INTERNATIONALE CONTROLESTANDAARD 570 CONTINUITEIT INHOUDSOPGAVE

Transcriptie

1 INTERNATIONALE CONTROLESTANDAARD 570 CONTINUITEIT INHOUDSOPGAVE Paragraaf Inleiding De verantwoordelijkheid van de leiding van de entiteit De verantwoordelijkheid van de auditor Aandachtspunten bij de planning en het uitvoeren van werkzaamheden met betrekking tot risico-inschatting Het evalueren van de inschatting van de leiding van de entiteit De gebeurtenissen of omstandigheden die zich hebben voorgedaan na het moment van inschatting van de leiding van de entiteit Verdere controlewerkzaamheden na het onderkennen van gebeurtenissen of omstandigheden Controlebevindingen en rapportering Aanzienlijke vertraging in het vaststellen of goedkeuren van de financiële overzichten Ingangsdatum NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

2 Internationale controlestandaard (International Standaard on Auditing, ISA) 570 Continuïteit dient te worden gelezen in de context van het Voorwoord tot de internationale standaarden voor kwaliteitsbeheersing, controle-, assurance-opdrachten en verwante diensten waarin het toepassen en de autoriteit van de ISA s worden bepaald. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

3 Inleiding 1. Deze Internationale Controlestandaard (International Standard on Auditing, ISA) heeft ten doel grondbeginselen en essentiële werkzaamheden vast te stellen en aanwijzingen te geven inzake de verantwoordelijkheid van de auditor in het kader van de controle van financiële overzichten ten aanzien van de continuïteitsveronderstelling die als basis voor het opstellen van de financiële overzichten wordt gehanteerd, inclusief de evaluatie van de inschatting van de leiding inzake het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen. 2. De auditor dient bij de planning en uitvoering van de controlewerkzaamheden en bij de evaluatie van de controlebevindingen die daaruit voortvloeien, de geschiktheid te evalueren van het hanteren door de leiding van de continuïteitsveronderstelling bij het opstellen van de financiële overzichten. De verantwoordelijkheid van de leiding van de entiteit 3. De continuïteitsveronderstelling is een grondbeginsel bij het opstellen van de financiële overzichten. Onder de continïteitsveronderstelling wordt een entiteit gewoonlijk geacht haar activiteiten in de nabije toekomst voort te zetten waarbij noch de intentie noch de noodzaak tot liquidatie, het staken van activiteiten of uit hoofde van wet- of regelgeving bescherming te zoeken ten aanzien van crediteuren, aan de orde zijn. Dienovereenkomstig worden de activa en passiva geboekt onder de veronderstelling dat de entiteit in staat zal zijn haar activa te realiseren en haar verplichtingen af te wikkelen bij een normaal verloop van haar activiteiten. 4. Bepaalde stelsels inzake financiële verslaggeving bevatten een uitdrukkelijke vereiste (1) ten aanzien van de leiding om een specifieke inschatting te maken van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, alsook ten aanzien van de beginselen betreffende factoren die in deze inschatting in overweging moeten worden genomen en in de financiële overzichten op te nemen toelichtingen in dat verband. Zo vereist bijvoorbeeld International (1) De gedetailleerde vereisten inzake de verantwoordelijkheid van de leiding om een inschatting te maken van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen alsook van de in de financiële overzichten op te nemen toelichtingen, kunnen worden uiteengezet in standaarden inzake administratieve verwerking, wetgeving of regelgeving. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

4 Accounting Standard 1 (herziening 2003), Presentatie van de jaarrekening dat de leiding een inschatting maakt van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen (2) 5. Het is mogelijk dat in andere stelsels inzake financiële verslaggeving geen expliciete vereiste bestaat ten aanzien van de leiding om een specifieke inschatting te maken van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen. Aangezien de continuïteitsveronderstelling een grondbeginsel is bij het opstellen van de financiële overzichten, berust bij de leiding van de entiteit de verantwoordelijkheid voor de inschatting van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, zelfs indien het stelsel inzake financiële verslaggeving in kwestie geen expliciete verantwoordelijkheid hieromtrent voorziet. 6. Wanneer de entiteit in het verleden winstgevende activiteiten heeft gekend en een gemakkelijke toegang heeft tot financieringsmiddelen, kan de leiding van de entiteit tot een inschatting overgaan zonder dat daarbij de noodzaak tot een gedetailleerde analyse bestaat. 7. De inschatting door de leiding van de entiteit van de geschiktheid van het hanteren van de continuïteitsveronderstelling, omvat het maken van een beoordeling op een bepaald tijdstip van de toekomstige gevolgen van gebeurtenissen of omstandigheden die inherent onzeker zijn. De volgende factoren moeten daarbij in overweging worden genomen: (2) International Accounting Standard (IAS)-1, Presentatie van de jaarrekening, vermeldt in paragrafen 23 en 24: Bij het opstellen van de jaarrekening dient het management zich een oordeel te vormen van het vermogen van de onderneming om haar continuïteit te waarborgen. Jaarrekeningen worden in principe opgesteld in de veronderstelling dat de continuïteit van de onderneming gewaarborgd is, tenzij het management voornemens is om de de onderneming te vereffenen of om haar activiteiten stop te zetten, of als er geen realistisch alternatief bestaat. Als het management zich in dit besluitvormingsproces bewust is van wezenlijke onzekerheden die verband houden met gebeurtenissen of omstandigheden die aanzienlijke twijfel doen rijzen over het vermogen van de onderneming om haar continuiteit te handhaven, dienen dergelijke onzekerheden te worden vermeld. Als de jaarrekening niet wordt opgesteld in de veronderstelling dat de continuïteit van de onderneming gewaarborgd is, dient dit feit te worden opgenomen, samen met de gehanteerde grondslag voor de opstelling van de jaarrekening en de reden waarom de continuïteit van de onderneming niet gewaarborgd zou zijn. In zijn oordeelsvorming over de gewaarborgde continuïteit van de onderneming dient het management rekening te houden met alle informatie die voor de nabije toekomst beschikbaar is, namelijk voor een periode van minstens twaalf maanden vanaf de balansdatum. De mate waarin aan deze informatie aandacht dient te worden besteed, is afhankelijk van de feiten in elk afzonderlijk geval. Als een onderneming in het verleden steeds winstgevend is geweest en steeds over voldoende financiële middelen heeft beschikt, kan zonder verregaande analyse worden geconcludeerd dat de continuïteit van de onderneming gewaarborgd is. In andere gevallen dient het management een ruime waaier van factoren in overweging te nemen omtrent de huidige en de verwachte rentabiliteit, de terugbetalingsregelingen voor schulden en mogelijke bronnen voor alternatieve financiering vóór het tot een bevredigende conclusie kan komen over de gewaarborgd continuïteit van de onderneming NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

5 - In het algemeen is de mate van onzekerheid die samenhangt met de gevolgen van een gebeurtenis of omstandigheid, aanzienlijk groter naarmate de periode waarnaar wordt verwezen verder in de toekomst ligt. Om deze reden geven de meeste stelsels inzake financiële verslaggeving die een expliciete inschatting van de leiding vereisen, een verduidelijking omtrent de periode waarbinnen de leiding alle beschikbare informatie in aanmerking moet nemen. - Iedere beoordeling van de toekomst wordt gebaseerd op informatie die ten tijde van het maken van de beoordeling beschikbaar is. Gebeurtenissen die daarna tot stand komen kunnen een daaraan voorafgaande beoordeling in vraag stellen die bij het maken daarvan als redelijk werd beschouwd. - De omvang en complexiteit van de entiteit, de aard en toestand van de activiteiten en de mate waarin de activiteiten door externe factoren worden beïnvloed, hebben alle een effect op de beoordeling van de gevolgen van gebeurtenissen of omstandigheden. 8. Hieronder zijn voorbeelden weergegeven van gebeurtenissen of omstandigheden die business risks kunnen doen ontstaan, die afzonderlijk of tezamen, aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over de continuïteitsveronderstelling. Deze opsomming is niet limitatief en het voorkomen van één van de onderstaande punten wijst er niet altijd op dat er zich een van materieel belang zijnde onzekerheid (3) voordoet. Indicatoren van financiële aard - negatief eigen vermogen of negatief werkkapitaal. (3) De term van materieel belang zijnde onzekerheid wordt gebruikt in International Accounting Standard IAS 1 (herzien 2003) bij de bespreking van de onzekerheden met betrekking tot gebeurtenissen en omstandigheden die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de onderneming om haar continuïteit te waarborgen, en waarover toelichtingen moeten worden opgenomen in de financiële overzichten. In andere stelsels inzake financiële verslaggeving, alsook op andere plaatsen in de ISA s, wordt de term van materieel belang zijnde onzekerheid gebruikt in gelijksoortige omstandigheden. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

6 - Leningen met vaste aflossingsverplichting waarvan de einddatum nadert, zonder dat reële vooruitzichten bestaan op hernieuwing of terugbetaling, of overmatig gebruik van kortlopend krediet ter financiering van activa op lange termijn. - Aanwijzingen dat de financiële steun verstrekt door debiteuren en crediteuren wordt ingetrokken. - Negatieve operationele kasstromen zoals blijkt uit financiële overzichten of toekomstgerichte financiële overzichten. - Belangrijke financiële kengetallen die een ongunstig beeld vertonen. - Aanzienlijke negatieve operationele resultaten of belangrijke waardedalingen van activa die worden aangewend om kasstromen te genereren. - Vertragingen in de uitkering of het stopzetten van het beleid van uitkering van dividenden. - Onmogelijkheid de schuldeisers op de vervaldata te betalen. - Onmogelijkheid om voorwaarden van kredietovereenkomsten na te komen. - Weigering om leverancierskrediet toe te staan en verschuiving naar inkopen onder rembours. - Onmogelijkheid om financiële middelen voor het ontwikkelen van nieuwe producten of andere noodzakelijke investeringen aan te trekken. Indicatoren van operationele aard - Het wegvallen en het niet vervangen van functionarissen met sleutelposities in de leiding van de entiteit. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

7 - Het verlies van een belangrijke afzetmarkt, een contract van franchising, een licentie of een essentiële leverancier. - Personeelsproblemen of een tekort aan belangrijke grondstoffen. Overige indicatoren - Het niet voldoen aan de eisen inzake de kapitaalomvang en andere wettelijke voorschriften. - Lopende gerechtelijke procedures tegen de entiteit of procedures inzake het niet naleven van regelgeving die, indien zij succesvol zouden zijn, zouden resulteren in schadeclaims waaraan de entiteit naar verwachting niet zal kunnen aan voldoen. - Wijzigingen in wettelijke regelingen of overheidsbeleid die de entiteit naar verwachting nadelig zullen beïnvloeden. Veelal kan het effect van dergelijke gebeurtenissen of omstandigheden door andere factoren worden verzwakt. Zo is het bijvoorbeeld mogelijk dat de gevolgen van het niet kunnen voldoen aan de normale betalingsverplichtingen worden gecompenseerd door de plannen van de leiding om op een andere wijze over de benodigde liquiditeiten te beschikken, zoals door het afstoten van activa, het herzien van de leningsvoorwaarden of het verkrijgen van aanvullende financiering. Op gelijksoortige wijze kan het verlies van een belangrijke leverancier worden gecompenseerd door het op de markt beschikbaar zijn van een andere bron van bevoorrading. De verantwoordelijkheid van de auditor 9. Het is de verantwoordelijkheid van de auditor om de geschiktheid van de continuïteitsveronderstelling die de leiding bij het opstellen van de financiële overzichten heeft gehanteerd, te evalueren alsmede om rekening te houden met het bestaan van onzekerheden van materieel belang omtrent het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, waarover in de financiële overzichten toelichtingen moeten worden opgenomen. De auditor evalueert de geschiktheid van de door de leiding van de entiteit 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

8 gehanteerde continuïteitsveronderstelling, zelfs in het geval het bij het opstellen van de financiële overzichten toegepaste stelsel inzake financiële verslaggeving niet als expliciete eis stelt dat de leiding een specifieke inschatting moet maken van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen. 10. De auditor kan geen toekomstige gebeurtenissen of omstandigheden voorspellen die tot gevolg kunnen hebben dat een entiteit haar activiteiten niet duurzaam kan voortzetten. Daarom kan het ontbreken van enige aanwijzing in de controleverklaring met betrekking tot de onzekerheid omtrent de duurzame voortzetting van de activiteiten niet als een waarborg worden beschouwd voor het vermogen van de entiteit om haar activiteiten duurzaam verder te zetten. Aandachtspunten bij de planning en het uitvoeren van werkzaamheden met betrekking tot risico-inschatting 11. Bij verkrijgen van kennis van de entiteit dient de auditor rekening te houden met het bestaan van gebeurtenissen of omstandigheden alsmede daarmee verband houdende business risks die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen. 12. De auditor dient in de loop van de controle en bij het uitvoeren van controlewerkzaamheden alert te blijven op controle-informatie aangaande gebeurtenissen of omstandigheden alsmede daarmee verband houdende business risks die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen. Indien dergelijke gebeurtenissen of omstandigheden worden onderkend dient de auditor, in aanvulling op de werkzaamheden zoals beschreven in paragraaf 26, te onderzoeken of deze een effect hebben op zijn inschatting van het risico van een afwijking van materieel belang. 13. Bij het uitvoeren van werkzaamheden met betrekking tot risico-inschatting houdt de auditor rekening met gebeurtenissen en omstandigheden betreffende de continuïteitsveronderstelling omdat daardoor meer tijd vrijkomt voor besprekingen met de leiding van de entiteit, voor het onderzoeken van haar plannen en voor de oplossing van onderkende problemen inzake continuïteit. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

9 14. In bepaalde gevallen is het mogelijk dat de leiding van de entiteit reeds een voorlopige inschatting heeft gemaakt op het moment dat de auditor werkzaamheden met betrekking tot risico-inschatting uitvoert. In dat geval onderzoekt de auditor deze inschatting om te bepalen of de leiding gebeurtenissen of omstandigheden heeft onderkend, zoals besproken in paragraaf 8, alsook de plannen van de leiding om deze aan te pakken. 15. Indien de leiding nog geen voorlopige inschatting heeft gemaakt, bespreekt de auditor met dit orgaan waarom zij in de financiële overzichten denkt te kunnen uitgaan van de continuïteitsveronderstelling en informeert hij bij dit orgaan of gebeurtenissen of omstandigheden, zoals besproken in paragraaf 8, bestaan. De auditor kan de leiding verzoeken een aanvang te maken met de inschatting, in het bijzonder wanneer de auditor reeds gebeurtenissen of omstandigheden heeft onderkend die een effect kunnen hebben op de continuïteit. 16. Bij de inschatting van het risico van een afwijking van materieel belang houdt de auditor rekening met het effect van de onderkende gebeurtenissen of omstandigheden en daardoor kan dit een effect hebben op de aard, tijdsfasering en omvang van de verdere controlewerkzaamheden die inspelen op de ingeschatte risico's. Het evalueren van de inschatting van de leiding van de entiteit 17. De auditor dient de door de leiding gemaakte inschatting van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, te evalueren. 18. De auditor dient dezelfde periode te onderzoeken die de leiding bij haar inschatting in het kader van het van toepassing zijnde stelsel inzake financiele verslaggeving in acht heeft genomen. Indien de periode die door de leiding in acht is genomen bij het inschatten van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen minder dan twaalf maanden na de einddatum van het boekjaar beslaat, dient de auditor de leiding te verzoeken haar inschattingsperiode tot twaalf maanden na de einddatum van het boekjaar uit te breiden. 19. De inschatting door de leiding van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen is een fundamenteel onderdeel bij de inschatting door de auditor van het hanteren 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

10 van de continuïteitsveronderstelling. Zoals vermeld in paragraaf 7 geven de meeste stelsels inzake financiële verslaggeving waarbinnen als eis wordt gesteld dat de leiding een expliciete inschatting maakt van het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, de periode aan waarbinnen de leiding met alle beschikbare informatie rekening moet houden (4). 20. Bij het evalueren van de inschatting van de leiding houdt de auditor rekening met het door dit orgaan gevolgde proces om tot een inschatting te komen, de veronderstellingen waarop de inschatting is gebaseerd en de door de leiding geplande acties voor de toekomst. De auditor evalueert of bij de inschatting rekening is gehouden met alle relevante informatie waarvan de auditor uit hoofde van de uitgevoerde controlewerkzaamheden op de hoogte is. 21. Wanneer de entiteit, zoals vermeld in paragraaf 6, in het verleden winstgevende activiteiten heeft gekend en een gemakkelijke toegang heeft tot financieringsmiddelen, kan de leiding van de entiteit tot een inschatting overgaan zonder daarbij te moeten voorzien in een gedetailleerde analyse. In dergelijke omstandigheden behoeft de auditor zijn conclusie omtrent de geschiktheid van het hanteren van de veronderstelling van continuïteit normaliter ook niet te baseren op gedetailleerde werkzaamheden. Wanneer gebeurtenissen of omstandigheden zijn onderkend die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, voert de auditor echter aanvullende controlewerkzaamheden uit, zoals hierna beschreven in paragraaf 26. De gebeurtenissen of omstandigheden die zich hebben voorgedaan na het moment van inschatting van de leiding van de entiteit 22. De auditor dient bij de leiding van de entiteit te informeren of bij haar gebeurtenissen of omstandigheden alsmede daarmee verband houdende business risks bekend zijn na de door haar in aanmerking genomen inschattingsperiode die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen. (4) Zo verduidelijkt bijvoorbeeld IAS-1 (in 2003 herziene versie) dat de in aanmerking te nemen periode minstens 12 maanden beslaat na de einddatum van het boekjaar, doch daartoe niet beperkt hoeft te blijven. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

11 23. De auditor is alert op de mogelijkheid dat er na de door de leiding van de entiteit gebruikte inschattingsperiode reeds gekende al dan niet geplande gebeurtenissen zullen plaatsvinden of zich omstandigheden zullen voordoen die een effect hebben op de geschiktheid van het hanteren van de continuïteitsveronderstelling. De auditor kan kennis krijgen van dergelijke gekende gebeurtenissen of omstandigheden tijdens de planning en de uitvoering van de controle, alsmede als gevolg van de uitvoering van controlewerkzaamheden met betrekking tot gebeurtenissen na de einddatum van de periode. 24. Aangezien de mate van onzekerheid met betrekking tot het voorkomen van een gebeurtenis of omstandigheid toeneemt naarmate de gebeurtenis of de omstandigheid verder in de toekomst ligt, dienen deze betrekking te hebben op significante problemen inzake continuïteit alvorens de auditor ertoe wordt aangezet verdere actie te ondernemen. Het is mogelijk dat de auditor de leiding van de entiteit moet vragen het mogelijke effect van de gebeurtenis of van de omstandigheid op haar inschatting inzake de continuïteit te bepalen. 25. De auditor is er niet toe gehouden andere controlewerkzaamheden op te zetten dan het verzoeken om inlichtingen bij de leiding om te toetsen of er indicatoren bestaan van gebeurtenissen of omstandigheden die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen na de inschattingsperiode van de leiding die, zoals vermeld in paragraaf 18, ten minste twaalf maanden na de einddatum van het boekjaar moet beslaan. Verdere controlewerkzaamheden na het onderkennen van gebeurtenissen of omstandigheden 26. Wanneer gebeurtenissen of omstandigheden zijn onderkend die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, dient de auditor: (a) de plannen van de leiding van de entiteit voor toekomstige activiteiten gebaseerd op haar inschatting inzake continuïteit te onderzoeken; 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

12 (b) voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen om te kunnen bevestigen of ontkennen dat een van materieel belang zijnde onzekerheid bestaat door het uitvoeren van noodzakelijk geachte controlewerkzaamheden, inclusief het rekening houden met het effect van de plannen van de leiding en van elke andere factor die deze onzekerheid kan terugbrengen ; en (c) schriftelijke bevestigingen van de leiding te bekomen met betrekking tot de door haar geplande acties voor de toekomst. 27. Het is mogelijk dat tijdens de uitvoering van werkzaamheden met betrekking tot risicoinschatting of van verdere controlewerkzaamheden gebeurtenissen of omstandigheden die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, worden onderkend. Het rekening houden met deze gebeurtenissen of omstandigheden duurt voort naarmate de controle vordert. Wanneer de auditor van mening is dat dergelijke gebeurtenissen of omstandigheden aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, kunnen bepaalde controlewerkzaamheden aan belangrijkheid toenemen. De auditor informeert bij de leiding van de entiteit naar haar geplande acties voor de toekomst zoals het afstoten van activa, het aangaan of herstructureren van leningen, het beperken of uitstellen van uitgaven of het verhogen van het kapitaal. Tevens onderzoekt de auditor of sinds de datum waarop de leiding van de entiteit haar inschatting heeft gemaakt nieuwe feiten of informatie bekend zijn geworden. De auditor verkrijgt voldoende en geschikte controle-informatie om te evalueren of de plannen van de leiding realiseerbaar zijn en of de uitkomsten daarvan de situatie zullen verbeteren. 28. Controlewerkzaamheden die in dit opzicht relevant zijn, kunnen omvatten: - Het analyseren en met de leiding van de entiteit bespreken van de kasstroom-, de winst- en relevante andere prognoses. - Het analyseren en bespreken van de laatst beschikbare tussentijdse financiële overzichten van de entiteit. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

13 - Het beoordelen van de voorwaarden van obligatieleningen en leningovereenkomsten en het bepalen of sommige daarvan niet zijn nagekomen. - Het doorlezen van de notulen van de aandeelhoudersvergaderingen en van de vergaderingen van het toezichthoudend orgaan en van andere gespecialiseerde committees om de vermelding van financiële problemen vast te stellen. - Het informeren bij de advocaat van de entiteit naar het bestaan van lopende rechtszaken en claims en de redelijkheid van de inschattingen door de leiding van de entiteit van de uitkomsten en de financiële gevolgen daarvan. - Het verzoeken om bevestiging van het bestaan, de wettigheid en de afdwingbaarheid van overeenkomsten aangaande het voorzien of de voortzetting van financiële ondersteuning door verbonden partijen of derden en het evalueren van de financiële draagkracht van deze partijen om een aanvullende financiering te kunnen verstrekken. - Het onderzoeken van de plannen van de entiteit om om te gaan met bestellingen van cliënten waaraan geen gevolg werd gegeven. - Het onderzoeken van gebeurtenissen na de einddatum van de periode op aspecten die het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen positief beïnvloeden of, integendeel, aantasten. 29. Wanneer de analyse van de kasstromen een belangrijke factor is bij het evalueren van de toekomstige gevolgen van gebeurtenissen of omstandigheden, evalueert de auditor: (a) de betrouwbaarheid van het informatiesysteem dat door de entiteit wordt gebruikt om dergelijke informatie tot stand te brengen, en (b) of de aan de prognose ten grondslag liggende veronderstellingen voldoende onderbouwd zijn. Tevens vergelijkt de auditor: 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

14 (a) de toekomstgerichte financiële informatie betreffende recent verstreken perioden met de werkelijke uitkomsten, en (b) de toekomstgerichte financiële informatie betreffende de lopende periode met de uitkomsten die. Controlebevindingen en rapportering 30. Op basis van de verkregen controle-informatie dient de auditor te bepalen of, naar zijn oordeel, een van materieel belang zijnde onzekerheid bestaat met betrekking tot gebeurtenissen of omstandigheden die, afzonderlijk of tezamen, aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen. 31. Een van materieel belang zijnde onzekerheid bestaat wanneer de omvang van het mogelijke effect van de onzekerheid zodanig is dat, naar het oordeel van de auditor, duidelijke informatie over de aard en de gevolgen van de onzekerheid noodzakelijk is opdat de financiële overzichten niet misleidend zouden zijn. Het hanteren van de continuïteitsveronderstelling wordt geschikt geacht, maar er bestaat een van materieel belang zijnde onzekerheid. 32. Indien de continuïteitsveronderstelling aanvaardbaar wordt geacht, maar er bestaat een onzekerheid van materieel belang, onderzoekt de auditor of de financiële overzichten: (a) op adequate wijze een uiteenzetting geven van de belangrijkste gebeurtenissen of omstandigheden die aanzienlijke twijfel doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen en omtrent de plannen van de leiding van de entiteit om deze gebeurtenissen of omstandigheden aan te pakken. (b) duidelijk vermeldt dat een van materieel belang zijnde onzekerheid bestaat met betrekking tot gebeurtenissen of omstandigheden die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen en, daardoor de entiteit mogelijk niet in staat is haar activa te realiseren en haar verplichtingen af te wikkelen bij een normaal verloop van haar activiteiten. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

15 33. Indien een adequate toelichting in de financiële overzichten is opgenomen, dient de auditor een goedkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen, doch de inhoud van de controleverklaring te wijzigen door het toevoegen van een toelichtende paragraaf waarin het bestaan wordt benadrukt van een van materieel belang zijnde onzekerheid met betrekking tot de gebeurtenis of onzekerheid die aanzienlijke twijfel kan doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen, en wordt gewezen op de in de financiële overzichten opgenomen toelichting waar de in paragraaf 32 genoemde omstandigheden worden vermeld. Bij het evalueren van het adequaat zijn van de in de financiële overzichten opgenomen toelichting evalueert de auditor of de informatie op expliciete wijze de aandacht van de lezer richt op de mogelijkheid dat de entiteit niet in staat is om blijvend haar activa te realiseren en haar verplichtingen af te wikkelen bij een normaal verloop van haar activiteiten. Hetgeen volgt is een voorbeeld van een dergelijke paragraaf wanneer de auditor genoegen neemt met het adequaat zijn van de in de financiële overzichten opgenomen toelichtingen: Zonder een voorbehoud tot uitdrukking te brengen, vestigen we de aandacht op toelichting X in de financiële overzichten die weergeeft dat de vennootschap een netto verlies ten bedrage van ZZZ heeft opgelopen gedurende het boekjaar afgesloten op 31 december 20X1 en dat op die datum de korte termijnschulden van de vennootschap de waarde van de totale activa hebben overschreden met ZZZ. Deze omstandigheden, samen met andere elementen opgenomen in toelichting X, geven het bestaan aan van een van materieel belang zijnde onzekerheid die aanzienlijke twijfel kan doen rijzen over het vermogen van de vennootschap om haar continuïteit te waarborgen. In extreme gevallen, bijvoorbeeld situaties waarin meerdere onzekerheden van materieel belang bestaan waarvan het effect van die aard is dat de presentatie van de financiële overzichten als geheel in twijfel wordt getrokken, kan de auditor het geschikt achten een oordeelonthouding te formuleren in plaats van een toelichtende paragraaf toe te voegen. 34. Indien geen adequate toelichting in de financiële overzichten is opgenomen, dient de auditor een oordeel met voorbehoud of een afkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen (ISA 701 "Aanpassingen van de inhoud van de verklaring van een (onafhankelijk) auditor, paragrafen 11-15). De controleverklaring dient uitdrukkelijk melding te maken van het feit dat er een onzekerheid van materieel belang bestaat, die aanzienlijke twijfel kan doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

16 continuïteit te waarborgen. Hetgeen volgt is een voorbeeld van de relevante paragrafen wanneer een oordeel met voorbehoud tot uitdrukking dient te worden gebracht: De financieringsovereenkomsten van de vennootschap bereiken hun vervaldag en de uitstaande bedragen moeten worden betaald op 19 maart 20X1. De vennootschap is niet in staat geweest over haar schulden te onderhandelen of vervangende financieringsmiddelen te verkrijgen. Deze situatie geeft het bestaan aan van een van materieel belang zijnde onzekerheid die aanzienlijke twijfel kan doen rijzen over het vermogen van de vennootschap om haar continuïteit te waarborgen, waardoor zij mogelijk niet in staat is haar activa te realiseren en haar verplichtingen af te wikkelen bij een normaal verloop van haar activiteiten. De financiële overzichten (en de daarin opgenomen toelichtingen) maken geen melding van dit feit. Wij zijn van oordeel dat de financiële overzichten, onder voorbehoud van de weglating van de informatie vervat in voorgaande paragraaf, een getrouw beeld (dan wel in alle van materieel belang zijnde opzichten een getrouwe weergave) geven van de financiële positie van de vennootschap per 31 december 20X0, van de resultaten en de kasstromen voor het boekjaar afgesloten op die datum, in overeenstemming met... Hetgeen volgt is een voorbeeld van de relevante paragrafen wanneer een afkeurend oordeel dient te worden uitgedrukt: De financieringsovereenkomsten van de vennootschap bereiken hun vervaldag en het uitstaande bedrag had moeten worden betaald op 31 december 20X0. De vennootschap is er niet in geslaagd over haar schuld te onderhandelen of vervangende financieringsmiddelen te verkrijgen, en overweegt het faillissement aan te vragen. Deze gebeurtenissen duiden op een van materieel belang zijnde onzekerheid die aanzienlijke twijfel kan doen rijzen over het vermogen van de vennootschap om haar continuïteit te waarborgen, waardoor zij mogelijk niet in staat is haar activa te gelde te maken en verplichtingen af te wikkelen bij een normaal verloop van haar activiteiten. De financiële overzichten (en de daarin opgenomen toelichtingen) maken geen melding van dit feit. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

17 Wij zijn van oordeel dat, omwille van de weglating van de informatie vermeld in voorgaande paragraaf, de financiële overzichten geen getrouw beeld (dan wel in alle van materieel belang zijnde opzichten geen getrouwe weergave) geven van de financiële positie van de vennootschap per 31 december 20X0, van de resultaten en de kasstromen voor het boekjaar afgesloten op die datum, in overeenstemming met (en zijn niet in overeenstemming met ). Het hanteren van de continuïteitsveronderstelling wordt niet geschikt geacht 35. Indien naar het oordeel van de auditor de entiteit niet in staat zal zijn haar continuïteit te waarborgen en de financiële overzichten zijn opgesteld onder de veronderstelling van continuïteit, dient de auditor een afkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen. Indien de auditor op basis van de uitgevoerde aanvullende controlewerkzaamheden en de verkregen informatie waaronder die over de plannen van de leiding, van mening is dat de entiteit niet in staat is haar continuïteit te waarborgen, concludeert hij, ongeacht of wel of niet een toelichting in de financiële overzichten is opgenomen, dat het hanteren van de continuïteitsveronderstelling bij het opstellen van de financiële overzichten, ongeschikt is en brengt hij een afkeurend oordeel tot uitdrukking. 36. Wanneer de leiding van de entiteit heeft geconcludeerd dat de continuïteitsveronderstelling die bij het opstellen van de financiële overzichten werd gehanteerd, niet geschikt is, moeten de financiële overzichten op basis van andere toegelaten grondslagen worden opgesteld. Indien de auditor op basis van de uitgevoerde aanvullende controlewerkzaamheden en de verkregen informatie tot de bevinding komt dat deze andere grondslagen geschikt zijn, kan hij een goedkeurend oordeel tot uitdrukking brengen voor zover de in de financiële overzichten opgenomen toelichtingen adequaat zijn, maar kan hij het toevoegen van een toelichtende paragraaf noodzakelijk achten om de gebruiker van de controleverklaring op de gehanteerde grondslag attent te maken. De leiding van de entiteit is niet bereid de inschatting te maken of uit te breiden 37. Indien de leiding van de entiteit niet bereid is de inschatting te maken of de reeds gemaakte inschatting uit te breiden als de auditor hierom heeft verzocht, dient de auditor, op grond van een beperking in uitvoering van de controle, de noodzaak tot het 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

18 aanpassen van de inhoud van de controleverklaring te overwegen. In bepaalde omstandigheden, zoals beschreven in de paragrafen 15, 18 en 24, kan de auditor het noodzakelijk achten de leiding van de entiteit te verzoeken de inschatting te maken of uit te breiden. Indien de leiding van de entiteit hiertoe niet bereid is, is het niet de verantwoordelijkheid van de auditor de door de leiding van de entiteit nagelaten analyse uit te voeren, en kan het juist zijn een aanpassing aan te brengen aan de inhoud van de controleverklaring indien het voor de auditor niet mogelijk is voldoende en geschikte controle-informatie met betrekking tot de bij het opstellen van de financiële overzichten toegepaste continuïteitsveronderstelling te verkrijgen. 38. In sommige omstandigheden is het mogelijk dat het ontbreken van een analyse uitgevoerd door de leiding van de entiteit de auditor er niet van weerhoudt om een beoordeling te maken over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen. Zo kunnen bijvoorbeeld de door de auditor uitgevoerde overige werkzaamheden voldoende zijn om de geschiktheid te evalueren van de door de leiding bij het opstellen van de financiële overzichten gehanteerde continuïteitsveronderstelling, wanneer de entiteit in het verleden winstgevende activiteiten heeft gekend en een gemakkelijke toegang heeft tot financieringsmiddelen. In andere omstandigheden kan het echter voorkomen dat de auditor bij het ontbreken van een inschatting van de leiding niet in staat is te bevestigen of te ontkrachten dat er gebeurtenissen of omstandigheden bestaan die aanzienlijke twijfel kunnen doen rijzen over het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te waarborgen of dat er plannen van de leiding bestaan om deze gebeurtenissen of omstandigheden aan te pakken of andere continuïteitsbevorderende factoren. In deze situaties brengt de auditor de als noodzakelijk beschouwde aanpassingen aan de inhoud van de controleverklaring aan, zoals vermeld in ISA 701 "Aanpassingen van de inhoud van de verklaring van een (onafhankelijk) auditor paragrafen Aanzienlijke vertraging in het vaststellen of goedkeuren van de financiële overzichten 39. Wanneer de auditor na de einddatum van het boekjaar een aanzienlijke vertraging met betrekking tot het vaststellen of het goedkeuren van de financiële overzichten door de daartoe bevoegde organen van entiteit, onderzoekt de auditor de redenen voor die vertraging. Wanneer de vertraging in verband kan worden gebracht met de door de entiteit uitgevoerde evaluatie inzake de continuïteit, overweegt de auditor de noodzaak tot het uitvoeren van aanvullende controlewerkzaamheden, zoals beschreven in paragraaf 26, evenals het effect op 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19

19 zijn conclusies met betrekking tot het bestaan van een van materieel belang zijnde onzekerheid, zoals beschreven in paragraaf Deze ISA is van kracht voor controleverklaringen gedateerd 31 december 2006 of later. 570 NIVRA-IBR/HV-DSCH-RK/acs/Versie 2 oktober /19