eerste lid, onderdeel a en b en art. 3.92, eerste lid, onderdeel a en b Wet IB 2001 anderzijds. 5 Daarnaast zijn er nog twee aparte regelingen opgenomen die een uitbreiding geven aan het begrip werkzaamheid te weten de opwaarderingreserve zoals omschreven in art. 3.92a Wet IB 2001 en de met een werkzaamheid verband houdende lucratieve belang van art 3.92b Wet IB In dit onderzoek wordt alleen aandacht besteed aan voordelen uit arbeid met betrekking tot resultaat uit overige werkzaamheden en worden de terbeschikkingstellingregelingen en bijzondere regelingen buiten beschouwing gelaten. De opbouw van het onderzoek is als volgt; In Hoofdstuk 2 wordt er kort aandacht besteed aan de herkomst van resultaat uit overige werkzaamheden. In Hoofdstuk 3 wordt vervolgens een uitvoerige analyse gegeven van de bronvereisten die aan resultaat overige werkzaamheden ten grondslag liggen. In Hoofdstuk 4 worden verschillende arresten besproken met betrekking tot de familiesfeer. Hieruit zullen de belangrijkste criteria uit de jurisprudentie besproken worden, waarna er in Hoofdstuk 5 een aanbevelingen en een conclusie wordt gegeven op de probleemstelling. 5 R.M. Freudenthal, 2002, p. 1. 4

5 Hoofdstuk 2 Ontstaan bron resultaat uit overige werkzaamheden 2.1 Inleiding Aan het ontstaan van resultaat uit overige werkzaamheden die we uit Wet IB 2001 kennen is een lange geschiedenis voorafgegaan. Om beter te begrijpen waarom art 3.90 Wet IB 2001 in de wet is opgenomen wordt in dit hoofdstuk de geschiedenis van deze bron van inkomen besproken. Allereerst wordt in grote lijnen ingegaan op de geschiedenis tot en met 1964 met betrekking tot resultaat uit overige werkzaamheden. Daarna zal de Wet inkomstenbelasting 1964 besproken worden en vervolgens de huidige wet, Wet op de Inkomstenbelasting Geschiedenis tot en met 1964 Al in 1893 was er een soortgelijke belasting van resultaat uit overige werkzaamheden, namelijk de Wet op de belasting van bedrijfs- en andere inkomsten 1893 (bedrijfsbelasting) 6. In deze wet was in art. 3 vastgelegd dat bepaalde voordelen uit tijdelijke of voor eens verrichte werkzaamheid, van welken aard dan ook belast werden. De toevoeging van welken aard ook komt in zekere mate nu nog terug in de wet, zodat duidelijk is dat in het inkomensbegrip niet de vorm van het voordeel doorslaggevend is, maar het behalen ervan door middel van arbeid 7. De voorlopers van art wet IB 2001 hebben als kenmerk dat deze in de praktijk steeds een brede werking en een flexibele en dynamische invulling hebben gekend. In de Wet IB 1914 was de bepaling, die betrekking had op het resultaat uit overige werkzaamheden, ondergebracht in art. 7. Hierin was het volgende voor zover van belang bepaald: De opbrengst van onderneming en arbeid omvat de niet onder art. 6 vallende voordeelen, die als winst, honorarium, traktement, salaris, arbeidsloon, vrije woning, aandeel in winst of overwinst, vacatie- of presentiegeld of onder welken naam en in welken vorm ook, verkregen uit bedrijf of beroep (ambt, waardigheid, bediening en betrekking daaronder begrepen) en uit handelingen, werkzaamheden en diensten van elken aard. De opbrengsten uit speculatie vielen niet onder dit begrip. Onder speculatie werden vervolgens niet de winsten verstaan die grotendeels het gevolg waren van de arbeid van de belastingplichtige 8, waardoor 6 R.M. Freudenthal, 2002, p R.M. Freudenthal, 2002, p R.M. Freudenthal, 2002, p. 9. 5

6 deze dus wel werden belast. Op deze manier lag bij speculatie de nadruk vooral op het wegen van goede en kwade kansen, terwijl bij de opbrengst uit arbeid de verrichtte arbeid een belangrijke rol speelt. In het Besluit inkomstenbelasting 1941 is art. 28 daarvan de voorloper op resultaat uit overige werkzaamheden. Deze bron heeft een ruim toepassingbereik. Dit komt vooral door de opname van onder andere uit lid 2. Ook werkzaamheden van niet-incidentele aard, maar toch onvoldoende structureel om er een onderneming voor aanwezig te achten, vielen onder dit artikel Wet inkomstenbelasting 1964 Door de jaren heen is dezelfde soort bepaling steeds mee genomen in de wet. In de wet inkomstenbelasting 1964 is de voorganger van resultaat uit overige werkzaamheden opgenomen in art. 22, lid 1, onderdeel b van de Wet IB Dit artikel luidde als volgt; Lid 1: Inkomsten uit arbeid zijn alle niet als winst uit onderneming aan te merken voordelen die worden genoten: a. als loon uit diensbetrekking; b. uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden en diensten, waaronder begrepen onderverhuring en het houden van kostgangers, alsmede het produktief maken of vervreemden van een auteursrecht of een octrooi door de auteur of de uitvinder zelf. Onderdeel b wordt ook wel inkomsten uit andere arbeid genoemd. Dit artikel komt nog min of meer overeen met de betekenis van het huidige art in de Wet IB Wet inkomstenbelasting 2001 De huidige wet, art Wet IB 2001, luidt als volgt: Belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden is het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren verminderd met de terbeschikkingstellingsvrijstelling. De terbeschikkingstellingvrijstelling is in de wet opgenomen met ingang van 1 januari Deze blijft hier verder onbesproken aangezien de vrijstelling enkel van toepassing is in het geval er sprake is van ter beschikkingstelling in de zin van art 3.91 (m.u.v. lid 1 onderdeel c) of 3.92 Wet IB R.M. Freudenthal, 2002, p

7 Hoewel de tekst afwijkt, is art. 22, eerste lid, onderdeel b Wet IB 1964 vrijwel ongewijzigd overgenomen in de Wet IB Het was de bedoeling van de wetgever om aan te sluiten bij het bestaande begrip andere arbeid uit de Wet IB Dit begrip is door de jaren heen in de jurisprudentie ingevuld 10. Volgens het MvT moet onder een werkzaamheid worden verstaan het verrichten van enige vorm van arbeid in het economische verkeer, die is gericht op het behalen van een geldelijk voordeel en niet is aan te merken als winst uit onderneming of als loon uit dienstbetrekking 11. Voorbeelden hiervoor zijn alphahulpen, overblijfmoeders of gastouders 12. De overeenkomst tussen deze groep is dat ze allen enige vorm van arbeid verrichten in het economische verkeer, waarbij ze een geldelijk voordeel beogen die ze naar maatschappelijke opvattingen ook redelijkerwijs kunnen verwachten Samenvatting Er is een lange geschiedenis aan de bron resultaat uit overige werkzaamheden voorafgegaan. De eerste wet waarin deze bron van inkomen werd omschreven, werd al in 1893 gepubliceerd. Hierna zijn er verschillende wettelijke regelingen geweest die betrekking hadden op verdiensten uit andere arbeid. Art. 22 onderdeel b Wet IB 1964 is zo goed als ongewijzigd overgenomen in de huidige wet, de wet IB Het begrip had onder de Wet IB 64 een ruime werking en dit is onder de Wet IB 2001 zo gebleven. De invulling van het begrip is door de jaren heen gegeven door de jurisprudentie en door de min of meer ongewijzigde overname in de Wet IB 2001 blijft deze jurisprudentie van belang. In de wet zijn transacties binnen de gezinssfeer niet opgenomen. Dit zal nader onderzocht worden aan de hand van de jurisprudentie. 10 MvT, Tweede Kamer 1998/99, nr , p MvT, Tweede Kamer 1998/99, nr , p O.a. HR 26 januari 2007, BNB 2007/ Brief staatssecretaris van 8 april 2008, VN 2008/

8 Hoofdstuk 3 Bronvereisten en afbakening 3.1 Inleiding Zoals al in de inleiding beschreven staat, omschrijft art Wet IB 2001 het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden als het gezamenlijk bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Om een voordeel te kunnen belasten, moet deze aan verschillende bronvereisten voldoen. Uit de jurisprudentie zijn de volgende bronvereisten naar voren gekomen met betrekking tot resultaat uit overige werkzaamheden: a. Er moet sprake zijn van arbeid b. Waarmee in het economisch verkeer c. Voordeel wordt beoogd d. Welk voordeel ook redelijkerwijs voorzienbaar is e. En niet aan te merken is als winst uit de onderneming f. En evenmin valt onder de inkomsten uit arbeid in diensbetrekking 14 De laatste twee bronvereisten hangen meer samen met de rangorderegeling van art Wet IB 2001 dan dat deze echt als bronvereisten gekenmerkt kunnen worden. Wanneer een voordeel onder winst uit de onderneming valt of als loon is aan te merken, kan deze door de rangorderegeling niet meer belast worden als resultaat uit overige werkzaamheden. Omdat deze laatste twee eisen betrekking hebben op de rangorderegeling zal er verder in dit hoofdstuk geen aandacht meer aan besteed worden. De andere vier eisen worden nader toegelicht in dit hoofdstuk. In paragraaf 2 zal de eerste bronvereiste aan bod komen, namelijk het begrip arbeid. In paragraaf 3 zal deelname in het economisch verkeer nader worden toegelicht, gevolgd in paragraaf 4 met de twee criteria; voordeel beogen / voordeel (redelijkerwijs) verwachten. In paragraaf 5 is de samenvatting van het hoofdstuk te vinden. 14 O.a, L.W. Sillevis et al, 2009, p

9 3.2 Arbeidsvereiste Het eerste bronvereiste van resultaat uit overige werkzaamheden is het arbeidsvereiste. Op grond van art Wet IB 2001 wordt als resultaat uit een werkzaamheid aangemerkt; het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam, en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid. Wat er vervolgens onder een werkzaamheid valt, is niet in de wet terug te vinden. Hoeveelheid van de verrichte arbeid. In de literatuur staat dat er tenminste enige arbeid verricht moet zijn die tot het resultaat heeft geleid 15. De hoeveelheid inspanning voor arbeid is niet bekend, er staat nergens hoeveel uren werk er verzet moet worden om te kunnen spreken van het arbeidsvereiste. Zo blijkt een kleine handeling in het ene geval buiten de heffing te vallen, terwijl bij een andere casus net zo n kleine handeling wel leidt tot resultaat uit overige werkzaamheid. De volgende casussen laten deze verschillende uitspraken zien. In BNB 1962/ was er sprake van de volgende casus; De belanghebbende maakt gebruikt van een koopoptie op enige panden waarvan hij wist dat hij deze met zekerheid kon doorverkopen met winst. Gezien de eenvoud en de beperktheid van de door de belanghebbende verrichte rechtshandelingen los van de uitoefening van een bedrijf of beroep - is hier geen sprake van arbeid in de zin van art. 28, eerste lid Wet IB 1964, noch van daden van vermogensbeheer, aldus de Hoge Raad. In andere casussen is een kleine handeling juist wel aan te merken als arbeid. Zo is in BNB 1953/ besloten dat het schrijven van een brief onder omstandigheden onder het arbeidsvereiste kan vallen. Evenals het omwisselen van een vliegticket 18. In het tipgeldarrest BNB 1982/ wordt door de Hoge Raad besloten dat het geven van een zakelijke tip aan een zakenrelatie ook genoeg is om onder het arbeidsvereiste te vallen en dat daarmee deelgenomen wordt aan het economisch verkeer. De Hoge Raad besloot hier dat het bij het verrichten van arbeid niet gaat om de hoeveelheid van de verrichte arbeid, maar meer om de aard van de handeling. Een verband tussen arbeid en voordeel. Er zal een toerekenbaar verband moeten bestaan tussen het verrichte werk en het verworven voordeel 20. Hier maakt het niet uit of arbeid door de belastingplichtige 15 O.a. HR 30 januari 1953, BNB 1953/116 en HR 30 september 1998, BNB 1999/ Hof Arnhem 6 maart 1962, BNB 1962/ HR 30 januari 1953, BNB 1953/ HR 30 september 1998, BNB 1999/ HR 23 december 1981, BNB 1982/155, noot Van Brunschot. 20 HR 25 november 1987, BNB 1988/101, noot Hoogendoorn, punt 2. 9

10 zelf of door een derde wordt verricht om onder het arbeidsvereiste te vallen 21. Art Wet IB 2001 spreekt ook van een resultaat uit een werkzaamheid en van voordelen behaald met een werkzaamheid. Mocht dit verband niet aanwezig zijn, dan zal het behaalde voordeel uit de transactie niet worden belast 22. Of dit verband bestaat, tussen de verrichte werkzaamheid en het voordeel, is niet altijd even duidelijk. Vooral doordat de ene keer een bepaalde hoeveelheid arbeid wel aan het bronvereiste voldeed en de andere keer diezelfde inspanning juist niet tot het bronvereiste leidde (zie de voorbeelden van de arresten hierboven). Verdeling van het arbeidsvereiste. Van Dijck heeft, met betrekking tot arbeid, een driedeling gemaakt. 23. De arbeid kan onder een van deze drie categorieën worden gerangschikt: - Werkzaamheden. Handelingen die betrekking hebben op een goed. Hier wordt het creëren van meerwaarde van het goed onder verstaan. Dit wordt gezien als deelname aan het economische verkeer. Er gekeken of andere handelingen die verricht zijn het normale vermogensbeheer te buiten gaan Bij werkzaamheden kan gedacht worden aan BNB 1959/221 24, die allen betrekking hebben op het kopen van bouwterreinen, het laten (af)bouwen van opstallen en het verkopen van die opstallen. - Diensten. Handelingen die ten opzichte van derden verricht worden. Volgens Van Dijck kan arbeid die voor een dienst nodig is zeer miniem zijn. Hierbij kan gedacht worden aan het eerder al genoemde voorbeeld van het schrijven van een brief. Bij deze handeling was het schrijven al genoeg om voor arbeid aangemerkt te worden Niet speculatieve vermogenstransacties met een voorzienbaar voordeel. Het gaat hierbij om de aan- en verkoop van een goed, de hoeveelheid arbeid is niet bepaald. Men is belastbaar voor het voordeel op grond van de wetenschap van het voorzienbare voordeel. Bij deze vorm van arbeid zal het aankomen op de deskundigheid, ervaringen en relaties van een belastingplichtige. 21 HR 3 oktober 1990, BNB 1990/ HR 6 juni 2001, BNB 2001/ J.E.A.M. van Dijck, WFR 1976/ HR 29 april 1959, BNB 1959/ HR 30 januari 1953, BNB 1953/

11 Volgens Freudenthal 26 kan er door deze driedeling een beter overzicht gevormd worden van de onoverzienbare jurisprudentie op dit gebied. Er kleeft volgens hem wel een nadeel aan deze driedeling. Door de verdeling wordt er gesuggereerd dat er een scherp onderscheid bestaat tussen deze drie categorieën. Dit onderscheid is echter in de praktijk niet altijd aanwezig, omdat ook mengvormen tussen deze categorieën denkbaar zijn. Arbeid is ook in twee andere categorieën in te delen, volgens Freudenthal namelijk in kwalitatieve en kwantitatieve zin 27. Het kwantitatieve element van arbeid drukt de hoeveelheid handelingen uit, of de mate van inspanning die geleverd moet worden om het resultaat tot het arbeidsvereiste te rekenen. De kwaliteit van de arbeid drukt de mate uit van deskundigheid, ervaring en relaties die met de handelingen samenhangt. Op deze manier komt de belastingplichtige in een bijzondere positie terecht, die het mogelijk maakt om een voordeel te behalen. Hierbij kan gedacht worden aan bijvoorbeeld makelaars die winst maken bij onroerend zaak transacties. Volgens Freudenthal zijn beide soorten arbeid complementen van elkaar. Wanneer de mate van arbeid in kwalitatief opzicht hoogwaardiger is, is de kwantiteit die vereist is beperkter om tot het bron resultaat uit overige werkzaamheden te vallen. Andersom zal kwalitatief laagwaardige arbeid gekoppeld moeten zijn aan kwantitatieve grote hoeveelheid arbeid. De jurisprudentie is zeer feitelijk, maar hieruit blijkt wel dat aan het arbeidscriterium snel voldaan wordt. Het is dus een ruim criterium. Belangrijk is wel dat er een verband moet bestaan tussen arbeid en het verkregen voordeel. Of deze arbeid door de belastingplichtige zelf of door een door de belastingplichtige ingeschakelde derde wordt verricht, is niet van belang. 3.3 Deelname economisch verkeer Het tweede bronvereiste is deelname aan het economische verkeer. Dit bronvereiste is opgenomen om de activiteiten in de privésfeer buiten het inkomensbegrip te houden 28. De privésfeer vormt dan een verzamelterm voor de familiesfeer, de gezinssfeer (term van de Hoge Raad), de vriendschappelijke sfeer, de spelsfeer, de hobbysfeer en de persoonlijke sfeer (term van de Hoge Raad) 29. De bronvragen zijn er om een onderscheid te maken tussen de functionele en de niet-functionele sfeer. De niet-functionele sfeer bestaat uit de privésfeer. Is er sprake van de functionele sfeer en een positief voordeel, dan is voldaan aan de bronvereisten met betrekking tot resultaat uit overige werkzaamheden. 26 R.M. Freudenthal, 2002, p R.M. Freudenthal, 2002, p R.E.C.M. Niessen, WFR 1997/ L.W. Sillevis & M.L.M. van Kempen, 2010, Hoofdstuk

12 De belastingplichtige zal buiten zijn persoonlijke sfeer moeten treden om onder resultaat uit overige werkzaamheden te vallen 30. Dat wil zeggen dat er bij een transactie sprake moet zijn van een tegenprestatie jegens een derde partij. Van Dijck 31 verdedigt dat bij een tegenprestatie jegens een derde, deelname aan het economisch verkeer vereist is. Dat zou echter betekenen dat voordelen die behaald worden door middel van bijvoorbeeld diefstal of verduistering niet belast zouden kunnen worden. Uit de jurisprudentie 32 is gebleken dat bij deze handelingen (o.a. diefstal en verduistering) wel degelijk sprake is van deelname aan het economische verkeer. Het, op deze manier, behaalde voordeel wordt toegeëigend in relatie tot derden, waardoor deze handelingen zich niet beperken tot de privésfeer van de belastingplichtige. Deelname aan het economische verkeer is de scheiding tussen de functionele sfeer en de gezinsfeer en de hobby- spelsfeer. Om een beter beeld te geven van deze scheiding is de situatie vastgelegd in het hierna volgende schema 33. In de jurisprudentie zijn verschillende uitdrukkingen te vinden met betrekking tot het economische verkeer. Zo staat er de ene keer dat er sprake moet zijn van arbeid die moet zijn gericht op deelneming aan het economische verkeer 34, en soms wordt ook melding gemaakt van het verrichten van arbeid of diensten in het economische verkeer 35. Tussen deze uitspraken bestaan theoretisch inhoudelijke verschillen. Dat een werkzaamheid is gericht op deelname aan het economische verkeer wil immers niet zeggen dat die deelname er ook is gekomen. De eerste uitspraak is dan ook een stuk ruimer dan de tweede. Of de Hoge Raad dit verschil ook werkelijk heeft bedoeld, is niet duidelijk. Volgens Freudenthal wordt echter feitelijke deelname aan het economische verkeer uiteindelijk vereist E.J.W. Heithuis et al, Inkomstenbelasting, p J.E.A.M. van Dijck, WFR 1976/ HR 24 juni 1992, BNB 1993/18 en College inkomstenbelasting, M. J. Hoogeveen, 10 oktober HR 14 januari 1981, BNB 1981/99 (noot A. Hartman). 35 HR 9 december 1987, BNB 1988/ R.M. Freudenthal, 2002, p

13 Deelname aan het economische verkeer is voor de probleemstelling een belangrijk criterium, het maakt namelijk het onderscheid tussen de functionele sfeer en de privésfeer. De familiesfeer is al hetgeen dat niet tot het economische verkeer wordt gerekend 37. Een vast omlijnde omschrijving van deelname aan het economische verkeer is nooit door de Hoge Raad gegeven, dit heeft ervoor gezorgd dat de jurisprudentie de doorslag gevende rol hierin moet geven. In hoofdstuk 4 zal hier verder op ingegaan worden. 3.4 Voordeel beogen / voordeel verwachten Om sprake te laten zijn van resultaat uit overige werkzaamheden zal er in beginsel ook aan deze twee criteria voldaan moeten worden, namelijk voordeel beogen en voordeel redelijkerwijs kunnen verwachten. Als de belastingplichtige zelf het oogmerk heeft om voordeel te behalen, is er aan het voordeel beogen - criterium voldaan. Wanneer dit objectief ook voor de belastingplichtige te verwachten is, dan is ook aan het tweede criterium voldaan. In de jurisprudentie worden vaak beide eisen in één adem genoemd, maar geeft in de meeste gevallen de redelijke verwachting de doorslag 38. Voor de begrippen voordeel beogen/voordeel verwachten zijn er drie arresten van belang. Namelijk het medisch proefpersoonarrest 39, bami en nasirecepten arrest 40 en de piramidespelen arresten 41. Deze arresten zullen kort worden besproken met de uitleg van de Hoge Raad erbij. In het medisch proefpersonenarrest heeft de belanghebbende zich beschikbaar gesteld voor het ondergaan van bepaalde medische proeven, waarvoor hij of zij een beloning heeft ontvangen. De belanghebbende heeft hiermee diensten in het economische verkeer verricht, aldus de Hoge Raad, bestaande uit het beschikbaar stellen van zijn lichaam voor het ondergaan van de proeven. Voordelen uit niet in dienstbetrekking verrichte diensten worden, indien zij niet als winst uit onderneming zijn aan te merken, aangemerkt als inkomen uit arbeid in de zin van artikel 22, eerst lid aanhef en letter b, Wet IB 1964, zonder dat daarvoor handelingen behoeven te zijn verricht. Dat niet enig voordeel werd beoogd of kon worden verwacht, is daarvoor evenmin van belang. Na het bami en nasirecepten arrest leek het duidelijk hoe er met voordeel beogen/voordeel verwachten omgegaan moest worden. In het bami- en nasirecepten arrest was de casus als volgt; Voor het 37 Conclusie van 20 juni 2006, VN 2006/40.9, A-G Overgaauw. 38 R.M. Freudenthal, 2002, p HR 3 oktober 1990, BNB 1990/ HR 14 april 1993, BNB 1993/ O.a. HR 1 februari 2002, BNB 2002 / 127, 128 en

14 ontwikkelen van een recept ontvangt de winnaar een prijs. Deze prijs is te beschouwen, volgens Het Hof, als een opbrengst van de arbeid door belanghebbende verricht bij het ontwikkelen en de verkoop van de recepten. Deze arbeid is in het economische verkeer verricht. Dat hiermee de vraag of het voordeel beoogd of redelijkerwijs te verwachten was, is niet relevant. Door mee te doen aan deze actie doet de deelnemer mee in het economische verkeer. De Hoge Raad stemt hiermee in. Uit deze arresten volgt dat het voordeelcriterium pas ter sprake komt als het niet duidelijk is of er sprake is van deelname aan het economisch verkeer. Mocht er wel deelname aan het economisch verkeer zijn, dan hoeft er niet meer naar het voordeelcriterium gekeken te worden. De piramidespelenarresten brachten hier een wijziging in aan. In de piramidespelen speelt het volgende; In BNB 2002/ heeft de belanghebbende geen enkel voordeel genoten aan het deelnemen aan het piramidespel en voert de betaalde inleg op als aftrekpost. Volgens de Hoge Raad is de aard van het piramidespel zo dat er redelijkerwijs geen voordeel verwacht kan worden. Hierdoor is er geen sprake aan deelname aan het economisch verkeer. In BNB 2002/ wordt het deelnemen aan een piramidespel gezien als een speculatief resultaat. Het hangt er namelijk vanaf of een deelnemer andere personen voor deelname aan het spel zal weten te interesseren alsmede of een door hem geïntroduceerde potentiële deelnemer zich bereid zal verklaren om daadwerkelijk aan het spel deel te nemen en zijn inleg voldoet. Dit hangt in zodanige mate af van onvoorspelbare factoren dat de Hoge Raad een eventueel gunstig resultaat speculatief noemt. Hieruit kan afgeleid worden dat de inkomsten van diegene die zich hoog in de piramide hebben gevestigd wel als deelname aan het economisch verkeer worden aangemerkt maar dat diegene die onderaan de piramide hangen redelijkerwijs geen voordeel meer kunnen verwachten en niet in de belasting worden betrokken. Deze laatste kunnen de kosten dan ook niet in aftrek brengen. Het voordeelcriterium is dus alleen van belang als er sprake is van een werkzaamheid in het economisch verkeer, waarbij twijfel mogelijk is over de positieve uitkomst van deze activiteit. Onder bepaalde omstandigheden, namelijk een gerealiseerd positief voordeel, dat in het economische verkeer tot stand is gekomen, waarvoor arbeid werd verricht, komt aan de eis van het beogen van voordeel geen betekenis meer toe. Hier is dus een verschil te constateren tussen het voordeel beogen en het voordeel verwachten criterium. Wanneer er redelijkerwijs geen voordeel kan worden verwacht, is volgens de rechtspraak geen sprake van een bron en bevinden de resultaten zich niet in de belaste sfeer. 42 HR 1 februari 2002, BNB 2002/ HR 1 februari 2002, BNB 2002/

15 Zie hiervoor het genoten voordeel uit een naar zijn aard voorzien verliesgevende transactie, zoals bij de piramidespelen het geval was 44. Dit geldt ook voor de volgende casus. De Rechtbank Breda heeft op 24 september te maken met een casus waarbij een vrouw in de jaren 2005 tot en met 2008 Herbalife producten distribueerde. Ter zake van de distributie van de producten van Herbalife kan omzet worden behaald door het eigenhandig distribueren van producten, alsmede door het verkrijgen van een deel van de omzet van de sub- distributeurs. Echter had mevrouw in deze periode geen sub- distributeurs. De vraag is of de activiteiten voor Herbalife voor de vrouw in 2007 een bron van inkomen vormen. Op de vraag of het deelname aan het economisch verkeer betreft en dat mevrouw voordeel beoogt is tussen partijen niet in geschil. Het twistpunt zit hem in de objectieve winstverwachting. Volgens de inspecteur leert de praktijk dat enkel degenen die vrij hoog in de organisatie zitten en veel sub- distributeurs hebben in staat zijn om een positief voordeel te behalen. In dit geval had mevrouw geen sub- distributeurs en kan volgens de inspecteur er dus objectief gezien geen voordeel worden verwacht. In het licht hiervan en gelet op het feit dat met uitzondering van een gering positief resultaat in 2005 de resultaten uit de activiteiten van de vrouw in de jaren 2006 tot en met 2008 negatief zijn, is het volgens de Rechtbank niet aannemelijk dat er in 2007 bij de vrouw een objectieve winstverwachting bestond. Dat zij zelf een positieve opbrengst van de activiteiten verwachtte en daardoor gemotiveerd was om met gedrevenheid aan de zaak te werken, maakt dit niet anders. Ook in deze casus speelt het voordeel verwachten een rol ondanks het feit dat er sprake was van deelname aan het economisch verkeer. Als het vergeleken wordt met het piramidespelen arrest vertonen beiden casussen een gelaagde structuur binnen een organisatie. Ook in beiden gevallen is de kans erg klein dat er een voordeel behaald kan worden als de belastingplichtige zich onderaan de organisatie bevindt. Echter in dit geval is het geen kansspel, maar een echte organisatie waarbij het niet gaat om leden te werven maar om producten te verkopen. Volgens de Rechtbank is het echter niet aannemelijk geworden dat er in 2007 bij de vrouw een objectieve winstverwachting bestond, dit terwijl zij in 2007 wel een positief inkomen heeft gehad. Het is dus de vraag of dit ook niet in andere jaren positief zou kunnen worden, ook al is dat in de andere jaren niet het geval geweest. De belastingplichtige heeft dit kennelijk niet voldoende aannemelijk kunnen maken, waardoor de activiteit niet als resultaat uit overige werkzaamheden kan worden gekwalificeerd. 44 O.a. HR 1 februari 2002, BNB 2002 / 127, 128 en Rechtbank Breda, 24 september

16 3.5 Samenvatting Voor belastingheffing op basis van art Wet IB 2001 is vereist dat aan de bronvereisten worden voldaan. Deze bronvereisten zijn het verrichten van arbeid, deelname aan het economische verkeer, het beogen van voordeel en het redelijkerwijs kunnen verwachten van voordeel. Er is alleen sprake van resultaat uit overige werkzaamheden indien aan de bronvereisten is voldaan en dat het voordeel geen winst uit onderneming vormt en evenmin voortvloeit uit een dienstbetrekking. De jurisprudentie is zeer feitelijk maar hieruit blijkt wel dat aan het arbeidscriterium snel voldaan wordt. Het is een ruim criterium. Zo kan een geringe handeling, zoals het geven van een zakelijke tip, hier al onder vallen. Belangrijk is wel dat er een verband moet bestaan tussen arbeid en het verkregen voordeel. Of deze arbeid door de belastingplichtige zelf of door een door de belastingplichtige ingeschakelde derde wordt verricht is niet van belang. Deelname aan het economisch verkeer is het tweede bronvereiste voor resultaat uit overige werkzaamheden. Dit bronvereiste maakt een onderscheid tussen de functionele en de niet-functionele sfeer. Op deze manier worden verliesgevende hobbyactiviteiten buiten de heffing gehouden en kunnen deze ook niet worden afgetrokken. Dit is relevant voor de probleemstelling en zal nader worden toegelicht en uitgewerkt in hoofdstuk 4. De bronvereisten, voordeel beogen en voordeel verwachten, worden vaak in één adem genoemd. Maar het zijn in beginsel twee los van elkaar staande criteria. Vaak is het voordeel verwachten criterium doorslaggevend. De vraag of er sprake is aan voordeel beogen/ voordeel verwachten speelt in beginsel geen rol indien er sprake is van deelname aan het economische verkeer en er een positief inkomen is. Hier zijn echter een aantal uitzonderingen op, zoals de piramidespelenarresten en de casus van Rechtbank Breda van 24 september 2010, waaruit blijkt dat wanneer er geen objectieve winstverwachting is, er geen sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden in de zin van artikel 3.90 Wet IB

17 Hoofdstuk 4 Resultaat uit overige werkzaamheden met betrekking tot de familiesfeer 4.1 Inleiding Uit het bovenstaande blijkt dat het niet duidelijk is waar de grens precies ligt bij voordelen die behaald worden binnen de familiesfeer. Er is veel jurisprudentie over dit onderwerp te vinden. Om een antwoord te kunnen formuleren op de hoofdvraag, wordt er in dit hoofdstuk voornamelijk aandacht besteed aan uitspraken die betrekking hebben op resultaat uit overige werkzaamheden in combinatie met de familiesfeer. Het belangrijkste bronvereiste is in dit geval deelname in het economische verkeer, omdat bij deze vraag het verschil wordt gemaakt tussen de functionele sfeer en de niet-functionele sfeer. In dit hoofdstuk worden eerst de arresten waarbij een voordeel aan de familiesfeer kan worden toegerekend en die niet als resultaat uit overige werkzaamheden worden aangemerkt, behandeld. Daarna wordt gekeken naar de voordelen die tot resultaat uit overige werkzaamheden worden gerekend binnen de familiesfeer. Waarna vervolgens de belangrijkste criteria worden genoemd op basis waarvan de grens tussen de familiesfeer en belaste sfeer kan worden vastgesteld. 4.2 Arresten, toegerekend aan de familiesfeer Wat er aan de familiesfeer toegerekend kan worden, is al hetgeen wat niet tot het economische verkeer behoort. Een vastomlijnde omschrijving heeft de Hoge Raad echter nooit gegeven 46. De jurisprudentie is hier dus van belang. Uit oudere jurisprudentie komt met betrekking tot de familiesfeer het klassieke voorbeeld van zelf mesten van een varken en het telen van groente en aardappelen voor eigen gebruik naar voren. Ook het voordeel dat voortvloeit uit samenwoning met iemand anders valt buiten het inkomensbegrip 47. Evenmin mochten minderjarige inwonende kinderen die tegenover de door de ouders verstrekte kost en inwoning hun loon afdroegen als kostengangers worden beschouwd 48. Ook wanneer een 24-jarige thuiswonende studente haar ouders in de huishouding helpt, terwijl die ouders haar in haar levensonderhoud voorzien, plaatst het hof dit buiten het economische verkeer 49. In BNB 1986/39 50 werd een aan multiple sclerose lijdende man door zijn echtgenote, die gekwalificeerd verpleegster is, verpleegd en verzorgd. Daarvoor betaalt hij haar krachtens overeenkomst 1250,- gulden per maand. Deze uitgaven wilde hij als ziektekosten aangemerkt zien. De Hoge Raad wees dat af en er 46 Conclusie van 20 juni 2006, V-N 2006/40.9, A-G Overgaauw. 47 Ontleend aan A.C. Rijkers, NTFR 2007/ Ontleend aan A.C. Rijkers, NTFR 2007/ Hof 's-gravenhage 11 oktober 1972, BNB 1973/ HR 4 december 1985, BNB 1986/39. 17

18 volgde een uitspraak van het hof. Het hof heeft terecht geoordeeld dat de belanghebbende echtgenote niet aan het economische verkeer heeft deelgenomen, zodat door belanghebbende aan haar betaalde bedragen niet kunnen worden gerangschikt onder de als buitengewone lasten aan te merken uitgaven ter zake van ziekte. In BNB 1975/ werd de dienst niet gratis verricht maar tegen betaling. Een moeder betaalde haar elfjarige zoontje een bedrag voor het rondbrengen van kranten en folders in haar krantenwijk. Zo n kind zal die taak volgens het hof in de regel uitsluitend vervullen op grond van de bestaande familie -en gezinsrelatie omdat zijn moeder hem dat in de uitoefening van haar ouderlijke gezag heeft opgedragen. Daarom werd de arbeid van het kind in de persoonlijke sfeer verricht. BNB 1978/ betrof twee zwagers, een timmerman en een metselaar, die samen een blok van twee huizen onder één dak bouwden. Het hof had geoordeeld dat zij op grond van hun familierelatie hadden samengewerkt. De Hoge Raad besliste vervolgens dat onder die omstandigheden de arbeid van de timmerman aan de woning van zijn zwager niet was gericht op de deelneming aan het economische verkeer. Daarom was de hulp van de zwager bij de bouw van de woning van de timmerman niet te rekenen tot zijn inkomsten uit arbeid. Freudenthal 53 merkt in dit verband op dat het geheel niet declareren van enig geldbedrag en het geheel achterwege laten van de vastlegging van jurisprudentie afdwingbare verplichtingen essentiële kenmerken lijken te zijn van in de privésfeer liggende werkzaamheden. Het gratis over en weer diensten verlenen binnen de familiesfeer leidt niet tot deelname aan het economische verkeer. Uit deze jurisprudentie is af te leiden dat handelingen aan de familiesfeer zijn toe te rekenen indien; - Bij deze handelingen geen geldtransactie plaatsvindt - Een nauwe familierelatie bestaat tussen personen - Deze handelingen alleen verzorgende activiteiten bedragen 51 Hof 's-gravenhage 8 januari 1975, BNB 1975/ HR 19 april 1978, nr , BNB 1978/ R.M. Freudenthal, 2002, p

19 4.3 Arresten, toegerekend aan resultaat uit overige werkzaamheden De rechter ziet eerder deelneming aan het economisch verkeer aanwezig zodra er geld over de tafel gaat. Hiervan is sprake in BNB 1961/18 54, waarin een met haar zus en broer samenwonende vrouw de huishouding verzorgde waartegenover de broer en de zus de kosten van de huishouding geheel voor hun rekening namen. Deze verstrekking werden gedaan ter beloning en werden belast als resultaat uit overige werkzaamheden. Er werd met name overwogen dat er op de vrouw geen wettelijke of morele verplichting rustte tot verzorging van de gemeenschappelijke huishouding. In Noot P. den Boer zegt hij: het gezin is een zuiver feitelijke situatie die het gevolg kan zijn van verscheidene beweegredenen. En deze beweegredenen kunnen m.i. wel verband houden met een eventuele verplichting tot ondersteuning. In zulk een geval is er naar mijn mening voor de ondersteunende wel een morele verplichting naar vermogen bij te dragen in de huishoudelijke (of andere passende) werkzaamheden. Op deze grond is P. den Boer geneigd het gehele onderhavige arrest, ondanks de wat zwaarwichtige opbouw, te zien als een feitelijke beslissing dat de onderhavige belastingplichtige haar voordelen genoot als andere opbrengst van arbeid. BNB 1964/ is een arrest waarin een meerderjarige vrouw van haar moeder en zus met wie zij samenwoonde vaste bedragen ontving voor de verzorging van de huishouding. Zij werden als belastbare tegenprestatie voor verrichte huishoudelijke arbeid aangemerkt en niet gezien als uitvloeisel van de familierelatie en het leven in gezinsverband. In het hoogleraararrest BNB 1981/ is er een samenhang tussen aftrekbare kosten enerzijds en een belastbare arbeidsvergoeding anderzijds. De echtgenote van een hoogleraar verrichtte thuis werkzaamheden voor hem zoals het bijwerken van losbladige boeken, telefonisch afspraken maken met studenten voor het afleggen van tentamens, betalen van rekeningen en andere financiële zaken, samenhangend met diens beroep en (bijkomstig) typewerk. Daarvoor betaalde de hoogleraar haar ƒ 200 per maand door overmaking op haar eigen rekening. Het Hof oordeelt dat er moet worden aangenomen dat de echtgenote de werkzaamheden heeft verricht op grond van de huwelijksverhouding. De Hoge Raad stelt echter dat er gehandeld is in het economisch verkeer. De Hoge Raad herformuleert dat werkzaamheden, ook al zijn zij tegen beloning verricht, pas zijn aan te merken als verricht in het economische verkeer voor zover zij het kader van de onder echtgenoten gebruikelijke wederzijdse hulp en bijstand te buiten gaan. 54 HR 7 december 1960, BNB 1961/ HR 1 juli 1964, BNB 1964/271 (noot P. den Boer). 56 HR 16 september 1981, BNB 1981/296 (noot H.J. Hofstra). 19

20 BNB 2001/ Een zoon verrichtte voor zijn ouders aanzienlijke werkzaamheden aan door hen verhuurde woningen en genoot daarvoor een beloning. De Hoge Raad beslist ook nu dat werkzaamheden pas dan zijn verricht in het economische verkeer indien zij het kader van de in familieverband gebruikelijke wederzijdse hulp en bijstand te buiten gaan. Uit de feiten uit het arrest blijkt dat dit het geval is. Voordelen met betrekking tot de familiesfeer, maar die wel aan te merken zijn als resultaat uit overige werkzaamheden, hebben met elkaar gemeen dat er vaak sprake is van een geldelijke transactie. In BNB 1981/296 herformuleert de Hoge Raad het begrip werkzaamheden in het economische verkeer. Werkzaamheden worden pas aangemerkt als deelname aan het economische verkeer voor zover zij het kader van de onder echtgenoten gebruikelijke wederzijdse hulp en bijstand te buiten gaan. In BNB 2001/34 herhaalt de Hoge Raad deze uitspraak en maakt deze ruimer. Hier luidt de uitspraak van de Hoge Raad als volgt; werkzaamheden zijn pas verricht in het economische verkeer indien zij het kader van de in familieverband gebruikelijke wederzijdse hulp en bijstand te buiten gaan. Op deze manier maakt de Hoge Raad een scheiding tussen het wel of niet belasten van inkomsten uit de familiesfeer. 4.4 Uitspraak Hoge Raad over wederzijdse hulp en bijstand en het persoonsverbonden budget In de jurisprudentie over persoonsgebonden budgetten is te zien dat het economische verkeer inbreekt op de persoonlijke sfeer. De jurisprudentie op dit gebied laat een verschuiving zien van het door de Hoge Raad ontwikkelde bronconcept. Deze verschuiving is te zien in casus VN 2006/ In deze zaak liet de zorgbehoeftige het haar toekomende persoonsgebonden budget (PGB), als bedoeld in art. 44, lid 1, onderdeel b, AWBZ, uitbetalen aan haar echtgenoot met wie zij een zorgovereenkomst had gesloten. De echtgenoot nam de lichamelijke verzorging van zijn echtgenote en de huishoudelijke taken op zich. De rechtbank nam aan dat een PGB is bedoeld ter financiering van zorg die de normale zorg te boven gaat en dat de echtgenoot dus gehandeld heeft in het economische verkeer. Dit is naar mijn mening geen goede constatering. De echtgenoot heeft zich bezig gehouden met verzorgende en huishoudelijke taken die in mijns inziens niet de gebruikelijke wederzijdse hulp en 57 HR 22 november 2000, BNB 2001/ VN 2006/27.10, Rechtbank. 's-gravenhage 28 oktober

21 bijstand te buiten gaan. Dit standpunt wordt ook door L.W. Sillevis & M.L.M. van Kempen ingenomen 59. Een PGB heeft immers niets te maken met familierechtelijke begrippen omtrent wederzijds verschuldigde bijstand in de familiesfeer. De Hoge Raad brengt hier een verschuiving van het bronbegrip in werking. In de conclusie van A-G Overgaauw 60 is volgens hem geen reden af te wijken van de lijn die door de Hoge Raad in de voorafgaande jurisprudentie is uiteengezet. In deze casus verzorgt een moeder haar verstandelijk gehandicapte, in 1982 geboren, zoon. Aan haar echtgenoot wettelijk vertegenwoordiger van de zoon is in 2001 door het zorgkantoor een persoonsgebonden budget (PGB) toegekend voor de inkoop van zorg voor de zoon. Het zorgkantoor heeft aan die echtgenoot van belanghebbende ter zake van de door de moeder verleende zorg ruim door de Sociale Verzekeringsbank (SVB) doen uitbetalen. Dit voerde tot de rechtsvraag of het door de moeder ontvangen bedrag voor de heffing van inkomstenbelasting onbelast hoorde te blijven omdat zij in de familiesfeer handelde dan wel als resultaat uit overige werkzaamheden diende te worden belast omdat zij handelde in het economisch verkeer. Opvallend is dat zij in de visie van velen in het economisch verkeer handelde. Zowel Hof Amsterdam, Rechtbank Den Haag, de advocaat-generaal en de redactie van Vakstudienieuws oordeelden tot belastbaarheid. De Hoge Raad heeft zich hier in zijn arrest van 8 juni 2008 bij aangesloten. In BNB 2001/34 61 had de Hoge Raad besloten dat de inkomsten die tot het economische verkeer te rekenen zijn in het kader van de in familieverband gebruikelijke wederzijdse hulp en bijstand te buiten gaan. In VN 2006/ stelt de advocaat-generaal Overgaauw dat de aard van de werkzaamheden en de aard van de relatie op zichzelf niet dwingt tot de conclusie dat daarmee de tussen ouders en (gehandicapt) kind gebruikelijk hulp en bijstand wordt te buiten gegaan. Hij voegt daaraan toe dat ook de omstandigheid dat het zorgkantoor deze hulp kennelijk als kwalitatief verantwoord aanmerkt, daar niet toe leidt. Ook het feit dat de benodigde hulp ook bij derden kan worden ingekocht, is in zijn ogen irrelevant. Bovendien overweegt hij, in lijn met eerdere jurisprudentie, dat de grens tussen het economisch verkeer en de familiesfeer ook niet zou worden overschreden als de zoon uit eigen middelen een vergoeding zou hebben betaald 63. Zo zal de uitoefening van typische zorgtaken tussen echtgenoten en tussen ouders en minderjarige kinderen in beginsel niet de gebruikelijke hulp en bijstand te buiten gaan. Ook niet als daar onderling een beloning voor is overgekomen en wordt betaald. Anderzijds vindt huishoudelijke hulp 59 L.W. Sillevis & M.L.M. van Kempen, 2010, Hoofdstuk Conclusie van 20 juni 2006, VN 2006/40.9, A-G Overgaauw. 61 HR 22 november 2000, BNB 2001/ Conclusie van 20 juni 2006, VN 2006/40.9, A-G Overgaauw. 63 Conclusie van 20 juni 2006, VN 2006/40.9, A-G Overgaauw. 21

22 tussen broers en zussen of kinderen aan ouders, als daarvoor een beloning is overeen gekomen en wordt betaald, wel in het economische verkeer plaats. Nu de vergoeding echter door een derde, dat wil zeggen uit daarvoor aangeboorde bronnen buiten de familiesfeer, in casus de SVB namens het zorgkantoor, wordt verstrekt, wordt wel buiten de familiesfeer getreden en is volgens de A-G aldus sprake van deelname door belanghebbende aan het economische verkeer. Dit is een naar mijn mening een opmerkelijke gedachtegang aangezien de moeder in geen enkel opzicht handelt ten opzichte van de SVB. Die bank betaalde slechts namens het gehandicapte kind. De moeder handelt hier uitsluitend ten opzichte van het kind. Ze handelt als moeder, ze treedt hiervoor niet buiten de gezinssfeer. De uitkering zou op grond daarvan onbelast moeten zijn. De Hoge Raad komt echter tot de conclusie dat de vergoeding die moeder ontvangt wel belast is ( BNB 2007/246). Het door een verzekerde op grond van de regeling 'inkopen' van zorg gebeurt volgens de Hoge Raad in het economische verkeer. Daarbij is het niet van belang wie de zorg levert. In dit geval is het echter wel aannemelijk te noemen dat moeder voor het bedrag belast moet worden, omdat het bedrag anders tot twee keer toe de belastingheffing ontloopt. Het bedrag wordt bij de zoon vrijgesteld van de heffing, maar zodra dit bedrag aan zijn moeder wordt betaald, of aan een derden, moet het wel in de heffing betrokken worden om draagkrachtvermeerdering te voorkomen. Op grond van het draagkrachtbeginsel is het besluit van de Hoge Raad in de lijn met de wet. Hieruit is af te leiden dat als er sprake is van deelname in het economische verkeer doordat er een geldstroom is die buiten de familiesfeer komt, de fiscale familiesfeer wordt verlaten en de geldstroom belast is. Met BNB 2007/246 is daarom het bronbegrip verruimd ten gunste van het bereik van de norm deelname aan het economische verkeer. 4.5 Samenvatting Het blijft ook, na de jurisprudentie te hebben geraadpleegd, lastig te bepalen waar nu precies de grens ligt van de familiesfeer bij deelname aan het economische verkeer. Aan welke kenmerken deelname aan het economische verkeer moet voldoen is geen vastomlijnde definitie gegeven door de Hoge Raad. In de jurisprudentie is te vinden dat bij de volgende kenmerken van handelingen er geen sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden. - Bij deze handelingen geen geldtransactie plaatsvindt - Een nauwe familie relatie bestaat tussen personen, in dit geval tussen moeder en kind - Deze handelingen alleen verzorgende activiteiten betreffen 22